Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Spółka nie wybrała opodatkowania na zasadzie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT. Rok podatkowy i obrotowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

Spółka nie sporządza sprawozdania finansowego na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej oraz związanymi z nimi interpretacjami ogłoszonymi w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej, o których mowa w art. 2 ust. 3 tej ustawy.

Przedmiotem działalności Spółki zgodnie z umową Spółki jest między innymi (…):

Spółka posiada następujące oddziały zagraniczne, sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe (samobilansujące):

  (…).

Łączne sprawozdanie finansowe zawiera dane następujących oddziałów zagranicznych:

  (…).

Zgodnie z odpowiednimi umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania z Czechami, Węgrami i Łotwą, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w ten sposób, że Polska zwolni taki dochód z opodatkowania (metoda wyłączenia). W związku z tym Spółka wykazuje w zeznaniu podatkowym zyski osiągnięte w ramach zakładów położonych w Czechach, na Węgrzech i na Łotwie jako dochody wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie natomiast z odpowiednimi umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania z Litwą, Słowacją i Estonią, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mogą być opodatkowane w tych krajach, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu za granicą. W przypadku oddziałów położonych na Słowacji i Litwie stosowana jest więc przez Spółkę metoda proporcjonalnego odliczenia. W przypadku Estonii, wobec nieukonstytuowania się tam zakładu w rozumieniu odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, uzyskiwane są przychody z działalności, które są opodatkowane jedynie w Polsce, na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Stąd, dochody (wszystkie przychody i koszty) uzyskiwane na terenie Słowacji, Litwy i Estonii Spółka uwzględnia w polskim rozliczeniu CIT-8, a jednocześnie, w przypadku zapłaty podatku za granicą – na Słowacji i na Litwie, dodatkowo stosuje metodę unikania podwójnego opodatkowania – proporcjonalnego odliczenia. W związku z tym przychody ww. oddziałów Spółka łączy z przychodami w Polsce, a koszty łączy z kosztami w Polsce. Podatek dochodowy jest obliczany od sumy tych dochodów.

Pytanie

Czy Spółka obowiązana jest przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT księgi rachunkowe prowadzone przez samobilansujące zagraniczne oddziały Spółki po zakończeniu roku podatkowego za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2 Ordynacji podatkowej, na zasadach dotyczących przesyłania ksiąg podatkowych lub ich części określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka nie jest obowiązana przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT ksiąg rachunkowych prowadzonych przez samobilansujące zagraniczne oddziały Spółki po zakończeniu roku podatkowego za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2 Ordynacji podatkowej, na zasadach dotyczących przesyłania ksiąg podatkowych lub ich części określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 lit. a ustawy z dnia 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) zmieniającej ustawę o CIT z dniem 1 stycznia 2025 r. (dalej: „ustawa zmieniająca”), do ustawy o CIT dodane zostały do art. 9 ustawy o CIT kolejne ustępy 1c-1g oraz ustęp 5. Zgodnie z dodanym art. 9 ust. 1c ustawy o CIT podatnicy prowadzący księgi rachunkowe są obowiązani prowadzić te księgi przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego te księgi po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do dnia upływu terminu złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, albo deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1 ustawy o CIT, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2 Ordynacji podatkowej, na zasadach dotyczących przesyłania ksiąg podatkowych lub ich części określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 66 ust. 2 pkt 1 ustawy zmieniającej, księgi, o których mowa w art. 9 ust. 1c i 1e ustawy o CIT, są prowadzone przy użyciu programów komputerowych i przesyłane po raz pierwszy za rok podatkowy, a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy, rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2024 r. – w przypadku podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, u których wartość przychodu uzyskanego w poprzednim odpowiednio roku podatkowym albo roku obrotowym przekroczyła równowartość 50 mln euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym poprzedniego odpowiednio roku podatkowego albo roku obrotowego.

Biorąc pod uwagę, że Spółka przekracza wskazane progi przychodowe, obowiązana jest do prowadzenia i przesyłania po raz pierwszy ksiąg, o których mowa w art. 9 ust. 1c ustawy o CIT już za rok podatkowy 2025.

W art. 9 ust. 5 ustawy o CIT określono podstawę dla Ministra Finansów do wydania rozporządzenia, w którym określić ma on:

1)   zakres dodatkowych danych, o które należy uzupełnić prowadzone księgi podlegające przekazaniu na podstawie art. 9 ust. 1c i 1e ustawy o CIT, oraz sposób ich wykazywania w tych księgach,

2)   grupy podatników innych niż określeni w art. 9 ust. 1d ustawy o CIT lub spółek niebędących osobami prawnymi zwolnionych z obowiązku prowadzenia ksiąg przy użyciu programów komputerowych lub ich przesyłania w całości albo części na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT

– uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ksiąg.

Na wskazanej podstawie, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 16 sierpnia 2024 r. w sprawie dodatkowych danych, o które należy uzupełnić prowadzone księgi rachunkowe podlegające przekazaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2024 r. poz. 1314, dalej: „Rozporządzenie”). Rozporządzenie określa zakres dodatkowych danych, o które należy uzupełnić prowadzone księgi rachunkowe podlegające przekazaniu na podstawie art. 9 ust. 1c i 1e ustawy o CIT, zwane dalej „księgami”, oraz sposób ich wykazywania w księgach.

Zgodnie z § 2 ust. 1 Rozporządzenia danymi dodatkowymi, o które należy uzupełnić księgi, są:

1)   numer identyfikacji podatkowej kontrahenta podatnika, o ile został nadany;

2)   numer identyfikujący fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, o ile został nadany do dnia przekazania księgi - w przypadku faktur wystawionych przez podatnika stanowiących dowód księgowy;

3)   znaczniki identyfikujące konta ksiąg wykazywane według słownika znaczników identyfikujących konta ksiąg dla pozostałych jednostek - określonego w załączniku nr 7 do rozporządzenia;

4)   dane potwierdzające nabycie, wytworzenie lub wykreślenie danego środka trwałego lub danej wartości niematerialnej i prawnej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zwanej dalej „ewidencją”:

a)w przypadku faktur stanowiących dowód księgowy zbycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej - numer identyfikujący fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, o ile został nadany do dnia przekazania księgi,

b)numer dowodu, na podstawie którego przyjęto do używania środek trwały lub wartość niematerialną i prawną,

c)rodzaj dowodu potwierdzającego nabycie, wytworzenie lub wykreślenie z ewidencji,

d)datę nabycia, wytworzenia, przyjęcia do używania lub wykreślenia z ewidencji,

e)numer inwentarzowy nadawany przez jednostkę;

5)   wysokość różnicy pomiędzy wynikiem finansowym ustalonym na podstawie przepisów o rachunkowości a podstawą opodatkowania ustaloną na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych w podziale na:

a)wysokość przychodów zwolnionych z opodatkowania – wykazuje się trwałe różnice pomiędzy zyskiem (stratą) dla celów rachunkowych a dochodem (stratą) dla celów podatkowych,

b)wysokość przychodów niepodlegających opodatkowaniu w bieżącym roku,

c)wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu w bieżącym roku, ujętych w księgach lat ubiegłych,

d)wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu, niepodlegających ujęciu w księgach,

e)wysokość kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów – wykazuje się trwałe różnice pomiędzy zyskiem (stratą) dla celów rachunkowych a dochodem (stratą) dla celów podatkowych,

f)wysokość kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów w bieżącym roku,

g)wysokość kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów w bieżącym roku, ujętych w księgach lat ubiegłych,

h)wysokość kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów, niepodlegających ujęciu w księgach.

Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia dodatkowe dane, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia, wykazuje się, w postaci zapisu, w odniesieniu do poszczególnych zdarzeń ujętych w księgach. Zgodnie z § 2 ust. 3 Rozporządzenia dodatkowe dane, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia, przyporządkowuje się w oparciu o kryteria klasyfikacyjne przyjęte dla zapisów zdarzeń w księgach, wynikające z przepisów o rachunkowości. Natomiast zgodnie z § 2 ust. 4 Rozporządzenia dodatkowe dane, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia, wykazuje się w odniesieniu do danego środka trwałego lub danej wartości niematerialnej i prawnej wprowadzonych do ewidencji.

W świetle § 4 Rozporządzenia księgi mogą nie być uzupełniane o dodatkowe dane, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia, dotyczące danego środka trwałego lub danej wartości niematerialnej i prawnej wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2025 r. Przy czym przepisu § 4 ust. 1 Rozporządzenia nie stosuje się w odniesieniu do dodatkowych danych, o których mowa w:

1)§ 2 ust. 1 pkt 4 lit. a Rozporządzenia;

2)§ 2 ust. 1 pkt 4 lit. d Rozporządzenia, w zakresie daty wykreślenia z ewidencji.

W świetle § 5 ust. 1 Rozporządzenia księgi za rok podatkowy, który rozpoczyna się po dniu 31 grudnia 2024 r., a przed dniem 1 stycznia 2026 r., a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy, który rozpoczyna się po dniu 31 grudnia 2024 r., a przed dniem 1 stycznia 2026 r., mogą nie być uzupełniane o dodatkowe dane, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 5 Rozporządzenia. Zgodnie natomiast z § 5 ust. 2 Rozporządzenia w przypadku podatników sporządzających sprawozdania finansowe na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej oraz związanymi z nimi interpretacjami ogłoszonymi w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej, o których mowa w art. 2 ust. 3 tej ustawy, księgi za rok podatkowy, który rozpoczyna się po dniu 31 grudnia 2024 r., a przed dniem 1 stycznia 2026 r., mogą nie być uzupełniane o dodatkowe dane, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 3.

W art. 9 ust. 1 ustawy o CIT nałożony został na podatników podatku dochodowego od osób prawnych obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnej z przepisami ustawy o rachunkowości. Ustawa podatkowa odsyła więc w tym zakresie do reguł, które unormowane zostały w odrębnej ustawie – ustawie o rachunkowości. Ewidencja rachunkowa ma być prowadzona w taki sposób, aby na jej podstawie można było określić wysokość dochodu, podstawy opodatkowania, podatku. Wynik podatkowy nie jest ustalany więc na podstawie przepisów o rachunkowości. Ustawa o rachunkowości określa zasady rachunkowości, w tym sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej. Ustawa podatkowa nakazuje natomiast, by w ramach reguł określonych w ustawie o rachunkowości, prowadzić księgi w taki sposób, aby na jej podstawie możliwe było określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i podatku.

Zgodnie z przywołanym art. 9 ust. 1c ustawy o CIT, podatnicy prowadzący księgi rachunkowe są obowiązani prowadzić te księgi przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego te księgi po zakończeniu roku podatkowego. Ustawodawca podatkowy zobowiązuje podatników, aby przesyłać księgi rachunkowe w odpowiedniej strukturze i terminie. Nie zmienia to jednak okoliczności, że obowiązek przesyłania dotyczy ksiąg rachunkowych, prowadzonych zgodnie z ustawą o rachunkowości.

W konsekwencji, w celu określenia w jakim kształcie i zakresie podatnik jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a następnie przesłania ich do administracji skarbowej, należy opierać się na ustawie o rachunkowości, do której ustawa o CIT w tym zakresie odsyła.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, przepisy ustawy o rachunkowości, stosuje się m.in. do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji), a także oddziałów i przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2022 r. poz. 470).

Polskie oddziały przedsiębiorstw zagranicznych zawsze zobowiązane są więc do samodzielnego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Podobne regulacje obowiązują także w innych krajach, w związku z tym zagraniczne oddziały polskich przedsiębiorstw zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych według przepisów obowiązujących w kraju, w którym oddział ma siedzibę. Genezy tych zasad należy szukać w przepisach umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania, które nakazują opodatkowanie dochodów w tym kraju, w którym przedsiębiorca ma zakład. Mimo iż oddział zagraniczny stosuje zasady rachunkowe tego państwa, w którym prowadzi działalność, jego księgi muszą być jednocześnie prowadzone w sposób, który umożliwi włączenie danych wynikających z bilansu oddziału do łącznego sprawozdania finansowego macierzystej jednostki statutowej mającej swą siedzibę w Polsce.

Zgodnie z art. 51 ust. 1 ustawy o rachunkowości jednostka, w skład której wchodzą jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe, sporządza łączne sprawozdanie finansowe, będące sumą sprawozdania finansowego jednostki i wszystkich jej oddziałów (zakładów), wyłączając odpowiednio:

1)aktywa i fundusze wydzielone;

2)wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze;

3)przychody i koszty z tytułu operacji dokonywanych między jednostką a jej oddziałami (zakładami) lub między jej oddziałami (zakładami);

4)wynik finansowy operacji gospodarczych dokonywanych wewnątrz jednostki, zawarty w aktywach jednostki lub jej oddziałów (zakładów).

Przywołany przepis dotyczy tych jednostek gospodarczych, które w swojej strukturze organizacyjnej mają wyodrębnione tzw. oddziały samobilansujące. Oddział samobilansujący to wewnętrzna jednostka organizacyjna, która z punktu widzenia prawa bilansowego prowadzi własne księgi rachunkowe oraz sporządza własne sprawozdania finansowe. Takim oddziałem samobilansującym są w szczególności oddziały zagraniczne.

Zgodnie natomiast z art. 51 ust. 2 ustawy o rachunkowości, do sprawozdania finansowego jednostki, w której skład wchodzą oddziały (zakłady) znajdujące się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tam sporządzające sprawozdania finansowe, włącza się odpowiednie dane wynikające z bilansów tych oddziałów (zakładów), wyrażone w walutach obcych, przeliczone na walutę polską po obowiązującym na dzień bilansowy średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, natomiast z rachunku zysków i strat – po kursie stanowiącym średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący każdy miesiąc roku obrotowego, a w uzasadnionych przypadkach – po kursie będącym średnią arytmetyczną średnich kursów na dzień kończący poprzedni rok obrotowy i dzień kończący bieżący rok obrotowy, ogłoszonych dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski. Powstałe na skutek tych przeliczeń różnice wykazuje się w łącznym sprawozdaniu finansowym jednostki, w pozycji „Różnice kursowe z przeliczenia”, jako składnik kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny.

W przypadku utworzenia przez jednostkę oddziału sporządzającego samodzielnie sprawozdanie finansowe, oddział ten otrzymuje od jednostki macierzystej wydzielone wyłącznie do jego dyspozycji aktywa. Mogą to być zarówno środki pieniężne, jak i środki trwałe lub obrotowe – aktywa umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej. Aktywa takie mają podobny charakter jak kapitał zakładowy w przypadku tworzenia spółki kapitałowej i podobnie są ewidencjonowane jako kapitały, jednak w odrębnej pozycji. Konto funduszy wydzielonych w jednostce macierzystej może wykazywać tylko saldo debetowe, które wyraża stan należności od oddziału z tytułu wydzielonych do jego dyspozycji aktywów. W oddziale na takim koncie występuje wyłącznie saldo kredytowe, które oznacza stan zobowiązań wobec jednostki macierzystej z tytułu wydzielonych składników aktywów. Natomiast w bilansie łącznym jednostki macierzystej salda te znoszą się wzajemnie i nie są wykazywane (podlegają kompensacie).

Wykaz przekazanych składników majątku powinien być potwierdzony przez inwentaryzację i zaakceptowany przez uprawnione w tym zakresie osoby reprezentujące jednostkę macierzystą i oddział. Przekazanie składników aktywów do oddziału następuje w wartości wynikającej z ewidencji księgowej jednostki macierzystej. W wykazie przekazanych składników majątku (czyli tak zwanym inwentarzu) należy zatem podać co najmniej:

-     wartość początkową aktywów trwałych i ich dotychczasowe umorzenie, zaś w przypadku środków trwałych objętych aktualizacją wyceny również kwoty tej aktualizacji i ewentualne skutki wyceny w cenach rynkowych inwestycji długoterminowych;

-     wartość rzeczowych aktywów obrotowych w cenach ewidencyjnych i odchylenia od tych cen, a także dotyczące tych aktywów odpisy z tytułu trwałej utraty wartości;

-     środki pieniężne w wartości nominalnej.

W związku z powyższym, skoro na podstawie przepisów o rachunkowości Spółka obowiązana jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej tylko w zakresie jednostki macierzystej i z wyłączeniem zagranicznych oddziałów samobilansujących, należy uznać, że zgodnie z art. 9 ust. 1c ustawy o CIT Spółka obowiązana jest do przesyłania jedynie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez siebie, z wyłączeniem ksiąg rachunkowych prowadzonych przez samobilansujące oddziały zagraniczne, skoro są to inne jednostki w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora KIS w kontekście obowiązującego od 1 lipca 2018 r. obowiązku przekazywania ksiąg rachunkowych na żądanie organu. W ocenie Dyrektora KIS wyrażonej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2023 r., 0114-KDIP1-2.4012.333.2023.2.GK, w przypadku gdy Spółka zarejestrowana jest dla celów podatkowych w innej jurysdykcji podatkowej i rozlicza się z zagranicznym urzędem skarbowym, wystawia faktury sprzedaży z zagranicznym numerem identyfikacji podatkowej, faktury są wykazywane w zagranicznej deklaracji podatku od wartości dodanej, w innej jurysdykcji podatkowej prowadzone są księgi rachunkowe oraz sporządzane są sprawozdania finansowe według przepisów obwiązujących w zagranicznej jurysdykcji – nie ma podstaw aby umieszczać faktury sprzedaży wystawionych zgodnie z przepisami obowiązującymi w zagranicznej jurysdykcji w pliku JPK_FA, skoro plik ten służy do weryfikacji rozliczeń dokonywanych zgodnie z polskimi przepisami prawa. Nie ma również zdaniem Dyrektora KIS podstaw do wykazywania przez Spółkę dokumentów takich jak faktury sprzedaży w księgach rachunkowych prowadzonych w Polsce, w pliku JPK_KR, skoro Spółka nie ma obowiązku wykazywać w JPK faktur sprzedaży wystawionych za granicą i rozliczonych z właściwymi organami podatkowymi innej jurysdykcji, gdzie prowadzone są księgi rachunkowe oraz sporządzane jest sprawozdanie finansowe.

Stanowisko to zdaniem Spółki pozostaje aktualne, także w zakresie obowiązków wynikających z art. 9 ust. 1c ustawy o CIT. Nowa struktura pliku JPK_KR_PD opiera się na wcześniejszej strukturze JPK_KR.

Od 1 lipca 2018 r. wszyscy podatnicy, którzy prowadzą księgi podatkowe i wytwarzają dowody księgowe w formie elektronicznej, przekazują w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, celno-skarbowej lub postępowania podatkowego, struktury JPK na żądanie organów podatkowych. JPK na żądanie obejmował dotychczas 7 struktur, w tym m.in. JPK_KR – księgi rachunkowe, a także JPK_FA – faktury VAT. Obowiązek przekazywania przez podatników pozostałych struktur JPK na żądanie organów podatkowych wynika m.in. z przepisu art. 193a Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 193a § 1 Ordynacji podatkowej w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych przy użyciu programów komputerowych, organ podatkowy może żądać przekazania całości lub części tych ksiąg oraz dowodów księgowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznych nośnikach danych, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w § 2, wskazując rodzaj ksiąg podatkowych oraz okres, którego dotyczą, przy czym przepisu § 1 nie stosuje się do faktur ustrukturyzowanych w rozumieniu art. 2 pkt 32a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 193a § 2 Ordynacji podatkowej struktura logiczna postaci elektronicznej ksiąg podatkowych oraz dowodów księgowych, z uwzględnieniem możliwości wytworzenia jej z programów informatycznych używanych powszechnie przez przedsiębiorców oraz automatycznej analizy danych, jest dostępna w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Zgodnie natomiast z art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, sposób przesyłania za pomocą środków komunikacji elektronicznej ksiąg podatkowych, części tych ksiąg oraz dowodów księgowych w postaci elektronicznej oraz wymagania techniczne dla informatycznych nośników danych, na których księgi, części tych ksiąg oraz dowody księgowe mogą być zapisane i przekazywane, uwzględniając potrzebę zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności i niezaprzeczalności danych zawartych w księgach oraz potrzebę ich ochrony przed nieuprawnionym dostępem.

W stanie prawnym od 1 stycznia 2025 r. podatnicy prowadzący księgi rachunkowe będą obowiązani prowadzić księgi rachunkowe przy użyciu programów komputerowych i przesyłać je w formie jednolitego pliku kontrolnego JPK_KR_PD. Wciąż są to jednak te same księgi rachunkowe, natomiast ustawa zmieniająca wprowadziła jedynie zmianę formy przekazywania ksiąg rachunkowych – z obowiązku ich przekazywania na żądanie na przekazywanie automatyczne, bez wezwania, a także przekazała Ministrowi Finansów kompetencję do nałożenia obowiązku dodawania do ksiąg rachunkowych pewnych dodatkowych danych, które mają służyć zwiększeniu zdolności analitycznej administracji skarbowej. Zmiany nie dotyczyły jednak zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych określonych w ustawie o rachunkowości, a więc nie ingerują także w zasady odrębności księgowej jednostek samobilansujących.

Podobne zasady co w przypadku oddziałów zagranicznych ustawodawca określił dla spółek tworzących podatkową grupę kapitałową. Podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć jedynie polskie spółki kapitałowe. Ze względu na odrębność bilansową spółek tworzących podatkową grupę kapitałową, ustawodawca wprost wskazał, że, pomimo że podatnikiem jest podatkowa grupa kapitałowa, to w zakresie obowiązków związanych z JPK-CIT, każda spółka zachowuje swoją odrębność i musi wykonywać obowiązki samodzielnie. Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów, „stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązek przesyłania ksiąg rachunkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego stosuje się odpowiednio do spółek tworzących podatkową grupę kapitałową. W przypadku podatkowej grupy kapitałowej obowiązek przekazania JPK_KR_PD oraz JPK_ST_KR ciąży na każdej ze spółek tworzących PGK odrębnie, tj. we własnym imieniu i w zakresie prowadzonych przez nie ksiąg rachunkowych oraz ewidencji ŚT i WNiP, w tym również w zakresie węzła RPD struktury JPK_KR_PD”.

Zgodnie z odrębnymi przepisami (ustawą o rachunkowości) podatnik nie jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych w zakresie dotyczącym zagranicznych oddziałów. Zagraniczne oddziały polskich przedsiębiorstw zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych według przepisów obowiązujących w kraju, w którym oddział ma siedzibę. W związku z powyższym, księgi prowadzone przez oddziały zagraniczne nie są prowadzone na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości i nie są z nimi zgodne. Biorąc więc pod uwagę literalne brzmienie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT Spółka nie ma więc obowiązku prowadzić oraz przesyłać ksiąg rachunkowych oddziałów zagranicznych. Jednocześnie oddziały zagraniczne nie mają obowiązku prowadzić ksiąg rachunkowych na podstawie ustawy o rachunkowości i przesyłać ich do urzędu skarbowego. Przeciwne wnioski byłyby nie do pogodzenia nie tylko z literalnym brzmieniem przepisów art. 9 ust. 1a i 1c ustawy o CIT oraz przywołanych wcześniej regulacji ustawy o rachunkowości, ale także ich realizacja byłaby niezwykle trudna. W praktyce, gdyby dopuścić konieczność przesyłania ksiąg rachunkowych w ustrukturyzowanej formie z odpowiednimi dodatkowymi oznaczeniami, oznaczałoby to konieczność prowadzenia przez oddziały zagraniczne podwójnych ksiąg rachunkowych – prowadzonych za granicą na podstawie zagranicznej ustawy o rachunkowości, a także w Polsce na podstawie ustawy o rachunkowości. Żaden przepis, ani sens regulacji, nie wymagają, aby taka podwójna rachunkowość była od podatnika wymagana. Podatnik ma obowiązek jedynie dla celów informacyjnych przygotować łączne sprawozdanie finansowe, zgodnie z art. 51 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości.

W tym zakresie należy zwrócić uwagę na stosowane wyłączenie obowiązku nanoszenia dodatkowych znaczników kont w przypadku jednostek stosujących międzynarodowe standardy rachunkowości. Podobnie jak obce ustawy dotyczące rachunkowości, tak międzynarodowe standardy rachunkowości odrębnie od polskiej ustawy o rachunkowości określają reguły prowadzenia rachunkowości jednostek. Z tego względu, Rozporządzenie przewidziało wyłączenie konieczności stosowania znaczników identyfikujących konta ksiąg wykazywane według słownika znaczników identyfikujących konta ksiąg – ze względu na ich niedopasowanie. Spełnienie wymogów Rozporządzenia z podobnych przyczyn byłoby niemożliwe także w przypadku nałożenia na podatnika obowiązku zastosowania odpowiednich znaczników identyfikujących konta prowadzone przez oddziały zagraniczne według przepisów zagranicznych. Skoro więc nie ma podstawy prawnej do wymagania od podatników prowadzenia ewidencji rachunkowej w zakresie dotyczącym ich zagranicznych zakładów, tak samo nie ma podstawy prawnej do wymagania od podatnika, aby prowadził rachunkowość zagranicznych zakładów według polskiej ustawy o rachunkowości, tylko w celu spełnienia wymogów Rozporządzenia. Należy przy tym podkreślić, że Rozporządzenie w hierarchii źródeł prawa jest usytuowane niżej niż ustawa, nie można więc na jego podstawie wyciągać wniosków sprzecznych z brzmieniem ustawy.

Zwrócić uwagę należy także na relację pliku JPK_KR_PD i węzła RPD do deklaracji CIT-8 oraz noty podatkowej do sprawozdania finansowego. W porównaniu do CIT-8 plik JPK_KR_PD prezentuje o wiele skromniejszy zestaw danych podatkowych (w przeciwieństwie do danych rachunkowych, których zawiera pełen zestaw). Nie zakłada się więc, aby CIT-8 i JPK_KR_PD miały się uzgadniać kwotowo. Za to wartości z RPD pliku JPK_KR_PD powinny być tożsame z wartościami z noty podatkowej do sprawozdania finansowego. Jak wyjaśnia Ministerstwo Finansów, „stosownie do dyspozycji art. 9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Ponadto art. 24 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości stanowi, iż zapisy w księgach uporządkowane są chronologicznie i systematycznie według kryteriów klasyfikacyjnych umożliwiających sporządzenie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych, sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych oraz dokonanie rozliczeń finansowych. Mając na względzie powołane przepisy oraz wskazane w rozporządzeniu znaczniki CIT podatnicy winni prowadzić księgi tak, aby móc uzyskać z nich informacje, które wpływają m.in. na sporządzenie CIT-8. […] Mając powyższe na względzie zasadnym jest, aby kwoty ujęte w węźle RPD uzgadniały się z wartościami kwot wynikających z kont wynikowych i pozabilansowych oznaczonych, odpowiednimi znacznikami podatkowymi, które zostały ujęte w sekcji ZOiS. Kwoty ujęte w węźle RPD są wpisane "ręcznie"”. Wynika z tego, że dla osiągnięcia celów zakreślonych przez Ministerstwo Finansów należy wziąć pod uwagę jedynie księgi rachunkowe sporządzane zgodnie z krajowymi regulacjami.

Warto zwrócić uwagę, że podatnicy opodatkowani ryczałtem od dochodów spółek, także zobowiązani są do przekazywania ksiąg rachunkowych na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT, pomimo że spółki opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek nie operują kategoriami przychodów, czy kosztów podatkowych, a więc nie jest możliwe przypisanie do tego typu spółek znaczników podatkowych. Wskazuje to, że obowiązek przesyłania ksiąg rachunkowych nie jest zasadniczo skorelowany z kategoriami podatkowymi, ale kategoriami rachunkowymi. W pierwszej kolejności należy więc ustalać na podstawie ustawy o rachunkowości w jakim zakresie dana jednostka sporządza księgi rachunkowe, natomiast kategorie podatkowe są dopiero następnie przyporządkowywane do tak określonego zakresu podmiotowego.

W konsekwencji wskazać należy, że niezależnie od metody unikania podwójnego opodatkowania stosowanej przez Spółkę, stanowią one jedynie technikę rozliczenia podatku dochodowego wynikającą z ustawy podatkowej i nie mają wpływu na zasady prowadzenia ewidencji rachunkowej.

W przypadku umów o unikaniu podwójnego opodatkowania z Węgrami, Czechami i Łotwą, umowy przewidują, że dochody zakładu są zwolnione z opodatkowania w Polsce. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że w myśl art. 7 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT podstawą opodatkowania jest dochód, przy ustalaniu którego nie uwzględnia się przychodów uzyskania ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku, a także kosztów ich uzyskania, a także kosztów uzyskania przychodów w tym zakresie. Przepisy wprowadzają tym samym generalną zasadę, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty uzyskania przychodów są neutralne podatkowo, tj. nie mogą pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł. Natomiast dochody uwzględnia się w CIT-8/O jako dochody zwolnione.

W przypadku natomiast metody zaliczenia proporcjonalnego, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o CIT wskazano, że zagraniczne dochody polskich rezydentów, o ile nie korzystają ze zwolnienia od polskiego CIT, łączone są z ich dochodami krajowymi, by od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odliczać kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie. W przypadku Słowacji i Litwy zastosowanie ma metoda eliminacji podwójnego opodatkowania proporcjonalnego odliczenia. Stąd dochody (wszystkie przychody i koszty) uzyskiwane przez zagraniczny zakład Spółki położony w tych krajach należy uwzględnić w polskim rozliczeniu CIT-8, a jednocześnie zastosować ww. metodę unikania podwójnego opodatkowania – proporcjonalnego odliczenia. W związku z tym przychody ww. oddziałów łączy się z przychodami w Polsce, koszty łączy się z kosztami w Polsce. Podatek dochodowy jest obliczany od sumy tych dochodów, z tym że zagraniczny podatek podlega odliczeniu od tak obliczonego polskiego podatku, przy czym odliczenie to nie może przekroczyć tej części polskiego podatku, który przypada na zagraniczny dochód.

W interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-2.4010.340.5.2019.1.AW wskazano „Powyższe wskazuje na konieczność rozpoznania dochodów (przychodów) i kosztów według polskich przepisów prawa podatkowego, bowiem to w Polsce Spółka będąca osobą prawną ma siedzibę. (…) Zatem do wszystkich ponoszonych przez Oddział kosztów oraz uzyskiwanych przychodów Spółka powinna stosować przepisy polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Biorąc pod uwagę, że dochody (przychody) osiągnięte za granicą łączy się z dochodami (przychodami) osiągniętymi na terytorium RP w rozliczeniu za dany rok podatkowy, Spółka przy rozliczeniu podatku dochodowego za dany rok podatkowy uwzględniać powinna wszystkie przychody i koszty ustalane na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przypisane temu Oddziałowi i kształtujące dochód tego Oddziału”.

Niezależnie więc od zastosowanej metody unikania opodatkowania, podatnik nie jest obowiązany przekazywać na podstawie art. 9 ust. 1c ksiąg rachunkowych w zakresie dotyczącym działalności prowadzonej poprzez zagraniczne zakłady. Stosowane zasady obliczenia podatku dochodowego są niezależne od rozliczeń rachunkowych i nie wpływają na zakres obowiązku przekazywania ksiąg rachunkowych na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Spółka obowiązana jest przesyłać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 9 ust. 1c ustawy o CIT księgi rachunkowe prowadzone przez samobilansujące zagraniczne oddziały Spółki.

Odnosząc się do powyższego zagadnienia w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 4a pkt 11 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o CIT:

Na mocy art. 9 ust. 1c ustawy o CIT:

Z art. 9 ust. 1d ustawy o CIT, wynika, że:

Ponadto na podstawie art. 9 ust. 4 ustawy CIT:

Należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm. – dalej: „ur”):

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ur:

W myśl art. 4 ust. 1 ur:

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 1 ur:

Art. 51 ur stanowi, że:

W myśl przywołanych przepisów ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe są prowadzone przez jednostkę, czyli m.in. spółkę mającą siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym nie można podzielić Państwa stanowiska, że podatnik nie jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych w zakresie dotyczącym zagranicznych oddziałów. Ustawa o rachunkowości w żadnym miejscu nie przewiduje wyłączenia takiego obowiązku. W tym miejscu zauważyć należy, że zagraniczny oddział nie jest odrębnym od jednostki macierzystej podmiotem, stanowi jedynie wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część firmy. Spółka i oddział, poprzez który prowadzi ona działalność za granicą, są traktowane jako jeden podmiot. Oddział nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona przez oddział działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie organu, podmiotem obowiązanym do prowadzenia ksiąg rachunkowych, również w zakresie zagranicznych oddziałów jest Spółka. Tym samym na Spółce ciążą obowiązki wynikające z art. 9 ust. 1c ustawy o CIT, czyli prowadzenie ksiąg przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłanie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego po zakończeniu roku podatkowego, także w odniesieniu do zagranicznych oddziałów Spółki.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.