Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po przeprowadzeniu połączenia. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A. S.A. z siedzibą w (...) (zwana dalej Spółką) ma zamiar skorzystać z nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek uregulowanych w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.), dalej jako ustawa o CIT. Jednym z warunków, które musi spełniać podatnik, aby skorzystać z tej formy opodatkowania jest brak posiadania przez spółkę akcji lub udziałów w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym (art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT). Wszystkie pozostałe warunki wymienione w art. 28j ust. 1 powyższa Spółka spełnia.

A. S.A. posiada udziały w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością tj. w:

1. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...), REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…),

2. C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...), REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…),

3. D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…).

Spółka jest także komandytariuszem w 4 spółkach komandytowych:

1. E. spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…),

2. F. Spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…),

3. G. Spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…),

4. H. Spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…).

Wszystkie posiadane przez Spółkę udziały i wkłady są pieniężne.

Dnia 18 grudnia 2024 roku zostały zawarte w formie aktu notarialnego uchwały wszystkich powyższych spółek w sprawie wyrażenia zgody na plan połączenia oraz na połączenie spółek przejmujących ze spółkami przejmowanymi, w ten sposób, że spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przejmują spółki komandytowe. Obecnie powyższe uchwały złożone są do sądu rejestrowego i czekają na wpis. Kolejną fazą połączenia będzie docelowe połączenie wszystkich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z A. S.A.

Połączenia zarówno spółek komandytowych ze spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, a także spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z A. S.A. zostaną dokonane poprzez przeniesienie całego majątku spółek przejmowanych na spółki przejmujące (łączenie przez przejęcie), zgodnie z art. 492 §1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych. Na skutek połączenia spółki przejmujące wstąpią na zasadzie sukcesji generalnej we wszelkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych, a spółki przejmowane zostaną rozwiązane bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego w dniu zarejestrowania połączenia w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W przypadku łączenia spółek komandytowych ze spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki przejmujące są odpowiednio jedynymi komplementariuszami spółek przejmowanych, a jedynym wspólnikiem spółek przejmujących jest A. S.A., która jest jednocześnie jedynym komandytariuszem spółek przejmowanych. W związku z tym A. S.A. posiada pośrednio całość praw i obowiązków wszystkich wspólników spółek przejmowanych, dlatego też połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego spółek przejmujących oraz bez przyznania wspólnikom spółek przejmowanych udziałów w spółkach przejmujących. Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku łączenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z A. S.A., gdzie jedynym wspólnikiem w tych spółkach jest właśnie A. S.A.

Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny. W wyniku opisanego powyżej połączenia nie powstaje nowy podmiot a A. S.A. posiada pośrednio lub bezpośrednio całość udziałów lub praw i obowiązków wszystkich wspólników spółek przejmowanych, zarówno w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością jak i w spółkach komandytowych.

Pytania

Czy powyżej opisany przypadek łączenia spółek jest przypadkiem opisanym w art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Jeżeli tak, to czy zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych A. Spółka Akcyjna z siedzibą w A. biorąc udział w łączeniach, powyżej opisanych, może skorzystać z nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek od razu czy obowiązuje ją 24 miesięczne wyłączenie od daty połączenia?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie wnioskodawcy powyżej opisany przypadek łączenia nie jest przypadkiem opisanym w art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze względu na fakt, iż nie dojdzie de facto do powstania nowego podmiotu w wyniku połączenia z A. S.A.

W związku z tym A. S.A. może skorzystać z nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek od razu po zgłoszeniu właściwemu naczelnikowi US zawiadomienia w sprawie wyboru opodatkowania w formie ryczałtu.

A. S.A. jest jedynym wspólnikiem spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, zaś te są jedynymi komplementariuszami spółek komandytowych, a A. S.A. jest jednocześnie jedynym komandytariuszem we wszystkich spółkach komandytowych, dlatego też A.

S.A. posiada pośrednio całość praw i obowiązków wszystkich wspólników spółek komandytowych.

Dotychczasowe stanowisko judykatury w tym zakresie obejmuje wyłącznie przypadki dotyczące wątpliwości wyboru ryczałtowej formy opodatkowania w związku z wniesieniem aportu do spółki (patrz: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 lutego 2024 r., I SA/Wr 703/23, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 06 grudnia 2023 r., I SA/Wr 451/23 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2023 r., III SA/Wa 1939/22). Dlatego też wnioskodawca nadal ma wątpliwości co do możliwości zastosowania ryczałtowego sposobu opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zostały określone w art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. Wyłączenie podmiotowe może mieć charakter trwały i wówczas dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 1-4 ustawy CIT. Może mieć również charakter czasowy i dotyczyć tych podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy CIT.

I tak, w myśl art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy CIT:

Natomiast zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika, że obecnie posiadają Państwo udziały w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz są Państwo komandytariuszem w czterech spółkach komandytowych. W grudniu 2024 roku wszystkie te spółki wyraziły zgodę na plan połączenia. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przejmą spółki komandytowe, a w dalszej kolejności - to Państwa spółka przejmie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości wyboru opodatkowania ryczałtem od razu po złożeniu zawiadomienia w sprawie wyboru opodatkowania ryczałtem.

Biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a w związku z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT.

Ze wskazanego artykułu wynika, że wyłączone z opodatkowania w formie ryczałtu są podmioty utworzone w wyniku połączenia. Wyłączenie tej kategorii podmiotów ma charakter czasowy, tzn. wyłączenie to stosuje się w roku podatkowym, w którym rozpoczęły one działalność oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia. W przypadku łączenia podmiotów ww. przepis stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących w myśl art. 28k ust. 2 ustawy o CIT.

Określone w przepisach sytuacje odraczają moment przystąpienia do ryczałtu z uwagi na możliwość wystąpienia w ich wyniku komplikacji rozliczeń księgowych i podatkowych oraz zmiany wartości majątku (zob. uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 643, Sejm IX kadencji, s. 39).

Zauważyć należy, że przepis art. 28k ust. 2 ustawy o CIT jednoznacznie wskazuje na odpowiednie stosowanie do podmiotów przejmujących przepisu art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. W przypadku połączenia przez przejęcie nie dochodzi do powstania nowego podmiotu, co zarazem oznacza, że skutków określonych tym przepisem nie można stosować od dnia powstania podmiotu, lecz od dnia połączenia, właśnie na podstawie odpowiednio stosowanego do spółki przejmującej, przepisu art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o CIT.

W związku z powyższym, przejęcie przez Państwa spółek z ograniczoną odpowiedzialnością pozbawia Państwa prawa do wyboru ryczałtu od dochodów spółek przez okres 24 miesięcy liczonych od dnia przejęcia.

Stanowisko to potwierdzają również przywołane przez Państwa wyroki sądów administracyjnych (wyrok WSA we Wrocławiu z 29 lutego 2024 r., sygn. I SA/Wr 703/23, wyrok WSA we Wrocławiu z 6 grudnia 2023 r., I SA/Wr 451/23 oraz wyrok WSA w Warszawie z 8 lutego 2023 r., III SA/Wa 1939/22). Jak słusznie Państwo zauważyli, wyroki te dotyczą podmiotów uczestniczących w transakcjach wniesienia aportu, jednak wnioski z nich płynące można zastosować w niniejszej sprawie. Sądy administracyjne przedstawiają stanowisko, zgodnie z którym wyłączenia przewidziane w art. 28k ust. 1 pkt 5 i 6 w zw. z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT należy rozumieć szeroko, a poprzez odpowiednie zastosowanie wyłączone z opodatkowania ryczałtem są również podmioty wnoszące aport.

Państwa stanowisko jest więc nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.