Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 12 lutego 2025 r. (data wpływu 17 lutego 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1)A sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką kapitałową posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Dodatkowo, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Spółka Dzielona powstała w wyniku podziału B sp. z o.o. (obecnie: „C sp. z o.o.”) w drodze wydzielenia co miało miejsce w 2008 r. w wyniku czego jedyny wspólnik Spółki Dzielonej (D) objął udziały w E sp. z o.o. (obecnie: „Spółka Dzielona”). W 2015 r. F nabyło całość udziałów w Spółce Dzielonej od ówczesnego jedynego wspólnika D. (tj. podmiotu należącego do Grupy).

2)Wnioskodawca należy do Grupy A (dalej: „Grupa”). Grupa prowadzi działalność (…).

3)Głównym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest świadczenie usług w zakresie obsługi, magazynowanie i przechowywanie (…).

4)W Spółce Dzielonej można wyróżnić dwa obszary działalności operacyjnej:

a)Działalność w zakresie obsługi, magazynowania i przechowywania towarów (…) („Majątek Pozostający”);

b)Działalność w zakresie obsługi, magazynowania i przechowywania towarów (…) (dalej: „Majątek Wydzielany”).

5)Obecnie rozważany jest podział Spółki Dzielonej, w którego wyniku dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej na rzecz nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”) działalności prowadzonej w ramach Majątku Wydzielanego (dalej: „Podział”). Po podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Majątek Pozostający, natomiast Spółka Przejmowana będzie kontynuować działalność w oparciu o Majątek Wydzielany.

6)Wydzielenie i przeniesienie majątku w zakresie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej poprzez podział odbędzie się w sposób określony w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”) tj. w ramach podziału przez wydzielenie.

7)Spółka Dzielona (przed Podziałem) i Spółka Przejmująca (po Podziale) będą należeć należą do tej samej grupy kapitałowej. Jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej jest F (dalej: „F”) z siedzibą w Niderlandach, będąca niderlandzkim rezydentem podatkowym. Natomiast w wyniku podziału, F obejmie wszystkie udziały w Spółce Przejmowanej.

Spółka Dzielona powstała w wyniku podziału B sp. z o.o. (obecnie: „C sp. z o.o.”) w drodze wydzielenia, co miało miejsce w 2008 r. w wyniku czego jedyny wspólnik Spółki Dzielonej (D) objął udziały w E sp. z o.o. (obecnie: „Spółka Dzielona”). W 2015 r. F nabyło całość udziałów w Spółce Dzielonej od ówczesnego jedynego wspólnika D. (tj. podmiotu należącego do Grupy).

8)Wnioskodawca wskazuje, że na moment składania niniejszego wniosku Spółka Przejmująca jeszcze nie istnieje. Podział przez wydzielenie nastąpi poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci Majątku Wydzielanego na Spółkę Przejmującą, która będzie spółką nowo zawiązaną, tj. spółką która powstanie na moment wydzielenia (w dniu wpisu Podziału do Krajowego Rejestru Sądowego). Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie pokryty majątkiem Spółki Dzielonej w postaci Majątku Wydzielanego, którego wartość zostanie wyceniona przez niezależnego rzeczoznawcę według wartości rynkowej. Jednocześnie, Spółka Przejmująca wyda wspólnikowi Spółki Dzielonej (F) udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego Majątku Wydzielanego. W zależności od ustalonego stosunku wymiany udziałów Spółki Dzielonej na udziały Spółki Przejmującej może również wystąpić sytuacja, w której Spółka Przejmująca wyda wspólnikowi Spółki Dzielonej (F) udziały o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa wniesionego Majątku Wydzielanego. Nadwyżka natomiast wartości rynkowej wniesionego Wydzielanego ponad wartość nominalną wydanych udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej.

W każdej sytuacji jednak wartość rynkowa Majątku Wydzielanego, która zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmująca w ramach Podziału będzie równa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą na rzecz F.

9)Poniżej Wnioskodawca przedstawia opis zorganizowanych części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmujących działalność realizowaną za pomocą Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego z przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, a także składników majątkowych i niemajątkowych, które są związane z prowadzeniem odpowiednio działalności w ramach Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego

Działalność Majątku Pozostającego

10)Działalność Majątku Pozostającego polega obsłudze, magazynowaniu i przechowywaniu towarów (…).

11)W celu realizacji powyższych działań do Majątku Pozostającego zostały przypisane, w szczególności następujące składniki majątkowe:

a)Zespół pracowników (prawa i obowiązku z umów o pracę) funkcjonalnie związanych z Majątkiem Pozostającym.

b)Prawa użytkowania wieczystego gruntów znajdujący się (…).

c)Prawa własności gruntów znajdujących się (…).

d)Środki trwałe (inne niż ww. prawa własności i prawa użytkowania wieczystego gruntów): (…).

e)Środki trwałe w budowie, na które składa się budowa, ulepszenie lub montaż (…).

f)Polisa ubezpieczeniowa dotycząca samochodu osobowego.

g)Wartości niematerialne i prawne w postaci: licencji oprogramowania do serwera, licencji na program (…), licencji na system (…), licencji na system (…).

h)Wyposażenie w postaci: anemometru, biurek, CB radia, czajników, drukarek, ekspresów do kawy, elektronarzędzi, foteli, grzejników, infrastruktury sieciowej IT, tableta, klimatyzatorów, komód, komputerów stacjonarnych, kredensu kuchennego, krótkofalówki, krzeseł, kuchenek, laminarki, lodówek, mierników, mikrofalówek, monitorów, narzędzi, niszczarek, laptopów, odkurzaczy, opryskiwacza, panelu grzewczego, pipet laboratoryjnych, płyty indukcyjnej, artkułów biurowych, wyposażenia kuchni i kantyny, wyposażenia biurowego, pralek, radiotelefonu, regału, routerów, rowera, sejfu, stolików i stołów, suszarki, szaf, tablicy ledowej, telefonów, urządzeń sieciowych, wagi laboratoryjnej, mebli kuchennych, zestawu monitoringu oraz żmijki.

i)Udzielone zabezpieczenie w postaci oświadczenia o poddaniu się egzekucji (…).

j)Prawa autorskie do projektu modernizacji i rozbudowy (…) oraz ewentualnych wytworów pracy twórczej pracowników.

k)Rachunki bankowe wraz z środkami pieniężnymi znajdującymi się na tych rachunkach.

l)Prawa i obowiązki z umów kredytu w rachunku bieżącym.

m)Prawa i obowiązki z umów: na najem powierzchni magazynowych zawartych z C sp. z o.o. w celu składowania towarów do niej należących, o przeprowadzenie badania sprawozdania finansowego, o prowadzenie skupu produktów rolnych oraz o oświadczenie usług doradczych zawarte z C sp. z o.o.

n)Prawa i obowiązki z umów: (…).

o)Należności i zobowiązania handlowe, w tym wobec podmiotów powiązanych.

p)Decyzje administracyjne/zgłoszenia: (…).

q)Rejestracje, zgłoszenia, wpisy do rejestrów: (…).

r)Postępowania sądowe i administracyjne: o zniesienie współwłasności/ewentualnie ustalenie wygaśnięcia służebności przejazdu i przechodu oraz korzystania z (…), o ustalenie opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, w zakresie korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2017 w (…), w zakresie wypowiedzenia wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, w zakresie pozwolenia na budowę na działce sąsiadującej z nieruchomością Spółki Dzielonej.

s)Oprogramowanie.

Działalność Majątku Wydzielanego

12)Działalność Majątku Wydzielanego polega na obsłudze, magazynowaniu i przechowywaniu towarów (…).

13)W celu realizacji powyższych działań do Majątku Wydzielanego zostały przypisane, w szczególności następujące składniki majątkowe:

a)Zespół pracowników (prawa i obowiązku z umów o pracę) funkcjonalnie związanych z Majątkiem Wydzielanym, którzy zostaną przeniesieni do Spółki Przejmującej w ramach przejścia zakładu pracy na mocy art. 23[1] Kodeksu pracy, a także prawa i obowiązku z umowy zlecenia zawartej ze zleceniobiorcą.

b)Prawa użytkowania wieczystego gruntów znajdujących się w (…).

c)Prawa własności gruntów znajdujących się w (…).

d)Środki trwałe (inne niż ww. prawa własności i prawa użytkowania wieczystego gruntów) w postaci: (…).

e)Środki trwałe w budowie na które składa się (…).

f)Polisy ubezpieczeniowe dotyczące samochodów osobowych.

g)Wyposażenie w postaci: biurek, bojlera, CB radia, czajników, czujniku do wykrywania gazu, dozownika laboratoryjnego, drabiny, drukarek, ekspresów do kawy, elektronarzędzi, foteli, gęstościomierzy, grilla/tostera, grzejników, infrastruktury sieciowej IT, myjki ciśnieniowej, odkurzaczy, klimatyzatorów, komód, komputerów stacjonarnych, kos spalinowych i kosiarki, krzeseł, mikrofalówek, lejka do pakowania wtórników, lodówek, ławy, monitorów, monitoringu, niszczarki dokumentów, laptopów, oczyszczacza powietrza, opryskiwacza, pieców, piekarnika, płyty indukcyjnej, podestów, podgrzewaczy, artkułów biurowych, wyposażenia kuchni i kantyny, wyposażenia biurowego, pralek, przecinarki, regałów, routera, rozdzielacza, skanera, sofy, spawarki, sprężarki, stolików i stołów, przełączników sieciowych (Switch), szaf, szlabanów wraz z sterowaniem, szlifierki, telefonów, urządzeń sieciowych, wentylatora, wiertarki, wieszaka, wirówki, wyświetlacza ściennego, zestawu szafek kuchennych oraz zmywarki.

h)Udzielone zabezpieczenie w postaci weksla niezupełnego (in blanco) zabezpieczającego zobowiązanie wobec (…).

i)Prawa autorskie do projektu modernizacji i rozbudowy (…).

j)Rachunki bankowe wraz z środkami pieniężnymi znajdującymi się na tych rachunkach.

k)Prawa i obowiązki z umów: (…), z umów na najem powierzchni magazynowych zawartych z C sp. z o.o. w celu składowania towarów do niej należących.

l)Prawa i obowiązki z umów: (…).

m)Należności i zobowiązania handlowe, w tym wobec podmiotów powiązanych.

n)Decyzje administracyjne/zgłoszenia: (…).

o)Rejestracje, zgłoszenia, wpisy do rejestru: (…).

p)Postępowania sądowe i administracyjne: pozew o zapłatę faktury, dotyczące wypowiedzenia wysokości opłaty rocznej za grunt oddany w użytkowanie wieczyste.

q)Oprogramowanie.

Przyczyny planowanej reorganizacji działalności

14)Planowana reorganizacja działalności Spółki Dzielonej, poprzez przeniesienie Majątku Wydzielanego na Spółkę Przejmującą związana jest z (…), w odniesieniu do zgłoszenia chęci połączenia grupy G oraz A, poprzez nabycie przez spółkę H SA 100% udziałów w spółce I. Wątpliwości te dotyczyły, w szczególności, kwestii zachowania zasad prawidłowej konkurencji, a w szczególności wpływu transakcji na rynek (…), produktów na bazie (…) w Polsce oraz krajach sąsiednich.

15)W celu utrzymania konkurencji rynkowej, H SA oraz I zobowiązały się względem (…) doprowadzić do podziału majątku Spółki Dzielonej w ten sposób, że część działalności w postaci Majątku Wydzielanego zostanie przeniesiona na rzecz podmiotu z grupy G, natomiast pozostały po Podziale majątek, a więc Majątek Pozostający (znajdujący się w Spółce Dzielonej) przejdzie w kontrolę niezależnego nabywcy spoza grupy.

16)Podział majątku Spółki Dzielonej powinien więc przebiegać w taki sposób, aby zagwarantować, że po nabyciu Majątku Pozostającego przez niezależnego nabywcę, oba podmioty (Spółka Przejmująca i nabywca) staną się względem siebie podmiotami równorzędnymi i konkurencyjnymi. W tym celu, po Podziale dojdzie do sprzedaży całości udziałów posiadanych w Spółce Dzielonej (posiadającej Majątek Pozostający) na rzecz inwestora trzeciego, podczas gdy Spółka Przejmująca (wraz z przejętym Majątkiem Wydzielanym) pozostanie w ramach grupy G.

17)W tym kontekście należy również wskazać, że nie jest możliwe przeprowadzenie innego sposobu przeniesienia Majątku Wydzielanego (np. wniesienie aportem, sprzedaż), aniżeli podział. Wynika to z faktu, że podział przez wydzielenie jest jedynym sposobem na zachowanie sukcesji praw i obowiązku wynikających z uzyskanych zezwoleń, rejestracji w odpowiednich rejestrach czy notyfikacji (vide art. 531 § 2 KSH), które są niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o Majątek Wydzielany. Dzięki temu Spółka Przejmująca będzie mogła kontynuować działalność rozpoczętą przez Spółkę Dzielona w oparciu o nabyty dział bez zakłóceń związanych z uzyskiwaniem zezwoleń, rejestracji czy notyfikacji.

Funkcjonowanie obu działów po Podziale

18)Po Podziale, Spółka Dzielona będzie kontynuować wykonywanie działalności w oparciu o Majątek Pozostający. Z tego powodu, aby Spółka Dzielona po Podziale mogła funkcjonować jako niezależny podmiot w zakresie działalności prowadzonej w ramach Majątku Pozostającego, w Spółce Dzielonej po Podziale zostaną zasoby majątkowe i niemajątkowe, które umożliwią jej samodzielne prowadzenie działalności w oparciu o Majątek Pozostający opisane w pkt 11 powyżej.

19)Po Podziale, również Spółka Przejmująca będzie kontynuować wykonywanie działalności w oparciu o Majątek Wydzielany. Z tego powodu, aby Spółka Przejmująca po Podziale mogła funkcjonować jako niezależny podmiot w zakresie działalności prowadzonej w ramach Majątku Wydzielanego, Spółka Przejmująca w wyniku Podziału otrzyma zasoby majątkowe i niemajątkowe, które umożliwią jej samodzielne prowadzenie działalności w oparciu o Majątek Wydzielany opisane w pkt 13 powyżej.

20)Po Podziale również:

a)Spółka Dzielona może zawrzeć ze Spółką Przejmującą umowę, na podstawie której Spółka Dzielona będzie świadczyć na rzecz Spółki Przejmującej usługi magazynowania produktów (…) dla potrzeb obsługi kontraktu zawartego z (…). Możliwość zwarcia takiej umowy i świadczenie usług magazynowania wynika z faktu, że prawa i obowiązki z umowy zawartej z (…) są przypisane do Majątku Wydzielanego, natomiast produkty (…), które są przedmiotem magazynowania są magazynowane (…) przypisanych zarówno do Majątku Dzielonego oraz Majątku Przejmującego. W efekcie, w celu prawidłowego wykonania zobowiązania wobec (…) wynikającego z zawartej z (…) umowy oczekiwane jest, że Spółka Dzielona będzie świadczyła usługi magazynowania na rzecz Spółki Przejmującej w ramach (…), w których przechowywane są produkty rolne należące do (…).

b)C sp. z o.o. (która również będzie przedmiotem podziału – postępowanie w zakresie wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej potwierdzenia skutków podatkowych podziału tej spółki jest przedmiotem odrębnego wniosku) może zawrzeć ze Spółką Dzieloną umowę podnajmu adresu siedziby (jako adres wirtualny), po to aby Spółka Dzielona miała formalny tytuł prawny do adresu siedziby w (…), ponieważ w ramach podziału Spółki Dzielonej dojdzie m.in. do przeniesienia nieruchomości posiadanych przez tą spółkę zlokalizowanych w (…). Zawarcie przedmiotowej umowy nie jest obligatoryjne i będzie zależeć od decyzji inwestora trzeciego, który nabędzie udziały w Spółce Dzielonej po Podziale oraz w C sp. z o.o. po jej podziale.

c)Alternatywnie, jeżeli nie będzie możliwe zawarcie umowy, o której mowa w pkt b. powyżej, J sp. z o.o. (jako spółka przejmująca majątek C sp. z o.o. w ramach jej podziału) zawrze analogiczną umowę ze Spółką Dzieloną.

d)Spółka Dzielona zawrze ze spółką z grupy – K z siedzibą w Niderlandach umowę na świadczenie różnych usług informatycznych (IT) wspierających procesy informatyczne Spółki Dzielonej po Podziale, a mianowicie:

-    Usługi business services – obejmujące dostarczanie i zarządzanie wybranymi aplikacjami biznesowymi, które wspierają codzienne operacje, w dużej mierze aplikacje te odnoszą się do pozyskiwania, handlu, logistyki, HSE, przetwarzania i możliwości obsługi.

-    Usługi back-office – obejmujące dostarczanie i zarządzanie wybranymi aplikacjami back-office, w dużej mierze związanymi z zarządzaniem finansami i raportowaniem, w tym m.in. dostarczanie systemu księgowego. Dotyczą codziennego korzystania z istniejących aplikacji bez modyfikacji lub zmian.

-    Usługi przechowywania danych oraz raportowania (Datawarehouse and reporting) – obejmujące dostarczanie danych i narzędzi analityki biznesowej w celu ułatwienia certyfikowanego i samoobsługowego raportowania biznesowego (w dużej mierze są to pulpity nawigacyjne/raporty Tableau. Baza danych (wykorzystywana do przetwarzania i przechowywania danych), a także narzędzia wykorzystywane do tworzenia pulpitów nawigacyjnych/raportów nie będą dostępne dla Spółki Dzielonej.

-    Usługi hostingu, sieci i łączności infrastruktury – obejmujące hosting, sieć i łączność oraz usługi biznesowe. Dotyczą codziennego użytkowania i obsługi istniejących aplikacji bez modyfikacji lub zmian.

-    Usługi w ramach urządzeń użytkowników końcowych i narzędzi do współpracy (End User Devices & collaboration tools) – obejmujące wsparcie informatyczne dla urządzeń użytkowników końcowych używanych lokalnie (np. laptopy, telefony komórkowe), dostęp do narzędzi/platform współpracy, w tym wsparcie w ramach pierwszej linii wsparcia.

-    Usługi ciągłości i bezpieczeństwa IT/OT – obejmujące procesy i procedury, używane narzędzia i częstotliwość wsparcia w oparciu o bieżące poziomy usług już świadczonych przez IT Grupy. Dotyczą codziennego wsparcia i konserwacji aplikacji IT i OT dla lokalnych lokalizacji, w tym usług konserwacyjnych i regularnych aktualizacji, a także wsparcia ze strony Scentralizowanego Centrum Bezpieczeństwa (SOC) w zakresie monitorowania i wykrywania luk w zabezpieczeniach.

Wskazane powyżej usługi będą świadczone tymczasowo przez okres 9 miesięcy z możliwością wydłużenia o dalsze trzy miesiące.

e)Spółka Dzielona zawrze z L sp. z o.o. umowę na świadczenie usług BHP. Przedmiotowe usługi będą świadczone przez L sp. z o.o. na rzecz Spółki Dzielonej z tego względu, że Spółka Dzielona nie będzie posiadać personelu zajmującego się tymi kwestiami.

f)Spółka Dzielona może zawrzeć z L sp. z o.o. umowę na świadczenie usług księgowo-doradczych, w tym finansowych, inwestycyjnych, technicznych, administracyjnych, HR etc. (tzw. usługi back-office). Przedmiotowe usługi przed i po podziale będą świadczone pomiędzy C i Spółką Dzieloną, gdyż prawa i obowiązki z tej umowy pozostaną w ramach Majątków Pozostających. Jednakże, inwestor trzeci, który nabędzie udziały w Spółce Dzielonej, C sp. z o.o. i L sp. z o.o. może zdecydować się, aby przedmiotowe usługi były świadczone przez L (zamiast C sp. z o.o.) na rzecz Spółki Dzielonej. Zatem zawarcie przedmiotowej umowy nie jest obligatoryjne i będzie zależeć od decyzji inwestora trzeciego.

21)Na moment Podziału oba majątki będą wyodrębnione w strukturze Spółki Dzielonej jako działy na podstawie uchwały zarządu tego podmiotu.

22)Księgi Spółki Dzielonej oraz procesy księgowe umożliwiają identyfikację operacji gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących działalności w ramach Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego.

23)Jednocześnie, Wnioskodawca zwraca uwagę, że Podział nie jest przeprowadzany jak również niniejszy wniosek nie jest składany w celu obejścia prawa podatkowego lub unikania opodatkowania. Wnioskodawca nie oczekuje dokonania przez organ podatkowy oceny, czy planowany Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności czy za jego główny cel (lub jeden z głównych celów) można byłoby uznać uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Wnioskodawca jest świadomy braku możliwości wydania interpretacji indywidualnej w zakresie wskazanym w art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej. Dla celów wydania interpretacji Wnioskodawca prosi zatem o przyjęcie założenia, że głównym celem Podziału ani jednym z głównych celów Podziału nie jest uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 12 lutego 2025 r. wskazali Państwo:

1)Doprecyzowanie opisu sprawy poprzez jednoznaczne wskazanie czy w związku z podziałem przez wydzielenie spółki dzielonej, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem przeniesienia ze Spółki Dzielonej do Spółki przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który po podziale zostanie w Spółce Dzielonej, będzie wyodrębniony:

a)Organizacyjnie, tj. czy będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? Należy dokładnie podać, w czym wyodrębnienie organizacyjne będzie się przejawiało.

Odpowiedź: Wyodrębnienie organizacyjne będzie przejawiać się w tym, że na moment Podziału zarówno Majątek Pozostający, jak i Majątek Wydzielany będą wyodrębnione w strukturze Spółki Dzielonej jako działy na podstawie uchwały zarządu Spółki Dzielonej. Do działu obejmującego Majątek Pozostający zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania służące temu działowi do prowadzenia, w sposób autonomiczny, działalności gospodarczej w zakresie wskazanym w ust. 4 pkt a opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku. Natomiast do działu obejmującego Majątek Wydzielany zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania służące temu działowi do prowadzenia, w sposób autonomiczny, działalności gospodarczej w zakresie wskazanym w ust. 4 pkt b opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku.

Jednocześnie, należy wskazać, że zarówno do działu obejmującego Majątek Pozostający, jak i działu obejmującego Majątek Wydzielany nie zostały przypisane przypadkowe składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, ale takie, które pozwalają na prowadzenie, w sposób autonomiczny, działalności w oparciu o te dwa działy, a wskazane w ust. 4 pkt a i b wniosku.

b)Finansowo, tj. czy będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności? Należy dokładnie podać, w czym wyodrębnienie finansowe będzie się przejawiało.

Odpowiedź: Samodzielność finansowa pozwalająca na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym będzie przejawiać się w tym, że do działów obejmujących Majątek Pozostający i Majątek Wydzielany zostaną przypisane rachunki bankowe wraz ze znajdującymi się na nich środkami finansowymi. Ponadto, do każdego działu zostały przypisane prawa i obowiązki z umów „przychodowych” i „kosztowych”, należności i zobowiązania handlowe umożliwiające uzyskiwanie przez te działy przychodów oraz ponoszenie kosztów związanych z prowadzonymi działalnościami gospodarczymi.

Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego. Bowiem systemem księgowym Spółki Dzielonej jest system (…), natomiast gospodarka magazynowa oraz fakturowanie są prowadzone w systemie (…). Transfer danych do systemu (…) pozwala na identyfikację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dla poszczególnych (…) wchodzących w skład Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego w następujący sposób:

1)W zakresie należności i zobowiązań handlowych (towarowych):

a)Faktury sprzedaży dotyczące każdego (…) mają swoją serię i numerację, podczas transferu i księgowania z (…) do (…) otrzymują numer osobny identyfikowalny dla każdego (…). Dodatkowo przy księgowaniu dokumentu system księgowy pozwala na zaznaczenie atrybutu pozwalającego na szybką identyfikację należności i zobowiązania (tzw. nadawanie atrybutu w toku). Plan kont jest również przystosowany do uzyskania informacji o przychodach i kosztach dla poszczególnej lokalizacji dla transakcji „towarowych”. Plan kont posiada odpowiednią analitykę – sprzedaż i wartość sprzedaży odpowiednio dla każdego (…).

b)Analogiczne zasady jak powyżej mają zastosowanie do faktur kosztowych dotyczących zakupu towarów. Plan kont odpowiednio rozbudowany analitycznie pozwala na księgowanie kosztów na odpowiedniego (…) przy czym: jeżeli faktura dotyczy jednej lokalizacji to można zaksięgować zakup na odpowiednie konto analityczne w koszt oraz zobowiązanie używając znacznika „atrybut” (co pozwoli odpowiednio rozpoznać zobowiązanie).

2)W zakresie rozrachunków niehandlowych, ogólnych, administracyjnych, w tym dotyczących przychodów za najem, przychody, koszty oraz należności i zobowiązania wynikające z takich rozrachunków będą księgowane na odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego.

3)Należności podatkowe zasadniczo dotyczą całej działalności Spółki Dzielonej stąd Spółka Dzielona nie dokonuje rozdzielenia należności podatkowych pomiędzy poszczególne majątki. Wyjątkiem są należności z tytułu podatku od nieruchomości i z tytułu opłaty za użytkowanie wieczyste gruntów, które będą księgowane w odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majtku Pozostającego i Majątku Wydzielanego, w zależności od lokalizacji danego (…).

4)W zakresie rozrachunków z pracownikami (wynikające z przypisania pracowników do obu majątków (działów)), rozrachunki te będą księgowane na odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego.

5)W zakresie rozliczeń międzyokresowych kosztów czynnych i biernych będą one ujmowane w odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego.

c)Funkcjonalnie, tj. czy będzie stanowił niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze? W jaki sposób to wyodrębnienie będzie się przejawiało.

Odpowiedź: Wyodrębnienie funkcjonalne będzie przejawiać się, w tym, że pomimo tego, że Majątek Pozostający i Majątek wydzielany funkcjonują w obrębie jednego przedsiębiorstwa, to prowadzą niezależne i samodzielne działalności gospodarcze wskazane w ust. 4 pkt a i b opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku. Składniki majątkowe, zarówno materialne jaki i niematerialne, w tym zobowiązania, wchodzące w skład Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego są na tyle ze sobą powiązane, że mogą prowadzić działalność gospodarczą bez konieczności ich uzupełniania dodatkowymi składnikami majątkowymi, które byłyby niezbędne do prowadzenia takiej działalności. Ponadto, zarówno Majątek Pozostający i jak i Majątek Wydzielany mogą służyć kontynuowaniu prowadzonych przez nie działalności gospodarczych w sposób autonomiczny.

Pytanie

Czy Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód (przychód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód (przychód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych.

1)Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

2)Przychody uzyskane w następstwie połączenia podmiotów zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych. Stosownie do art. 7b ust. 1 lit. m Ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się między innymi przychody uzyskane w następstwie podziałów podmiotów.

3)Zasady ustalania przychodu w wyniku podziału spółek zostały określone w art. 12 ust. 1 pkt 8b, 8ba, 8c, 8d, 8f, 9 Ustawy o CIT. W związku z tym należy odrębnie przenalizować możliwość ustalenia przychodu dla Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej na podstawie każdego ze wskazanych przepisów.

4)Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis dotyczy ustalenia przychodu dla udziałowca spółki dzielonej w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, przepis ten nie znajdzie zastosowania wobec Spółki Dzielonej.

5)W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w następstwie podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8.

Ponownie, przepis ten odnosi się do ustalenia przychodu dla udziałowca spółki dzielonej. W konsekwencji, przepis ten nie znajdzie zastosowania wobec Spółki Dzielonej.

6)Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przepis ten odnosi się do ustalenia przychodu dla Spółki Przejmującej. W konsekwencji, przepis ten nie znajdzie zastosowania wobec Spółki Dzielonej.

7)Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej.

Przepis ten odnosi się do ustalenia przychodu dla Spółki Przejmującej. W konsekwencji, przepis ten nie znajdzie zastosowania wobec Spółki Dzielonej.

8)W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej, na dzień poprzedzający dzień podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki dzielonej taki udział.

Ponownie, przepis ten odnosi się do ustalenia przychodu dla Spółki Przejmującej. W konsekwencji, przepis ten nie znajdzie zastosowania wobec Spółki Dzielonej.

9)Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis odnosi się do ustalenia przychodu dla spółki podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wówczas przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmująca (nowo zawiązaną). W konsekwencji, co do zasady przepis ten powinien znaleźć zastosowanie wobec Spółki Dzielonej.

Analizując skutek podziału przez wydzielenie spółek, należy jednak zwrócić uwagę na art. 12 ust. 4 pkt 3h Ustawy o CIT, gdyż powinien on być interpretowany łącznie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h Ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa – wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

10)Zestawiając przepisy art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h Ustawy o CIT należy stwierdzić, że przychód w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie powstanie tylko wtedy, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A contrario, przychód w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie nie powstanie, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

11)W konsekwencji, celem prawidłowego określenia skutków podatkowych podziału dla Spółki Dzielonej, niezbędnym jest zweryfikowanie, czy Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany mogą zostać uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

12)Ustawa o CIT definiuje pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (vide art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT).

Z tego powodu, aby mówić o w zorganizowanej części przedsiębiorstwa to powinna ona wypełniać następujące przesłanki:

a)musi istnieć wyodrębniony funkcjonalne zespół składników majątkowych, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

b)składniki te muszą być organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,

c)składniki te muszą być finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,

d)być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz

e)móc stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w wydzielanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, które łącznie służą wykonywaniu ściśle określonych zadań gospodarczych. Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych realizowanych w strukturze przedsiębiorstwa. Po to, aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

13)Jak wskazał Dyrektor KIS: „(…) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy” (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa w zakresie Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego

14)W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku zespół składników wyodrębnionych do segmentu działalności tj. do Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego posiadają zdolność do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Zdolność ta jest widoczna w tym, że właśnie taki sposób zorganizowane składniki materialne i niematerialne były wykorzystywane przez Spółkę Dzieloną do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania, przeładunku i handlu. Oba te zespoły składników stanowią z osobna zbiory elementów powiązanych funkcjonalnie, niezbędnych do realizacji ściśle określonych zadań, wydzielonych w strukturze Spółki Dzielonej pod względem organizacyjnym i finansowym.

15)Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zespół składników majątkowych tworzących Majątek Pozostający obejmuje w szczególności:

a)Zespół pracowników (prawa i obowiązku z umów o pracę) funkcjonalnie związanych z Majątkiem Pozostającym.

b)Prawa użytkowania wieczystego gruntów znajdujący się (…).

c)Prawa własności gruntów znajdujących się (…).

d)Środki trwałe (inne niż ww. prawa własności i prawa użytkowania wieczystego gruntów): (…).

e)Środki trwałe w budowie, na które składa się budowa, ulepszenie lub montaż (…).

f)Polisa ubezpieczeniowa dotycząca samochodu osobowego.

g)Wartości niematerialne i prawne w postaci: licencji oprogramowania do serwera, licencji na program (…), licencji na system magazynowy (…), licencji na system (…).

h)Wyposażenie w postaci: anemometru, biurek, CB radia, czajników, drukarek, ekspresów do kawy, elektronarzędzi, foteli, grzejników, infrastruktury sieciowej IT, tableta, klimatyzatorów, komód, komputerów stacjonarnych, kredensu kuchennego, krótkofalówki, krzeseł, kuchenek, laminarki, lodówek, mierników, mikrofalówek, monitorów, narzędzi, niszczarek, laptopów, odkurzaczy, opryskiwacza, panelu grzewczego, pipet laboratoryjnych, płyty indukcyjnej, artkułów biurowych, wyposażenia kuchni i kantyny, wyposażenia biurowego, pralek, radiotelefonu, regału, routerów, rowera, sejfu, stolików i stołów, suszarki, szaf, tablicy ledowej, telefonów, urządzeń sieciowych, wagi laboratoryjnej, mebli kuchennych, zestawu monitoringu oraz żmijki.

i)Udzielone zabezpieczenie w postaci oświadczenia o poddaniu się egzekucji (…).

j)Prawa autorskie do projektu modernizacji i rozbudowy (…).

k)Rachunki bankowe wraz z środkami pieniężnymi znajdującymi się na tych rachunkach.

l)Prawa i obowiązki z umów kredytu w rachunku bieżącym.

m)Prawa i obowiązki z umów: na najem powierzchni magazynowych zawartych z C sp. z o.o. w celu składowania towarów do niej należących, o przeprowadzenie badania sprawozdania finansowego, o prowadzenie skupu produktów (…) oraz o oświadczenie usług doradczych zawarte z C sp. z o.o.

n)Prawa i obowiązki z umów: (…).

o)Należności i zobowiązania handlowe, w tym wobec podmiotów powiązanych.

p)Decyzje administracyjne/zgłoszenia: (…).

q)Rejestracje, zgłoszenia, wpisy do rejestrów: (…).

r)Postępowania sądowe i administracyjne: (…).

s)Oprogramowanie.

Do Majątku Pozostającego nie zostały przyporządkowane zatem przypadkowe składniki majątku, ale takie, które zostały odpowiednio wybrane i alokowane do tego obszaru działalności. W rezultacie, wchodzące w jej skład składniki majątkowe, pozostają we wzajemnych relacjach. Wynika to z faktu, że Majątek Pozostający realizując jeden z obszarów działalności Spółki Dzielonej, tworzy wyodrębnioną całość.

W konsekwencji, opisany zespół aktywów przypisanych do Majątek Pozostający stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

16)Za zespół składników materialnych i niematerialnych wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy uznać także zespół składników materialnych i niematerialnych, który składa się oraz Majątku Wydzielanego, na który składają się:

a)Zespół pracowników (prawa i obowiązku z umów o pracę) funkcjonalnie związanych z Majątkiem Wydzielanym, którzy zostaną przeniesieni do Spółki Przejmującej w ramach przejścia zakładu pracy na mocy art. 23[1] Kodeksu pracy, a także prawa i obowiązku z umowy zlecenia zawartej ze zleceniobiorcą.

b)Prawa użytkowania wieczystego gruntów znajdujących się (…).

c)Prawa własności gruntów znajdujących się (…).

d)Środki trwałe (inne niż ww. prawa własności i prawa użytkowania wieczystego gruntów) w postaci: (…).

e)Polisy ubezpieczeniowe dotyczące samochodów osobowych.

f)Wyposażenie w postaci: biurek, bojlera, CB radia, czajników, czujniku do wykrywania gazu, dozownika laboratoryjnego, drabiny, drukarek, ekspresów do kawy, elektronarzędzi, foteli, gęstościomierzy, grilla/tostera, grzejników, infrastruktury sieciowej IT, myjki ciśnieniowej, odkurzaczy, klimatyzatorów, komód, komputerów stacjonarnych, kos spalinowych i kosiarki, krzeseł, mikrofalówek, lejka do pakowania wtórników, lodówek, ławy, monitorów, monitoringu, niszczarki dokumentów, laptopów, oczyszczacza powietrza, opryskiwacza, pieców, piekarnika, płyty indukcyjnej, podestów, podgrzewaczy, artkułów biurowych, wyposażenia kuchni i kantyny, wyposażenia biurowego, pralek, przecinarki, regałów, routera, rozdzielacza, skanera, sofy, spawarki, sprężarki, stolików i stołów, przełączników sieciowych (Switch), szaf, szlabanów wraz z sterowaniem, szlifierki, telefonów, urządzeń sieciowych, wentylatora, wiertarki, wieszaka, wirówki, wyświetlacza ściennego, zestawu szafek kuchennych oraz zmywarki.

g)Udzielone zabezpieczenie w postaci weksla niezupełnego (in blanco) zabezpieczającego zobowiązanie wobec (…).

h)Prawa autorskie do projektu modernizacji i rozbudowy (…) oraz ewentualnych wytworów pracy twórczej pracowników.

i)Rachunki bankowe wraz z środkami pieniężnymi znajdującymi się na tych rachunkach.

j)Prawa i obowiązki z umów: na składowanie towarów zawarte z (…), z umów na najem powierzchni magazynowych zawartych z C sp. z o.o. w celu składowania towarów do niej należących.

k)Prawa i obowiązki z umów: (…).

l)Należności i zobowiązania handlowe, w tym wobec podmiotów powiązanych.

m)Decyzje administracyjne/zgłoszenia: (…).

n)Rejestracje, zgłoszenia, wpisy do rejestru: (…).

o)Postępowania sądowe i administracyjne: pozew o zapłatę faktury, dotyczące wypowiedzenia wysokości opłaty rocznej za grunt oddany w użytkowanie wieczyste.

p)Oprogramowanie.

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do Majątku Wydzielanego również pozostaje ze sobą we wzajemnych relacjach i z racji funkcji pełnionych przez ten segment działalności, także tworzy wyodrębnioną całość zdolną do bycia niezależnym i samodzielnym podmiotem realizującym założone cele gospodarcze (tak samo jak ma to miejsce w odniesieniu do opisanych powyżej składników majątkowych alokowanych do Majątku Pozostającego).

Wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie

17)Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” również nie zostało zdefiniowane w Ustawie o CIT. Pomocne w rozstrzygnięciu znaczenia wyodrębnienia organizacyjnego jest natomiast orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 79/17, zgodnie z którym: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze”.

Jednakże w literaturze przedmiotu wskazuje się, że: „[…] wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu.” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, Legalis).

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”.

Jednocześnie, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że: „[…] nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje – możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa” [K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, Legalis].

18)Jak wskazano powyżej, zespoły składników majątku Spółki Dzielonej, które zostały przyporządkowane do segmentu Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego są faktycznie wyodrębnione. Wyodrębnienie to ma charakter formalny i faktyczny i funkcjonuje w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej.

W kontekście powyższego Wnioskodawca pragnie podkreślić, że na moment Podziału poszczególne majątki będą wyodrębnione w strukturze Spółki Dzielonej na podstawie uchwały zarządu jako działy.

Jednocześnie, poszczególne składniki majątkowe wchodzące w skład obu działów stanowią zespoły funkcjonalnie powiązanych ze sobą składników majątkowych, które po Podziale będą kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej wynikającej ze specjalizacji przypisanej działowi.

Zgodnie z powyższym, Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany stanowi odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić w obrębie działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną. Z tego też powodu, w ocenie Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego, w odniesieniu do obu działów należy uznać za spełniony.

Finansowe wyodrębnienie części przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie

19)Pod pojęciem wyodrębnienia finansowego należy rozumieć sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC).

Podobnie podkreśla się w doktrynie prawa podatkowego: „W zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. (…) Co także kluczowe, należy zwrócić uwagę, że ustawa nie wymaga, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa była >>samodzielna<< finansowo (…) ale by była >>wyodrębniona<< bez jednoczesnego wskazania, na czym to wyodrębnienie ma polegać i jak daleko ma sięgać.” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019).

20)Księgi Spółki Dzielonej oraz procesy księgowe umożliwiają identyfikację operacji gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego.

21)W ocenie Wnioskodawcy, wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie świadczą o wyodrębnieniu obu segmentów działalności Spółki Dzielonej pod względem finansowym wewnątrz jej struktury organizacyjnej. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia finansowego w odniesieniu do obu działów należy uznać za spełniony.

Wyodrębnienie funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie

22)Kolejnym warunkiem, który musi zostać spełniony, aby zespół składników majątkowych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. „Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie” (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC).

23)Zarówno do Majątek Pozostający jak i Majątku Wydzielanego przydzielone zostały wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające wykonywanie powierzonych funkcji (alokowane składniki zostały wyszczególnione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca podkreśla przy tym, że ww. składniki majątkowe są wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie sprawowanych przez nie funkcji

Zgodnie z powyższym, oba działy stanowią funkcjonalnie odrębne całości, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań.

Zdolność do samodzielnego stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

24)Ostatnim elementem determinującym poziom zorganizowana składników majątku w taki sposób, że stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do samodzielnego stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego, samodzielnego przedsiębiorstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2288/16).

Dlatego też przyjmuje się, że zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli te składniki posiadają samodzielność gospodarczą, jeszcze zanim dojdzie do transakcji ich przeniesienia np. w ramach sprzedaży lub aportu. Wydzielona jednostka jeszcze przed zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r., Znak: 3063-ILPP2-2.4512.35.2017.2.EW).

25)Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, nie ma wątpliwości, że składniki przypisane do Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego osiągnęły samodzielność gospodarczą, ponieważ pomimo tego, że funkcjonowały w obrębie jednego przedsiębiorstwa, to prowadziły w pełni niezależną i samodzielną działalność.

W konsekwencji, nie powinno budzić wątpliwości, że ta samodzielność gospodarcza widoczna w obrębie działalności Spółki Dzielonej pozostanie po Podziale. A tym samym, że składniki majątku alokowane do Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego posiadają zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

26)Jednocześnie, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10, brak przeniesienia pracowników związanych np. z obsługą kadrową, informatyczną czy finansową do nowego podmiotu oraz korzystanie z takich usług świadczonych przez zewnętrzne podmioty nie wyklucza przyjęcia, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP. Podobne stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.211.2021.2.SG, wskazując: „W tym kontekście, należy wskazać przykładowo na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 954/15, w którym Sąd uznał że „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”, a także na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2020 r., Znak: 0112-KDIL3.4012.533.2020.1.LS, w której organ ten, wskazał (powołując się na wyrok NSA z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10), że „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego". Model outsourcingu stanowi popularne rozwiązanie wśród przedsiębiorców pozwalając na optymalizację kosztów, zapewnienie wysokiego poziomu obsługi przez wyspecjalizowanego dostawce usług i brak ryzyka rotacji wewnętrznego personelu”.

27)Mając więc na uwadze, że zespół składników majątkowych przyporządkowany do Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego, jest jednocześnie: (i) zespołem składników materialnych i niematerialnych, który jest (ii) organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie w postaci odrębnej jednostki organizacyjnej, a także (iii) jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie oraz (iv) jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i (v) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, to zespół składników materialnych i niematerialnych przyporządkowany do segmentu Majątku Pozostającego, który pozostanie w Spółce Dzielonej jak i zespół składników materialnych i niematerialnych przyporządkowany do Majątku Wydzielanego, który zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą, (każdy z nich z osobna) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Konsekwentnie, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h, Spółka Dzielona nie uzyska przychodu w związku z Podziałem przez wydzielenie Majątku Pozostającego oraz Majątku Wydzielanego. Zarówno bowiem ten wydzielony Majątku Pozostającego jak i oraz Majątku Wydzielanego stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

28)Podsumowując, Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód (przychód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh:

Spółkę kapitałową i spółkę komandytowo-akcyjną można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych lub spółek komandytowo-akcyjnych. (...)

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Ksh).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do źródła przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT:

Przychodem jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2)  art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Państwa wątpliwości w sprawie budzi kwestia ustalenia, czy Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód (przychód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że biorąc pod uwagę literalną treść cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT należy stwierdzić, że ww. przepis odnosi się do trzech sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie lub podziału przez wyodrębnienie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w dwóch pozostałych przypadkach zwartych w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacjach, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

-stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

-jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

-jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika m.in., że w Spółce Dzielonej można wyróżnić dwa obszary działalności operacyjnej:

a)Działalność w zakresie obsługi, magazynowania i przechowywania towarów (…) („Majątek Pozostający”);

b)Działalność w zakresie obsługi, magazynowania i przechowywania towarów (…) (dalej: „Majątek Wydzielany”).

Obecnie rozważany jest podział Spółki Dzielonej, w którego wyniku dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej na rzecz nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”) działalności prowadzonej w ramach Majątku Wydzielanego (dalej: „Podział”). Po podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Majątek Pozostający, natomiast Spółka Przejmowana będzie kontynuować działalność w oparciu o Majątek Wydzielany.

Wydzielenie i przeniesienie majątku w zakresie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej poprzez podział odbędzie się w sposób określony w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”) tj. w ramach podziału przez wydzielenie.

Działalność Majątku Pozostającego polega obsłudze, magazynowaniu i przechowywaniu towarów (…).

W celu realizacji powyższych działań do Majątku Pozostającego zostały przypisane składniki majątkowe szczegółowo wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Natomiast działalność Majątku Wydzielanego polega na obsłudze, magazynowaniu i przechowywaniu towarów (…).

W celu realizacji powyższych działań do Majątku Wydzielanego zostały przypisane składniki majątkowe szczegółowo wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Z opisu sprawy wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem przeniesienia ze Spółki Dzielonej do Spółki przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który po podziale zostanie w Spółce Dzielonej, będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie przejawiać się w tym, że na moment Podziału zarówno Majątek Pozostający, jak i Majątek Wydzielany będą wyodrębnione w strukturze Spółki Dzielonej jako działy na podstawie uchwały zarządu Spółki Dzielonej. Do działu obejmującego Majątek Pozostający zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania służące temu działowi do prowadzenia, w sposób autonomiczny, działalności gospodarczej w zakresie wskazanym w ust. 4 pkt a opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku. Natomiast do działu obejmującego Majątek Wydzielany zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania służące temu działowi do prowadzenia, w sposób autonomiczny, działalności gospodarczej w zakresie wskazanym w ust. 4 pkt b opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku.

Jednocześnie, należy wskazać, że zarówno do działu obejmującego Majątek Pozostający, jak i działu obejmującego Majątek Wydzielany nie zostały przypisane przypadkowe składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, ale takie, które pozwalają na prowadzenie, w sposób autonomiczny, działalności w oparciu o te dwa działy, a wskazane w ust. 4 pkt a i b wniosku.

Samodzielność finansowa pozwalająca na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym będzie przejawiać się w tym, że do działów obejmujących Majątek Pozostający i Majątek Wydzielany zostaną przypisane rachunki bankowe wraz ze znajdującymi się na nich środkami finansowymi. Ponadto, do każdego działu zostały przypisane prawa i obowiązki z umów „przychodowych” i „kosztowych”, należności i zobowiązania handlowe umożliwiające uzyskiwanie przez te działy przychodów oraz ponoszenie kosztów związanych z prowadzonymi działalnościami gospodarczymi.

Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego. Bowiem systemem księgowym Spółki Dzielonej jest system (…), natomiast gospodarka magazynowa oraz fakturowanie są prowadzone w systemie (…). Transfer danych do systemu (…) pozwala na identyfikację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dla poszczególnych (…) wchodzących w skład Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego w następujący sposób:

1)W zakresie należności i zobowiązań handlowych (towarowych):

a)Faktury sprzedaży dotyczące każdego (…) mają swoją serię i numerację, podczas transferu i księgowania z (…) do (…) otrzymują numer osobny identyfikowalny dla każdego (…). Dodatkowo przy księgowaniu dokumentu system księgowy pozwala na zaznaczenie atrybutu pozwalającego na szybką identyfikację należności i zobowiązania (tzw. nadawanie atrybutu w toku). Plan kont jest również przystosowany do uzyskania informacji o przychodach i kosztach dla poszczególnej lokalizacji dla transakcji „towarowych”. Plan kont posiada odpowiednią analitykę – sprzedaż i wartość sprzedaży odpowiednio dla każdego (…).

b)Analogiczne zasady jak powyżej mają zastosowanie do faktur kosztowych dotyczących zakupu towarów. Plan kont odpowiednio rozbudowany analitycznie pozwala na księgowanie kosztów na odpowiedniego (…) przy czym: jeżeli faktura dotyczy jednej lokalizacji to można zaksięgować zakup na odpowiednie konto analityczne w koszt oraz zobowiązanie używając znacznika „atrybut” (co pozwoli odpowiednio rozpoznać zobowiązanie).

2)W zakresie rozrachunków niehandlowych, ogólnych, administracyjnych, w tym dotyczących przychodów za najem, przychody, koszty oraz należności i zobowiązania wynikające z takich rozrachunków będą księgowane na odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego.

3)Należności podatkowe zasadniczo dotyczą całej działalności Spółki Dzielonej stąd Spółka Dzielona nie dokonuje rozdzielenia należności podatkowych pomiędzy poszczególne majątki. Wyjątkiem są należności z tytułu podatku od nieruchomości i z tytułu opłaty za użytkowanie wieczyste gruntów, które będą księgowane w odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majtku Pozostającego i Majątku Wydzielanego, w zależności od lokalizacji danego (…).

4)W zakresie rozrachunków z pracownikami (wynikające z przypisania pracowników do obu majątków (działów)), rozrachunki te będą księgowane na odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego.

5)W zakresie rozliczeń międzyokresowych kosztów czynnych i biernych będą one ujmowane w odrębnych kontach analitycznych w planie kont właściwych dla Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego.

Wyodrębnienie funkcjonalne będzie przejawiać się, w tym, że pomimo tego, że Majątek Pozostający i Majątek wydzielany funkcjonują w obrębie jednego przedsiębiorstwa, to prowadzą niezależne i samodzielne działalności gospodarcze wskazane w ust. 4 pkt a i b opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku. Składniki majątkowe, zarówno materialne jaki i niematerialne, w tym zobowiązania, wchodzące w skład Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego są na tyle ze sobą powiązane, że mogą prowadzić działalność gospodarczą bez konieczności ich uzupełniania dodatkowymi składnikami majątkowymi, które byłyby niezbędne do prowadzenia takiej działalności. Ponadto, zarówno Majątek Pozostający i jak i Majątek Wydzielany mogą służyć kontynuowaniu prowadzonych przez nie działalności gospodarczych w sposób autonomiczny.

Planowana reorganizacja działalności Spółki Dzielonej, poprzez przeniesienie Majątku Wydzielanego na Spółkę Przejmującą związana jest z (…), w odniesieniu do zgłoszenia chęci połączenia grupy G oraz A, poprzez nabycie przez spółkę H SA 100% udziałów w spółce I. Wątpliwości te dotyczyły, w szczególności, kwestii zachowania zasad prawidłowej konkurencji, a w szczególności wpływu transakcji na rynek (…), produktów na bazie (…) w Polsce oraz krajach sąsiednich.

W celu utrzymania konkurencji rynkowej, H SA oraz I zobowiązały się względem Komisji Europejskiej doprowadzić do podziału majątku Spółki Dzielonej w ten sposób, że część działalności w postaci Majątku Wydzielanego zostanie przeniesiona na rzecz podmiotu z grupy G, natomiast pozostały po Podziale majątek, a więc Majątek Pozostający (znajdujący się w Spółce Dzielonej) przejdzie w kontrolę niezależnego nabywcy spoza grupy.

Podział majątku Spółki Dzielonej powinien więc przebiegać w taki sposób, aby zagwarantować, że po nabyciu Majątku Pozostającego przez niezależnego nabywcę, oba podmioty (Spółka Przejmująca i nabywca) staną się względem siebie podmiotami równorzędnymi i konkurencyjnymi. W tym celu, po Podziale dojdzie do sprzedaży całości udziałów posiadanych w Spółce Dzielonej (posiadającej Majątek Pozostający) na rzecz inwestora trzeciego, podczas gdy Spółka Przejmująca (wraz z przejętym Majątkiem Wydzielanym) pozostanie w ramach grupy G.

W tym kontekście należy również wskazać, że nie jest możliwe przeprowadzenie innego sposobu przeniesienia Majątku Wydzielanego (np. wniesienie aportem, sprzedaż), aniżeli podział. Wynika to z faktu, że podział przez wydzielenie jest jedynym sposobem na zachowanie sukcesji praw i obowiązku wynikających z uzyskanych zezwoleń, rejestracji w odpowiednich rejestrach czy notyfikacji (vide art. 531 § 2 KSH), które są niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o Majątek Wydzielany. Dzięki temu Spółka Przejmująca będzie mogła kontynuować działalność rozpoczętą przez Spółkę Dzielona w oparciu o nabyty dział bez zakłóceń związanych z uzyskiwaniem zezwoleń, rejestracji czy notyfikacji.

Po Podziale, Spółka Dzielona będzie kontynuować wykonywanie działalności w oparciu o Majątek Pozostający. Z tego powodu, aby Spółka Dzielona po Podziale mogła funkcjonować jako niezależny podmiot w zakresie działalności prowadzonej w ramach Majątku Pozostającego, w Spółce Dzielonej po Podziale zostaną zasoby majątkowe i niemajątkowe, które umożliwią jej samodzielne prowadzenie działalności w oparciu o Majątek Pozostający opisane w pkt 11 powyżej.

Po Podziale, również Spółka Przejmująca będzie kontynuować wykonywanie działalności w oparciu o Majątek Wydzielany. Z tego powodu, aby Spółka Przejmująca po Podziale mogła funkcjonować jako niezależny podmiot w zakresie działalności prowadzonej w ramach Majątku Wydzielanego, Spółka Przejmująca w wyniku Podziału otrzyma zasoby majątkowe i niemajątkowe, które umożliwią jej samodzielne prowadzenie działalności w oparciu o Majątek Wydzielany opisane w pkt 13 powyżej.

Wobec powyższego z opisu sprawy wynika, że zarówno Majątek Pozostający w Spółce Dzielonej oraz Majątek Wydzielany w momencie podziału będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, skoro Majątek Wydzielany ze Spółki Dzielonej, jak i Majątek Pozostający w Spółce Dzielonej, na dzień wydzielenia będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Zatem, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że Majątek Pozostający oraz Majątek Wydzielany, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód (przychód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że do Państwa spółki jako Spółki Dzielonej nie będą miały zastosowania przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba ustawy o CIT ponieważ dotyczą one udziałowców Spółki Dzielonej, jak również nie będą miały zastosowania przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f ustawy o CIT ponieważ dotyczą one Spółki Przejmującej.

Ponadto podkreślić należy, że ustalenia czy przeprowadzony podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Informacja ta została przyjęta jako niepodlegający ocenie element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wskazać należy, że w zakresie dotyczącym pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 i Nr 3 wydane zostaną/zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.