Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 4 lutego 2025 r. (wpływ 4 lutego 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polską spółką będącą podatnikiem CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, tzn. jest rezydentem podatkowym w Polsce. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (…) (dalej: „Grupa”), która na rynku polskim specjalizuje się w działalności w zakresie (…). Zakłada ona w swojej strukturze istnienie wyspecjalizowanych podmiotów odpowiedzialnych za poszczególne funkcje w ramach łańcucha produkcji, dostawy produktów na rynek polski oraz międzynarodowy, czy też świadczenia usług na rzecz innych podmiotów z Grupy.

W związku z podjęciem decyzji o rezygnacji przez Wnioskodawcę z działalności polegającej na (…), a także działalności związanej z produkcją produktów (…), jak również przetwórstwem (…), Wnioskodawca rozważa zbycie na rzecz polskiej spółki prawa handlowego, zarejestrowanego i czynnego podatnika podatku VAT w Polsce (dalej: „Kupujący”), zespołu składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności związanej z działalnością pierzarską oraz składników związanych z pozyskiwaniem oraz (…) (dalej: „Przedmiot Transakcji”) w ramach transakcji sprzedaży (dalej: „Transakcja”).

Wnioskodawca i Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Pomiędzy Wnioskodawcą i Kupującym nie zachodzą również powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że Kupujący działa już w sektorze (…) i posiada ogólne zaplecze pozwalające mu na prowadzenie działalności gospodarczej, takie jak m.in. funkcje księgowości, doradztwa podatkowego, płac i wynagrodzenia, BHP, czy też obsługi prawnej. Kupujący rozważa zakup przedstawionych poniżej składników majątku Wnioskodawcy.

Przedmiotem Transakcji będą:

1)B. (dalej: „B.” lub „Oddział”),

2)C. i D. [Składniki Majątku (…)].

Wnioskodawca wskazuje, że cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji będzie uwzględniała przejęcie przez Kupującego zobowiązań funkcjonalnie związanych ze sprzedawanym B. w ramach Przedmiotu Transakcji.

1.B.

Spółka wskazuje, że B. stanowi odrębny oddział Wnioskodawcy - A. sp. z o.o. Oddział w (…), który to oddział w całości stanowi Przedmiot Transakcji, z włączeniami wskazanymi w niniejszym punkcie.

W zakresie prowadzonej działalności, B. funkcjonuje w ramach trzech lokalizacji:

a)biura w (…), pełniącego główne funkcje administracyjne oraz w zakresie prowadzenia sprzedaży,

b)B. w (…), w którym znajduje się podstawowa część produkcyjna Oddziału, oraz

c)szwalni w (…).

Oddział ten tworzy zespół składników majątkowych, zarówno materialnych jak i niematerialnych oraz pracowników, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności, następujące elementy składające się na B będą wchodziły w skład Przedmiotu Transakcji:

1)aktywa trwałe, przykładowo takie jak: działki z zabudowaniami, przyłączami, i wyposażeniem budynków, maszyny produkcyjne, samochody, komputery i urządzenia,

2)aktywa obrotowe znajdujące się w B. na dzień Transakcji, w tym zapasy,

3)dokumenty związane z działalnością Oddziału,

4)należności i zobowiązania pieniężne z tytułu dostaw towarów i usług,

5)znaki towarowe marek (…), inne znaki towarowe oraz prawa do korzystania z logotypów (oznaczenia słowno-graficzne) wykorzystywane w działalności sprzedażowej przez B. niezgłoszone do ochrony jako znaki towarowe,

6)prawa z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi w B. na dzień Transakcji, na co składają się pracownicy m.in. następujących działów:

i) produkcji, zakupów i logistyki,

ii) technicznego i kontrolingu,

iii) kontroli jakości,

iv) sprzedaży i marketingu czy też

v) skupu surowca,

7)know-how, informacje handlowe, techniczne oraz inne informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa,

8)sklep internetowy zamieszczony pod adresem: www.(...) (w tym zapasy produktów sprzedawanych w tym sklepie, bazy danych klientów oraz użytkowników zapisanych na newsletter, użytkowników akcji promocyjnych i konkursów realizowanych w serwisie oraz poprzez media społecznościowe (ang. social media) prowadzone w związku ze sklepem internetowym),

9)prawa do profili w mediach społecznościowych dot. sklepu internetowego oraz pierza i wyrobów pościelowych,

10)bazy danych odbiorców i dostawców,

11)bazy danych finansowych i operacyjnych,

12)inne uzgodnione przez strony składniki związane z działalnością Oddziału, a niewymienione powyżej.

W ramach Transakcji, do Kupującego zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy zatrudnieni w B. wraz z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych i zależności służbowych. W tym zakresie Transakcja będzie stanowiła przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2023, poz. 1465 ze zm.). Zgodnie z przepisami prawa pracy, Oddział funkcjonuje jako odrębny od Spółki pracodawca.

Dodatkowo, oprócz pracowników zatrudnionych przez B, na Kupującego przejdą w ramach transferu pracowniczego pracownicy zatrudnieni przez centralę Spółki, będącą oddzielnym pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, jednakże wykonujący kluczowe zadania dla funkcjonowania Oddziału, tj. Dyrektor Zarządzający, będący jednocześnie bezpośrednim przełożonym dla pracowników B., Kierownik ds. (...), Kierownik (...).

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, że w skład Przedmiotu Transakcji wejdą też następujące zobowiązania:

1)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń przenoszonych pracowników B,

2)zobowiązania z tytułu świadczeń emerytalnych, urlopów i bonusów pracowniczych pracowników B,

3)zobowiązania wynikające z prowadzonego Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych związane z pracownikami B,

4)zobowiązania wynikające z zawartych umów leasingu, umów dzierżawy, umów najmu oraz innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze związane z B,

5)zobowiązania z innych umów cywilnoprawnych funkcjonalnie związanych z B., a nie wymienione powyżej.

Przedmiotem Transakcji (transferu) w ramach umowy sprzedaży B. nie będą natomiast:

1)środki pieniężne, w tym środki pieniężne na rachunku bankowym, środki pieniężne w kasie oraz środki pieniężne w drodze,

2)rachunki bankowe,

3)zobowiązania wynikające z otrzymanych kredytów i pożyczek,

4)prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych w rachunku bieżącym.

W związku z tym, że Kupujący posiada własne zasoby niezbędne do obsługi prowadzonej działalności z perspektywy m.in. księgowości, obsługi prawnej i podatkowej, zarządzania gotówką (ang. treasury), ochrony mienia czy też ochrony środowiska, to w ramach Transakcji nie przejdą na niego tożsame funkcje działające w Spółce, które są zapewniane przez Spółkę lub inny podmiot z Grupy (…) w Polsce dla wszystkich jednostek organizacyjnych Spółki. Będą one realizowane przez Kupującego we własnym zakresie, a jeżeli Kupujący nie będzie w stanie wykonać ich samodzielnie, to Spółka może usługowo zapewnić obsługę konkretnych funkcji.

Ponadto, w ramach transakcji na rzecz Kupującego nie przejdą licencje do niektórych programów/systemów IT, na których obecnie funkcjonuje B., a które Spółka wykorzystuje również na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Spółki, np.:

SAP HR - wykorzystywany na potrzeby kadr i płac,
SAP ERP - dotyczący zaopatrzenia oraz zakupów, handlu, produkcji, magazynu, rozliczeń inansowych, środków trwałych, laboratorium,
CMMS Agility - dotyczący technicznego utrzymania ruchu na produkcji,
SCADA Asix - posiadający dane z paneli fotowoltaicznych,
Workflow Plus - obejmujący dane dotyczące m.in. umów i delegacji,
Enovatio - dotyczący Capex (inwestycji)
Usługi Microsoft - potrzebne do zweryfikowania możliwości łatwego przeniesienia danych.

Przy czym, w przypadku braku możliwości zastąpienia przez Kupującego, w oparciu o dostępne jemu oprogramowania / systemy IT, funkcjonalności systemów IT / programów wykorzystywanych przez B., Spółka w określonym czasie będzie świadczyła usługi zapewniające utrzymanie obecnej funkcjonalności.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że B. stanowi wyłączny element wyodrębnionego w KRS Oddziału A. Sp. z o.o. w (…), który jest zdolny do samodzielnej działalności operacyjnej. Wyłączone elementy transakcji (np. systemy IT) zostaną zastąpione systemami należącymi do Kupującego, co nie wpłynie negatywnie na jego funkcjonowanie, a w zakresie w jakim Kupujący nie będzie zdolny do zastąpienia w dniu przejęcia określonego oprogramowania / systemu IT, Spółka zapewni ciągłość dostępności do tego oprogramowania/systemu IT w formie usługowej. Spółka wskazuje także, że nie ma ekonomicznego uzasadnienia dla przeniesienia środków pieniężnych czy też rachunków bankowych związanych z działalnością Oddziału, jako że składniki te byłyby co do zasady neutralne dla Transakcji (ich wartość musiałaby znaleźć odzwierciedlenie w cenie sprzedaży), tym samym, wyłączenie tych składników nie powinno mieć wpływu na analizy przedstawione w niniejszym wniosku.

Spółka ponadto wskazuje, że powyższe materialne i niematerialne składniki majątku B. będą w jej ocenie tworzyć jednolitą całość pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, związaną z obszarem wykonywanej dotychczas przez ten zakład działalności w przedmiocie produkcji pierza i wyrobów pościelowych.

Wyodrębnienie organizacyjne

Spółka wskazuje, że B. jest obecnie i będzie na moment Transakcji wydzielony organizacyjnie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności:

a)B posiada odrębne kierownictwo (dyrektora) sprawujące kontrolę nad działalnością pierzarską, któremu podlegają pracownicy przypisani do B. B. posiada własny wewnętrzny schemat organizacyjny. Do B. przypisani są pracownicy, którzy zostaną przeniesieni do Kupującego w ramach Transakcji;

b)faktyczne wyodrębnienie B. wynika bezpośrednio z odrębności przedmiotu działalności oraz realizowanych zadań; w porównaniu do działalności prowadzonej przez pozostałe oddziały Wnioskodawcy zajmujące się przede wszystkim przetwórstwem (…), w Oddziale pełnione są także funkcje, które w innych oddziałach Spółki przesunięte zostały na poziom centrali (jak np. w zakresie sprzedaży i marketingu);

c)B. prowadzi odrębny od reszty jednostek w Spółce rodzaj działalności, do którego przypisane zostały określone (odrębne) zadania i funkcje. Poszczególne zadania realizowane są przez konkretnych pracowników mających do dyspozycji odpowiednie narzędzia i składniki przypisane do tych poszczególnych działalności.

Jak również zostało już podkreślone - B. stanowi wyłączny element wyodrębnionego w KRS Oddziału A. Sp. z o.o. w (…)

Wyodrębnienie finansowe

Spółka wskazuje, że B. jest obecnie i będzie na moment Transakcji wydzielony finansowo w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności:

a)ewidencja księgowa i zasady rachunkowości prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie przychodów i kosztów oraz wierzytelności i zobowiązań do B., z możliwymi wyjątkami dotyczącymi elementów wspólnych / ogólnego zarządu;

b)ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na odrębne księgowanie zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem B.;

c)ponadto, prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację składników przypisanych do B. poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego B:

a)B. prowadzi działalność biznesową w zakresie przypisanych mu funkcji, w ramach których wykonuje czynności polegające na produkcji i dystrybucji m.in. pierza, puchu, wyrobów pościelowych;

b)jak zostało zaznaczone wyżej w ramach B. istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań w ramach tej działalności;

c)B. jest zarządzany przez odrębne kierownictwo i posiada własny wykwalifikowany personel, odrębny od reszty działalności Spółki.

Należy podkreślić, że Kupujący nabywając B w opisanym powyżej zakresie, dysponował będzie materialnymi i niematerialnymi składnikami majątkowymi składającymi się na odrębnie funkcjonujący oddział i w konsekwencji będzie mógł samodzielnie realizować zadania wykonywane uprzednio przez B.

2.C. i D.

Ponadto, niezależnie od zakupu B, Kupujący wyraził również chęć nabycia wybranych elementów przypisanych do innego oddziału Wnioskodawcy - A. sp. z o.o. Oddział w (…); dalej „Oddział Spółki w (…)” [zajmującym się m.in. (…)], tj. C. [czyli wybrane aktywa Oddziału w (…) związane z (…)] oraz bazy danych dotyczących D. [dotyczącego (…)].

W przypadku sprzedaży C. przedmiotem sprzedaży byłyby m.in. następujące aktywa:

urządzenia służące do magazynowania i (…) takie jak: części linii do (…);
myjnia samochodów do transportu (…);
częściowa możliwość używania znaków towarowych marki (…) - Kupujący nabędzie prawo do korzystania z marki i znaku towarowego na rynku niemieckim stosowanego w sprzedaży (…) na rynek niemiecki, na wybranych polach eksploatacji;
prawa z umów zawartych z hodowcami (…), a niewykonanych jeszcze przez hodowców (w trybie cesji umów na rzecz Kupującego o ile hodowcy (…) wyrażą zgodę na cesje umowy).

W odniesieniu do urządzeń, które nie wejdą w skład Transakcji, a które związane są z działalnością Wnioskodawcy w zakresie (…), Wnioskodawca planuje dokonać ich sprzedaży na rzecz podmiotów trzecich lub utylizacji.

W przypadku D. sprzedana zostanie baza danych dostawców (…) do ubojni Wnioskodawcy, tj. do oddziału Spółki, który znajduje się w (…).

Wnioskodawca wskazuje także, że w ramach sprzedaży C. i D. na Kupującego nie przejdą między innymi:

1)prawa i obowiązki z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi przez Oddział Spółki w (…) na dzień Transakcji (wszyscy pracownicy pozostaną zatrudnieni w Spółce),

2)środki pieniężne przypisane do Oddziału Spółki w (…) na dzień Transakcji,

3)nieruchomości,

4)należności i zobowiązania pieniężne z tytułu dostaw towarów i usług,

5)inne należności i zobowiązania przynależne do Oddziału Spółki w (…) (z zastrzeżeniem cesji umów wskazanej powyżej),

6)know-how, programy komputerowe, informacje handlowe oraz inne informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa,

7)bazy danych finansowych i operacyjnych.

Uzupełnienie opisu zdarzenie przyszłego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania organu wskazali Państwo, że Wnioskodawca w treści Wniosku wskazał, że Kupujący nabywając B. w opisanym zakresie, dysponował będzie materialnymi i niematerialnymi składnikami majątkowymi składającymi się na odrębnie funkcjonujący oddział i w konsekwencji będzie mógł samodzielnie realizować zadania wykonywane uprzednio przez B.

Elementy B., które przechodzą na Kupującego w ramach Transakcji stanowią istotę elementów niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i dystrybucji pierza, puchu i wyrobów pościelowych. Wśród najistotniejszych elementów stanowiących Przedmiot Transakcji wskazać można m.in. zakład produkcyjny (grunty, nieruchomości i ruchomości), pracowników, know-how, informacje handlowe, czy techniczne oraz inne informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa, które to elementy łącznie pozwalają na kontynuację działalności produkcyjnej B.

Jednocześnie elementy, które zostaną wyłączone z Przedmiotu Transakcji pełnią funkcje jedynie pomocnicze dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej, nie warunkując przy tym samej możliwości wykonywania tej działalności. Co więcej, Kupujący jako podmiot działający na rynku (…), posiada ogólne zaplecze pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej, takie jak m.in.. funkcje księgowości, doradztwa podatkowego, płac i wynagrodzenia, BHP, obsługi prawnej, jak również własne rachunki bankowe i środki pieniężne. Wnioskodawca wskazuje także, że na moment składania niniejszej odpowiedzi Spółka i Kupujący ostatecznie uzgodnili, że Wnioskodawca nie będzie przejściowo usługowo zapewniać Kupującemu niektórych akcesoryjnych elementów działalności w zakresie systemów IT, a dane zawarte w systemach Wnioskodawcy zostaną przeniesione do systemów posiadanych przez Kupującego w ramach Transakcji.

Wskazane wyłączenia nie wpłyną negatywnie na możliwość kontynuacji działalności za pomocą B. przez Kupującego, a wyłączenie ww. elementów z Przedmiotu Transakcji ma na celu uniknięcie zdublowania funkcji posiadanych już przez Kupującego, jak również możliwość zapewnienia administracyjnych funkcji Wnioskodawcy na poziomie centralnym w pozostałych obszarach działalności.

Reasumując, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że materialne i niematerialne składniki majątku B., (również uwzględniając wyłączenie przejścia własności wskazanych we wniosku elementów), będą tworzyć jednolitą całość pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, związaną z obszarem wykonywanej dotychczas przez ten zakład działalności w przedmiocie produkcji i dystrybucji pierza, puchu i wyrobów pościelowych, a po ich nabyciu Kupujący będzie mógł nieprzerwanie kontynuować działalność operacyjną realizowaną dotychczas w ramach B.

Jednocześnie, Kupujący, dla usprawnienia działalności będzie akcesoryjnie wykorzystywał własne zasoby, co wynika z faktu, iż nabyty B. w postaci oddziału, wykonując dotychczasową działalność operacyjną w niezmienionym zakresie (organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym), stanie się jednocześnie częścią większego przedsiębiorstwa Kupującego (tak jak obecnie ma to miejsce w przypadku przedsiębiorstwa Sprzedającego). Tym samym w sytuacji, gdy pewne funkcje w przedsiębiorstwie posiadającym różne rodzaje działalności, pełnione są na poziomie centralnym, nabycie materialnych i niematerialnych składników majątku B, wymaga niejako zintegrowania go z całością prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie z przedmiotu transakcji elementów o charakterze czysto akcesoryjnym nie skutkuje brakiem możliwości uznania danej transakcji za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i organów administracji skarbowej przeważa bowiem pogląd, że aby uznać daną transakcję za sprzedaż przedsiębiorstwa (czy też jego zorganizowanej części) wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (zob. m.in. wyrok NSA z 30 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 1453/19, czy też wyrok NSA z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 198/20).

Analogicznie, w sytuacji, gdy braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, dla zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej działalności gospodarczej (zob. wyrok WSA w Lublinie z 7 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 164/24 czy też interpretacja indywidualna z 22 października 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.463.2024.3.DK).

Dodatkowo, jak podkreśla się w najnowszych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dla ukonstytuowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest wymagane zawarcie w jej strukturach działów obsługujących zadania niematerialne. Powyższe zostało podkreślone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 sierpnia 2024 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.409.2024.2.MM: „Analiza przedstawionego opisu, który zaprezentowali Państwo we wniosku, prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z prowadzeniem (...) Serwisu stanowić będzie na dzień sprzedaży zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ odznaczać się będzie odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmował przypisane należności i zobowiązania. (…) Zaznaczyć należy, że na powyższą ocenę nie będzie miał wpływu fakt, że z transakcji wyłączony zostanie sprzęt IT, w tym sieciowy, umowy ubezpieczenia majątku, dwa pojazdy objęte umową leasingu oraz wystąpi konieczność zawarcia dodatkowych umów do prowadzenia ksiąg i obsługi kadrowej (HR) pracowników, gdyż zgodnie z Państwa wskazaniem dokonają Państwo zbycia wszystkich składników wchodzących w skład (...) Serwisu niezbędnych do prowadzenia dotychczasowej działalności. Należy w tym miejscu wskazać, że nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa czy ZCP, ważne aby Nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji - co będzie miało miejsce w opisanym przypadku”.

W podobnym tonie wypowiedział się wcześniej WSA w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 29/10, a także organy podatkowe - przykładowo w interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2023 r., (znak: 0114-KDIP 4-3.4012.28.2023.2.MAT), z 24 stycznia 2023 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.7.2023.1.AKA), czy z 4 marca 2022 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.786.2021.4.RR) (tak pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2024 r. 0111-KDIB3-3.4012.169.2024.2.AW).

Zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym, przeniesieniu w ramach B. podlegać będzie jednak nie tylko „niezbędne minimum”, a w pełni działający, wyodrębniony w KRS oddział, pozwalający Kupującemu na prowadzenie działalności w zakresie produkcji i dystrybucji pierza, puchu i wyrobów pościelowych.

Wnioskodawca wskazuje, że cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji w odniesieniu do B (jako że na Przedmiot Transakcji będą składać się zarówno Składniki Majątku (…) jak i B.) będzie uwzględniała przejęcie przez Kupującego zobowiązań funkcjonalnie związanych ze sprzedawanym B. w ramach Przedmiotu Transakcji.

Zbywca (tj. Wnioskodawca) otrzyma bowiem od Kupującego cenę z tytułu sprzedaży B odpowiadającą wartości rynkowej ZCP, skalkulowaną z uwzględnieniem wartości przejmowanych przez Kupującego zobowiązań funkcjonalnie związanych z B. (cena za zbycie B. zostanie pomniejszona o wartość przejętych zobowiązań).

Tym samym, wysokość zobowiązań będzie więc uwzględniona w cenie sprzedaży ZCP w postaci B., a określona w umowie cena sprzedaży odpowiadać będzie wartości rynkowej B.

Wnioskodawca wskazuje, że finalna cena nabycia B. może ulec zmniejszeniu/zwiększeniu z powodów innych niż w wyniku wzajemnych rozliczeń technicznych.

Zgodnie bowiem z warunkami zawartymi w umowie przedwstępnej sprzedaży Przedmiotu Transakcji (podpisanej w dniu 31 stycznia 2025 r.), strony Transakcji (tj. Spółka oraz Kupujący) przeprowadzą niezwłocznie po dokonaniu Transakcji inwentaryzację majątku wchodzącego w skład B, z uwzględnieniem odchyleń od ustalonego poziomu Kapitału Obrotowego (tj. różnicy między przypisanymi do B należnościami handlowymi, zapasami oraz innymi istotnymi pozycjami przynależnymi kapitałowi obrotowemu, a zobowiązaniami handlowymi oraz zobowiązaniami wynikającymi z umów leasingu). W przypadku wystąpienia różnicy od wartości kapitału obrotowego wstępnie ustalonej w umowie, strony Transakcji zobligowane będą do uwzględnienia ww. korekty, poprzez dopłatę przez Kupującego (korekta ceny in plus) bądź zwrot przez Wnioskodawcę (korekta ceny in minus) wartości skalkulowanej różnicy.

Pytania

1)Czy zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym B. w ramach Przedmiotu Transakcji będzie stanowić „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2)Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, a więc jeżeli B. w ramach Przedmiotu Transakcji stanowi „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to czy sprzedaż B. nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

3)Czy zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Aktywa (…) oraz Rynek (…) w ramach Przedmiotu Transakcji będą stanowić odrębny przedmiot sprzedaży podlegający opodatkowaniu VAT nie będący „zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT , opodatkowany VAT wg stawki podstawowej?

4)Czy zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym B. w ramach Przedmiotu Transakcji będzie stanowić „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

5)Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe, czy wartość przenoszonych zobowiązań wchodzących w skład B. stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 3 lit. a) ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszego rosztrzygnięcia jest odpowiedź na pytania nr 4 i 5 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie pytań nr 1, 2, 3 dotyczących podatku podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, B w ramach Przedmiotu Transakcji będzie stanowić „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie wspólne dla pytań 1 i 4

Ramy prawne

Punktem wyjścia dla udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1 oraz pytanie nr 4 wskazane w niniejszym wniosku jest ustalenie, czy B. stanowi „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy wskazać, że jednakowe brzmienie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT, ustawy o VAT, a także ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.), zdaniem Wnioskodawcy (znajdującym odzwierciedlanie w orzecznictwie i praktyce), powinno skutkować tym, że pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” powinno być interpretowane w ten sam sposób zarówno dla celów podatków dochodowych, jak i podatku od towarów i usług. Stąd na potrzeby niniejszego wniosku, w celu uzasadnienia swojego stanowiska, Spółka zamiennie przedstawia argumentację opartą na praktyce organów i orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczących ww. ustaw.

Zgodnie natomiast z brzmieniem przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych regulacji, składniki majątkowe tworzą ZCP, jeżeli:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)istnieje wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)istnieje wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

4)zespół tych składników przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych;

5)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Termin „przedsiębiorstwo” zdefiniowany został z kolei w art. 4a pkt 3 ustawy o CIT, poprzez odwołanie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w prawie cywilnym. W przypadku ustawy o VAT, w której nie istnieje legalna definicja przedsiębiorstwa, w orzecznictwie sądów administracyjnych wykształciło się podejście, że definicja zbycia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” także koresponduje z ujęciem „przedsiębiorstwa” wyrażonym w prawie cywilnym (wyrok WSA w Lublinie z dnia 7 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 164/24; wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1345/21, LEX nr 3446904).

Zgodnie natomiast z art. 55¹ Kodeksu cywilnego ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm.; dalej: „Kodeks cywilny”) przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zauważenia zarazem wymaga, iż powołana treść regulacji art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie wskazuje zamkniętego, obligatoryjnego katalogu zespołu materialnych i niematerialnych składników majątku pozwalających na ich uznanie za przedsiębiorstwo. O kwalifikacji takiej przesądza użyte w tej regulacji sformułowanie „w szczególności”, co oznacza, że w zależności od konkretnego stanu faktycznego na przedsiębiorstwo może składać się tylko część z wymienionych wskazanym wyliczeniem składników, bądź nawet mogą wchodzić w skład przedsiębiorstwa inne elementy, niż wymienione regulacją art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Wyliczenie zawarte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego ma charakter przykładowy. Istotne jest, aby ten zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania ustawy o podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1345/21, LEX nr 3446904).

Zatem, w celu ustalenia czy B. będzie stanowił w dacie Transakcji ZCP w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy o CIT, należy przeanalizować, czy w odniesieniu do B. spełnione są wyżej wymienione przesłanki, tj. czy jest on odrębnym, zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych, czy posiada wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe i funkcjonalne. Należy również rozważyć, czy B. posiada zdolność do prowadzenia (w przypadku analizowanej Transakcji - kontynuacji) działalności gospodarczej jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze.

1.B. jako odrębny, zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych

Podstawowym wymogiem, który wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT jest to, że ZCP powinna stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Oczywistym jest zatem, że za ZCP uznać można zorganizowany kompleks majątkowy, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, zawierający zarówno składniki natury materialnej, jak też niematerialnej. Przy czym istotne jest, by składniki te były ze sobą powiązane w ten sposób, by tworzyły swego rodzaju „zespół”, a nie zbiór przypadkowych elementów, które nie stanowią jakiejkolwiek całości (zob. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

9 czerwca 2022 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.227.2022.1.KT;
24 sierpnia 2023 r., znak: 0112-KDIL1-1.4012.294.2023.2.EB;
19 listopada 2024 r., znak: 0112-KDIL1-3.4012.551.2024.2.AKR,
28 października 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.480.2024.3.PK).

Natomiast należy podkreślić, że sama definicja ZCP wskazana w ustawie o VAT oraz w ustawie o CIT nie określa, jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne powinny wchodzić do danej masy majątkowej, aby mogła ona stanowić ZCP.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i organów administracji skarbowej przeważa pogląd, że są to wszystkie składniki materialne i niematerialne, które są istotne do funkcjonowania ZCP jako wyodrębnionej całości (zob. m.in. wyrok NSA z 30 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 1453/19; wyrok NSA z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 198/20, LEX nr 3555970; wyrok WSA w Bydgoszczy z 7 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 101/21; wyrok WSA w Łodzi z 4 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 280/24 oraz interpretacja indywidualna z 26 sierpnia 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0113-KDIPT1-2.4012.390.2021.1.AJB).

Przy czym w sytuacji, gdy braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, dla zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej działalności gospodarczej (zob. Wyrok WSA w Lublinie z 7 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 164/24 czy też interpretacja indywidualna z dnia 22 października 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.463.2024.3.DK). Posiłkowe zastosowanie art. 551 Kodeksu cywilnego, sugeruje, jakiego rodzaju mogą to być składniki. Nie wszystkie składniki wymienione tamże muszą istnieć w danym przedsiębiorstwie, aby można było z niego wydzielić ZCP Jednakże, jeżeli występują już one w obrębie masy majątkowej przedsiębiorstwa i są istotne dla funkcjonowania jego zorganizowanej części, to powinny one zostać do tej części przypisane, aby mogła ona stanowić ZCP.

Reasumując, dla spełnienia omawianego warunku dla uznania składników majątku (B.) za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy o CIT, konieczne jest by:

część przedsiębiorstwa obejmowała składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) oraz równocześnie, by
składniki te stanowiły swego rodzaju zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów, które nie stanowią jakiejkolwiek całości.

Wnioskodawca pragnie ponownie podkreślić, że B. stanowi wyłączny element wyodrębnionego w KRS Oddziału A. Sp. z o.o. w (...), który jest zdolny do samodzielnej działalności operacyjnej. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na składniki B będą się składać w szczególności następujące elementy: aktywa trwałe, przykładowo takie jak: działki z zabudowaniami, przyłączami, i wyposażeniem budynków, maszyny produkcyjne, samochody, komputery i urządzenia,

aktywa obrotowe znajdujące się w B. na dzień Transakcji, w tym zapasy,
dokumenty związane z działalnością Oddziału,
należności i zobowiązania pieniężne z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług,
znaki towarowe marek (…), inne znaki towarowe oraz prawa do korzystania z logotypów (oznaczenia słowno-graficzne) wykorzystywane w działalności sprzedażowej przez B niezgłoszone do ochrony jako znaki towarowe,
prawa z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi w B na dzień Transakcji, na co składają się pracownicy m.in. następujących działów:

i) produkcji, zakupów i logistyki,

ii) technicznego i kontrolingu,

iii) kontroli jakości,

iv) sprzedaży i marketingu czy też

v) skupu surowca,

know-how, informacje handlowe, techniczne oraz inne informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa,
sklep internetowy zamieszczony pod adresem: www.(...) (w tym zapasy produktów sprzedawanych w tym sklepie, bazy danych klientów oraz użytkowników zapisanych na newsletter, użytkowników akcji promocyjnych i konkursów realizowanych w serwisie oraz poprzez media społecznościowe (ang. social media) prowadzone w związku ze sklepem internetowym),
prawa do profili w mediach społecznościowych dot. sklepu internetowego oraz pierza i wyrobów pościelowych,
bazy danych odbiorców i dostawców,
bazy danych finansowych i operacyjnych,
inne uzgodnione przez strony składniki związane z działalnością Oddziału, a niewymienione powyżej.

Ponadto, w ramach Transakcji, do Kupującego zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy zatrudnieni w B. wraz z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych i zależności służbowych. Dodatkowo oprócz pracowników zatrudnionych przez B., na Kupującego przejdą w ramach transferu pracowniczego pracownicy zatrudnieni przez centralę Spółki, będącą oddzielnym pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, jednakże wykonujący kluczowe zadania dla funkcjonowania Oddziału, tj. Dyrektor Zarządzający, będący jednocześnie bezpośrednim przełożonym dla pracowników B., Kierownik ds. Technicznych i Kontrolingu, Kierownik Produkcji, Zakupów i Logistyki.

W skład Przedmiotu Transakcji wejdą też następujące zobowiązania:

1)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń przenoszonych pracowników B.,

2)zobowiązania z tytułu świadczeń emerytalnych, urlopów i bonusów pracowniczych pracowników B.,

3)zobowiązania wynikające z zawartych umów leasingu, umów dzierżawy, umów najmu oraz innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze związane z B,

4)zobowiązania z innych umów cywilnoprawnych funkcjonalnie związanych z B, a nie

5)wymienione powyżej.

Przedmiotem Transakcji (transferu) w ramach umowy sprzedaży B nie będą:

1)środki pieniężne, w tym środki pieniężne na rachunku bankowym, środki pieniężne w kasie oraz środki pieniężne w drodze,

2)rachunki bankowe,

3)zobowiązania wynikające z otrzymanych kredytów i pożyczek,

4)prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych w rachunku bieżącym,

5)licencje do niektórych systemów IT (te, które są wspólne dla Spółki i są wykorzystywane również w innych oddziałach).

Przy czym, w przypadku braku możliwości zastąpienia przez Kupującego, w oparciu o dostępne jemu oprogramowania/systemy IT, funkcjonalności systemów IT/programów wykorzystywanych przez B., Spółka w określonym czasie będzie świadczyła usługi zapewniające utrzymanie obecnej funkcjonalności.

Wyłączone elementy transakcji (np. systemy IT) zostaną zastąpione systemami należącymi do Kupującego, co nie wpłynie negatywnie na jego funkcjonowanie, a w zakresie w jakim Kupujący nie będzie zdolny do zastąpienia w dniu przejęcia określonego oprogramowania/systemu IT, Spółka może zapewnić ciągłość dostępności do tego oprogramowania/systemu IT w formie usługowej. Spółka wskazuje także, że nie ma ekonomicznego uzasadnienia dla przeniesienia środków pieniężnych czy też rachunków bankowych związanych z działalnością Oddziału, jako że składniki te byłyby co do zasady neutralne dla Transakcji (ich wartość musiałaby znaleźć odzwierciedlenie w cenie sprzedaży). Zatem brak przejścia tych składników nie powinien wpływać na rozpatrywanie B. jako spójnej całości elementów umożliwiających funkcjonowanie B. jako ZCP.

Tym samym, zbywany przez Wnioskodawcę B. będzie obejmować zarówno składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), które to wszystkie składniki służą (i będą służyć) do prowadzenia działalności w zakresie produkcji pierza i wyrobów pościelowych.

Składniki te nie będą zatem stanowić „przypadkowego” zbioru elementów, a zespół wzajemnie uzupełniających się składników, które jako całość służą (i będą służyć) do prowadzenia działalności w zakresie produkcji pierza, puchu i wyrobów pościelowych.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, za spełnioną należy uznać pierwszą przesłankę uznania B. za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT oraz przepisów ustawy o CIT.

2.Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, aby można było określić pewien zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) mianem ZCP, zespół tych składników musi być organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Jednocześnie, ani przepisy ustawy o VAT, ani regulacje ustawy o CIT nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem „wyodrębnienia organizacyjnego”. Jednakże w doktrynie polskiego prawa podatkowego podkreśla się, że „W definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa uwypuklone zostały zarówno pierwiastek organizacyjny, jak i pierwiastek wyodrębnienia finansowego. W praktyce pojawiać się mogą problemy z rozstrzygnięciem, czy określony fragment przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część. Definicja ustawowa posługuje się bowiem stosunkowo nieostrymi pojęciami i nakazuje badać sytuację hipotetyczną (zdolność samodzielnego funkcjonowania). Wydaje się, że nie można tu postawić tezy o charakterze generalnym, pozwalającej na wyróżnienie w każdym przypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz należy zalecić każdorazowe badanie okoliczności konkretnego przypadku. W szczególności charakter struktury organizacyjnej może pozwolić na ustalenie, czy dana część ma charakter zorganizowanej części. Celowe może być także przeprowadzenie swoistej symulacji - jeśli zarówno „oderwana” część przedsiębiorstwa, jak i jego pozostałość mogą funkcjonować w obrocie samodzielnie, to należy uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa” (A. Bartosiewicz [w:] VAT. Komentarz, wyd. XVIII, Warszawa 2024, art. 2).

W przypadku analizowanej Transakcji Wnioskodawca pragnie wskazać, że B. stanowi wyłączny element wyodrębnionego w KRS Oddziału A. Sp. z o.o. w (…), który jest zdolny do samodzielnej działalności operacyjnej. B funkcjonuje w ramach trzech lokalizacji, które łącznie umożliwiają niezależne funkcjonowanie oddziału w zakresie działalności polegającej na produkcji pierza i wyrobów pościelowych, tj.:

a)Biura w (…), pełniącego główne funkcje administracyjne oraz w zakresie prowadzenia sprzedaży,

b)zakładu pierzarskiego w (…), w którym znajduje się podstawowa część produkcyjna Oddziału, oraz

c)szwalni w (…).

Sam fakt, że wraz ze sprzedażą B. na Kupującego nie przejdą niektóre licencje oraz programy IT, jak i środki pieniężne znajdujące się na rachunku oraz zobowiązania wynikające z kredytów i pożyczek, nie wpływa na sposób kwalifikacji transakcji sprzedaży B. jako ZCP, gdyż jak wskazał NSA w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10), elementem ZCP nie muszą być tzw. działy wewnętrzne, czyli komórki organizacyjne odpowiedzialne na obsługę kadrową, rachunkową i informatyczną przedsiębiorstwa. Stanowisko to jest wielokrotnie wyrażane również w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (np. w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 29 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Bk 483/22).

W powyższym zakresie w sposób bardziej precyzyjny wypowiedział się m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 29 czerwca 2010 r. (sygn. akt III SA/G1 117/10), który stwierdził, że nie są one konieczne do realizacji głównej (operacyjnej) funkcji przedsiębiorstwa: „Nie ma znaczenia, w ocenie Sądu, że strona skarżąca w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych będzie korzystać z usług zewnętrznych świadczonych przez spółkę na podstawie umowy. Obecnie coraz więcej podmiotów gospodarczych, zwłaszcza w celu redukcji kosztów związanych z zatrudnianiem pracowników, bądź ze względów organizacyjnych, decyduje się na korzystanie w pewnych obszarach działalności z usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne, co bynajmniej nie odbiera takim podmiotom charakteru samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

W ten sposób wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10): „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”.

Ponadto w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wskazuje się, że takie wydzielenie powinno również wiązać się z przypisaniem wyodrębnionej jednostce odpowiedniego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników niezbędnych do prowadzenia określonych zadań gospodarczych, a także określonych uprawnień w zakresie prowadzonej przez nią działalności.

Podsumowując powyżej zaprezentowaną praktykę organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, jak i stanowisko doktryny prawa podatkowego, o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP ze struktur przedsiębiorstwa powinno świadczyć przede wszystkim odpowiednie miejsce ZCP w strukturze organizacyjnej podatnika oraz faktyczne wydzielenie organizacyjne.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Wnioskodawcy, B. będzie spełniać wymogi potrzebne do uznania go za wyodrębniony organizacyjnie w ramach działalności Wnioskodawcy. Świadczą o tym w szczególności poniższe argumenty:

a)B. posiada odrębne kierownictwo sprawujące kontrolę nad działalnością tego oddziału (Dyrektora Zarządzającego), który jest bezpośrednim przełożonym dla pracowników B. B. posiada określoną strukturę organizacyjną i zależności służbowe, a do Oddziału przypisanych jest kilkudziesięciu pracowników. W ramach Transakcji, do Kupującego zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy zatrudnieni w B. wraz z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych i zależności służbowych. Dodatkowo oprócz pracowników zatrudnionych przez B., na Kupującego przejdą w ramach transferu pracowniczego pracownicy zatrudnieni przez centralę Spółki, będącą oddzielnym pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, jednakże wykonujący kluczowe zadania dla funkcjonowania Oddziału, tj. Dyrektor Zarządzający, Kierownik ds. Technicznych i Kontrolingu, Kierownik Produkcji, Zakupów i Logistyki. Zatem w ramach Transakcji do Kupującego przejdzie cały personel niezbędny do niezależnego funkcjonowania B. jako oddziału;

b)B. prowadzi odrębny od reszty jednostek w Spółce rodzaj działalności, do którego przypisane zostały określone (odrębne) zadania i funkcje w zakresie produkcji pierza, puchu i wyrobów pościelowych. Poszczególne zadania realizowane są przez konkretnych pracowników mających do dyspozycji odpowiednie narzędzia i składniki przypisane do tych poszczególnych działalności. Wyodrębnienie organizacyjne B. przejawia się zatem również w prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej w jemu właściwym, specyficznym obszarze, podczas gdy pozostałe oddziały Wnioskodawcy zajmujące się przede wszystkim przetwórstwem (…). Co więcej, w Oddziale pełnione są także funkcje, które w innych oddziałach Spółki przesunięte zostały na poziom centrali (jak np. w zakresie sprzedaży i marketingu);

c)B. stanowi również wyłączny element wyodrębnionego w KRS Oddziału A. Sp. z o.o. w (…).

d)W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, za spełnioną należy uznać drugą przesłankę uznania B. za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy o CIT.

3.Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie finansowe nie powinno być utożsamiane z całkowitą samodzielnością finansową ZCP (która jest niemożliwa do osiągnięcia z uwagi na funkcjonowanie każdego z ZCP w ramach całego przedsiębiorstwa). Warunek wyodrębnienia finansowego powinno się wiązać z sytuacją, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22; z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 198/20).

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2017 r. (znak: 0111-KDIB 3-2.4012.591.2017.2.ABI), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Stanowisko to było wielokrotnie potwierdzane w innych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora KIS:

z dnia 10 lutego 2023 r., znak:0111-KDIB1-1.4010.805.2022.2.RH,
z dnia 16 maja 2023 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.109.2023.1.AM;
z dnia 18 września 2024 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.389.2024.1.AW).

Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać także, że ZCP jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, polegającej w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10).

Podobnie, jak przy przesłance wyodrębnienia organizacyjnego, omawiane tutaj wyodrębnienie finansowe nie musi mieć charakteru formalnego, lecz faktyczny (zob. A. Bartosiewicz [w:] VAT. Komentarz, wyd. XVIII, Warszawa 2024, art. 2.).

Należy zatem przyjąć, że o wyodrębnieniu finansowym ZCP może świadczyć prowadzenie dla podmiotu, z którego zostanie wydzielona ZCP, rachunkowości umożliwiającej ewidencjonowanie procesów gospodarczych oraz prezentowanie sytuacji majątkowej i finansowej związanej z daną ZCP. W ocenie Wnioskodawcy, dla wyodrębnienia finansowego ZCP wystarczy zatem, aby rachunkowość prowadzono w takim układzie, by można było ustalić sytuację majątkową (aktywa i pasywa) oraz zyskowność danej części przedsiębiorstwa (koszty i przychody).

Należy jednocześnie zaznaczyć, że do celów wyodrębnienia finansowego nie jest niezbędne prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych oraz sporządzanie oddzielnych sprawozdań finansowych. W tym celu księgi rachunkowe mogą zawierać odrębne konta księgowe, na których dokonywane są zapisy operacji gospodarczych dotyczących danego działu/pionu biznesowego, którego zbycie jest planowane.

Powyższa teza stanowi wyraz ugruntowanej praktyki organów podatkowych, która została zaprezentowana na przestrzeni lat, m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych z dnia:

23 listopada 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-1.4010.559.2023.1.AW;
16 listopada 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0114-KDIP1-1.4012.558.2023.2.MM;
30 maja 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0113-KDIPT1-3.4012.195.2023.2.OS;
25 października 2022 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0113-KDIPT2-3.4011.651.2022.2.JŚ;
12 listopada 2024 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0114-KDIP1-1.4012.725.2024.2.MM.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia finansowego, w ocenie Wnioskodawcy, B. będzie spełniać wymogi potrzebne do uznania go za wyodrębniony finansowo w ramach działalności Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego B. jest obecnie i będzie na moment Transakcji wydzielony finansowo w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, gdyż:

b)ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na odrębne księgowanie zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem B.;

Zatem spełnione są wszystkie przesłanki umożliwiające stwierdzenie, że B. cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem finansowym.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, za spełnioną należy uznać trzecią przesłankę uznania ZCP za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy o CIT.

4. Wyodrębnienie funkcjonalne

Zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i ustawy o CIT nie zawarto również informacji, w jaki sposób należy rozumieć przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. W opinii Wnioskodawcy, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie zespołu składników majątkowych (a także zobowiązań), mających tworzyć ZCP, do realizacji określonych zadań/funkcji gospodarczych. W taki też sposób wyodrębnienie funkcjonalne interpretowane jest przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidulanych.

Przykładowo, zarówno w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2024 r., znak: 0114-KDIP 1-1.4012.327.2024.3.MŻ, jak i w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2024 r., znak: 0114 - KDIP2-2.4010.475.2024.3.KW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał m.in., że: „(...) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko wynika również z interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2024 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0112-KDIL1-2.4012.320.2024.3.PM, w której podniesiono, że: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Tożsame stanowisko znaleźć można także w orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11.

Ponadto, zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej. W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wskazano, że elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe oraz zobowiązania.

Warto również wskazać, że nabywca ZCP nie musi kontynuować prowadzonej działalności gospodarczej dokładnie w takim samym zakresie w jakim prowadził ją zbywca. W wyroku NSA z dnia 27 sierpnia 2019 r. o sygn. akt I FSK 1265/17, Sąd jasno stwierdził, że „ (...) nie ma jakichkolwiek warunków związanych z kontynuacją prowadzonej działalność gospodarczej dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją zbywca. (...) Istotne jest więc, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalność gospodarczej z zachowaniem przeznaczenia nabytego zespołu składników majątkowych, aby nie została zlikwidowana działalność, której tenże zespół składników majątkowych może służyć”.

W ten sposób wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 19 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 853/20 czy WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 250/21.

W świetle powyższego należy przyjąć, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Składniki majątkowe, wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia funkcjonalnego, w ocenie Wnioskodawcy, B. będzie spełniać wymogi potrzebne do uznania go za wyodrębniony funkcjonalnie w ramach działalności Wnioskodawcy. Świadczy o tym fakt, że:

a)B. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przypisanych mu funkcji, w ramach których wykonuje czynności polegające na produkcji i dystrybucji m.in. pierza, puchu oraz wyrobów pościelowych;

c)B. jest zarządzany przez odrębne kierownictwo i posiada własny wykwalifikowany personel, odrębny od reszty działalności Spółki.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, B. jest w stanie funkcjonować samodzielnie na rynku.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, za spełnioną należy uznać czwartą przesłankę uznania B. za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT oraz ustawy o CIT.

Podsumowanie

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację, w ocenie Wnioskodawcy, B. będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

1)Przedmiot Transakcji stanowi i będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2)istnieje i na moment Transakcji będzie istnieć wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;

3)istnieje i na moment Transakcji będzie istnieć wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;

4)Zespół tych składników przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych;

5)Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość przenoszonych zobowiązań wchodzących w skład B nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 3 lit. a) ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

W opinii Wnioskodawcy zauważyć należy, że - mimo zdefiniowania pojęcia ZCP w art. 4 pkt 4a ustawy o CIT (zbieżnej z definicją określoną w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) - przepisy ustawy o CIT nie wprowadzają jednak żadnych szczególnych zasad rozpoznawania przychodu z tytułu zbycia zespołu składników majątku tworzących ZCP, tj. nie różnicuje się skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników majątkowych w zależności od tego, czy zespół ten stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), czy też nie. Należy zatem uznać, że w przypadku sprzedaży ZCP zastosowanie znajdą ogólne reguły dotyczące ustalania przychodu.

Co za tym idzie, w ocenie Wnioskodawcy, uprawnionym jest wniosek, że przychodem po stronie podmiotu sprzedającego ZCP, zgodnie z cytowanym powyżej art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, powinna być wyłącznie cena wskazana przez strony w umowie sprzedaży. I to ona, o ile nie odbiega od wartości rynkowej zbywanego ZCP, stanowić powinna podlegający opodatkowaniu przychód dla celów CIT.

Co ważne, powyższa zasada, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje zastosowanie zarówno w przypadku, gdy elementem zbywanego przedsiębiorstwa/ZCP są wyłącznie aktywa, jak również w przypadku gdy elementem zbywanego majątku są także zobowiązania.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie w tym zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Z uwagi na brak ustawowej definicji pojęcia umorzenia zobowiązania, należy dokonać jego interpretacji przy zastosowaniu wykładni językowej. Według internetowego Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl) „umorzyć” to m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Konsekwencją umorzenia jest zatem zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. W konsekwencji, umorzenie zobowiązania na gruncie prawa cywilnego to w istocie tzw. zwolnienie z długu uregulowane w art. 508 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Nie stanowi natomiast umorzenia zobowiązanie się osoby trzeciej, przez umowę z dłużnikiem, do zwolnienia go z obowiązku świadczenia. Zatem w sytuacji, gdy osoba trzecia wstępuje na miejsce dłużnika, który z długu zostaje zwolniony, nie dochodzi do zlikwidowania zobowiązania dłużnika. Warunkiem jednak przejęcia przez osobę trzecią długu jest zgoda wierzyciela.

W sytuacji natomiast, gdy osoba trzecia wstępuje w miejsce dotychczasowego dłużnika (a z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku transakcji zbycia ZCP) nie dochodzi ani do zmniejszenia, ani do zlikwidowania zobowiązania, a dokonana czynność prawna nie wpływa na zakres praw i obowiązków wierzyciela. Podstawowym skutkiem przejęcia długu (zgodnie z art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego) jest więc wstąpienie osoby trzeciej w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika. Sukcesja dotyczy całości stosunku zobowiązaniowego, w tym przenosi na niego odpowiedzialność za dług. Po przejęciu długu, prawo wierzyciela do zaspokojenia swojego zobowiązania skierowane jest do majątku nabywcy ZCP. Oznacza to w szczególności, że wierzyciel nie może kierować swoich roszczeń w stosunku do dawnego dłużnika, a dłużnik nie jest zobowiązany do świadczenia. Należy jednak podkreślić, że w tym wypadku wierzyciel nie rezygnuje (całkowicie lub częściowo) ze ściągania swoich należności, a zatem w przypadku instytucji przejęcia długu, nie można mówić o jego umorzeniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT.

Wnioskodawca pragnie również zauważyć, że przesłanką powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT jest warunek „nieodpłatności” umorzenia zobowiązań (przejęcia długu). Jak bowiem wynika z analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód podatkowy powstaje wówczas, gdy po stronie podatnika dochodzi do przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. A zatem również i w takim podejściu nie można mówić o powstaniu przychodu, bowiem przejęcie przez Kupującego ww. zobowiązań Spółki funkcjonalnie związanych ze zbywaną ZCP, nie będzie mieć charakteru „nieodpłatnego”, gdyż odzwierciedlone to zostanie w cenie sprzedaży Przedmiotu Transakcji.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, zbycie B. wraz ze związanymi z nim funkcjonalnie zobowiązaniami nie doprowadzi do umorzenia tych zobowiązań. W konsekwencji, w takim przypadku nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT.

W odniesieniu natomiast do sposobu ustalenia przychodu Spółki w związku z przeprowadzeniem Transakcji, Wnioskodawca uważa, że przychodem tym będzie kwota należna od Kupującego (tj. cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji), przy czym wartość zobowiązań funkcjonalnie związanych z przenoszoną masą majątkową, które w ramach Transakcji zostaną przejęte przez Kupującego w ramach B, nie powinna powiększać tak ustalonego przychodu - zobowiązania funkcjonalnie związane z przenoszoną masą majątkową powinny być bowiem w sensie prawnym oraz ekonomicznym i podatkowym traktowane na tożsamych zasadach co pozostałe składniki przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca wskazuje, że poprawność przedstawionego stanowiska potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, m. in. w interpretacji indywidulnej z dnia 30 września 2020 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.186.2020.4.AG), stwierdzając że: „Można zatem uznać, że z chwilą skutecznego przejęcia długu wcześniej istniejący stosunek zobowiązaniowy pomiędzy dotychczasowym dłużnikiem a wierzycielem kończy swój byt prawny. Konstrukcja przejęcia długu nie zakłada jednak wygaśnięcia lub umorzenia zobowiązania, lecz zmianę jednego z podmiotów tego istniejącego zobowiązania na inny podmiot. Zgodnie z doktryną i praktyką prawa cywilnego, w sytuacji, w której dochodzi do przejęcia długu, dług ten nie podlega umorzeniu, lecz zachowuje swoją dotychczasową tożsamość. W omawianej sprawie, w odniesieniu do zbywanych zobowiązań, wchodzących w skład ZCP nie powstanie przychód z tytułu umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop.”

Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawca powołuje również interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu:

5 listopada 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.327.2019.2.BM);
30 maja 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.61.2019.4.MM);
2 lipca 2018 r. (znak: 0114-KDIP2-2.4010.193.2018.2.SO);
3 kwietnia 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.5.2018.1.MM);
20 lutego 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.17.2018.1.NL).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wartość przenoszonych zobowiązań wchodzących w skład B. nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 3 lit. a) ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, spełniać powinien następujące warunki:

musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² Kodeksu cywilnego.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Ponadto wskazać należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 79/17 wskazał kluczowe cechy jakie powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa, a mianowicie: powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu; powinna być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że rozważacie zbycie zespołu składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności związanej z działalnością pierzarską oraz składników związanych z pozyskiwaniem oraz (…) w ramach transakcji sprzedaży, na rzecz polskiej spółki prawa handlowego, zarejestrowanego i czynnego podatnika podatku VAT w Polsce.

Przedmiotem Transakcji będą:

1)B.,

2)Aktywa C i D.

Z opisu sprawy wynika, że B. stanowi odrębny oddział, który w całości stanowi Przedmiot Transakcji.

W zakresie prowadzonej działalności, B. funkcjonuje w ramach trzech lokalizacji:

a)biura w (…), pełniącego główne funkcje administracyjne oraz w zakresie prowadzenia sprzedaży,

b)zakładu pierzarskiego w (…), w którym znajduje się podstawowa część produkcyjna Oddziału, oraz

c)szwalni w (…).

W skład Przedmiotu Transakcji będą wchodziły następujące elementy składające się na B:

1)aktywa trwałe, przykładowo takie jak: działki z zabudowaniami, przyłączami, i wyposażeniem budynków, maszyny produkcyjne, samochody, komputery i urządzenia,

2)aktywa obrotowe znajdujące się w B na dzień Transakcji, w tym zapasy,

3)dokumenty związane z działalnością Oddziału,

4)należności i zobowiązania pieniężne z tytułu dostaw towarów i usług,

6)prawa z umów o pracę zawartych z pracownikami zatrudnionymi w B na dzień Transakcji, na co składają się pracownicy m.in. następujących działów: produkcji, zakupów i logistyki, technicznego i kontrolingu, kontroli jakości, sprzedaży i marketingu czy też skupu surowca,

7)know-how, informacje handlowe, techniczne oraz inne informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa,

9)prawa do profili w mediach społecznościowych dot. sklepu internetowego oraz pierza i wyrobów pościelowych,

10)bazy danych odbiorców i dostawców,

11)bazy danych finansowych i operacyjnych,

12)inne uzgodnione przez strony składniki związane z działalnością Oddziału, a niewymienione powyżej.

W ramach Transakcji, do Kupującego zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy zatrudnieni w B. wraz z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych i zależności służbowych. Oprócz pracowników zatrudnionych przez B., na Kupującego przejdą w ramach transferu pracowniczego pracownicy zatrudnieni przez centralę Spółki, będącą oddzielnym pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, jednakże wykonujący kluczowe zadania dla funkcjonowania Oddziału, tj. Dyrektor Zarządzający, będący jednocześnie bezpośrednim przełożonym dla pracowników B., Kierownik ds. Technicznych i Kontrolingu, Kierownik Produkcji, Zakupów i Logistyki.

Ponadto w skład Przedmiotu Transakcji wejdą następujące zobowiązania:

1)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń przenoszonych pracowników B,

2)zobowiązania z tytułu świadczeń emerytalnych, urlopów i bonusów pracowniczych pracowników B,

3)zobowiązania wynikające z prowadzonego Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych związane z pracownikami B,

4)zobowiązania wynikające z zawartych umów leasingu, umów dzierżawy, umów najmu oraz innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze związane z B,

5)zobowiązania z innych umów cywilnoprawnych funkcjonalnie związanych z B, a nie wymienione powyżej.

Przedmiotem Transakcji (transferu) w ramach umowy sprzedaży B nie będą natomiast:

1)środki pieniężne, w tym środki pieniężne na rachunku bankowym, środki pieniężne w kasie oraz środki pieniężne w drodze,

2)rachunki bankowe,

3)zobowiązania wynikające z otrzymanych kredytów i pożyczek,

4)prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych w rachunku bieżącym.

Ponadto w ramach transakcji nie przejdą licencje do niektórych programów/systemów IT, na których obecnie funkcjonuje B., a które Spółka wykorzystuje również na potrzeby innych jednostek organizacyjnych Spółki.

Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy zbycie zespołu składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia B. będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Państwa zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Kupującego, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu, który zaprezentowali Państwo we wniosku, prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Zakładem (…) (B) stanowić będzie na dzień sprzedaży zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ odznaczać się będzie odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmował zobowiązania.

Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się tym, że B. posiada odrębne kierownictwo (dyrektora) sprawujące kontrolę nad działalnością pierzarską, któremu podlegają pracownicy przypisani do B. B posiada własny wewnętrzny schemat organizacyjny. Do B. przypisani są pracownicy, którzy zostaną przeniesieni do Kupującego w ramach Transakcji. Ponadto faktyczne wyodrębnienie B wynika bezpośrednio z odrębności przedmiotu działalności oraz realizowanych zadań; w porównaniu do działalności prowadzonej przez pozostałe Państwa oddziały zajmujące się przede wszystkim przetwórstwem (…), w Oddziale pełnione są także funkcje, które w innych oddziałach Spółki przesunięte zostały na poziom centrali (jak np. w zakresie sprzedaży i marketingu). B. prowadzi odrębny od reszty jednostek w Spółce rodzaj działalności, do którego przypisane zostały określone (odrębne) zadania i funkcje. Poszczególne zadania realizowane są przez konkretnych pracowników mających do dyspozycji odpowiednie narzędzia i składniki przypisane do tych poszczególnych działalności. B. stanowi wyłączny element wyodrębnionego w KRS Oddziału A. Sp. z o.o. w (…).

O wyodrębnieniu finansowym dla B. świadczy natomiast to, że ewidencja księgowa i zasady rachunkowości prowadzone przez Państwa pozwalają na rozpoznanie i przypisanie przychodów i kosztów oraz wierzytelności i zobowiązań do B., z możliwymi wyjątkami dotyczącymi elementów wspólnych/ogólnego zarządu. Ewidencja księgowa prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na odrębne księgowanie zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem B. Ponadto, prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację składników przypisanych do B. poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Spółki.

B. będzie również wyodrębniony funkcjonalnie, bowiem B. prowadzi działalność biznesową w zakresie przypisanych mu funkcji, w ramach których wykonuje czynności polegające na produkcji i dystrybucji m.in. pierza, puchu, wyrobów pościelowych. W ramach B. istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań w ramach tej działalności. B. jest zarządzany przez odrębne kierownictwo i posiada własny wykwalifikowany personel, odrębny od reszty działalności Spółki. Zatem kupujący nabywając B ww. zakresie dysponował będzie materialnymi i niematerialnymi składnikami majątkowymi składającymi się na odrębnie funkcjonujący oddział i w konsekwencji będzie mógł realizować zadania wykonywane uprzednio przez B.

Elementy B, które przechodzą na Kupującego w ramach Transakcji stanowią istotę elementów niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i dystrybucji pierza, puchu i wyrobów pościelowych. Wśród najistotniejszych elementów stanowiących Przedmiot Transakcji są m.in. zakład produkcyjny (grunty, nieruchomości i ruchomości), pracownicy, know-how, informacje handlowe, czy techniczne oraz inne informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa, które to elementy łącznie pozwalają na kontynuację działalności produkcyjnej B.

Jednocześnie elementy, które zostaną wyłączone z Przedmiotu Transakcji pełnią funkcje jedynie pomocnicze dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej, nie warunkując przy tym samej możliwości wykonywania tej działalności. Kupujący jako podmiot działający na rynku (…), posiada ogólne zaplecze pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej, takie jak m.in.. funkcje księgowości, doradztwa podatkowego, płac i wynagrodzenia, BHP, obsługi prawnej, jak również własne rachunki bankowe i środki pieniężne. Wskazali Państwo, że Strony ostatecznie uzgodniły, że nie będziecie Państwo przejściowo usługowo zapewniać Kupującemu niektórych akcesoryjnych elementów działalności w zakresie systemów IT, a dane zawarte w Państwa systemach zostaną przeniesione do systemów posiadanych przez Kupującego w ramach Transakcji.

Wskazane wyłączenia nie wpłyną negatywnie na możliwość kontynuacji działalności za pomocą B przez Kupującego, a wyłączenie określonych elementów z Przedmiotu Transakcji ma na celu uniknięcie zdublowania funkcji posiadanych już przez Kupującego, jak również możliwość zapewnienia administracyjnych funkcji na poziomie centralnym w pozostałych obszarach działalności.

Wskazali Państwo również, że materialne i niematerialne składniki majątku B, (również uwzględniając wyłączenie przejścia własności wskazanych we wniosku elementów), będą w Państwa ocenie tworzyć jednolitą całość pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, związaną z obszarem wykonywanej dotychczas przez ten zakład działalności w przedmiocie produkcji i dystrybucji pierza, puchu i wyrobów pościelowych, a po ich nabyciu Kupujący będzie mógł nieprzerwanie kontynuować działalność operacyjną realizowaną dotychczas w ramach B.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie należy zgodzić się z Państwem, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z B., stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Kolejną Państwa wątpliwością jest czy wartość przenoszonych zobowiązań wchodzących w skład B. nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 3 lit. a) ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Z wniosku wynika, że rozważają Państwo zbycie zespołu składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności związanej z działalnością pierzarską oraz składników związanych z pozyskiwaniem oraz (…) w ramach transakcji sprzedaży, na rzecz polskiej spółki prawa handlowego, zarejestrowanego i czynnego podatnika podatku VAT w Polsce. Umowa sprzedaży zawarta pomiędzy Państwem a nabywcą będzie miała charakter odpłatny.

Wskazali Państwo, że cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji w odniesieniu do B. będzie uwzględniała przejęcie przez nabywcę zobowiązań funkcjonalnie związanych ze sprzedawanym B. w ramach Przedmiotu Transakcji. Cena z tytułu sprzedaży B. odpowiadać będzie wartości rynkowej zbywanego Oddziału. Ponadto, w wynagrodzeniu zostanie uwzględniona wartość przejętych przez nabywcę zobowiązań związanych ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Wskazali Państwo, że finalna cena nabycia B. może ulec zmniejszeniu/zwiększeniu z powodów innych niż w wyniku wzajemnych rozliczeń technicznych. Zgodnie bowiem z warunkami zawartymi w umowie przedwstępnej sprzedaży Przedmiotu Transakcji strony Transakcji (tj. Spółka oraz Kupujący) przeprowadzą niezwłocznie po dokonaniu Transakcji inwentaryzację majątku wchodzącego w skład B. W przypadku wystąpienia różnicy od wartości kapitału obrotowego wstępnie ustalonej w umowie, strony Transakcji zobligowane będą do uwzględnienia ww. korekty, poprzez dopłatę przez Kupującego (korekta ceny in plus) bądź zwrot przez Wnioskodawcę (korekta ceny in minus) wartości skalkulowanej różnicy.

W świetle wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa - co do zasady - będzie cena wynikająca z umowy sprzedaży. Cena ta powinna jednak odpowiadać wartości rynkowej. W przypadku, gdyby cena ustalona w umowie znacząco odbiegała od wartości rynkowej, ustawodawca daje organom podatkowym możliwość ustalenia ceny w wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia. Jeżeli natomiast wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazanie przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi (art. 14 ust. 3).

W tym miejscu należy również powołać art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Umorzenie zobowiązania jest następstwem zwolnienia z długu. Zgodnie z art. 508 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.) zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Skutkiem umorzenia jest zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela za jego zgodą, co w konsekwencji prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Nie stanowi natomiast umorzenia zobowiązanie się osoby trzeciej, przez umowę z dłużnikiem, do zwolnienia go z obowiązku świadczenia. Zatem w sytuacji, gdy osoba trzecia wstępuje na miejsce dłużnika, który z długu zostaje zwolniony, nie dochodzi do zlikwidowania zobowiązania dłużnika. Warunkiem jednak przejęcia przez osobę trzecią długu jest zgoda wierzyciela.

W związku z powyższym, w wyniku sprzedaży zorganizowanej części wraz ze zobowiązaniami nierozerwanie z nią związanymi nie dochodzi do umorzenia tych zobowiązań, czyli do ich wygaśnięcia. Dochodzi wyłącznie do przeniesienia zobowiązania na inny podmiot, o ile wierzyciel wyrazi zgodę na zmianę dłużnika.

W tym kontekście Wnioskodawca nie zostaje zwolniony ze zobowiązań, lecz zobowiązania są przedmiotem transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - zostają przeniesione na rzecz nabywcy, a tym samym zobowiązania nie ulegną umorzeniu, lecz nastąpi zmiana dłużnika.

Należy również zauważyć, że przesłanką powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT jest warunek „nieodpłatności” umorzenia zobowiązań (przejęcia długu). Jak bowiem wynika z analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód podatkowy powstaje wówczas, gdy po stronie podatnika dochodzi do przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym. A zatem również i w takim podejściu nie można mówić o powstaniu przychodu, bowiem przejęcie przez Kupującego ww. zobowiązań Spółki funkcjonalnie związanych ze zbywaną ZCP, nie będzie mieć charakteru „nieodpłatnego”, gdyż odzwierciedlone to zostanie w cenie sprzedaży Przedmiotu Transakcji.

Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, wysokość zobowiązań będzie uwzględniona w cenie sprzedaży, a cena sprzedaży została ustalona nie będzie odbiegał od ceny rynkowej. W związku z powyższym zbycie B. wraz ze związanymi z nim funkcjonalnie zobowiązaniami nie doprowadzi do umorzenia tych zobowiązań.

Zatem należy się z Państwem zgodzić, że wartość przenoszonych zobowiązań wchodzących w skład B. nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt. 3 lit. a) ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie