Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 grudnia 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zarówno przenoszony majątek stanowiący Część 1, jak i majątek stanowiący Część 2 pozostający w Spółce będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział nie spowoduje, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 31 stycznia 2025 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.646.2024.2.BJ i 0111-KDIB3-3.4012.583.2024.3.EP, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 lutego 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„X” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości osiąganych dochodów. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne: Pan A, posiadający 50% udziałów w Spółce oraz Pani B, posiadająca 50% udziałów (dalej łącznie: „Udziałowcy Spółki”). Udziałowcy Spółki są polskimi rezydentami podatkowymi. Wnioskodawca wskazuje, że udziały nie zostały objęte przez Udziałowców Spółki wskutek wymiany udziałów, połączenia lub podziału.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności prowadzi 5 lokali handlowych w postaci aptek oraz posiada pawilon handlowy przeznaczony na wynajem. Wnioskodawca planuje jedną z posiadanych aptek sprzedać jeszcze przed planowaną i opisaną dalej Transakcją.

W związku z pozyskaniem inwestora na część biznesu prowadzonego przez Spółkę związanego z 4 obecnie prowadzonymi aptekami i planowaną transakcją jego sprzedaży, Wnioskodawca planuje przeniesienie własności pozostałego pawilonu handlowego do nowo utworzonej spółki (dalej: „Nowa Spółka”) wskutek podziału przez wydzielenie Spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej: „KSH”). Po podziale, Nowa Spółka będzie prowadziła działalność w zakresie związanym z wynajmem pawilonu handlowego, zaś Wnioskodawca będzie kontynuował działalność związaną z prowadzeniem 4 pozostałych aptek.

Na skutek planowanej transakcji sprzedaży udziałów w kapitale Wnioskodawcy, zmienią się jego Udziałowcy.

W związku z powyższym, w Spółce dojdzie do formalnego wyodrębnienia powyższych działalności, tzn. wydzielenia działalności:

- w zakresie działalności związanej z wynajmem pawilonu handlowego (dalej: „Część 1”).

- w zakresie prowadzenia pozostałych 4 aptek (dalej: „Część 2”) (dalej łącznie: „Części”).

Jak wspomniano, zamiar przeprowadzenia podziału związany jest z planami udziałowców Wnioskodawcy zakładającymi w przyszłości sprzedaż części przedsiębiorstwa poprzedzony rozdzieleniem odmiennych w sensie ekonomicznym i funkcjonalnym działalności, tzn. podstawowej działalności operacyjnej Spółki od akcesoryjnej działalności w zakresie wynajmu pawilonu handlowego.

Głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest zatem uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania - planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

W samej Spółce po transakcji pozostaną 4 apteki, które będą posiadały odpowiednie wyposażenie oraz zasoby ludzkie, aby móc w pełni funkcjonować.

Mając na uwadze inną charakterystykę obu działalności, prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami i kontrahentami Spółki zostaną wewnętrznie przypisane poszczególnym Częściom.

W szczególności przypisanie obejmie umowy handlowe, a wraz z nimi klientów i kontrahentów Spółki.

Dla pełniejszego opisu Wnioskodawca przedstawia poniżej szczegółowy opis wyodrębnienia w ramach Spółki każdej z Części, według stanu na moment planowanego podziału Spółki.

Część 1 Składniki majątkowe

Do Części 1 zostały przypisane składniki związane z realizacją jego działalności polegającej na świadczeniu usług wynajmu pawilonu handlowego, tj. m.in.:

- środki trwałe w postaci: pawilonu handlowego o powierzchni użytkowej (…) m² wraz z działką o powierzchni (…) m²,

- środków transportu, tj. samochodów osobowych oraz motocykla,

- obrazy stanowiące wyposażenie pawilonu handlowego,

- prawa i obowiązki wynikające z:

- umów z kontrahentami dot. najmu części pawilonu handlowego na cele prowadzenia działalności przez najemców, najmu powierzchni użytkowej na funkcjonowanie bankomatu oraz automatu paczkowego,

- innych umów związanych z funkcjonowaniem pawilonu handlowego, w tym umów dot.m.in. usług telekomunikacyjnych czy zużycia mediów związanych z pawilonem handlowym, umowa o stały nadzór nad nieruchomością zawarta z firmą ochroniarską, umowa na utrzymanie nieruchomości, umowa na odbiór nieczystości, umowy ubezpieczeniowe dotyczące nieruchomości oraz pojazdów, umowa na kartę paliwową oraz zobowiązanie wynikające z pożyczki udzielonej przez (…).

Do Części 1 przypisane zostały dodatkowo zobowiązania pracownicze związane z 4 pracownikami alokowanymi do tej Części, oraz zobowiązania i należności wynikające z zawartych umów w związku z prowadzeniem bieżącej działalności w tym obszarze.

Wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne

Odrębne funkcjonowanie Części 1 ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

- istnieniu odrębnego przedmiotu działalności - świadczenia usług związanych z najmem powierzchni użytkowej w pawilonie handlowym,

- istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów, przypisanych stricte do tej Części, dot.m.in. realizacji umów z podmiotami zewnętrznymi na najem części pawilonu handlowego na cele prowadzenia działalności przez najemców, najmu powierzchni użytkowej na funkcjonowanie bankomatu oraz automatu paczkowego,

- braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jedną Część,

- istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Części,

- możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Część 1 w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne do jej prowadzenia (m.in. umowy, pracownicy i składniki materialne), które zostały odpowiednio do niego zaalokowane.

Część 1 obejmuje zespół pracowników, którzy wykonują swoje obowiązki w pawilonie handlowym.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe Części 1 może być definiowane poprzez możliwość generowania odrębnych:

- uproszczonych budżetów (mając na uwadze skalę działalności),

- analiz zyskowności i efektywności działalności,

- rachunków zysków i strat.

W Części 1 są odrębnie rejestrowane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

Do Części 1 przypisane zostały również należności i zobowiązania, tj. w szczególności należności handlowe, a także zobowiązania wynikające np. z zawartych umów czy wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do tej Części.

Część 1 jako niezależne przedsiębiorstwo uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wraz ze wszystkimi tego faktycznymi konsekwencjami, Część 1 na dzień przeprowadzenia podziału będzie posiadała odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług w obszarze najmu powierzchni użytkowej.

Część 1 jest zatem w takim stopniu zorganizowana i wyodrębniona, aby wraz z jej wyodrębnieniem została zachowana pełna ciągłość w zakresie przenoszonej działalności. Oznacza to, iż po dokonaniu podziału, Część 1 będzie prowadziła w sposób płynny i samodzielny działalność w zakresie swoich kompetencji biznesowych w Nowej Spółce, generalnie w takim samym kształcie, jak wcześniej w ramach Spółki.

Na moment dokonania podziału, Część 1 będzie posiadała składniki majątku, zasoby (w tym zasoby ludzkie) oraz kompetencje pozwalające na kontynuowanie działalności w swoim podstawowym obszarze.

Część 2 Składniki majątkowe

Do Części 2 zostały przypisane składniki związane z realizacją jego działalności stanowiące o jego zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu, tj. m.in.:

- składniki materialne w postaci m.in.:

- magazynu leków,

- materiałów higienicznych,

- suplementów diety i kosmetyków,

- 7 kas fiskalnych,

- wyposażenia prowadzonych aptek, tj. meble, 7 lodówek, 2 telewizory, sprzęt biurowy,

- sprzęt komputerowy w postaci 11 komputerów, 8 drukarek oraz 4 drukarek kodów kreskowych,

- wyposażenie punktu wymazowego.

- prawa i obowiązki wynikające z:

  - zawartych umów z kontrahentami, np. najmu lokali na cele prowadzenie aptek,

   - innych umów związanych z funkcjonowaniem Części 2, w tym umów na usługi telekomunikacyjne czy zużycie mediów związanych z prowadzonymi aptekami, umowy o stały nadzór nad lokalami zawarte z firmą ochroniarską, umowy na odbiór nieczystości, umowy na obsługę informatyczną aptek, umowy na obsługę terminali płatniczych, umowy związane z refundacją leków, programy informatyczne związane z obsługą aptek, zobowiązania wynikające z Pracowniczych Planów Kapitałowych.

Do Części 2 przypisane zostały dodatkowo:

- zobowiązania pracownicze związane z (…) pracownikami alokowanymi do tej części oraz zobowiązania związane z 1 zleceniobiorcą oraz koncesje związane z prowadzeniem aptek. Wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne Odrębne funkcjonowanie Części 2 ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

- istnieniu odrębnego przedmiotu działalności - w zakresie prowadzenia aptek,

- istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów, przypisanych stricte do Części 2,

- braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jedną Część,

- istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Części 2,

- możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne do jej prowadzenia (m.in. umowy, pracownicy i składniki materialne), które zostały odpowiednio zaalokowane do Części 2.

Część 2 w momencie dokonania podziału nie tylko będzie posiadała wszystkie kluczowe składniki majątku niezbędne do prowadzenia działalności polegającej na prowadzeniu aptek (czyli realizacji przypisanego mu celu gospodarczego), ale również w oparciu o te składniki majątku będzie w stanie w przyszłości generować przychody - co jest charakterystyczne dla odrębnej jednostki gospodarczej (samodzielnego przedsiębiorstwa).

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe Części 2 może być definiowane poprzez możliwość generowania odrębnych:

- uproszczonych budżetów (mając na uwadze skalę działalności),

- analiz zyskowności i efektywności działalności,

- rachunków zysków i strat.

W Części są odrębnie rejestrowane środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

Do Części 2 przypisane zostały również należności i zobowiązania, w szczególności zobowiązania wynikające np. z zawartych umów dotyczących działalności tej Części, czy wynagrodzeń należnych pracownikom do niej alokowanym.

Część 2 jako niezależne przedsiębiorstwo Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wraz ze wszystkimi tego faktycznymi konsekwencjami, Część 2 posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie prowadzenia aptek.

Po dokonaniu podziału w Części 2 pozostaną składniki majątku, zasoby (w tym zasoby ludzkie) oraz kompetencje pozwalające na kontynuowanie działalności Części 2 w dotychczasowym zakresie i w dotychczasowej formie.

W związku z powyżej zaprezentowanym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zamierza potwierdzić swoje stanowisko w zakresie traktowania podatkowego planowanej reorganizacji oraz uznania poszczególnych Części, tj. Części 1 i Części 2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Jak wskazano na wstępie, pytanie to jest związane z planowaną transakcją podziału Spółki przez wydzielenie oraz późniejsze przeniesienia do Nowej Spółki działalności realizowanej obecnie przez Część 1 w celu zwiększenia efektywności prowadzonej działalności w tym zakresie.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że reorganizacja nie służy unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania. Kwestia ta jest bezsporna i Spółka nie wnosi o jej potwierdzenie.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 5 lutego 2025 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Przyczyną dokonywanego podziału jest chęć rozdzielenia dwóch różnych przedmiotów działalności Spółki Dzielonej (prowadzonych w odpowiednio za pomocą składników majątku opisanych w Części 1 i Części 2), nie powiązanych ze sobą z technicznego punktu widzenia, ani też nie działających na pokrewnych rynkach. Dokonanie rozdzielenia obu Części w formie podziału przez wydzielenie jest podyktowane z kolei chęcią zapewnienia kontynuacji działalności obu Części w sposób zapewniający pełną sukcesję prawną i podatkową. Z perspektywy Spółki kluczowe jest to, aby umożliwić inwestorowi pozyskanie jedynie Części 2, przy kontynuacji prowadzenia Części 1 przez Spółkę Przejmującą (w szczególności Inwestor nie jest zainteresowany nabyciem działalności prowadzonej przez Część 1 ani też udziałów w podmiocie prowadzącym taką działalność).

Ponadto, w związku z wprowadzonymi zmianami w ustawie Prawo farmaceutyczne, dalszy rozwój Spółki w obecnym kształcie został wstrzymany. Podział spółki, poza możliwością sprzedaży Części 2, pozwoli na rozwijanie Części 1 poprzez dokonywanie kolejnych inwestycji.

Zarówno odnośnie części przedsiębiorstwa podlegającej wydzieleniu z dotychczasowej działalności Spółki, tj. zespołu składników majątku Spółki związanych z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu pawilonu handlowego (Część 1), jak również zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzeniem pozostałych 4 aptek (Część 2), który pozostanie w Spółce dzielonej, w momencie wydzielenia będą organizacyjnie wyodrębnione w przedsiębiorstwie Spółki.

Odrębne funkcjonowanie Części 1 ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

- istnieniu odrębnego przedmiotu działalności - świadczenia usług związanych z najmem powierzchni użytkowej w pawilonie handlowym,

- istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów, przypisanych stricte do tej Części, dot. m.in. realizacji umów z podmiotami zewnętrznymi na najem części pawilonu handlowego na cele prowadzenia działalności przez najemców, najmu powierzchni użytkowej na funkcjonowanie bankomatu oraz automatu paczkowego,

- braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jedną Część,

- istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Części,

- możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Część 1 w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne do jej prowadzenia (m.in. umowy, pracownicy i składniki materialne), które zostały odpowiednio do niego zaalokowane.

Część 1 obejmuje zespół pracowników, którzy wykonują swoje obowiązki w pawilonie handlowym.

Odrębne funkcjonowanie Części 2 ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

- istnieniu odrębnego przedmiotu działalności – w zakresie prowadzenia aptek, - istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów, przypisanych stricte do Części 2,

- braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jedną Część;

- istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Części 2;

- możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne do jej prowadzenia (m.in. umowy, pracownicy i składniki materialne), które zostały odpowiednio zaalokowane do Części 2.

Część 2 w momencie dokonania podziału nie tylko będzie posiadała wszystkie kluczowe składniki majątku niezbędne do prowadzenia działalności polegającej na prowadzeniu aptek (czyli realizacji przypisanego mu celu gospodarczego), ale również w oparciu o te składniki majątku będzie w stanie w przyszłości generować przychody - co jest charakterystyczne dla odrębnej jednostki gospodarczej (samodzielnego przedsiębiorstwa).

Działalność ta będzie wyodrębniona na bazie regulaminu organizacyjnego Spółki.

Część 1 zostanie wydzielona do nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której głównym przedmiotem działalności będzie działalność związana z najmem pawilonu handlowego.

Umowy, które zostaną przeniesione w ramach wyodrębnienia to:

- umowy na dostawę wody,

- umowa na dostawę gazu,

- umowa na dostawę energii elektrycznej,

- umowy najmu zawarte z najemcami,

- umowa na utrzymanie nieruchomości,

- umowa związana z finansowaniem zakupu gruntu pod pawilonem od (…),

- umowa z operatorem telefonicznym na jeden numer telefonu.

W skład umowy na utrzymanie nieruchomości wchodzi okresowe malowanie i czyszczenie elewacji, usuwanie okresowych skutków wandalizmu, przegląd i konserwacja dachu, przegląd rynien, odśnieżanie parkingu (wraz z jego zabezpieczeniem solą oraz piaskiem w okresie zimowym), odśnieżanie dachu, odśnieżanie chodników (wraz z jego zabezpieczeniem solą oraz piaskiem w okresie zimowym), zamiatanie parkingu i chodnika, drobne naprawy, zarządzanie parkingiem.

Pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z 5 lutego 2025 r.

Czy zarówno przenoszony majątek stanowiący Część 1, jak i majątek stanowiący Część 2 pozostający w Spółce będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział nie spowoduje, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w piśmie z 5 lutego 2025 r.

Państwa zdaniem, zarówno przenoszony majątek stanowiący Część 1, jak i majątek stanowiący Część 2 pozostający w Spółce będą stanowić na dzień podziału ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji, podział nie spowoduje - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT - powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Zgodnie z art. 530 § 1 i 2 KSH jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej.

Jak stanowi art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”), uważa się również przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Dla spółki dzielonej, zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia. Należy przy tym wskazać, że podstawowym warunkiem, który musi zostać spełniony, aby podział spółki przez wydzielenie był neutralny podatkowo jest to, aby majątek przenoszony na spółkę przejmującą oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowiły, każde z osobna, ZCP.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji ewentualne wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest m.in. od posiadania przez wszystkie powyższe części przedsiębiorstwa podlegającemu podziałowi przez wydzielenie, atrybutu ZCP, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Na gruncie przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest, aby:

-istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

-zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

-zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zarówno wydzielona, jak i pozostająca w Spółce część w postaci poszczególnych Części, spełniać będą wszystkie powyższe przesłanki, stanowiąc zatem - każda z osobna - ZCP.

1) Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za ZCP, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 października 2022 r. (Znak: 0111-KDIB3-2.4012.591.2022.2.SR) wskazał, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Podobne stanowisko zostało wyrażone również, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 września 2022 r. (Znak: 0114-KDIP1-1.4012.463.2022.1.AWY) oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 kwietnia 2020 r. (Znak: 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN).

W ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy składnikami majątkowymi, które zostaną wydzielone do poszczególnych Części istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Części bowiem operują w ramach specjalnie wyodrębnionych struktur organizacyjnych Spółki oraz w oparciu o przydzielone do każdej z Części składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi są w szczególności urządzenia, środki transportu, a także środki obrotowe, wartości niematerialne oraz dedykowani pracownicy. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym zespoły składników majątkowych składające się na poszczególne Części nie stanowią zbiorów przypadkowych elementów, lecz są zespołami składników, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są wyodrębnione jako odrębne Części w ramach Spółki i tworzą jedną funkcjonalną całość. Zespół składników składających się na poszczególne Części służą dalszemu prowadzeniu odrębnych działalności gospodarczych.

Po dokonaniu podziału, wszystkie Części będą w sposób płynny kontynuować prowadzenie dotychczasowych działalności – Część 1 w Nowej Spółce oraz Część 2 w Spółce.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności wyraźnie wskazują na wyodrębnienie funkcjonalne poszczególnych Części w ramach Spółki.

2) Wyodrębnienie organizacyjne

Odnośnie do wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że przepisy nie określają wprost, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR oraz z 17 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ oraz z 8 listopada 2021 r., Znak: 0114-KDIP4-3.4012.630.2021.2.JJ).

Z drugiej strony, nie mniej istotna jest również konieczność istnienia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego. Tym samym, wydzielana jednostka powinna zostać wyodrębniona również pod kątem faktycznego funkcjonowania w danym podmiocie.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Spółki, w przypadku zespołów składników majątkowych przypisanych do poszczególnych Części oraz sposobu ich wyodrębnienia można mówić o ich tzw. wyodrębnieniu organizacyjnym. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt formalnego wyodrębnienia poszczególnych Części, których obecny zakres działalności został wyraźnie wyodrębniony.

Do poszczególnych Części zostały przydzielone niezbędne dla prowadzonej działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których mają możliwość samodzielnego zarządzania.

Zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie organizacyjne realizowane jest także na innych płaszczyznach takich jak identyfikacja wewnątrz organizacji (alokowanie pracowników), jak i na zewnątrz.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji opartej na opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Spółki zespoły składników majątkowych składających się na poszczególne Części są wyodrębnione organizacyjnie w ramach Spółki. Tym samym, w ocenie Spółki, składniki majątkowe przypisane do poszczególnych Części spełniają niezbędne dla istnienia ZCP kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

3) Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) poszczególnych Części jest wyodrębniony na gruncie finansowym. W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”, podobnie również m.in. w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2022 r., Znak: 0114-KDIP4-2.4012.138.2022.2.AS oraz z 2 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN.

Organy podatkowe podkreślają zatem, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

System księgowy wykorzystywany do prowadzenia ksiąg rachunkowych Spółki pozwala na zgromadzenie danych potrzebnych do sporządzenia odrębnych bilansów, budżetów, analiz zyskowności i efektywności działalności i rachunków zysków i strat dla każdej z Części, istnieje zatem możliwość wyodrębnienia danych finansowych dla każdej z Części celem określenia jego pozycji finansowej.

Finansową odrębność poszczególnych Części potwierdza również fakt, że Części posiadają odrębne należności, tj. w szczególności należności handlowe, a także zobowiązania - w tym z tytułu umów handlowych, czy wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do poszczególnych Części.

W konsekwencji powyższych uwag, w ocenie Wnioskodawcy, poszczególne Części spełniają niezbędne dla istnienia osobnych ZCP kryterium wyodrębnienia finansowego.

4) Niezależne jednostki biznesowe

Zdaniem Spółki zespoły składników majątkowych stanowiących poszczególne Części posiadają zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwa, które mogą samodzielnie realizować zadania gospodarcze. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego funkcjonowania części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jej od reszty przedsiębiorstwa. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 23 września 2022 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.88.2022.4.MAZ oraz z 24 lutego 2022 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.840.2021.4.KOM, a także z 2 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN.

Jak wskazano powyżej, poszczególne Części stanowią funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły składników majątkowych służące do prowadzenia określonych działalności gospodarczej, tj. w przypadku Części 1 - w zakresie najmu prowadzenia aptek.

Części stanowią zatem wyodrębnione części Spółki, które niezależnie realizują swoje funkcje. Dowodem tego jest fakt, iż po dokonanym podziale, poszczególne Części w dalszym ciągu będą niezależnie realizować swoje działalności.

Powyżej wskazane argumenty świadczą, iż poszczególne Części będą spełniać wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego, które jednocześnie będą mogły prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, poszczególne Części stanowić będą - każde z osobna - zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie Części 1 do Nowej Spółki, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.