Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dokonanie przez Spółkę zwrotu całości lub części kwoty głównej Pożyczki Udziałowcowi nie spowoduje powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca") posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT i od 1 stycznia 2023 r. podlega opodatkowaniu tą formą opodatkowania.

Udziałowcami Spółki są (…) (dalej: „Udziałowiec 1”) i (…) (dalej: „Udziałowiec 2”), dalej łącznie jako „Udziałowcy”. Każdy z Udziałowców posiada równo 50% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

(…) 2022 r. Spółka zawarła (jako pożyczkobiorca) dwie umowy pożyczki z Udziałowcami, tj.:

-umowę pożyczki z Udziałowcem 1, na kwotę (…) PLN (dalej: „Pożyczka 1”) oraz

- umowę pożyczki z Udziałowcem 2, na kwotę (…) PLN (dalej: „Pożyczka 2”).

Pożyczka 1 i Pożyczka 2 zwane są dalej łącznie jako: „Pożyczki”. Obie Pożyczki podlegają oprocentowaniu zmienną stopą procentową. Wysokość oprocentowania została ustalona na poziomie trzymiesięcznego wskaźnika WIBOR (WIBOR 3M), powiększonego o 2,8 punktu procentowego. Spółka zobowiązała się do zwrotu kwoty głównej obu Pożyczek wraz z należnymi odsetkami do (…) 2027 r.

Mając na uwadze zaprezentowany wyżej opis zdarzenia przyszłego, Spółka powzięła wątpliwość co do konsekwencji podatkowych zwrotu kwot głównych obu Pożyczek.

Pytania

1)Czy dokonanie przez Spółkę zwrotu całości lub części kwoty głównej Pożyczki 1 nie spowoduje powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli w momencie dokonania przedmiotowego zwrotu Spółka będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT?

2)Czy dokonanie przez Spółkę zwrotu całości lub części kwoty głównej Pożyczki 2 nie spowoduje powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli w momencie dokonania przedmiotowego zwrotu Spółka będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Uważają Państwo, że dokonanie przez Spółkę zwrotu całości lub części kwoty głównej Pożyczki 1 i Pożyczki 2 nie spowoduje powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli w momencie dokonania przedmiotowego zwrotu Spółka będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT.

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o CIT ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (winno być: o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw) Dz. U. z 2020 r. poz. 2123 (winno być: poz. 2122) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe przepisy, uregulowane w rozdziale 6b ustawy o CIT zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Założeniem zmian wprowadzonych ustawą nowelizującą było uproszczenie i doprecyzowanie istniejących regulacji w zakresie ryczałtu od dochodów, jak również rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do wyboru opodatkowania ryczałtem.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7. Z kolei zgodnie z art. 28f ust. 2 tej ustawy, opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Stosownie do art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1)wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b)na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6)wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Pojęcie „ukrytych zysków”, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zostało zdefiniowane w art. 28 (winno być: 28m) ust. 3 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi

2)świadczenia wykonane na rzecz:

a)fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3)nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4)nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5)wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7)darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8)wydatki na reprezentację;

9)dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W art. 28m ust. 4 ustawy o CIT uregulowany został katalog świadczeń, które nie stanowią ukrytych zysków. Zgodnie z art. 28 (winno być: 28m) ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do ukrytych zysków nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Jak wynika z ww. przepisu, do ukrytych zysków nie zalicza się kwoty głównej pożyczki (kredytu), która została zwrócona przez podatnika na rzecz podmiotu powiązanego. Tej reguły nie stosuje się natomiast do odsetek, prowizji, wynagrodzeń i innych opłat związanych z pożyczką. Wykładnia językowa ww. przepisu jest jednoznaczna i prowadzi do wniosku, iż zwrot kwoty głównej pożyczki nie stanowi ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. W konsekwencji, dokonanie takiego zwrotu nie powinno prowadzić do powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Należy również podkreślić, iż analizowany przepis art. 28 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT nie jest obwarowany żadnymi warunkami, od których spełnienia możliwe jest jego zastosowanie. W szczególności, przepis ten nie precyzuje momentu, w który powinna zostać udzielona pożyczka, której kwotę główną zwraca spółka podlegająca opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Regułę wymienioną w tym przepisie można zatem stosować zarówno w stosunku do pożyczek udzielonych przed przejściem na opodatkowanie ryczałtem do dochodów spółek, jak również w stosunku do pożyczek udzielonych po przejściu na tę formę opodatkowania. Istotne jest tylko, aby moment zwrotu (całości lub części) kwoty głównej pożyczki miał miejsce w momencie, w którym spółka podlega opodatkowaniu ryczałtem od odchodów spółek.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT i od (…) 2023 r. podlega opodatkowaniu tą formą opodatkowania.

(…) 2022 r. Spółka (jako pożyczkobiorca) zawarła dwie umowy pożyczki z Udziałowcami, tj.

-umowę Pożyczki 1 z Udziałowcem 1, na kwotę (…) PLN oraz

-umowę Pożyczki 2 z Udziałowcem 2, na kwotę (…) PLN.

Obie Pożyczki podlegają oprocentowaniu zmienną stopą procentową. Wysokość oprocentowania została ustalona na poziomie trzymiesięcznego wskaźnika WIBOR (WIBOR 3M), powiększonego o 2,8 punktu procentowego. Spółka zobowiązała się do zwrotu kwoty głównej obu Pożyczek wraz z należnymi odsetkami do (…) 2027 r.

Dokonanie zwrotu całości lub części kwoty głównej którejkolwiek z Pożyczek będzie zatem mieściło się w dyspozycji przepisu art. 24m (winno być: 28m) ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, tj. będzie stanowiło zwrot kwoty pożyczki przez podatnika (tj. Spółkę) na rzecz udziałowca. W konsekwencji, zgodnie z art. 24m (winno być: 28m) ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 24 (winno być: 28m) ust. 3 tej ustawy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy,

-   dokonanie przez Spółkę zwrotu całości lub części kwoty głównej Pożyczki 1 nie spowoduje powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28 (winno być: 28m) ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli w momencie dokonania przedmiotowego zwrotu Spółka będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT;

-   dokonanie przez Spółkę zwrotu całości lub części kwoty głównej Pożyczki 2 nie spowoduje powstania dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28 (winno być: 28m) ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli w momencie dokonania przedmiotowego zwrotu Spółka będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie zauważyć należy, że stosownie do Państwa pytania, wyznaczającego granice rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ocena skutków podatkowych związanych ze spłatą kwot głównych pożyczek, o których mowa we wniosku. W konsekwencji, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena skutków podatkowych związanych ze spłatą odsetek i innych należności z tytułu ww. pożyczek.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.