Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 lutego 2025 r. (wpływ 20 lutego 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X (dalej: „Wnioskodawca” lub „X”) kieruje swoją ofertę głównie do przedsiębiorstw zajmujących się produkcją części i podzespołów samochodowych, wytwórców sprzętu AGD oraz firm z branży elektro-mechanicznej. Jednocześnie, Wnioskodawca pozostaje otwarty na współpracę z podmiotami reprezentującymi inne sektory przemysłu.

W realizowanych projektach, X wykorzystuje (...) technologie z zakresu (…). Proces pracy nad danym projektem obejmuje etapy projektowania, a następnie budowy maszyn i urządzeń, w tym również prototypów.

X dostarcza maszyny i urządzenia dostosowane do indywidualnych potrzeb klientów, opracowywane na bazie własnych koncepcji bądź zgodnie z dokumentacją przekazaną przez zleceniodawców. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym, głównym przedmiotem działalności X jest produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana (28.29.Z).

X zajmuje się szeroko pojętą automatyzacją (…). Ponadto, Wnioskodawca specjalizuje się w automatyzacji i robotyzacji (…).

X wdraża (...) rozwiązania technologiczne, w tym m.in. (…) i inne urządzenia. Wnioskodawca prowadzi również (…). Innowacyjne technologie wdrażane przez X na etapie projektowania i konstruowania znacząco optymalizują proces produkcyjny, co przekłada się na bardziej płynną i niezawodną pracę urządzeń. Dzięki temu możliwe jest utrzymanie ciągłości pracy oraz redukcja kosztów produkcji.

X dysponuje zespołem wykwalifikowanych specjalistów oraz biurem konstrukcyjnym, w którym doświadczeni projektanci opracowują nowatorskie rozwiązania, często wymagające nieszablonowego podejścia. Na hali montażowej pracują mechanicy i elektrycy, którzy realizują budowę urządzeń na podstawie dokumentacji opracowanej przez konstruktorów. W swojej działalności, X korzysta z licencjonowanych programów wspierających projektowanie maszyn i urządzeń, tworzenie schematów (…), a także (…).

Spółka posiada certyfikat PN-EN ISO 9001:2015-10, który potwierdza, że jej działalność prowadzona jest zgodnie z najbardziej uznanymi standardami zarządzania. Usługi świadczone przez X spełniają wymagania odpowiednich norm prawnych oraz najwyższe standardy jakości.

X prowadzi projekty, które można rozdzielić i przyporządkować do czterech kategorii (szczegółowo opisanych poniżej), tj.:

-   zakres A - działalność w zakresie tworzenia urządzeń od podstaw, na podstawie samodzielnie opracowanych koncepcji, w oparciu o produkt przekazany przez klienta,

-   zakres B - działalność w zakresie tworzenia urządzeń od podstaw, na podstawie samodzielnie opracowanych koncepcji, w oparciu o ściśle określoną specyfikację i wymagania klienta,

-   zakres C - działalność w zakresie tworzenia urządzeń na podstawie szczątkowej dokumentacji klienta,

-   zakres D - projekty polegające na modernizacji oraz ulepszaniu wcześniej wykonanych urządzeń, w przypadku których konieczne jest większe zautomatyzowanie, poprzez m.in. dodawanie robotów, manipulatorów, tj. wymieniane są elementy kluczowe danego urządzenia.

Efektami prac X są: (…).

W ramach prac z zakresu A, B, C i D, X przeprowadza proces wdrażania projektów, który można sprowadzić do poszczególnych etapów:

1. zapytanie ofertowe (konsultacje: rozmowa telefoniczna, e-mail);

2. sporządzenie oferty;

3. przyjęcie zamówienia,

- stworzenie harmonogramu;

4. analiza techniczna/projekt 3D,

- konsultacje;

5. odbiór projektu 3D,

- analiza ryzyka projektu;

6. stworzenie schematów elektrycznych/pneumatycznych;

7. dokumentacja 2D;

8. obróbka;

9. montaż;

10. program sterownika PLC oraz panelu operatorskiego HMI;

11. certyfikacja,

- analiza ryzyka prac powykonawczych;

12. ostateczne uruchomienie,

- dokumentacja,

- szkolenia,

- protokół odbioru.

Do pierwszej kategorii (zakres A) należą projekty, w których X opracowuje od podstaw projekt urządzenia, a następnie wykonuje samo urządzenie, bazując na dostarczonym przez klienta produkcie (czyli efekcie, który urządzenie ma osiągnąć). Może to być np. kontrola jakości, gratowanie, wykrawanie zbędnych elementów lub podawanie komponentów. Całość koncepcji i projektu technicznego, łącznie z wdrożeniem specyficznych i innowacyjnych rozwiązań, leży po stronie X. Klient czasami dostarcza jedynie ogólne wytyczne, takie jak czas cyklu, tolerancja wymiarowa czy stopień automatyzacji. Urządzenia w tej kategorii są wytwarzane jednostkowo, na indywidualne zamówienie, i nie mają swoich odpowiedników w dalszej działalności X. Ich konstrukcja nie jest oparta na istniejących na rynku rozwiązaniach ani na zestawieniu gotowych podzespołów, lecz stanowi efekt sekwencji działań zmierzających do stworzenia unikalnego rozwiązania.

Do drugiej kategorii (zakres B) zaliczają się projekty, w których X również opracowuje od podstaw projekt i urządzenie, jednak opiera się na precyzyjnej specyfikacji i wymaganiach klienta. Klient definiuje swoje oczekiwania wobec urządzenia oraz ewentualne ograniczenia, a niekiedy wskazuje preferowanych dostawców elementów handlowych. Całość opracowania urządzenia, w tym wykorzystanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań, należy do X. Tak jak w przypadku pierwszej kategorii, urządzenia te są wytwarzane jednostkowo na indywidualne zlecenie i nie bazują na standardowych rozwiązaniach ani na montażu gotowych podzespołów. Każdy projekt wymaga nowatorskiego podejścia i opracowania rozwiązań, które wcześniej nie były stosowane przez X.

Do trzeciej kategorii (zakres C) należą projekty, w których X opracowuje od podstaw projekt urządzenia, a następnie realizuje jego wykonanie, bazując na dostarczonej przez klienta dokumentacji. Warto podkreślić, że tego typu projekty są podejmowane przez X bardzo rzadko. Dostarczona dokumentacja jest zazwyczaj niepełna, często w formie papierowej, i dotyczy starszych maszyn funkcjonujących u klienta. W takim przypadku, dokumentacja wymaga przeniesienia do formy elektronicznej, udoskonalenia oraz opracowania nowoczesnego urządzenia, które różni się znacznie od oryginalnego dzięki wprowadzonym przez X istotnym modyfikacjom. Dostarczona dokumentacja stanowi jedynie punkt wyjścia do opracowania rozwiązania zgodnego z aktualnymi standardami i wykorzystującego nowatorskie technologie. Proces przeprojektowania urządzenia nie polega na prostym wyposażeniu starszej maszyny w standardowe podzespoły stosowane w innych projektach X, lecz wymaga stworzenia unikalnego rozwiązania.

Do czwartej kategorii (zakres D) zaliczają się projekty modernizacyjne, obejmujące ulepszanie urządzeń, zarówno tych wcześniej wyprodukowanych przez X, jak i tych pochodzących od innych producentów. Projekty te dotyczą m.in. sytuacji, gdy czas cyklu urządzenia jest zbyt długi, wymagane jest zwiększenie automatyzacji z uwagi na ograniczoną liczbę operatorów, lub konieczne jest podniesienie wydajności. Modernizacje obejmują dodawanie nowych komponentów, takich jak roboty czy manipulatory, a także modyfikacje kluczowych elementów urządzenia, które nie są standardowymi zmianami. Efektem tych działań jest innowacyjność urządzenia, zwiększenie jego efektywności oraz wprowadzenie nowych funkcjonalności, które wpływają na wyższy poziom automatyzacji procesu. Modernizacje przeprowadzane przez X są oparte na nowatorskich rozwiązaniach, co pozwala na zwiększenie oszczędności oraz poprawę funkcjonalności urządzenia.

W każdym z wymienionych zakresów, projektowanie indywidualnych rozwiązań przez X, wymaga zastosowania nowatorskiego podejścia, polegającego na zaproponowaniu rozwiązań, które wcześniej nie były realizowane. Często wiąże się to z niestandardowym zestawieniem różnych podzespołów, których połączenie może wymagać dodatkowego opracowania dedykowanego oprogramowania czy konstrukcji elementów łączących, takich jak ramy czy obudowy. Efektem tych działań jest powstanie urządzenia realizującego nowe funkcjonalności, które różnią się od standardowego wykorzystania tych podzespołów. Dla X realizacja projektów oznacza stworzenie innowacyjnej wartości, której wcześniej nie udało się osiągnąć, mimo że bazuje ona na wiedzy i doświadczeniu zespołu Wnioskodawcy.

Wybór parametrów końcowego urządzenia opiera się na doświadczeniu i wiedzy pracowników X, zdobytej podczas realizacji wcześniejszych projektów. Wszystkie projekty realizowane przez X mają charakter systematyczny i uporządkowany, a proces zarządzania projektami jest zgodny z jednolitym modelem, który obejmuje szereg działań wykonywanych przez odpowiednie zespoły.

Pomimo przeprowadzania licznych testów i prób podczas produkcji urządzeń, X czasami napotyka na problemy, które pojawiają się dopiero w trakcie późniejszych prób lub podczas eksploatacji urządzenia. Takie usterki są wynikiem innowacyjności rozwiązań i wymagają modyfikacji projektu, aby urządzenie działało prawidłowo w warunkach pracy u klienta. Zgodnie z polityką jakości stosowaną w X, wszelkie wykryte wady są analizowane i eliminowane, a zdobyte doświadczenie wykorzystywane w kolejnych projektach.

Wdrażając innowacyjne rozwiązania, X nie produkuje standardowych urządzeń dla szerokiego grona klientów, ponieważ każdy projekt jest indywidualny i różni się od pozostałych. W działalności X kluczowe jest nowatorskie podejście do każdego projektu, które przejawia się m.in. w analizie potrzeb klientów i rynku oraz niestandardowym dobieraniu podzespołów w celu osiągnięcia zamierzonych rezultatów. W trakcie realizacji projektów, pracownicy X nieustannie rozwiązują problemy, napotykają trudności i muszą wykazać się twórczym oraz kreatywnym myśleniem.

Prace projektowe realizowane przez X mają na celu poszukiwanie nowych zastosowań dla wiedzy i doświadczenia pracowników, przy jednoczesnym uwzględnieniu celów i założeń określonych przez klienta. Każdy projekt charakteryzuje się indywidualnością i stanowi wynik zastosowania wiedzy zdobytej przez pracowników podczas realizacji poprzednich rozwiązań (proces rozwoju przez naukę). Choć proces realizacji projektu jest zaplanowany organizacyjnie, wiąże się z wysokim stopniem niepewności badawczej i technologicznej. Na każdym etapie prac projektowych pracownicy X nieustannie rozwiązują problemy, napotykają trudności techniczne, które wymagają twórczego i kreatywnego podejścia. W wyniku realizacji projektów pracownicy rozwijają specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane w kolejnych projektach.

W związku z prowadzoną działalnością, X planuje rozpoznać część kosztów ponoszonych w ramach projektów jako koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z artykułem 18d UPDOP (dalej: „ulga B+R”). Wnioskodawca ma zamiar uwzględnić w rozliczeniu następujące koszty jako kwalifikowane do ulgi B+R.:

1. Koszty wynagrodzeń - umowy o pracę

Wnioskodawca w celu realizacji projektów rozwojowych, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. W ramach nawiązanego stosunku pracy, Wnioskodawca ponosi następujące koszty, które ma zamiar rozliczyć w ramach ulgi B+R:

a) wynagrodzenia podstawowe;

b) składki z tytułu należności wskazanych w punkcie a) powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe;

c) premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), dodatki (np. funkcyjne);

d) koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej.

Wnioskodawca planuje uwzględnić w ramach ulgi B+R koszty wynagrodzeń, obejmujące w szczególności następujące grupy pracowników (dalej: „pracownicy”):

1) Zespół projektantów zatrudnionych w X. Czas pracy oraz odpowiednią część wynagrodzenia tej grupy w kontekście projektów rozwojowych Wnioskodawca zamierza ustalać na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy pracowników projektowych. Ewidencja ta umożliwia precyzyjne określenie stopnia zaangażowania w realizację zadań związanych z konkretnymi zleceniami projektowymi.

2) Pracowników produkcyjnych, w tym mechaników i elektryków, bezpośrednio zaangażowanych w realizację projektów rozwojowych. Do zadań tej grupy należy produkcja detali i podzespołów, a także identyfikacja oraz przekazywanie konstruktorom informacji o potencjalnych nieprawidłowościach i problemach technicznych. Problemy te mogą ujawniać się na etapie budowy, montażu, rozruchu i testów prototypu. Ich udział odgrywa kluczową rolę w eliminacji technicznych niepewności, które pojawiają się na etapie projektowania, i ma bezpośredni związek z pracami rozwojowymi.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy pracowników produkcyjnych, która pozwala precyzyjnie określić zakres ich zaangażowania w projekty rozwojowe. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca zamierza włączyć do kosztów kwalifikowanych jedynie proporcjonalną część kosztów wynagrodzeń wymienionych powyżej. Proporcja ta będzie określana na podstawie stosunku czasu poświęconego na realizację projektów będących przedmiotem niniejszego wniosku do całkowitego czasu pracy w danym okresie rozliczeniowym, zgodnie z ewidencją czasu pracy. Metodyka rozliczania czasu pracy będzie zgodna z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021).

2. Koszty związane z zakupem materiałów i surowców

W ramach realizowanych projektów, Wnioskodawca nabywa różnorodne materiały, takie jak stalowe elementy ram, panele sterujące, okablowanie, napędy elektryczne, czujniki położenia, metale, farby, środki montażowe, podkładki, śruby oraz inne narzędzia i oprzyrządowanie wykorzystywane do wytwarzania artykułów z tworzyw sztucznych.

X nie wytwarza samodzielnie części, lecz pozyskuje je od dostawców zewnętrznych w drodze nabycia, a następnie wykorzystuje w procesie produkcji urządzeń. Szczegółowa ewidencja dokumentująca realizację projektów (we wszystkich zakresach) jest prowadzona w arkuszach kalkulacyjnych Excel. Zawiera ona dane o kosztach związanych z zakupem materiałów, surowców oraz części.

Każdemu projektowi przypisany jest unikalny numer wewnętrzny, który znajduje się również na fakturach zakupowych. Numer ten widnieje również na pozostałej dokumentacji dotyczącej konkretnego zlecenia, co umożliwia precyzyjne przyporządkowanie i identyfikację kosztów poniesionych na rzecz danego projektu. Warto zaznaczyć, że na niektórych fakturach może widnieć więcej niż jeden numer projektu, ponieważ zakupione materiały mogą być używane w ramach różnych przedsięwzięć.

X gromadzi kompletną dokumentację dotyczącą każdego projektu, obejmującą oferty, dokumentację projektową, faktury, instrukcje obsługi, protokoły odbioru, a niekiedy również zdjęcia wyprodukowanego urządzenia. W przypadku bardziej złożonych projektów, opracowywany jest szczegółowy przewodnik projektu, który określa jego zakres, odpowiedzialny zespół oraz harmonogram realizacji poszczególnych etapów.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym, Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d UPDOP, przy czym w szczególności zaznacza, że:

-   nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP,

-   zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 UPDOP,

-   zamierza dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 pkt 3 UPDOP,

-   nie zamierza odliczać w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,

-   wymienione składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-   wymienione w tym wniosku koszty nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,

-   nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,

-   prowadzi bilansową oraz pozabilansową ewidencje wyżej opisanych kosztów,

-   koszty kwalifikowane zostaną odliczone od podstawy opodatkowania roku, w którym zostały ujęte jako koszty uzyskania przychodu,

-   podlega nieograniczonego obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

-   Wnioskodawca w przyszłości również planuje prowadzić w ramach działalności projekty w wyżej opisanym zakresie.

Ponadto, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

1. X wykorzystuje szeroki zakres istniejącej wiedzy technicznej i inżynieryjnej, w szczególności z dziedzin:

- Automatyki i robotyki;

- Mechaniki i mechatroniki;

- Pneumatyki i hydrauliki;

- Systemów sterowania i wizji maszynowej;

- Informatyki przemysłowej.

2. W wyniku prowadzonych prac, powstaje nowa wiedza, zarówno na poziomie indywidualnym w zakresie umiejętności i doświadczenia pracowników, jak i organizacyjnym - poprzez rozwój metodyki projektowej, technologii oraz innowacyjnych rozwiązań stosowanych przez X.

Obszary powstawania nowej wiedzy i umiejętności to inżynieria mechaniczna i automatyzacja, robotyka i mechatronika, technologie produkcji, informatyka przemysłowa, badania operacyjne i analiza procesów - tworzenie modeli przewidujących zachowanie systemów produkcyjnych oraz ich efektywność.

Wiedza ta powstaje w sposób stopniowy i systematyczny. Każdy realizowany projekt stanowi kolejny etap rozwoju kompetencji firmy oraz jej zespołu. Pracownicy, uczestnicząc w innowacyjnych przedsięwzięciach, poszerzają swoje umiejętności i zdobywają nowe doświadczenia, które następnie wykorzystywane są przy kolejnych, jeszcze bardziej zaawansowanych realizacjach.

Z każdą zakończoną inwestycją, X zwiększa swoje zdolności technologiczne i projektowe. Wiedza zdobywana przy realizacji projektów pozwala na stosowanie coraz bardziej skomplikowanych rozwiązań w przyszłości, zarówno w zakresie konstrukcji mechanicznej, jak i sterowania, automatyzacji oraz integracji systemów.

3. W działalności X łączona i kształtowana jest wiedza z różnych dziedzin inżynierii, w tym:

• Mechaniki i konstrukcji maszyn;

• Automatyki i sterowania;

• Robotyki i systemów wizyjnych;

• Informatyki przemysłowej;

• Technologii produkcji.

Efektem tego połączenia jest opracowanie i wdrażanie nowych, bardziej zaawansowanych rozwiązań w ramach poszczególnych projektów. Kształtowanie wiedzy odbywa się zarówno poprzez bieżącą pracę nad projektami, jak i rozwój kompetencji pracowników. Dzięki realizacji kolejnych projektów Wnioskodawca zdobywa nowe doświadczenia, które pozwalają na stosowanie coraz bardziej zaawansowanych rozwiązań technologicznych. W ten sposób, X nie tylko wykorzystuje dostępne zasoby wiedzy, ale także rozwija je, wprowadzając nowatorskie podejście do konstruowania maszyn i automatyzacji procesów.

4. Twórczy charakter działalności X, przejawia się na kilku poziomach - od opracowywania koncepcji technicznych i projektowania unikalnych maszyn, poprzez wdrażanie nowoczesnych rozwiązań technologicznych, aż po ciągłe doskonalenie i rozwijanie metod produkcji.

Indywidualne podejście do każdego projektu

Działalność X nie polega na kopiowaniu istniejących rozwiązań czy stosowaniu gotowych systemów, ale na tworzeniu nowych, dostosowanych do specyficznych wymagań klientów urządzeń i procesów. Każdy projekt jest unikalny i wymaga tworzenia oryginalnych koncepcji technicznych, które nie były wcześniej stosowane w firmie.

Projektowanie nowych systemów i technologii

Twórczość przejawia się również w projektowaniu nowatorskich układów sterowania i automatyzacji. X opracowuje m.in. zaawansowane algorytmy sterowania, które optymalizują działanie maszyn i zwiększają ich wydajność, nowe rozwiązania mechaniczne i konstrukcyjne, które pozwalają na poprawę ergonomii i trwałości urządzeń, inteligentne systemy wizyjne, które umożliwiają na precyzyjną kontrolę jakości w procesach produkcyjnych.

Rozwiązywanie problemów technologicznych w innowacyjny sposób

W trakcie realizacji projektów, często pojawiają się różnego rodzaju problemy techniczne, które nie mają gotowych rozwiązań oraz wymagają nieszablonowego podejścia. Zdarza się, że pracownicy X eksperymentują z nowymi podejściami, aby znaleźć optymalne rozwiązanie.

Podsumowując, każdorazowy projekt realizowany przez X wymaga indywidualnego i innowacyjnego podejścia, ponieważ każda maszyna czy system są projektowane na zamówienie i dostosowywane do specyficznych potrzeb klienta. Twórczy charakter działalności firmy, przejawia się w nieszablonowym łączeniu technologii, opracowywaniu unikalnych koncepcji technicznych oraz wdrażaniu niestandardowych rozwiązań inżynieryjnych. Dzięki temu każde urządzenie nie tylko spełnia określone wymagania, ale często przewyższa rynkowe standardy pod względem efektywności, precyzji i automatyzacji X, rozwijając swoją wiedzę i kompetencje w kolejnych projektach, może podejmować coraz bardziej złożone wyzwania, co pozwala na ciągły rozwój firmy i wdrażanie coraz bardziej zaawansowanych technologii.

5. X wskazuje, iż działalność będąca przedmiotem wniosku obejmuje jedynie prace innowacyjne, wymagające twórczego podejścia. Rutynowe działania, takie jak standardowe wdrożenia czy powtarzalne modernizacje nie są zaliczane do ww. rodzaju działalności.

6. X konsekwentnie dąży do tworzenia innowacyjnych rozwiązań technologicznych, optymalizacji procesów produkcyjnych oraz automatyzacji i robotyzacji stanowisk przemysłowych. W toku prowadzonych prac Spółka osiągnęła szereg kluczowych celów, które wpłynęły na rozwój zarówno jej samej, jak i jej klientów.

Kluczowe cele osiągnięte w ramach prowadzonych prac obejmują:

• Projektowanie i wdrażanie nowoczesnych maszyn - opracowanie zindywidualizowanych urządzeń (…), dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów;

• Automatyzacja i robotyzacja procesów produkcyjnych - (…);

• Optymalizacja wydajności i redukcja kosztów - (…);

• Modernizacja i ulepszanie istniejących rozwiązań - unowocześnianie wcześniej wykonanych maszyn, poprawa ich ergonomii, bezpieczeństwa oraz dostosowanie do nowych wymagań technologicznych.

Do realizacji projektów X wykorzystuje zasoby ludzkie, rzeczowe i finansowe, które wspólnie pozwalają na realizację projektów. Prace prowadzone są przez wysoko wykwalifikowaną kadrę składającą się z konstruktorów, inżynierów, programistów, mechaników oraz elektryków, którzy odpowiadają za projektowanie, montaż i wdrażanie nowoczesnych technologii. Dzięki ich doświadczeniu i wiedzy możliwe jest tworzenie zindywidualizowanych maszyn i systemów automatyzacji dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów.

Nieodłącznym elementem działalności Wnioskodawcy są również zasoby rzeczowe, obejmujące nowoczesne oprogramowanie CAD, park maszynowy. Narzędzia te pozwalają na dokładne projektowanie urządzeń, przeprowadzanie symulacji oraz testowanie gotowych rozwiązań.

Działalność X opiera się także na zasobach finansowych, obejmujących środki własne. Dzięki stabilnemu finansowaniu możliwe jest nie tylko prowadzenie prac, ale również ich optymalizacja i wdrażanie w warunkach przemysłowych. Wszystkie te elementy łącznie pozwalają na realizację zaawansowanych projektów i ciągłe doskonalenie procesów produkcyjnych.

7. Prace realizowane przez Wnioskodawcę podejmowane są w sposób systematyczny. Spółka posiada opracowany harmonogram dotyczący prac projektowych. Każdy projekt rozpoczyna się od określenia celów strategicznych, takich jak:

• Zwiększenie poziomu automatyzacji w procesach przemysłowych;

• Opracowanie indywidualnych, dedykowanych rozwiązań dostosowanych do specyfikacji klientów;

• Redukcja (…);

• Integracja nowoczesnych (…).

Harmonogram projektowy obejmuje następujące etapy:

1. Analiza potrzeb klienta i konsultacje techniczne.

2. Tworzenie koncepcji technicznej oraz wizualizacji 3D.

3. Projektowanie mechaniczne, elektryczne i pneumatyczne.

4. Produkcja podzespołów i montaż urządzenia.

5. Programowanie i testy wstępne w zakładzie X.

6. Ostateczne wdrożenie i optymalizacja u klienta.

7. Serwis i doskonalenie systemów.

Wszystkie prace projektowe, realizowane przez Spółkę, prowadzone są zgodnie z ustalonym harmonogramem, jednak ze względu na twórczy charakter prac, niektóre etapy mogą podlegać niewielkim odstępstwom z powodu dodatkowych testów lub ewentualnej modyfikacji urządzenia.

Pytania

1) Czy opisana powyżej działalność X, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP?

2) Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym, przez X, koszty osobowe, tj. koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu należności, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

3) Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez X, wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

1.   Opisana w przedstawionym stanie faktycznym, działalność X, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP i Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP.

2.   Ponoszone przez X w przedstawionym stanie faktycznym koszty osobowe, tj. koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

3.   Ponoszone przez X, w przedstawionym stanie faktycznym, wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów (wskazane w pkt 3) stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego

Zgodnie z art. 4a pkt 26 UPDOP, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wy korzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. 4a pkt 27 UPDOP, badaniami naukowymi są:

-   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.) , rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

-   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace są działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność Wnioskodawcy, w ramach prowadzonych projektów i produkcji, obejmuje prace rozwojowe, w rozumieniu tych przepisów, ponieważ spełnia łącznie następujące kryteria:

-   działalność stanowi działalność twórczą,

-   działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,

-   celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

-   działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

-   działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność twórcza:

Przepisy UPDOP nie definiuje pojęcia „twórczy”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego (Zob. http://sjp.pwn.pl. Wszelkie dalsze odwołania do słownikowego znaczenia słów zawarte w niniejszym opracowaniu odnoszą się do wskazanego w niniejszym przypisie słownika) charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”.

Z kolei, słownik języka polskiego PWN podaje, że działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu (Zob. J. Barta, R. Markiewicz, Cecha twórczości i indywidualności, (w:) Prawo autorskie, Wolters Kluwer, dostęp online, rozdział 1.3).

Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia” (Zob. M. Poźniak-Niedzielska, A. Niewęgłowski. Prawo autorskie. System prawa prywatnego, tom 13, J. Barta (red.), wyd. 3, Warszawa 2013, s. 9) . Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box. Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 18d ust. 1 UPDOP. Zgodnie z art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej jako „Ordynacja podatkowa”), minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, w szczególności: wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) - przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Co istotne, w myśl art. 14n § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do objaśnień podatkowych powoduje objęcie go ochroną przewidzianą w art. 14k-14 m tej ustawy. Zatem, zastosowanie się do tych wyjaśnień zwiększa bezpieczeństwo prawno-podatkowe podatników.

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie; ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych; oraz ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w które istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło). Ponadto, zostało wskazane, że: „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Zgodnie z powyższym, działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, ponieważ prace projektowe każdorazowo zmierzają do poszukiwania nowych zastosowań dla wiedzy i doświadczenia pracowników z uwzględnieniem celów i założeń podanych przez klienta. W związku z tym, każdy z projektów posiada cechę indywidualności, nie jest on wynikiem wyłącznie mechanicznych działań ale kreatywnych procesów myślowych. Każdy z projektów powstaje na podstawie ustaleń z klientem oraz w oparciu o koncepcję technologiczną wraz ze specyfikacją techniczną. Konstruktorzy na początkowym etapie projektu zajmują się projektowaniem składników linii oraz opracowywaniem dokumentacji wykonawczej. Proces realizacji projektu, mimo że jest zaplanowany od strony organizacyjnej, cechuje się wysokim stopniem niepewności badawczej i technologicznej. W każdym z czterech ww. etapów prac projektowych pracownicy na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Nabyta wiedza i doświadczenie są wykorzystywane podczas realizacji kolejnych projektów. Podejmowane w trakcie realizacji projektu czynności wymagają zastosowania metod analitycznych i koncepcyjnych w celu stworzenia unikalnego w skali Spółki rozwiązania. Każdy rezultat pracy Wnioskodawcy stanowi nowe rozwiązanie techniczne, które dotychczas nie występowało w praktyce gospodarczej.

Działalność podejmowana w sposób systematyczny:

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego pojęcie „systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Odpowiednikiem cechy systematyczności na gruncie Frascati 2015, jest cecha „metodyczna”, która „(...) oznacza, że działalność B+R jest prowadzona w sposób zaplanowany, przy czym rejestruje się zarówno przebieg procesu, jak i jego wynik. Aby to zweryfikować, należy określić cel projektu B+R oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych i rozwojowych.” (Frascati 2015, s. 50)

W orzecznictwie sądów administracyjnych można spotkać się z próbą określenia „systematyczności”, która mówi, że „(...) działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (...)”(Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 października 2019 r. (I SA/Gd 990/19, LEX nr 2738804)). Potwierdził to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO). Według tezy zawartej w interpretacji indywidualnej z 6 marca 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.2.APO, systematyczny charakter działalności oznacza także działalność prowadzoną w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, ze wskazaniem harmonogramu i zasobów.

Warto również wskazać stanowisko Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. (znak: 0112-KDIL2-1.4011.833.2020.2.KF), który stwierdził, że „działalność badawczo-rozwojowa musi być także podejmowana w systematyczny sposób, czyli istotne jest bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako niemożność uznania za działalność badawczo-rozwojową incydentalnych działań podatnika”.

Zgodnie z powyższym, prace prowadzone przez Wnioskodawcę są oraz będą w przyszłości prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. X prowadzi prace według ściśle ustalonego schematu działania. Zarządzanie projektami jest podzielone na poszczególne etapy, które wytyczają prace Spółki. Cały proces powstania konkretnego rozwiązania od momentu zgłoszenia do jego zakończenia jest szczegółowo zaplanowany. W związku z tym, działalność Wnioskodawcy jest podejmowana w sposób systematyczny.

Celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wy korzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

Przepisy UPDOP, nie określają kryteriów uznania działania za zwiększające zasoby wiedzy oraz ich wykorzystania. W Podręczniku Frascati 2015 wskazuje się, że cechą działalności B+R jest także nowatorskość, którą Frascati 2015 identyfikuje jako ukierunkowanie na nowe odkrycia, przy czym idzie tutaj o nowatorskość odnoszoną dla danego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem działań podejmowanych w celu kopiowania, naśladowania lub realizowania tzw. inżynierii wstecznej jako środka zdobywania wiedzy, ponieważ wiedza ta nie ma charakteru nowatorskiego. Co ważne, powyższe nie oznacza, że projekt B+R musi zakończyć się powodzeniem, bowiem w Podręczniku Frascati 2015 wprost wskazano, że jedną z cech działalności badawczo-rozwojowej jest niepewność co do ostatecznego wyniku - zatem działalność tą cechuje m.in. nieprzewidywalność (Frascati 2015, s. 49.). Dlatego też tak istotne jest prowadzenie działalności B+R w sposób systematyczny.

W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat. Jasne jest jednak, że im większa będzie skalowalność wykorzystania zwiększonych zasobów wiedzy, tym większy będzie potencjał dochodowości w tym zakresie, co stanowi jeden z głównych determinantów prowadzenia przez podatników działalności badawczo-rozwojowej.”

Analizując cały proces B+R w X nie sposób zaprzeczyć, że dochodzi w nim do zwiększenia zasobów wiedzy, jak również do ich wykorzystania. Bez zwiększenia zasobów wiedzy nie byłoby bowiem możliwe skonstruowanie prototypowych maszyn/linii produkcyjnych, których skonstruowanie materializuje także efekt owego zwiększenia zasobów wiedzy i jest nierozerwalnie związane z wykorzystaniem zwiększonych zasobów wiedzy. Wobec powyższego należy stwierdzić, że również ta przesłanka została spełniona.

Podsumowując, działalność Wnioskodawcy zwiększa zasoby wiedzy oraz wykorzystuje je do tworzenia nowych zastosowań w realizowanych projektach, które wykorzystują dostępne zasoby wiedzy pracowników i podwykonawców do tworzenia coraz to nowszych rozwiązań.

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług:

Wnioskodawca wskazuje, że w celu realizacji projektów, pracownicy zatrudnieni przez Spółkę nabywają, łączą, kształtują i wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych zindywidualizowanych linii produkcyjnych/maszyn.

Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń:

Prowadzone przez Spółkę prace nie mają charakteru rutynowego i nie stanowią okresowych zmian, bowiem są to nowe i kreatywne, innowacyjne koncepcje i rozwiązania.

Należy w tym miejscu podnieść, że Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych, prezentuje poglądy podobne do przedstawionych powyżej, tj. w zakresie konstrukcji urządzeń i maszyn zindywidualizowanych, dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów (wytwarzanie prototypów maszyn/linii produkcyjnych spełniających zindywidualizowane potrzeby klientów), uznając je za działalność badawczo-rozwojową.

Przykłady interpretacji indywidualnych potwierdzające uznanie prowadzenia prac badawczo- rozwojowych w zakresie realizacji linii produkcyjnych/maszyn/urządzeń:

-   interpretacja indywidualna z 9 marca 2022 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak: 0111-KDIB1-3.4010.661.2021.1.IZ), w której to organ podatkowy uznał, że wskazane w opisie stanu faktycznego prace, podejmowane w ramach realizowanych Maszyn, Urządzeń, Narzędzi mają charakter prac rozwojowych i spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 UPDOP w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 roku, jak i również przed dniem 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d UPDOP;

-   interpretacja indywidualna z 20 września 2024 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak: 0111-KDIB1-3.4010.432.2024.2.AN), w której organ podatkowy uznał, że czynności podejmowane przez Spółkę w ramach obszarów B+R tj. automatyzacji i robotyzacji procesów produkcyjnych, projektowaniu i budowie maszyn, tworzeniu oprogramowania stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy CIT, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy CIT;

-   interpretacja indywidualna z 16 października 2023 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.446.2023.2.JMS) w której w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że prowadzenie działalności w zakresie tworzenia i wdrażania systemów optymalizacji i automatyzacji procesów przemysłowych dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów tj. projektowanie oraz konstrukcji maszyn i linii produkcyjnych, wsparcie inżynieryjne dla procesu produkcyjnego klientów spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Wnioskodawcę przedstawiona w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 UPDOP i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d UPDOP.

Koszty wynagrodzeń pracowników

Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 18 UPDOP, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.”

Wynagrodzenia wypłacane pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, stanowią zatem, koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika (w tym także usługodawcy) w danym miesiącu zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021).

Biorąc pod uwagę powyższe, ponoszone przez X wydatki na wypłatę wynagrodzeń pracowników, którzy realizują zadania związane z ww. działalnością stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP oraz mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy.

Koszty materiałów i surowców

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, kosztami kwalifikowanymi są koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepis ten pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. Zatem, gdy wykorzystanie tych materiałów jest niezbędne do realizacji projektu, należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek danych materiałów i surowców z działalnością o charakterze badawczo-rozwojowym. Ponadto, Wnioskodawca jest w stanie co do zasady precyzyjnie wskazać koszty materiałów i surowców wykorzystywanych do produkcji konkretnego urządzenia - poszczególnych projektów.

Jedynym wyjątkiem są elementy identyczne, wykorzystywane przy projektowaniu i produkcji wszystkich urządzeń, np. podkładki, śruby, kable oraz materiały zakupywanych na kilogramy, litry lub metry bieżące, np. metale, farby, preparaty montażowe. W związku z brakiem możliwości dokładnego i szczegółowego przypisania do projektów i w związku z tym, że koszty te w całości dotyczą projektów prowadzonych w ramach prac rozwojowych Wnioskodawca zamierza uznać te koszty w całości za koszty kwalifikowane.

Wnioskodawca wskazuje również, że w przypadku niektórych faktur opis na dokumencie wskazuje na usługę np. oksydacji, cynkowania, anodowania, malowania proszkowego, cięcia laserem (opis na fakturze). W rzeczywistości X dokonuje zakupu elementów niezbędnych do realizacji projektów, które są np. pokryte powłoką, odpowiednio pocięte. Wobec tego X zamierza zaliczyć tego typu koszty do kosztów materiałów i surowców.

Reasumując powyższe, wszystkie materiały, surowce i części używane przy projektowaniu, a także tworzeniu urządzeń, w tym wykonywane na indywidualne zlecenie X przez podmioty zewnętrzne, stanowiące część składową urządzeń, do których są wyłącznie dedykowane, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d UPDOP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm., dalej: „Ustawa SWIN”), badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W art. 4a pkt 28 updop ustawodawca wskazał, że:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1

W celu stwierdzenia, czy opisana działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z treści wniosku wynika, że w wyniku prowadzonych prac, powstaje nowa wiedza, zarówno na poziomie indywidualnym w zakresie umiejętności i doświadczenia pracowników, jak i organizacyjnym - poprzez rozwój metodyki projektowej, technologii oraz innowacyjnych rozwiązań stosowanych przez Państwa Spółkę. Obszary powstawania nowej wiedzy i umiejętności to inżynieria mechaniczna i automatyzacja, robotyka i mechatronika, technologie produkcji, informatyka przemysłowa, badania operacyjne i analiza procesów - tworzenie modeli przewidujących zachowanie systemów produkcyjnych oraz ich efektywność.

Twórczy charakter Państwa działalności, przejawia się na kilku poziomach - od opracowywania koncepcji technicznych i projektowania unikalnych maszyn, poprzez wdrażanie nowoczesnych rozwiązań technologicznych, aż po ciągłe doskonalenie i rozwijanie metod produkcji.

Państwa działalność wypełnia więc definicję działalności badawczo-rozwojowej. Należy jednak podkreślić, że z działalności badawczo-rozwojowej należy wyłączyć czynności takie jak szkolenia oraz prace związane z serwisem i doskonaleniem systemów. Prace te nie są twórcze bowiem ich celem nie jest stworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań. Pomimo tego, że prace te mogą dotyczyć innowacyjnego produktu, same w sobie nie są twórcze ani rozwojowe.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisana powyżej działalność X, stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 4a pkt 26 UPDOP, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 UPDOP, jest prawidłowe.

Ad. 2

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 163, dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym, przez X, koszty osobowe, tj. koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu należności, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy, jest prawidłowe.

Ad. 3

W opisie sprawy, wskazali Państwo, że w ramach realizowanych projektów, nabywają Państwo różnorodne materiały, takie jak stalowe elementy ram, panele sterujące, okablowanie, napędy elektryczne, czujniki położenia, metale, farby, środki montażowe, podkładki, śruby oraz inne narzędzia i oprzyrządowanie wykorzystywane do wytwarzania artykułów z tworzyw sztucznych.

Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów i surowców należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez X wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ww. ustawy, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.