Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A S A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest przedsiębiorstwem posiadającym siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski, podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka jest (…) producentem (…) Europie. W swojej ofercie posiada (…). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest (…).

W celu rozwoju swojej działalności Wnioskodawca przygotowywał się do realizacji procesów inwestycyjnych. W toku związanych z tym prac wykonywał roboty ziemne. W wyniku powyższych działań Wnioskodawca dokonał niwelacji terenu, która została zakwalifikowana przez Urząd Górniczy jako wydobywanie kopaliny w postaci piasku, na które nie posiadał wymaganej w tym zakresie koncesji.

Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca nie posiadał wymaganej koncesji, a Urząd Górniczy uznał, że Wnioskodawca zobowiązany był do ponoszenia opłat, w tym m.in. opłaty eksploatacyjnej za wydobytą kopalinę, której zasady naliczania i płatności zostały określone w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (t.j. Dz.U. z 2024. poz. 1290 ze zm., dalej również jako: „PGG”), decyzją z dnia (…) nr. (…) ustalił opłatę podwyższoną za wydobycie kopaliny bez koncesji w kwocie (…) PLN (dalej również jako: „Opłata”).

Spółka nie zgadza się powyższą decyzją, stojąc na stanowisku, że wykonane prace niwelacyjne miały jedynie na celu przygotowanie terenu pod inwestycję i w żadnym przypadku nie stanowiły wydobycia kopaliny ze złoża. O powyższym, w ocenie Spółki świadczy również fakt, że w dniu 29 grudnia 2020 roku Prokuratura Rejonowa w (…) wydała postanowienie o umorzeniu dochodzenia w sprawie wydobywania kopalin ze złóż bez wymaganej koncesji lub zatwierdzonego projektu robót geologicznych wobec stwierdzenia, że brak jest znamion czynu zabronionego. W uzasadnieniu prawomocnego postanowienia stwierdzono, że Spółka nie prowadziła wydobycia piasku i żwiru w rozumieniu prawa górniczego i geologicznego.

Choć Spółka, nie zgadza się z powyższą decyzją Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego w (…), to mimo wnoszonych odwołań od tej decyzji (do Wyższego Urzędu Górniczego (…), następnie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie) poniosła ciężar ekonomiczny podwyższonej opłaty eksploatacyjnej za wydobycie kopalin płacąc ją zgodnie z decyzją. Spółka jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających dokonanie Opłaty - w szczególności potwierdzeń przelewów.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że zdaniem Wnioskodawcy stanowisko organów górniczych (tj. Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego (…), Wyższego Urzędu Górniczego w (…) - dalej jako: „Organy Górnicze”) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) pozostaje nieuzasadnione, Spółka ponosi szereg wydatków związanych z ww. postępowaniami (tj. w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania, w szczególności w zakresie zlecanych ekspertyz). Wydatki mają na celu dowieść, że Opłata nałożona została na Spółkę bezprawnie, gdyż wykonane przez nią prace niwelacyjne miały jedynie na celu przygotowanie terenu pod inwestycję i w żadnym przypadku nie stanowiły wydobycia kopaliny ze złoża.

Pytania

1.Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, iż poniesiona Opłata może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów jako koszt inny niż bezpośrednio związany z osiąganymi przez Spółkę przychodami?

2.Czy wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przed Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesiona Opłata, może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów jako koszt inny niż bezpośrednio związany z osiąganymi przez Spółkę przychodami.

Ad 2

W ocenie Spółki, wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca podkreśla, że wydatek z tytułu Opłaty został poniesiony przez Spółkę i obciążył majątek Wnioskodawcy, jest również definitywny, bowiem nie został zwrócony Spółce w żaden sposób.

Powyższy wydatek pozostaje również w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Poniesienie Opłaty związane było z przygotowaniem do realizacji procesów inwestycyjnych, które w sposób pozytywny wpłynąć miały na konkurencyjność Spółki i jakość dostarczonych przez nią towarów, a tym samym służyć osiągnięciu przyszłych przychodów. Dodatkowo wydatek ten został właściwe i precyzyjnie udokumentowany - Spółka posiada wszystkie decyzje w ramach toczącego się postępowania oraz dowody uiszczenia Opłaty.

Jednocześnie wydatek z tytułu Opłaty nie znajduje się w grupie kosztów, które zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że Opłata została nałożona w podwyższonej wysokości. W ocenie Spółki, fakt ten nie powoduje, że Opłata wpisuje się w katalog kar pieniężnych, grzywien i odszkodowań, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 18 oraz art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT.

Stosownie do regulacji PGG działalność wykonywana bez wymaganej koncesji albo bez zatwierdzonego albo podlegającego zgłoszeniu projektu robót geologicznych podlega opłacie podwyższonej. Zgodnie z art. 140 ust. 3 pkt 3 PGG., opłatę podwyższoną za wydobywanie kopalin ustala się w wysokości czterdziestokrotnej stawki opłaty eksploatacyjnej dla danego rodzaju kopaliny, pomnożonej przez ilość kopaliny wydobytej bez koncesji.

Wnioskodawca zauważa, że już literalna wykładnia tego przepisu jednoznacznie wskazuje, że mimo iż opłata ma charakter podwyższony, to jednak nie traci swojego pierwotnego charakteru - tj. w dalszym ciągu pozostaje opłatą eksploatacyjną.

W świetle art. 134 PGG przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na wydobywanie kopaliny ze złoża, a w przypadku koncesji na poszukiwanie i rozpoznawanie złoża węglowodorów oraz wydobywanie węglowodorów ze złoża - uzyskał decyzję inwestycyjną, wnosi opłatę eksploatacyjną ustalaną jako iloczyn jej stawki oraz ilości kopaliny wydobytej ze złoża bilansowego i pozabilansowego, w okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, opłaty eksploatacyjne nie mają charakteru sankcyjnego - nie należy ich rozpatrywać więc w aspekcie kompensacyjnym - nie przybierają postaci sankcji, czy kary. W ocenie Spółki opłaty o charakterze eksploatacyjnym mają wyłącznie charakter prewencyjny - to jest ponoszone są jako wynagrodzenia za oddziaływanie na środowisko, a nie jako rekompensata za powstałą szkodę.

Jednocześnie Spółka podkreśla, że PGG przewiduje odpowiednio w Dziale X, jak również Dziale XI - normy dotyczące kar pieniężnych, jak również przepisy karne. Ustawodawca wyraźnie więc oddzielił środki o charakterze prewencyjnym, od środków o charakterze represyjnym.

Wnioskodawca podkreśla, że stanowiący podstawę wymierzenia opłaty podwyższonej art. 140 PGG stanowi o „opłacie eksploatacyjnej” a nie o „karze” czy „grzywnie”. Stosownie do dyrektywy wykładni prawa nakazującej takim samym zwrotom użytym w danym akcie prawnym nadawać identyczne znaczenie, a zwrotom innym - znaczenie odmienne, uznać należy, że skoro przepisy PGG posługują się równolegle pojęciami „kary” i „opłaty podwyższonej”, to nie są to pojęcia tożsame (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 stycznia 2020 r. sygn. III SA/GI749/19).

Wnioskodawca podkreśla, że art. 175 PGG ogólnie nie przewiduje możliwości nałożenia kar pieniężnych na przedsiębiorcę, który wydobywał kopaliny bez uzyskanej koncesji.

W świetle bowiem przytoczonego przepisu, Prezes Wyższego Urzędu Górniczego nakłada, w drodze decyzji, karę pieniężną na przedsiębiorcę, który:

1)nie dopełnia ciążącego na przedsiębiorcy obowiązku w zakresie:

a)rozpoznawania zagrożeń związanych z ruchem zakładu górniczego i podejmowania środków zmierzających do zapobiegania i usuwania tych zagrożeń,

b)posiadania odpowiednich środków materialnych i technicznych oraz służb ruchu zapewniających bezpieczeństwo pracowników i ruchu zakładu górniczego,

c)oceniania i dokumentowania ryzyka zawodowego oraz stosowania niezbędnych rozwiązań zmniejszających to ryzyko, w tym przez sporządzenie dokumentu bezpieczeństwa i ochrony zdrowia,

d)posiadania własnych służb ratownictwa górniczego albo powierzenia realizacji tego obowiązku w całości lub w części innym podmiotom;

e)dokonywania przeglądu analizy poważnych zagrożeń dla zakładu górniczego, zgodnie z art. 108 ust. 2d i art. 108a, lub przekazywania jego wyników właściwemu organowi nadzoru górniczego,

f)opracowania lub wdrożenia systemu, o którym mowa w art. 117a ust. 1 pkt 1,

g)ustanowienia lub wdrożenia systemu niezależnej weryfikacji, o którym mowa w art. 117a ust. 1 pkt 2,

h)przekazywania planu ratownictwa górniczego albo jego zmian, zgodnie z art. 122 ust. 11d pkt 1, podmiotowi, o którym mowa w art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 16 marca 1995 r. o zapobieganiu zanieczyszczaniu morza przez statki,

i)wyposażenia zakładu górniczego w sprzęt do realizacji ratownictwa górniczego lub udostępniania tego sprzętu podmiotom, o których mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 16 marca 1995 r. o zapobieganiu zanieczyszczaniu morza przez statki, zgodnie z art. 122 ust. 11dpkt 2,

j)powiadamiania, zgodnie z art. 123a ust. 1, właściwego organu nadzoru górniczego, Morskiej Służby Poszukiwania i Ratownictwa, dyrektora właściwego urzędu morskiego oraz Straży Granicznej o wystąpieniu zagrożenia życia lub zdrowia osób przebywających w zakładzie górniczym, bezpieczeństwa ruchu tego zakładu górniczego, bezpieczeństwa powszechnego lub środowiska,

k)sporządzania lub przekazywania sprawozdania, o którym mowa w art. 123b ust. 1, dotyczącego wystąpienia zagrożenia, o którym mowa w art. 123a ust. 1, właściwemu organowi nadzoru górniczego, Morskiej Służbie Poszukiwania i Ratownictwa, dyrektorowi właściwego urzędu morskiego oraz Straży Granicznej,

l)zapewnienia przeprowadzającym kontrolę transportu do zakładu górniczego i z tego zakładu, w tym przewozu sprzętu niezbędnego do przeprowadzenia kontroli, oraz zakwaterowania i wyżywienia, zgodnie z art. 154 ust. 4,

m)zapewnienia właściwemu regionalnemu dyrektorowi ochrony środowiska transportu do miejsca wystąpienia bezpośredniego zagrożenia szkodą w środowisku lub miejsca wystąpienia szkody w środowisku i z tego miejsca, w tym przewozu niezbędnego sprzętu, oraz zakwaterowania i wyżywienia, zgodnie z art. 154 ust. 5;

2) nie wykonuje decyzji organu nadzoru górniczego:

a)nakazującej usunięcie nieprawidłowości powstałych wskutek naruszenia przepisów stosowanych w ruchu zakładu górniczego lub warunków określonych w planie ruchu zakładu górniczego lub warunków dotyczących ruchu zakładu górniczego, określonych w koncesji udzielonej przez starostę,

b)wstrzymującej w całości lub w części ruch zakładu górniczego lub jego urządzeń, ze względu na bezpośrednie zagrożenie dla zakładu górniczego, jego pracowników, bezpieczeństwa powszechnego lub środowiska, oraz określającej warunki wznowienia ruchu tego zakładu lub urządzeń,

c)nakazującej podjęcie niezbędnych środków profilaktycznych, w tym skierowanie określonego zagadnienia do rozpatrzenia przez komisję, o której mowa w art. 166 ust. 1 pkt 2,

d)nakazującej dokonanie określonych czynności, niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego prowadzenia ruchu zakładu górniczego, innych niż środki profilaktyczne,

e)nakazującej sprawdzenie prawidłowości rozwiązań stosowanych lub przewidzianych przez przedsiębiorcę do stosowania, w tym w sposób określony przez ten organ,

f)nakazującej dokonanie pomiarów służących ocenie stanu bezpieczeństwa w zakładzie górniczym oraz ocenie stanu bezpieczeństwa powszechnego lub środowiska w związku z ruchem zakładu górniczego, w tym w sposób określony przez ten organ.

Jednocześnie ustawodawca wprost wskazał możliwość wymierzenia kary grzywny za wykonywanie działalności w zakresie wydobywania kopalin ze złóż bez wymaganej koncesji na podstawie art. 176- 177 PGG).

W świetle pierwszego z wyżej wymienionych przepisów:

1.Kto bez wymaganej koncesji lub bez zatwierdzonego projektu robót geologicznych lub z naruszeniem określonych w nich warunków, wykonując działalność w zakresie:

1)poszukiwania lub rozpoznawania złóż kopalin albo poszukiwania lub rozpoznawania kompleksu podziemnego składowania dwutlenku węgla,

2)wydobywania kopalin ze złóż,

3)podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji albo podziemnego składowania odpadów, albo podziemnego składowania dwutlenku węgla

wyrządza znaczną szkodę w mieniu lub poważną szkodę w środowisku,

podlega karze pozbawienia wolności do lat 3.

2.Jeżeli sprawca czynu określonego w ust. 1 sprowadza bezpośrednie niebezpieczeństwo znacznej szkody w mieniu lub poważnej szkody w środowisku, podlega grzywnie, karze ograniczenia wolności albo karze pozbawienia wolności do lat 2.

3.Jeżeli sprawca nieumyślnie dopuszcza się czynu określonego w ust. 1 lub 2, podlega grzywnie, karze ograniczenia wolności albo karze pozbawienia wolności do roku.

Z kolei w świetle art. 177 PGG, kto bez wymaganej koncesji lub bez zatwierdzonego projektu robót geologicznych lub z naruszeniem określonych w nich warunków wykonuje działalność w zakresie:

1)poszukiwania lub rozpoznawania złóż kopalin albo poszukiwania lub rozpoznawania kompleksu podziemnego składowania dwutlenku węgla,

2)wydobywania kopalin ze złóż,

3)podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów albo podziemnego składowania dwutlenku węgla,

podlega karze aresztu albo grzywny.

W świetle więc powyższych przepisów w przypadku wydobywania kopalin ze złóż bez wymaganej koncesji, nałożenie na przedsiębiorcę sankcji finansowej jest możliwe tylko i wyłącznie w przypadku:

- sprowadzenia bezpośredniego niebezpieczeństwa znacznej szkody w mieniu lub poważnej szkody w środowisku (art. 176 ust. 2 PGG);

- nieumyślnego wyrządzenia znacznej szkody w mieniu lub poważnej szkody w środowisku lub nieumyślnego sprowadzenia bezpośredniego niebezpieczeństwa wyrządzenia takiej szkody (art. 176 ust. 3 PGG);

- wykonywania działalności w zakresie wydobywania kopalin ze złóż bez wymaganej koncesji (art. 177 PGG).

Wnioskodawca podkreśla, że żadna z powyższych sankcji nie została wobec niego orzeczona. Co więcej, jak wykazano w opisie stanu faktycznego, dochodzenie w sprawie wydobywania kopalin ze złóż bez wymaganej koncesji przez Wnioskodawcę zostało umorzone wobec stwierdzenia, że brak jest znamion czynu zabronionego. W uzasadnieniu prawomocnego postanowienia stwierdzono, że Spółka nie prowadziła wydobycia piasku i żwiru w rozumieniu prawa górniczego i geologicznego.

W ocenie Wnioskodawcy, podwyższonej opłaty eksploatacyjnej nie sposób natomiast uznać za środek o charakterze represyjnym, z następujących powodów:

- opłaty eksploatacyjne uiszczane są za legalne korzystanie z zasobów środowiska i nie mają na celu rekompensaty powstałej szkody w środowisku;

- służą ochronie zasobów środowiskowych poprzez bezpośrednie oddziaływanie na kształtowanie rachunku kosztów danej działalności gospodarczej;

- należy rozpatrywać je nie w aspekcie sankcyjnym, ale jedynie prewencyjnym - ponoszone są bowiem jako środek możliwie zapobiegający powstania szkód w środowisku, a nie jako następstwo wyrządzonej szkody;

- podstawową przesłanką do ich uiszczenia jest już samo zaistnienie możliwości wyrządzenia szkód środowiskowych, które nie muszą jednak wystąpić;

- mają na celu zapobieganie samym szkodom w środowisku w sytuacji, kiedy zagrożenie można jeszcze usunąć bez dalszych skutków;

- mają na celu powstrzymanie podmiotów w przyszłości od działań, które mogą zagrozić środowisku.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy wysokość tej opłaty nie zmienia w żadnym stopniu jej pierwotnego charakteru - opłata podwyższona, o której mowa w art. 140 ust. 3 pkt 3 PGG w dalszym stopniu pozostaje opłatą eksploatacyjną, co stricte wynika z powyższej normy.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy nie sposób więc uznać podwyższonej opłaty eksploatacyjnej za opłatę o charakterze karnym, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o CIT oraz za grzywnę lub karę z art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy o CIT.

Biorąc więc pod uwagę, że przedmiotowa Opłata:

- została poniesiona przez podatnika;

- jest definitywna;

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiona został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- została właściwie udokumentowany,

- nie została wymieniona w katalogu kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

zdaniem Wnioskodawcy będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że regulacje ustawy o CIT przewidują dwie kategorie kosztów:

- koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz

- tzw. koszty pośrednie, czyli inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza wydatki, którym wprawdzie nie można przypisać konkretnego przychodu, jednak ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Zatem, poniesiona przez Wnioskodawcę opłata eksploatacyjna powinna stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa Opłata odnosi się pośrednio do uzyskiwanych przychodów. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, niwelacja terenu, która została - z punktu widzenia PGG - zakwalifikowana jako wydobycie kopaliny, stanowiło pochodną prac ziemnych niezbędnych z punktu widzenia dalszego rozwoju Spółki. W konsekwencji koszty ww. Opłaty można jedynie pośrednio powiązać z wielkością uzyskiwanych przychodów.

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy prawidłowym jest twierdzenie, że poniesiona Opłata, może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów jako koszt inny niż bezpośrednio związany z osiąganymi przez Spółkę przychodami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Biorąc argumenty przytoczone w ramach uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zdaniem Spółki wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przed Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Wydatki na obsługę prowadzonego postępowania są ponoszone przez Spółkę i ekonomicznie obciążają jej majątek. Wnioskodawca ponosi te wydatki w sposób definitywny, bowiem nie podlegają one zwrotowi na rzecz Spółki.

Powyższe wydatki pozostają również w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Celem przedmiotowych wydatków była ochrona przed Organami oraz sądem stanowiska Spółki, co do niezasadności nałożonej na nią Opłaty.

Na możliwość zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie ma wpływu fakt, że na obecnym etapie postępowania Wnioskodawca czeka na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Istotne jest, że Spółka w momencie ponoszenia wydatków mogła spodziewać się, że przyczynią się one do zabezpieczenia źródła przychodu.

Aby wydatki zostały uznane za związane z przychodami, nie muszą one skutkować uzyskaniem konkretnego identyfikowalnego przychodu Spółki. Jednak celowość ich poniesienia przejawia się w przypadku Spółki chęcią wykazania, że istnieją prawnie uzasadnione podstawy do niewypłacania Opłaty. Tym samym poniesienie wydatków związanych z prowadzonym postępowaniem było przejawem ochrony uzasadnionych interesów Spółki.

Z powyższych względów nie ulega wątpliwości, że ww. Wydatki powinny być uznane za zmierzające do zabezpieczenia/zachowania źródła przychodów Spółki.

W związku z powyższym, wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami spełniają wszystkie warunki niezbędne do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Jednocześnie, wydatki te można jedynie pośrednio powiązać z wielkością uzyskiwanych przychodów, dlatego też w ocenie Wnioskodawcy prawidłowym jest twierdzenie, że wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy na wstępie ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Podkreślić przy tym należy, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy o CIT,

Przy czym zauważyć należy, że ustawy regulujące wymienione powyżej dziedziny prawa gospodarczego, w tym administracyjnego, które zawierają przepisy karne, mają charakter szczególny w stosunku do przepisów prawa karnego.

Z kolei punktu widzenia rozpoznawania momentu, w którym dany wydatek winien być uznany za koszt podatkowy (potrącalność), istotny jest wprowadzony ustawą podział kosztów na bezpośrednio i inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

-bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o CIT),

-inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,

Z opisu sprawy wynika, że w celu rozwoju swojej działalności Wnioskodawca przygotowywał się do realizacji procesów inwestycyjnych. W toku związanych z tym prac wykonywał roboty ziemne. W wyniku powyższych działań Wnioskodawca dokonał niwelacji terenu, która została zakwalifikowana przez Urząd Górniczy jako wydobywanie kopaliny w postaci piasku, na które nie posiadał wymaganej w tym zakresie koncesji.

Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca nie posiadał wymaganej koncesji, a Urząd Górniczy uznał, że Wnioskodawca zobowiązany był do ponoszenia opłat, w tym m.in. opłaty eksploatacyjnej za wydobytą kopalinę, której zasady naliczania i płatności zostały określone w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (t.j. Dz.U. z 2024. poz. 1290 ze zm.), decyzją z dnia (...) kwietnia 2023 r. Dyrektor Okręgowego Urzędu Górniczego w (…) ustalił opłatę podwyższoną za wydobycie kopaliny bez koncesji w kwocie (…) PLN (Opłata).

Choć Spółka, nie zgadza się z powyższą decyzją Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego (…), to mimo wnoszonych odwołań od tej decyzji (do Wyższego Urzędu Górniczego w (…), następnie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) oraz do Naczelnego Sądu Administracyjnego w (…) poniosła ciężar ekonomiczny podwyższonej opłaty eksploatacyjnej za wydobycie kopalin płacąc ją zgodnie z decyzją.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia czy poniesiona Opłata oraz wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługa prowadzonego postępowania) stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, czy poniesiona przez Państwa Opłata oraz wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przed Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne orz obsługa prowadzonego postępowania) stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT niepodlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestia związana z opłatą podwyższoną została uregulowana w art. 140 ustawy z 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1290 ze zm., dalej: „ustawa PGG”).

Zgodnie z art. 140 ust. 1 ustawy PGG,

W świetle art. 140 ust. 2 ustawy PGG,

W świetle art. 140 ust. 6 PGG,

Z kolei, zgodnie z art. 142 ust. 1 PGG,

W myśl art. 142 ust. 3 PGG,

Natomiast, zgodnie z art. 189b ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 572),

Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że poniesiona przez Państwa Opłata stanowi karę pieniężną orzeczoną w postępowaniu administracyjnym.

Poniesiona przez Państwa Opłata ma charakter pieniężny, został nałożona przez organ administracji publicznej, tj. Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego w (…), w drodze decyzji, w następstwie naruszenia prawa polegającego na wydobywaniu kopaliny w postaci piasku bez wymaganej w tym zakresie koncesji.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że poniesiony przez Państwa wydatek w ustawie PGG został nazwany „Opłatą”, skoro spełnia wszystkie cechy kary pieniężnej orzeczonej w postępowaniu administracyjnym.

Wobec powyższego wskazać należy, że poniesiona przez Państwa Opłata nie może zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT ze względu na wyłączenie określone w art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy o CIT.

W związku z uznaniem, że wskazana we wniosku Opłata nie stanowi kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy o CIT, to bezzasadne stało się ocenianie momentu jej zaliczenia w koszty uzyskania przychodów.

Zatem, nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania Nr 1, że poniesiona Opłata, może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów jako koszt inny niż bezpośrednio związany z osiąganymi przez Spółkę przychodami.

Do kosztów uzyskania przychodów mogą Państwo jednak zaliczyć wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania).

Jak wynika z wniosku wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) zostały poniesione przez Spółkę w związku z prowadzoną działalności gospodarczą w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie znajdują się w grupie kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, gdyż nie można wykazać ich związku z konkretnym przychodem.

Zatem, wydatki te powinny zostać uznane za tzw. koszty pośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

W świetle powyższego, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania Nr 2, że wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przez Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

- poniesiona Opłata może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów jako koszt inny niż bezpośrednio związany z osiąganymi przez Spółkę przychodami – jest nieprawidłowe;

- wydatki związane z prowadzonymi postępowaniami przed Organami Górniczymi oraz sądami administracyjnymi (w szczególności wydatki na zastępstwo procesowe, wydatki na wpisy sądowe, doradztwo prawne oraz obsługę prowadzonego postępowania) stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że powołany we wniosku wyrok sądu administracyjnego został wydany w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiąże organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.