Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie daty powstania przychodu podatkowego z tytułu realizowanych przez Spółkę Kontraktów długoterminowych w momencie zrealizowania danego etapu zgodnie z postanowieniami umowy, tj. w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę bezpośrednio w związku z realizacją danego kontraktu długoterminowego zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu.

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa”), będącej wiodącym dostawcą rozwiązań w obszarze (…). Spółka dostarcza produkty oraz zintegrowane i efektywne rozwiązania, obejmujące systemy zasilania, sterowania oraz oprogramowanie.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce oraz podatnikiem CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca realizuje kontrakty długoterminowe (dalej również: „Kontrakty”) z podmiotami zewnętrznymi. W ramach realizowanych Kontraktów Spółka zobowiązuje się do dostawy i montażu specjalistycznych urządzeń lub urządzeń oraz oprogramowania. W celu wykonania tej dostawy i montażu może zobowiązać się do świadczenia usług konsultacji techniczno-aplikacyjnych w zakresie dostarczanych urządzeń, obejmujących uruchomienie zainstalowanych urządzeń, przeprowadzenie testów, a także przeszkolenia wskazanych przez kontrahenta osób w zakresie obsługi eksploatacyjnej i konserwacji danego urządzenia. Warunki Kontraktów są dostosowywane do danego klienta i specyfikacji danego zamówienia.

Okres realizacji niektórych Kontraktów przez Wnioskodawcę może przekraczać rok podatkowy oraz mogą trwać dłużej niż 12 miesięcy.

Wynagrodzenie Spółki należne w ramach Kontraktów ustalane jest w umowie bądź specyfikacji ofertowej przedstawionej przez Wnioskodawcę. Zawierane Kontrakty długoterminowe rozliczane są z kontrahentami etapami, według ustalonego harmonogramu prac (milestones) lub po dokonaniu przez Spółkę dostawy zamówionego urządzenia.

W przypadku rozliczeń Kontraktów etapami prac, każdy z nich zakończony jest podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego przez danego kontrahenta.

Zdarzają się również sytuacje, gdzie w toku prac nad Kontraktem dochodzi do modyfikacji danego zamówienia poprzez jego rozszerzenie o dodatkowe komponenty lub urządzenia, a także usługi niezbędne do prawidłowego funkcjonowania montowanego urządzenia. W Kontraktach zazwyczaj pojawiają się zapisy o potwierdzeniu wykonania umowy bez zastrzeżeń lub potwierdzenia braku usterek uniemożliwiających uruchomienie eksploatacji danego sprzętu lub jego części, co z kolei może powodować konieczność dokonania przez Spółkę dodatkowych czynności zapewniających wykonanie zamówionej usługi zgodnie z obustronnie określonymi warunkami.

Spółka wystawia faktury sprzedażowe na rzecz swoich kontrahentów po ukończeniu każdego z etapów prac projektu i podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego lub − w przypadku braku podziału Kontraktu na etapy − na koniec danego projektu.

Zdarzają się również sytuacje, w których Spółka najpierw wystawia faktury zaliczkowe, a następnie faktury końcowe.

Dodatkowo, w ramach realizacji Kontraktów długoterminowych może dochodzić do sytuacji, w których w zakresie danego Kontraktu łączone są wszystkie powyższe sposoby rozliczeń.

Dla celów rachunkowych Spółka rozlicza przedmiotowe Kontrakty stosując metodę POC (ang. percentage of completion), pozwalającą na określenie stopnia realizacji projektu w oparciu o poniesione przez Wnioskodawcę koszty. Na tej podstawie Wnioskodawca rozpoznaje dla celów rachunkowych koszty oraz skorelowany z nimi przychód.

Każdy z prowadzonych przez Spółkę projektów związanych z danym Kontraktem długoterminowym posiada założony odrębny budżet przychodowy oraz kosztowy.

Realizując Kontrakty długoterminowe, Wnioskodawca ponosi koszty realizacji danego projektu, na które mogą się składać m.in. wydatki na zarządzanie projektem, wykonanie prac inżynieryjnych, koszty materiałów oraz koszty adaptacji, wykonywane roboty budowlane czy prace wykonywane przez podwykonawców, jak również koszty prac wykonywanych w danym obiekcie przez pracowników Spółki, takie jak: prace montażowe, testowe, uruchomieniowe oraz szkoleniowe.

Dodatkowo, Spółka ponosi koszty ogólnego zarządu oraz inne koszty, np. związane z działaniami pracowników, tj. koszty samochodów, laptopów, telefonów itp., jak również koszty delegacji oraz koszty utrzymania lokalnych biur.

Ze względu na charakter realizowanych Kontraktów długoterminowych, Spółka nie jest w stanie każdorazowo dokonać bezpośredniego oraz dokładnego przyporządkowania wszystkich kosztów jako związanych z danym Kontraktem długoterminowym do konkretnego etapu realizacji prac. W związku z tym, że poszczególne Kontrakty mogą być złożone, ustalenie powiązań osiągniętych przychodów bezpośrednio z dotyczącymi ich kosztami nie zawsze jest możliwe.

Wnioskodawca ponosi również koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w poszczególne projekty, których całość kwalifikuje jako koszty podatkowe w oparciu o art. 15 ust. 4g ustawy o CIT. W związku z powyższym, wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenia oraz koszty ogólnego zarządu, jako stanowiące pośrednie koszty uzyskania przychodów, nie są objęte zakresem przedmiotowego wniosku.

Mając powyższe na uwadze, Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą sposobu rozliczeń podatkowych przedmiotowych Kontraktów.

Pytania:

1.Czy przychód z tytułu zawieranych przez Wnioskodawcę kontraktów długoterminowych powstaje w dacie rozliczenia danego etapu prac?

2.Czy koszty uzyskania przychodów poniesione przez Wnioskodawcę bezpośrednio w związku z realizacją danego kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu zawieranych przez Wnioskodawcę kontraktów długoterminowych powstaje w dacie spełnienia warunków niezbędnych do uznania etapu za zrealizowany zgodnie z postanowieniami umowy.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów poniesione bezpośrednio w związku z realizacją Kontraktów powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 CIT − tj. proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z tytułu realizacji danego Kontraktu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment zaliczenia uzyskanych z działalności gospodarczej przysporzeń do przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3e ustawy o CIT.

Z treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wynika, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z powyższych przepisów wynika generalna zasada, zgodnie z którą przychód podatkowy dla celów CIT powstaje w dniu wydania rzeczy lub wykonania usługi (także częściowego wykonania). Wyjątek od tej zasady stanowi:

• wystawienie faktury w terminie wcześniejszym,
• uregulowanie należności przed wydaniem rzeczy/wykonaniem usługi.

Jednocześnie, wskazać należy, że za przychód podatkowy w rozumieniu przepisów prawa podatkowego może zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które ma charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększa jego majątek.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego, w przypadku Kontraktów wykonywanych etapami, przychód powstaje w dniu realizacji danego etapu − a więc podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego przez danego kontrahenta − bowiem ten moment należy uznać za moment wykonania (choćby częściowego) usługi, a zdarzenia te mają miejsce przed wystawieniem faktury oraz przed uregulowaniem należności.

W konsekwencji, aby ustalić w którym momencie powstanie przychód z tytułu Kontraktów, konieczne jest zidentyfikowanie dnia wykonania płynących z kontraktu długoterminowego zobowiązań wobec kontrahenta (bądź częściowego wykonania tych zobowiązań), gdyż ten dzień wyznacza moment powstania przychodu.

Zgodnie z potocznym rozumieniem, dana usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. Wskazać przy tym należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony danej umowy, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa, który reguluje zasady wykonywania danego rodzaju usługi.

W przypadku Spółki, Kontrakty długoterminowe najczęściej wykonywane są na podstawie umów określających m.in. specyfikację techniczną, zakres usług, warunki dotyczące ich wykonania, termin wykonania oraz sposób rozliczeń finansowych.

Uzgodniony w Kontraktach protokół zdawczo-odbiorczy, w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której taki Kontrakt jest wykonywany, jest decydujący dla uznania, że Kontrakt został wykonany.

Zakończenie prac protokołem zdawczo-odbiorczym stanowi specyfikę w przypadku świadczenia tego rodzaju Kontraktów długoterminowych i to on pozwala określić faktycznie wykonane danego Kontraktu oraz prawidłowo określić wartość zrealizowanych świadczeń.

W opinii Wnioskodawcy, przez częściowe wykonanie usługi, o którym mowa w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, należy rozumieć wykonanie takiej części usługi, za którą została ustalona płatność. Dotyczy to w szczególności usług odbieranych etapami, w sytuacji, gdy za poszczególne etapy należne jest wynagrodzenie w wyodrębnionej kwocie.

Stąd Spółka stoi na stanowisku, że za dzień wykonania Kontraktu (częściowego wykonania Kontraktu) należy zatem uznać dzień zatwierdzenia przez kontrahenta wykonania prac przez Wnioskodawcę, tj. dzień podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego potwierdzającego przekazanie przedmiotu danego Kontraktu długoterminowego oraz jego przyjęcie przez kontrahenta, co z kolei potwierdza realizację danego etapu prac.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że dopiero z chwilą podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego można twierdzić, iż Kontrakt został wykonany bądź częściowo wykonany. Powyższe zatwierdzenie w postaci podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego stanowi sfinalizowanie Kontraktu (lub jego części), bez którego z kolei nie jest możliwe żądanie od kontrahenta zapłaty wynagrodzenia. Przed podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego, dokonanym zgodnie z warunkami wynikającymi z Kontraktów, nie sposób mówić o przychodzie należnym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. W dniu podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego następuje definitywne zakończenie wykonywania Kontraktu bądź jego części. Niemożliwe jest zatem uznanie, że Kontrakt został wykonany wcześniej − skoro bowiem do dnia podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego Spółka może wykonywać prace wchodzące w zakres tego kontraktu długoterminowego.

Innymi słowy, okres wykonywania Kontraktu trwa do momentu podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, bowiem dzień ten stanowi datę graniczną, jeśli chodzi o możliwość wykonywania czynności składających się na usługę opisaną w odpowiednio w każdym z etapów.

Podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego jest wyrażeniem przez kontrahenta oświadczenia o wykonaniu przez drugą stronę świadczenia w sposób należyty, który umożliwia przyjęcie jego efektu. Uznanie usługi za wykonaną przed zatwierdzeniem jej wykonania kłóciłoby się z ogólnymi zasadami wykładni przepisów prawa, w tym przepisów prawa podatkowego. Ponieważ oznaczałoby to w istocie, iż usługa uznawana jest za wykonaną przed dniem, w którym kontrahent ma (chociażby teoretyczną) możliwość „korzystania” z niej oraz przed dniem, w którym kontrahent otrzymuje informację, że usługa ta została zrealizowana. Takie podejście stanowiłby w ocenie Wnioskodawcy naruszenie zasady swobody umów, zgodnie z którą to strony decydują o treści wiążącego je stosunku zobowiązaniowego.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że akceptacja prac w postaci podpisania protokołu stanowi sfinalizowanie usługi świadczonej przez Spółkę (lub jej części), bez którego nie jest możliwe żądanie od kontrahenta zapłaty wynagrodzenia. Stąd przed uprzednią akceptacją prac przez kontrahenta w postaci podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego nie sposób mówić o przychodzie należnym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Jeśli w dniu podpisania wskazanego w opisie stanu faktycznego (oraz zdarzenia przyszłego – dop. organu) protokołu zdawczo-odbiorczego powstaje dla Spółki należność z tytułu zrealizowanej przez nią usługi, to dzień ten jest jednocześnie dniem powstania przychodu w świetle przepisów podatkowych.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, że wystawienie faktur zaliczkowych przez Wnioskodawcę oraz otrzymanie płatności zaliczkowej od danego kontrahenta nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki, z uwagi na charakter otrzymanych należności.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego jest najwcześniejszym dającym się zidentyfikować momentem, w którym można stwierdzić, że usługa została wykonana w stopniu, który rodzi przychód po stronie Spółki − a więc przychód z tytułu kontraktów długoterminowych powstaje w dacie spełnienia warunków niezbędnych do uznania etapu za zrealizowany zgodnie z postanowieniami umowy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu oraz utrwaloną praktykę organów podatkowych i sądów administracyjnych, aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą zostać łącznie spełnione następujące przesłanki:

• wydatek ten został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• wydatek ten jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• wydatek ten pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• wydatek ten został należycie udokumentowany,
• wydatek ten nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (lub wydatków, których zaliczanie w ciężar kosztów uzyskania przychodów została ustawowo ograniczona).

Z uwagi na ogólny charakter definicji kosztów uzyskania przychodów wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wydatki ponoszone przez podatnika powinny każdorazowo podlegać indywidualnej ocenie co do ich kwalifikacji podatkowej jako kosztów uzyskania przychodów lub wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Mając jednak powyższe na uwadze, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Kontraktów spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz nie zostały wymienione w art. 16 tej ustawy. W konsekwencji, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Kontraktów mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w odniesieniu do ustalenia momentu ujęcia poniesionych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, istotne znaczenie ma podział kosztów na bezpośrednio związane z przychodami (dalej: „koszty bezpośrednie”) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami (dalej: „koszty pośrednie”).

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty bezpośrednie, poniesione w latach poprzedzających dany rok podatkowy oraz w danym roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty bezpośrednie, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego poniesione po jego zakończeniu do dnia:

a)sporządzenia sprawozdania finansowego, nie później jednak niż do upływu terminu do złożenia deklaracji CIT-8, jeżeli podatnik zobowiązany jest do sporządzenia sprawozdania, albo

b)złożenia deklaracji CIT-8, nie później jednak niż do upływu terminu do złożenia tej deklaracji, jeżeli podatnik ten nie jest zobowiązany do sporządzania sprawozdania finansowego,

− zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, są ujmowane dla celów podatkowych w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Dodatkowo, zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, koszty bezpośrednie odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego lub po upływie terminu na złożenie deklaracji CIT-8 (wg zasad określonych w art. 15 ust. 4b ustawy o CIT), są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Podsumowując, generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ich ujęcie (potrącenie) w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego (terminie do złożenia zeznania) po zakończonym roku podatkowym. Wówczas jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty bezpośrednie należy ujmować podatkowo w momencie wykazania odpowiadających im przychodów, a w przypadku bezpośrednich kosztów realizacji Kontraktów, o których mowa w opisie stanu faktycznego − gdy przychód osiągany jest na przestrzeni różnych okresów sprawozdawczych − koszty te należy potrącać (ujmować) współmiernie do przychodów, tj. proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji poszczególnych etapów danego Kontraktu.

Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym (oraz zdarzeniu przyszłym – dop. organu), często realizacja danego Kontraktu odbywa się w etapach, z kolei fakturowanie poszczególnych etapów kontraktu następuje na podstawie podpisanego przez strony protokołu zdawczo-odbiorczego.

W konsekwencji, Wnioskodawca powinien ujmować wydatki ponoszone z tytułu realizacji kontraktów długoterminowych jako koszty podatkowe w momencie wykazania odpowiadających im przychodów z każdego zakończonego etapu prac. Ustawa o CIT ogranicza się w swoich regulacjach jedynie do momentu poniesienia kosztów bezpośrednich, nie wskazując na sposób ich alokacji do uzyskanych przychodów w sytuacji, gdy podatnik nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwotowo poniesionych kosztów do kwoty odpowiadających przychodów z tytułu częściowego wykonania prac. Stąd, z uwagi na specyfikę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, konieczne jest zastosowanie przez Spółkę takiej metody alokacji kosztów bezpośrednich, która umożliwi współmierne rozliczenie tych kosztów do uzyskania przychodów, wypełniając wymagania stawiane przez art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Choć ustawa o CIT nie zawiera szczegółowych przepisów pozwalających podatnikowi na stwierdzenie, w jaki sposób powinien przyporządkować do przychodu zrealizowanego w związku z zakończeniem danego etapu prac dotychczas poniesione wydatki, tak by móc zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów, to, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki należące do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem powinny stanowić koszty uzyskania przychodów współmiernie do przychodów, to znaczy proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z tytułu realizacji danego Kontraktu długoterminowego.

Celem prawidłowego rozpoznania momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, Spółka zamierza przyjąć metodologię, która zakłada proporcjonalną alokację kosztów bezpośrednich do przychodów osiągniętych z tytułu realizacji poszczególnych etapów danego kontraktu długoterminowego.

Planowana metodologia zakładałaby użycie proporcji ustalonej jako stosunek zrealizowanych do tej pory przychodów należnych z tytułu częściowego fakturowania do wartości planowanego, oczekiwanego przychodu z całego Kontraktu. Co istotne, do czasu zakończenia Kontraktu (a więc prac w toku), koszty te będą uwzględniane w wysokości nie wyższej niż koszty rzeczywiście poniesione, tak aby przyjęta metodologia nie prowadziła do uchybienia przepisom materialnym prawa podatkowego w zakresie zasad rozliczeń kosztów podatkowych, w tym w szczególności zasady realnego poniesienia kosztu, a także aby koszty te nie wpływały sztucznie na zawyżenie bądź zaniżenie wyników finansowych Spółki i tym samym na wysokość straty lub dochodu.

W momencie rozpoznania całości przychodów podatkowych z tytułu danego Kontraktu, a więc ostatecznego odbioru całości kontraktu długoterminowego, Spółka planuje zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszystkie pozostałe koszty bezpośrednie poniesione w związku z realizacją tego Kontraktu, dotychczas niezaliczone do kosztów podatkowych.

Prawo do zastosowania proporcjonalnej alokacji kosztów bezpośrednio związanych z przychodem do przychodu generowanego w związku z częściową realizacją prac w ramach kontraktów długoterminowych zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo, w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 26 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.18.2024.3.BS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacja kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji danego kontraktu.

Do podobnych wniosków doszedł również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach z dnia 1 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.304.2023.2.BS oraz z dnia 25 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.267.2023.1.AS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje – poprzez przykładowe wyliczenie – rodzaje podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przysporzeń majątkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uregulowane zostały w art. 12 ust. 3a-3g tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT :

Przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wyraża zasadę, zgodnie z którą momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Postanowienia wyżej powołanych przepisów nie mają jednak zastosowania w sytuacjach, o których mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W myśl powyższego przepisu:

Natomiast art. 12 ust. 3e ww. stanowi, że:

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi (częściowego wykonania usługi). Wyjątek od tej zasady stanowi:

• wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,
• uregulowanie należności przed wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

W kontekście art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, moment powstania przychodu z tytułu usługi, w tym także usług budowlanych, ustalany jest z uwzględnieniem w pierwszej kolejności momentu wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, jednak przychód ten powstaje nie później niż z dniem wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział jednocześnie sytuacje, gdy przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT,

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych.

Według „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) − „przedpłata” oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy zaznaczyć, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. O kwalifikacji otrzymanej zapłaty, jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny (ostateczny), podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru, bowiem podlegają one rozliczeniu po wykonaniu usług, na poczet których zostały wpłacone. Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, wystawienie faktur zaliczkowych przez Wnioskodawcę oraz otrzymanie płatności zaliczkowej od danego kontrahenta nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki, z uwagi na charakter otrzymanych należności.

W odniesieniu do płatności zaliczkowych w przedstawionej sprawie znajduje bowiem zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.

Ustawa o CIT nie określa momentu w jakim należy uznać, że usługa została faktycznie wykonana, czy też wykonana częściowo; nie wskazuje także sposobu pozwalającego na uznanie danego etapu usługi za zakończony. Określenie momentu wykonania świadczenia, będzie zatem wynikało z postanowień umów zawartych między ich stronami. Strony mogą bowiem dowolnie ustalić, jaki zakres prac/usług uznają za wykonane świadczenie. Jeżeli strony zawartej umowy ustalą, że zakres prac/usług wynikających z umowy jest podzielony na poszczególne etapy, zasadne jest uznanie, że taki etap, stanowi wykonanie wyodrębnionej części całości (usługi). W konsekwencji, w chwili częściowego wykonania usługi powstaje przychód należny.

Jak wskazano w opisie sprawy, Spółka realizuje kontrakty długoterminowe (dalej również: „Kontrakty”) z podmiotami zewnętrznymi. W ramach realizowanych Kontraktów Spółka zobowiązuje się do dostawy i montażu specjalistycznych urządzeń lub urządzeń oraz oprogramowania. W celu wykonania tej dostawy i montażu może zobowiązać się do świadczenia usług konsultacji techniczno-aplikacyjnych w zakresie dostarczanych urządzeń, obejmujących uruchomienie zainstalowanych urządzeń, przeprowadzenie testów, a także przeszkolenia wskazanych przez kontrahenta osób w zakresie obsługi eksploatacyjnej i konserwacji danego urządzenia. Warunki Kontraktów są dostosowywane do danego klienta i specyfikacji danego zamówienia. Okres realizacji niektórych Kontraktów przez Wnioskodawcę może przekraczać rok podatkowy oraz mogą trwać dłużej niż 12 miesięcy. Wynagrodzenie Spółki należne w ramach Kontraktów ustalane jest w umowie bądź specyfikacji ofertowej przedstawionej przez Wnioskodawcę. Zawierane Kontrakty długoterminowe rozliczane są z kontrahentami etapami, według ustalonego harmonogramu prac (milestones) lub po dokonaniu przez Spółkę dostawy zamówionego urządzenia. W przypadku rozliczeń Kontraktów etapami prac, każdy z nich zakończony jest podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego przez danego kontrahenta. Zdarzają się również sytuacje, gdzie w toku prac nad Kontraktem dochodzi do modyfikacji danego zamówienia poprzez jego rozszerzenie o dodatkowe komponenty lub urządzenia, a także usługi niezbędne do prawidłowego funkcjonowania montowanego urządzenia. W Kontraktach zazwyczaj pojawiają się zapisy o potwierdzeniu wykonania umowy bez zastrzeżeń lub potwierdzenia braku usterek uniemożliwiających uruchomienie eksploatacji danego sprzętu lub jego części, co z kolei może powodować konieczność dokonania przez Spółkę dodatkowych czynności zapewniających wykonanie zamówionej usługi zgodnie z obustronnie określonymi warunkami. Spółka wystawia faktury sprzedażowe na rzecz swoich kontrahentów po ukończeniu każdego z etapów prac projektu i podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego lub − w przypadku braku podziału Kontraktu na etapy − na koniec danego projektu. Zdarzają się również sytuacje, w których Spółka najpierw wystawia faktury zaliczkowe, a następnie faktury końcowe. Dodatkowo, w ramach realizacji Kontraktów długoterminowych może dochodzić do sytuacji, w których w zakresie danego Kontraktu łączone są wszystkie powyższe sposoby rozliczeń.

Dla celów rachunkowych Spółka rozlicza przedmiotowe Kontrakty stosując metodę POC (ang. percentage of completion), pozwalającą na określenie stopnia realizacji projektu w oparciu o poniesione przez Wnioskodawcę koszty. Na tej podstawie Wnioskodawca rozpoznaje dla celów rachunkowych koszty oraz skorelowany z nimi przychód.

Każdy z prowadzonych przez Spółkę projektów związanych z danym Kontraktem długoterminowym posiada założony odrębny budżet przychodowy oraz kosztowy. Realizując Kontrakty długoterminowe, Wnioskodawca ponosi koszty realizacji danego projektu, na które mogą się składać m.in. wydatki na zarządzanie projektem, wykonanie prac inżynieryjnych, koszty materiałów oraz koszty adaptacji, wykonywane roboty budowlane czy prace wykonywane przez podwykonawców, jak również koszty prac wykonywanych w danym obiekcie przez pracowników Spółki, takie jak: prace montażowe, testowe, uruchomieniowe oraz szkoleniowe.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia daty powstania przychodu podatkowego z tytułu realizowanych przez Spółkę Kontraktów długoterminowych w momencie zrealizowania danego etapu zgodnie z postanowieniami umowy, tj. w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę bezpośrednio w związku z realizacją danego kontraktu długoterminowego zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku gdy w ramach realizacji kontraktu długoterminowego wydzielone zostały etapy, moment powstania przychodu powstanie z chwilą wykonania takiego etapu. W niniejszej sprawie dniem tym będzie rzeczywiste wykonanie każdego z etapów, którego potwierdzeniem będzie podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego każdego etapu przez kontrahenta. Zatem, to podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego poszczególnych etapów prac przez kontrahenta jest najwcześniejszym momentem, w którym można stwierdzić, że usługa została wykonana w stopniu, który rodzi przychód po Państwa stronie.

W Państwa przypadku, akceptacja prac w postaci podpisania protokołu stanowi sfinalizowanie usługi świadczonej przez Spółkę (lub jej części), bez którego nie jest możliwe żądanie od kontrahenta zapłaty wynagrodzenia. Stąd przed uprzednią akceptacją prac przez kontrahenta w postaci podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego nie sposób mówić o przychodzie należnym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Za dzień wykonania Kontraktu (częściowego wykonania Kontraktu) należy uznać dzień zatwierdzenia przez kontrahenta wykonania prac przez Spółkę, tj. dzień podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego potwierdzającego przekazanie przedmiotu danego Kontraktu długoterminowego oraz jego przyjęcie przez kontrahenta, co z kolei potwierdza realizację danego etapu prac. Dopiero z chwilą podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego można twierdzić, że Kontrakt został wykonany, bądź częściowo wykonany. Zatem, w analizowanej sprawie, przychód z tytułu realizowania przez Państwa Kontraktów długoterminowych, których przedmiotem jest dostawy i montażu specjalistycznych urządzeń lub urządzeń oraz oprogramowania, powstaje w dacie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego poszczególnych etapów prac przez kontrahenta.

W konsekwencji Państwa stanowisko, zgodnie z którym przychód z tytułu zawieranych przez Spółkę kontraktów długoterminowych powstaje w dacie spełnienia warunków niezbędnych do uznania etapu za zrealizowany zgodnie z postanowieniami umowy, należy uznać za prawidłowe.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie daty powstania przychodu podatkowego z tytułu realizowanych przez Spółkę Kontraktów długoterminowych w momencie zrealizowania danego etapu zgodnie z postanowieniami umowy, tj. w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, jest prawidłowe.

Aby odpowiedzieć na Państwa wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 2 wskazać należy na art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ww. ustawy, czyli:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania;
• w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,
• nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
• został właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

• koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
• koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, czyli takie których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ww. ustawa nie definiuje pojęć „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Jednakże sens tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło/wpłynie bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika są koszty związane z jego funkcjonowaniem. Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Z opisu sprawy wynika, że w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym ponoszą Państwo koszty realizacji danego projektu tj.: wydatki na zarządzanie projektem, wykonanie prac inżynieryjnych, koszty materiałów oraz koszty adaptacji, wykonywane roboty budowlane czy prace wykonywane przez podwykonawców, jak również koszty prac wykonywanych w danym obiekcie przez pracowników Spółki, takie jak: prace montażowe, testowe, uruchomieniowe oraz szkoleniowe. Zaznaczyli przy tym Państwo, że wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenia oraz koszty ogólnego zarządu, jako stanowiące pośrednie koszty uzyskania przychodów, nie są objęte zakresem przedmiotowego wniosku.

W odniesieniu do analizowanych wydatków mamy zatem do czynienia z kosztami mającymi bezpośredni wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

Kwestia związana z momentem potrącalności bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4-4c ustawy o CIT.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4b ww. Ustawy :

Art. 15 ust. 4c ustawy o CIT stanowi z kolei, że:

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy. Koszty bezpośrednie należy więc ujmować podatkowo w momencie wykazania odpowiadających im przychodów.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy do opisu sprawy stwierdzić należy, że wydatki Spółki poniesione w związku z realizacją danego projektu należy rozpoznać jako bezpośrednie koszty uzyskania przychodu współmiernie do przychodów, to znaczy proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji poszczególnych, zakończonych etapów Kontraktu długoterminowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że koszty uzyskania przychodów poniesione bezpośrednio w związku z realizacją Kontraktów powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT − tj. proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z tytułu realizacji danego Kontraktu.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę bezpośrednio w związku z realizacją danego kontraktu długoterminowego zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.