Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2024 r., wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 4 lutego 2025 r. (wpływ 10 lutego 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. (dalej: „Spółka”/„Wnioskodawca”) to spółka specjalizująca się (…). Spółka wyposaża (…) (dalej: „Klienci”) w sprzęt i (…).

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca podejmuje działania ukierunkowane na tworzenie nowych, ulepszonych oraz innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa - a często również (...) - (…) (dalej: „Produkty”).

Wnioskodawca jest również właścicielem i twórcą nieustannie rozwijanego oprogramowania komputerowego, służącego do (…), o nazwie: (…) (dalej: „Oprogramowanie”), oferującym (…).

Wnioskodawca zatrudnia w ramach umowy o pracę, umowy o dzieło oraz umowy zlecenia, osoby posiadające specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do projektowania oraz tworzenia Produktów (dalej zbiorczo: „Pracownicy”).

Spółka, w celu realizacji projektów, polegających na ulepszaniu bądź projektowaniu oraz tworzeniu nowych Produktów, stworzyła osobne działy Badań i Rozwoju oraz Rozwiązań Elektronicznych, które są odpowiedzialne za poszczególne obszary realizacji projektów. W ramach wielu projektów, oba wymienione powyżej działy współpracują ze sobą. Do realizacji ww. projektów zaangażowani są także Pracownicy z innych działów Spółki.

Za funkcjonowanie każdego z ww. działów, odpowiedzialny jest dyrektor. Niektórzy z Pracowników są w 100% zaangażowani do innowacyjnych prac polegających na opracowywaniu oraz tworzeniu nowych bądź ulepszonych Produktów.

Innowacyjną działalność Wnioskodawcy można podzielić na cztery główne obszary:

- Tworzenie nowych Produktów z inicjatywy własnej Spółki bądź na zlecenia Klientów (dalej: „Nowe Produkty”);

- Ulepszanie Produktów (dalej: „Ulepszenia Produktów”);

- Rozwijanie Oprogramowania (dalej: „Rozwój Oprogramowania”);

- Ulepszania/tworzenie wewnętrznych procesów (dalej: „Optymalizacje”)

- (dalej zbiorczo: „Obszary B+R”).

Obszar B+R - Nowe Produkty

Rozpoczęcie projektu w Obszarze B+R - Nowe Produktu, może być spowodowane wewnętrzną inicjatywą Spółki (np. w oparciu o wyniki badania rynku, Wnioskodawca podejmuje decyzję o wprowadzeniu do swojej oferty nowego Produktu), jak również na zlecenie Klienta. Każdy projekt z obszaru Nowe Produkty, zaczyna się od fazy koncepcyjnej, gdzie konkretyzowane są założenia danego projektu. Po udanym rozwoju koncepcji, przygotowywane jest prototypowanie.

Na etapie prototypowania Produktu, Pracownicy muszą uwzględnić w projekcie wszystkie szczegóły, które mogłyby mieć jakikolwiek wpływ na finalne przygotowanie Produktu, jest to więc proces czasochłonny, wymagający nanoszenia dużej liczby poprawek oraz zaangażowania pracy wielu osób.

Projekty z obszaru Nowe Produkty realizowane są według następującej metodologii:

1)W pierwszej kolejności, przygotowywane są szkice wstępne, schematy (…). Następnie opracowywana jest dokumentacja konstrukcyjna i technologiczna dla prototypu Produktu.

Następnie opracowane zostaje zestawienie materiałowe dla prototypu Produktu, jak i również opracowanie danych dotyczących zakupów specjalnych, niezbędnych w procesie wykonania prototypu. W przypadku gdy jest to wymagane, przygotowane zostaje opracowanie niezbędnych układów elektronicznych i elektrycznych.

Zespół projektowy przygotowuje analizę ryzyka na etapie dokumentacji prototypowej. Po przygotowaniu analizy ryzyka następuje opracowanie dokumentacji montażowej dla prototypu Produktu, w tym opracowanie wymagań dotyczących przyjęcia i zatwierdzenia prototypu.

Oprogramowanie komputerowe wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prac nad prototypem Produktu, takie jak systemy (...) - ze względu na specjalistyczną funkcjonalność, a co za tym idzie wymagania techniczne - wiąże się z koniecznością używania sprzętu komputerowego o najwyższych parametrach. Wnioskodawca dysponuje takim sprzętem komputerowym i ponosi bieżące wydatki na jego wymianę.

2)W kolejnym kroku, następuje etap produkcji i montażu prototypu. Dodatkowo, do stworzenia prototypu Produktu Wnioskodawca często musi opracować oraz stworzyć dedykowane oprzyrządowanie w postaci (dalej: „Oprzyrządowanie”).

Wymagane jest, (…).

Tak przygotowane rysunki techniczne są przekazywane pracownikom z działu produkcji, którzy są odpowiedzialni za fizyczne stworzenie całego Oprzyrządowania.

Następnie, Konstruktorzy opracowują technologię i dokumentację technologiczną, tj. przygotowuje instrukcję wykonania poszczególnych elementów Oprzyrządowania. Polega to (…).

Wnioskodawca posiada w swojej siedzibie kompleksowy park maszynowy (dalej: „Park Maszynowy”), który używany jest do realizacji projektów w Obszarach B+R. Pracownicy korzystają z bardzo szerokiego asortymentu narzędziowego, który obejmuje w szczególności maszyny takie jak:

1.Lasery do blach i profili;

2.Giętarki;

3.Gratowarki;

4.Obrabiarki CNC – frezarki;

5.Tokarki CNC;

6.Spawarki;

7.Robot spawalniczy

oraz wiele innych maszyn/narzędzi, które są wykorzystywane do działalności z Obszarów B+R Wnioskodawcy.

Po sukcesywnym montażu wszystkich części i w rezultacie fizycznym zbudowaniu Oprzyrządowania, przeprowadzane są pierwsze próby i testy. Próby i testy opierają się między innymi na mechanicznym i funkcjonalnym przetestowaniu Oprzyrządowania. W przypadku zidentyfikowania błędu, cykl jest prowadzony do momentu prawidłowego funkcjonowania Oprzyrządowania. Gdy Oprzyrządowanie jest gotowe, Spółka wykonuje z jego użyciem prototyp Produktu.

3)Po wyprodukowaniu prototypu Produktu, przeprowadzane są jego badania i testy funkcjonalne. W ramach testów sprawdzane są jego właściwości m.in. wytrzymałościowe, zmęczeniowe itp. Dodatkowo, wykonywane są testy walidacyjne z oferowanymi przez Spółkę produktami (…). W przypadku zidentyfikowania błędu w trakcie prób i testów, podejmowane są czynności mające na celu wyeliminowanie nieprawidłowości w próbnych seriach prototypu Produktu. Cykl jest prowadzony aż do momentu osiągnięcia oczekiwanych parametrów prototypu Produktu.

Jeżeli istnieje taka potrzeba, po testach wprowadzane są zmiany dla prototypu Produktu. Przeprowadzone badania stanowią podstawę do inwestycji w narzędzia potrzebne do produkcji komponentów Produktu. W przypadku pomyślnego testu następuje zatwierdzenie etapu.

4)W ostatnim etapie następuje wdrożenie Produktu do bieżącej produkcji przez Spółkę.

Na tym etapie kończy się realizacja projektu z Obszaru B+R Nowe Produkty.

Powyższy opis przedstawia realizację projektu z Obszaru B+R - Nowe Produkty z własnej inicjatywy. W ramach tego Obszaru B+R, Spółka również realizuje projekty polegające na opracowywaniu, projektowaniu i tworzeniu Produktów na zamówienie Klienta. W przypadku opracowywania Produktów za zleceniem Klienta, proces całego tworzenia Produktu przebiega w sposób analogiczny do tego, jaki funkcjonuje w przypadku inicjatywy Wnioskodawcy. Jedyną różnicą jest inicjacja projektu - w przypadku zleceń dla Klientów osobą zgłaszającą zapotrzebowanie jest zawsze Klient, natomiast w przypadku nowych Produktów opracowywanych z inicjatywy Wnioskodawcy, pomysł na stworzenie nowego Produktu pochodzi od Pracowników Wnioskodawcy (np. z wyników badań rynku, na co jest aktualnie zapotrzebowanie).

Przykładem projektu z Obszaru B+R - Nowe Produkty, jest projekt o nazwie „(…)”. Na realizację wyżej wskazanego projektu, Spółka podpisała umowę z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju. Przedmiotem projektu są prace mające na celu opracowanie (…).

Obszar B+R - Ulepszenia Produktów

Projekty z Obszaru B+R - Ulepszenia Produktów, polegają na modyfikowaniu wytwarzanych już przez Spółkę Produktów. Dążenie do usprawnień wiąże się w głównej mierze z dodawaniem bądź usprawnianiem funkcji Produktów, zwiększaniem ich wytrzymałości bądź też ergonomii. Wnioskodawca w tym zakresie prowadzi również prace nad testami nowych materiałów wykorzystywanych do procesu produkcji.

Powyższe, pozwala Spółce na dostosowanie się do aktualnych trendów rynkowych i wymaga od Spółki znaczącego nakładu prac nad zapewnieniem nowej funkcjonalności bądź opracowaniem nowego procesu tworzenia Produktów m.in. poprzez zastosowanie nowego materiału.

Przykładem takiego produktu może być np. (…).

Zarządzanie procesem Ulepszania Produktów przebiega w analogiczny sposób jak zostało to opisane w Obszarze B+R Nowe Produkty.

Obecnie badania w zakresie Ulepszeń Produktów, prowadzone są w zakresie redukcji kosztów wytwarzania (…).

Obszar B+R - Rozwój Oprogramowanie

W ramach rozwijania Oprogramowania służącego (…), Spółka na bieżąco dostosowuje je dla różnych potrzeb i przepływu pracy. Oprogramowanie jest wykonane zgodnie z (…).

Projekty z Obszaru B+R - Rozwój Oprogramowania, realizowane są przez Dział Rozwiązań Elektronicznych wraz z zewnętrznym podmiotem, który wspiera Spółkę w zakresie prac programistycznych, według następującej metodologii:

1)Na etapie koncepcyjnym, mającym wyłonić założenia funkcji Oprogramowania, Dział Rozwiązań Elektronicznych współpracuje z działem Badań i Rozwoju. W ramach weryfikacji zasadności wprowadzania do produkcji nowych funkcji Oprogramowania, przeprowadzany jest wywiad z użytkownikiem danego rozwiązania (tj. z Klientem lub pracownikami Klienta).

2)Po otrzymaniu informacji zwrotnej, w przypadku zasadności wdrażania nowych funkcji Oprogramowania przeprowadzana jest analiza wykonalności.

W przypadku uzyskania pozytywnego wyniku analizy wykonalności, wskazującej na możliwość wytworzenia nowej funkcjonalności Oprogramowania, następuje zdefiniowanie założeń projektowych i implementacja ich w oprogramowaniu służącym do zarządzania projektami (…) (dalej: „(…)”).

Na tym etapie podejmowana jest decyzja, czy dla celów stworzenia nowej funkcjonalności Oprogramowania niezbędnym będzie stworzenie jego wersji demonstracyjnej.

2) Po implementacji w (…) przygotowywany jest scenariusz rozwoju Oprogramowania. W tym momencie powstaje projekt graficzny nowej funkcjonalności Oprogramowania.

Wszystkie nowe funkcjonalności Oprogramowania wdrażają programiści przypisani do zespołu projektowego.

Do każdego projektu delegowana jest osoba zarządzająca (Scrum Master), która jest odpowiedzialna za cały przebieg projektu. Scrum Master opracowuje harmonogram prac. Harmonogram prac zawiera szacowany czas, potrzebny Wnioskodawcy na zaprojektowanie oraz stworzenie nowej wersji Oprogramowania oraz podział całości prac na poszczególne etapy. Scrum Master jest również osobą prowadzącą relację z użytkownikiem danego rozwiązania, uzyskuje od niego informacji niezbędne w celu bieżącego wdrażania funkcjonalności do Nowego Oprogramowania.

3) Nowa funkcja Oprogramowania podlega następnie testom wykonywanym przez programistów. Jeżeli oprogramowanie zapewnia funkcjonalność produktom (urządzeniom) wytwarzanym przez Spółkę, wykonywane są testy kompatybilności z urządzeniami.

4)Po osiągnięciu pierwotnych założeń, w celu przygotowania finalnej wersji, nadającej się do wdrożenia na (…), wymagana jest decyzja Szefa Pionu Działu Rozwiązań Elektronicznych wydawana wraz z Zarządem Spółki. Po otrzymaniu wspomnianej decyzji następuje przygotowanie finalnej wersji nowej funkcjonalności/nowej wersji Oprogramowania. Jest ona tworzona zgodnie z metodologią opisaną dla tworzenia wersji demonstracyjnej. Po przeprowadzeniu testów, wersja finalna nowej funkcjonalności/nowej wersji Oprogramowania, jest ona gotowa do wdrożenia.

Mimo faktu, że do projektów z Obszaru B+R - Rozwój Oprogramowania, Spółka angażuje zewnętrzny podmiot, to Pracownicy Wnioskodawcy także biorą aktywny udział w realizacji tego typu projektów. W każdym z tego typu projektów Pracownicy wnoszą swój twórczy i kreatywny wkład, bez którego projekt mógłby nie zostać zrealizowany.

Na tym etapie kończy się realizacja projektu z Obszaru B+R - Rozwój Oprogramowania.

Obszar B+R - Optymalizacje

W ramach tego obszaru, Spółka wprowadziła program wewnętrzny, w ramach którego każdy z jej Pracowników może zaproponować usprawnienie operacyjne. Przykładami takich usprawnień mogą być usprawnienia testów nowych Produktów, procesu ich produkcji lub też funkcjonalności Oprogramowania.

Takie spontaniczne inicjatywy Pracowników umożliwiają zmniejszanie kosztów produkcji oraz optymalizacją procesów (m.in. czasochłonnością, zużyciem niezbędnych materiałów), co pozwala na zwiększenie konkurencyjności Spółki na rynku.

Po zaraportowaniu nowego pomysłu przez Pracownika, wnioski są rozpatrywane przez pracowników działu Badań i Rozwoju. W przypadku, gdy Spółka uzna, że pomysł przedstawiony przez Pracownika będzie stanowił wartość dodaną w jednym z bieżących procesów operacyjnych, następuje wdrożenie optymalizacji wynikającej z zaraportowanego i rozpatrzonego pomysłu Pracownika.

Proces wdrażania Optymalizacji przebiega w sposób zbliżony do tego, jak zostało to opisane w poprzednich Obszarach B+R. W uproszczeniu: w pierwszej kolejności przeprowadzane są prace koncepcyjne, następnie wdrożenie próbnej wersji nowego rozwiązania, przeprowadzane są testy, aż do momentu osiągnięcia pożądanego efektu. Po osiągnięciu pierwotnych założeń, Optymalizacja jest uważana za wdrożoną.

Spółka planuje podjąć także projekt w ramach Obszaru B+R - Optymalizacje, który będzie polegał na wdrożeniu nowego programu komputerowego do zarządzania przedsiębiorstwem (dalej: „Program Do Zarządzania”), który zostanie zakupiony od zewnętrznego dostawcy. Za wdrożenie Programu Do Zarządzania odpowiedzialni będą Pracownicy, którzy będą odbywać spotkania z zewnętrznym dostawcą jak i dostosują Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki. Pracownicy będą także wykonywać testy, mające na celu dostosowanie Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki.

Wdrożenie, Programu Do Zarządzania, pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce i tym samym usprawni wewnętrzne procesy jak i samą współpracę z kontrahentami. Finalnie, wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na optymalizację czasu wszystkich Pracowników.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane projekty w Obszarach B+R:

1.są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników, posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2.są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;

3.mają na celu tworzenie innowacyjnego rozwiązania.

Dodatkowo, Wnioskodawca:

- będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;

- nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

- w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane poniesione na realizację projektów z Obszarów B+R w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;

- prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT oraz zgodnie z art. 24e Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

- nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

- nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na realizację projektów z Obszarów B+R;

- nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT.

W odniesieniu do opisanych powyżej, projektów z Obszarów B+R, Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi projektami, Spółka zalicza następujące wydatki (zwane dalej: „Kosztami projektów z Obszarów B+R”):

1.Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji projektów z Obszarów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie. Poprzez Pracowników biorących udział w ramach realizacji działań z Obszarów B+R należy rozumieć Pracowników odpowiedzialnych za:

- przygotowanie niezbędnej dokumentacji, wytycznych, projektów, konstrukcji etc. Oprzyrządowania oraz Produktu;

- fizyczne zbudowanie Oprzyrządowania, prototypów itd.;

- nadzorowanie prac nad projektami z Obszarów B+R;

- szukanie możliwości optymalizacji procesów oraz Produktów;

- przeprowadzanie testów, prób Oprzyrządowania, Produktów oraz Oprogramowania, zanim rozpocznie się ich seryjna produkcja;

- przygotowaniem i wdrażaniem Oprogramowania.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że jest możliwe określenie:

- czasu pracy Pracowników, którzy brali udział w realizacji projektów z Obszarów B+R;

- określić całkowitą liczbę godzin zaangażowania Pracowników biorących udział w danym projekcie.

Ponadto, niektórzy Pracownicy, w pełni realizują wyłącznie projekty z Obszarów B+R.

W ramach Obszarów B+R, Pracownicy na poszczególnych stanowiskach są w odpowiedzialni m.in. za:

- Dyrektor Działu Badań i Rozwoju - zarządzanie harmonogramem i budżetem projektu, podejmowanie decyzji o priorytetach Działu Badań i Rozwoju, zarządzanie pełnym cyklem życia produktu, identyfikowaniem potrzeb klientów, kreowaniem pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywnym udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, analizę rynku i trendów (…), udział w procesie analizy ryzyka oraz udział w testach wyrobów gotowych;

- Product Manager - kreowanie pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywny udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, analizę rynku i trendów (…), udział w procesie analizy ryzyka oraz udział w testach wyrobów gotowych;

- Konstruktor - kreowanie pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywny udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, projektowanie konstrukcji stalowych oraz elementów z tworzyw sztucznych, tworzenie dokumentacji konstrukcyjnej przy użyciu oprogramowania (…), nadzór nad tworzoną dokumentacją konstrukcyjną i projektową, bieżącą współpraca z działem technologii, produkcji i handlowym, udział w procesie analizy ryzyka, nadzór nad wykonywaniem prototypów oraz udział w testach wyrobów gotowych;

- Elektronik - kreowanie pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywny udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, tworzenie dokumentacji technicznej (w (…)) i projektowej, programowanie (...), nadzór nad wykonywaniem prototypów, udział w testach prototypów i wyrobów gotowych, udział w certyfikacji (…), udział w procesie analizy ryzyka oraz bieżącą współpraca z działem technologii, produkcji i handlowym.

Powyższe obowiązki znajdują się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między Wnioskodawcą a Pracownikami bądź w wewnętrznej dokumentacji Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca dysponuje ewidencją czasu pracy, która w jasny, bezsprzeczny sposób wskazuje, ile godzin poświęcił dany Pracownik na działalność przy Obszarach B+R, jeżeli pracownik zajmuje się również innymi zadaniami, które nie są związane bezpośrednio z realizacją projektów z Obszarów B+R.

Do Kosztów projektów z Obszarów B+R, Spółka nie zalicza i nie będzie zaliczać wynagrodzenia Pracowników przypadającego na czas absencji.

2.Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu z Obszarów B+R.

3.Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu z Obszarów B+R - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa, pozwala na wyodrębnienie Kosztów projektów z Obszarów B+R, zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT. Dodatkowa ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie Kosztów projektów z Obszarów B+R według ich wysokości i rodzajów.

Ponadto, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

1.Jaką konkretnie istniejącą wiedzę wykorzystują Państwo w Nowych Produktach, Ulepszeniach Produktów, Rozwijaniu Oprogramowania, Optymalizacjach opisanych we wniosku?

Wnioskodawca w ramach prac wskazanych we Wniosku (tj. Nowe Produkty, Ulepszenia Produktów, Rozwijanie Oprogramowania, Optymalizacje) wykorzystuje przede wszystkim wiedzę z zakresu inżynierii, automatyki i ergonomii, które są kluczowe przy (…) i ich wyposażenia.

W zakresie projektowania nowych oraz ulepszania Produktów, zdobyto m.in. wiedzę techniczną przy tworzeniu nowego oprzyrządowania, niezbędnego przy tworzeniu innych produktów oferowanych przez Spółkę.

Przy tworzeniu oprogramowania zdobyto wiedzę z zakresu programowania wynikającą z tworzenia nowego programu komputerowego (…). Poprzez budowę kodów programu, pracownicy Spółki zdobyli nową wiedzę w zakresu funkcji wynikających ze stworzenia danego kodu.

2.Czy w wyniku prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Opisane we Wniosku prace, prowadzą do powstania nowej wiedzy. Działalność Wnioskodawcy wymaga aktywnego i twórczego podejścia dla umożliwienia wykonania projektu. Każdorazowo realizacja projektu zarówno na etapie jego opracowania, jak i na etapie jego budowy, nieodłącznie związana jest z wykorzystaniem i łączeniem dostępnej pracownikom wiedzy oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i co do zasady wymusza nabycie nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie.

Opisane przez Wnioskodawcę prace prowadzą do powstania nowej wiedzy z zakresu inżynierii, automatyki i ergonomii, które są kluczowe przy projektowaniu (…) i ich wyposażenia.

3.Jaką istniejącą wiedzę połączono i jaką kształtowano, co było efektem tego połączenia i kształtowania, w szczególności w stosunku do jakich prac?

Spółka przeprowadza kompleksowe prace o charakterze rozwojowym, angażujące całe zespoły pracowników, w związku z czym w większym bądź mniejszym stopniu cała wiedza z zakresu inżynierii, automatyki i ergonomii jest wykorzystywana przez pracowników podczas tworzenia nowych rozwiązań, produktów, procesów, bądź technologii ich wytworzenia. Spółka wykorzystuje wiedzę (doświadczenie) swoich pracowników z dziedziny projektowania i tworzenia (…). Efektem połączenia tej wiedzy są Nowe Produkty Spółki lub Ulepszone Produkty, a także nowe rozwiązania, które są przez Spółkę wdrażane do Oprogramowania, czy też wewnętrznych procesów. Źródłem wiedzy jest doświadczenie i wykształcenie pracowników. Pozyskana wiedza w trakcie realizacji projektów będzie mogła być wykorzystana ponownie przy kolejnych projektach.

4.W czym przejawia się twórczy charakter działalności opisanej we wniosku?

Twórczy charakter prowadzonej działalności Spółki, przejawia się w tworzeniu nowych rzeczy czy nowych rozwiązań, które to powstają na skutek zaplanowanego (przemyślanego) działania, w skutek którego Spółka nabywa wiedzę, którą może wykorzystywać w przyszłości.

Przykładem projektu, który obejmuje działalność o charakterze rozwojowym był projekt polegający na zaprojektowaniu (…).

Natomiast, przykładem rozwoju już wcześniej funkcjonującego rozwiązania były prace nad oprogramowaniem. Spółka jest autorem oprogramowania służącego (…).

Działalność opisana we Wniosku, ma charakter twórczy, oryginalny i indywidualny oraz jest ukierunkowana na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji. Każdy projekt z obszarów B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności lub zwiększenie zasobów takiej wiedzy.

5.Czy pracę o charakterze rutynowym, zaliczacie Państwo do działalności badawczo-rozwojowej?

Na wstępie Spółka zwraca uwagę, że w przedmiotowym pytaniu pojawia się pojęcie „działalności badawczo-rozwojowej” wraz ze wskazaniem, że Spółka samodzielnie klasyfikuje określone działania jako działalność badawczo-rozwojową - „(…) zaliczacie Państwo do działalności badawczo-rozwojowej?”. Spółka zwraca uwagę, że przedmiotem Wniosku jest pytanie, czy opisana przez Spółkę działalność w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R spełnia ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, to Spółka oczekuje od tutejszego Organu podatkowego zajęcia stanowiska w tym przedmiocie. Bezpośrednia odpowiedź na tak zadane przez Organ podatkowy pytanie prowadziłaby do sytuacji, w której to Spółka samodzielnie w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (udzielane przez Spółkę odpowiedzi stanowią bowiem uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wskazałaby fakt, który jest de facto przedmiotem zadanego pytania.

Wnioskodawca zajmuje się realizacją projektów, których pomysł na realizacje wynika z poszukiwania możliwych do wprowadzenia innowacji na rynku (…). Realizacja projektów każdorazowo wynika z przemyślanego, indywidualnego podejścia, ponadto realizacja projektów nie następuje wedle utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem Wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne.

Prowadzenie projektów w powyższy sposób pozwala Wnioskodawcy na stwierdzenie, że nie zalicza do działalności opisanej we Wniosku prac o charakterze rutynowym. Zatem, do opisanych we Wniosku projektów z Obszarów B+R Spółka nie zalicza prac o charakterze rutynowym.

6.Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego projektu, praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Realizacja projektów z Obszarów B+R, następuje z zaangażowaniem Pracowników (zasoby ludzkie), wykorzystaniem narzędzi i środków trwałych należących do Spółki (zasoby rzeczowe) oraz działania te są finansowane ze środków obrotowych Spółki (zasoby finansowe).

Spółka stawia sobie za celę poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań i produktów, które będą przyczyniały się do poprawy jej konkurencyjności względem innych podmiotów z branży. Każdorazowo Spółka stawia sobie także za cel zdobycie nowej wiedzy, która przełoży się na innowacyjne rozwiązania i produkty Spółki. Poniżej Spółka przedstawia krótkie opisy przykładowy projektów z Obszarów B+R wraz ze wskazaniem, jakie były ich cele:

1.PROJEKT: (…)

         a.(…).

a.Cechy PROJEKTU, które świadczą o jego innowacyjności: (…).

2.Projekt: (…).

        a.(…).

        b.(…):

- (…),

- (…);

         c.(…);

d.(…).

3.PROJEKT: (…).

        a.(…).

        b.(…).

7.Czy działalność opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Działalność opisana przez Wnioskodawcę, we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

8.Czy koszty wynagrodzeń pracowników stanowią dla należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w projekty z obszarów wskazanych we Wniosku stanowią należności z zawartego stosunku pracy, tj. dla pracownika stanowią przychody z tytułu wskazanego w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

9.Jakie elementy wchodzą w skład wynagrodzeń?

Na wynagrodzenie pracowników Wnioskodawcy składają się:

- płaca zasadnicza,

- premia uznaniowa,

- składka emerytalna,

- składka rentowa,

- składka chorobowa,

- składka zdrowotna,

- wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy,

- wynagrodzenie za urlop opiekuńczy,

- wynagrodzenie chorobowe.

10.Czy przedmiotem pytania nr 2 jest ocena prawidłowości nie zaliczenia przez Państwa do kosztów kwalifikowanych, kosztów wynagrodzeń pracowników za czas absencji?

Przedmiotem pytania nr 2 nie jest ocena prawidłowości niezaliczenia przez Spółkę do Kosztów projektów z Obszarów B+R, kosztów wynagrodzeń pracowników za czas absencji, gdyż ta kwestia została rozstrzygnięta w drodze interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów.

Pytania

1)Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2)Czy Koszty projektów z Obszarów B+R, ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

2.Koszty projektów z Obszarów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

Ad 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez Klientów przy każdorazowym realizowaniu projektów z Obszarów B+R. Prace realizowane przy projektach z Obszarów B+R, mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny oraz są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji. Każdy projekt z Obszarów B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo, prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, prace realizowane przez Spółkę w ramach projektów z Obszarów B+R mają charakter „twórczy”.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce).

Wnioskodawca zaznacza również, że realizowane prace w ramach projektów z Obszarów B+R są dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i mają różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352 2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy" należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów".

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej, Wnioskodawca zajmuje się realizacją projektów z Obszarów B+R w związku z innowacyjnymi koncepcjami oraz na rzecz Klientów. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces realizacji projektów z Obszarów B+R. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji projektu, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z zaprojektowaniem i wytworzeniem rozwiązań każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta lub z inicjatywy Spółki.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że prace realizowane przez Pracowników są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac. Spółka przygotowuje wewnętrzną dokumentację techniczną dla każdego projektu z Obszarów B+R. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl, od powstania pomysłu lub przyjęcia zlecenia od Klienta przez Spółkę, poprzez prowadzenie badań i aż po opracowanie koncepcji, stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces umożliwiający realizację projektów z Obszarów B+R. Nie byłoby to możliwe bez wypracowania stosownej metodologii realizacji projektów z Obszarów B+R, przejawiającej się we wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego etapach. W konsekwencji między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Co istotne, każdy projekt z Obszarów B+R jest zindywidualizowany. Tym samym, prace nad realizacją projektu z Obszarów B+R nie są „odtwórczym” zajęciem, które nie kwalifikowałyby się do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za samodzielne realizowanie projektów z Obszarów B+R. Wyjątkiem pozostają jedynie projekty w zakresie Rozwoju Oprogramowania, w ramach których Pracownicy Spółki współpracują z zewnętrznym podmiotem, jednak mimo to Pracownicy wnosząc przy tym swój twórczy i kreatywny wkład, bez którego projekt mógłby nie zostać zrealizowany.

Podstawą do działania i realizacji wszelkich projektów z Obszarów B+R jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych Pracowników. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, proces realizacji Projektów jest wieloetapowy i wymaga posiadania przez Pracowników doświadczenia i specjalistycznej wiedzy.

Tym samym, prace realizowane w zakresie Projektów nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, podejmowane przez Spółkę czynności w celu realizacji projektów z Obszarów B+R, wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonego planu i wytycznych, przez Zespół składający się z Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

W związku z powyższym, realizacja przez Spółkę, projektów z Obszarów B+R, spełnia definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Spółka pragnie przywołać fragmenty następujących interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- Interpretacja Indywidualna z 19 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2021.2.AN w której wnioskodawca pytał o prawidłowość zakwalifikowania jako działalności badawczo-rozwojowej działalności polegającej na opracowywaniu nowych technologii:

„Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, opisane powyżej prace prowadzone przez Spółkę spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.”

- Interpretacja Indywidualna z 12 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.285.2020.2.MBD, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko wnioskodawcy, w zakresie uznania za działalność badawczo-rozwojową działalności polegającej, na projektowaniu tworzeniu oprogramowania, jego testowaniu oraz prowadzeniu koniecznej dokumentacji, w całości lub w którejś z części:

„W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy podejmowana przez niego działalność polegająca na projektowaniu, tworzeniu oprogramowania, jego testowaniu oraz prowadzeniu koniecznej dokumentacji, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust 1 u.p.d.o.p., w zw. z art 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r., należy uznać za prawidłowe.”

Podsumowując, czynności podejmowane przez Pracowników Spółki, w ramach realizacji projektów z Obszarów B+R, spełniają definicje działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d Ustawy CIT.

Ad 2.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2.z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d Ustawy CIT.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych, ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2.jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3.poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

- koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, niewątpliwie należy uznać, że Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową, koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu oraz wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym określonym w art. 18d Ustawy CIT. Ponadto, koszty zostały i zostaną wyodrębnione i nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku, należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy PIT, uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz Pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, do kosztów projektów z Obszarów B+R Spółka zalicza i będzie zaliczać wyłącznie tę część wynagrodzenia, która przypada na realizację przez Pracowników projektów z Obszarów B+R.

W związku z powyższym, poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez Spółkę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca zauważa, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w Projekty wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. Niemniej jednak na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca pragnie przytoczyć fragment interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-4010.484.2018.1.MR, w której organ odniósł się do wynagrodzeń dla osób pracujących w działach RD oraz IT w oparciu o umowę o pracę:

„Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że wszelkie należności pracowników wymienione wprost w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., jako przychody ze stosunku pracy, a także przychody z działalności wykonywanej osobiście w myśl art. 13 ust. 8 lit. a, mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że wynagrodzenie Pracowników zaangażowanych w realizację Projektów z Obszarów B+R będzie stanowiło koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej Pracownicy poświęcają swój czas na realizację Projektów z Obszarów B+R, w stosunku do ich łącznego czasu pracy. Natomiast w przypadku Pracowników, którzy realizują wyłącznie Projekty, ich wynagrodzenie w całości będzie stanowiło koszty kwalifikowane (z wyłączeniem wynagrodzenia przypadającego na absencję).

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 Ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym cena nabycia (...) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Dla potrzeb rozpoznawania wydatków związanych z „nabyciem materiałów i surowców do działalności B+R” jako koszty kwalifikowane, istotne jest to, w jaki sposób - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - podatnik rozpoznaje zużycie materiałów dla ogólnego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. fragment indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1044.2016.1.BD, w której w sposób pośredni potwierdzony został pogląd Wnioskodawcy: „W ocenie Spółki, Spółka jest również uprawniona do kalkulowania kwoty odliczenia z tytułu Ulgi B+R w stosunku do kosztów nabycia Materiałów B+R w oparciu o metodę AVCO, mimo że w wyniku jej wykorzystania rzeczywisty koszt nabycia Materiałów B+R może być inny niż koszt Materiałów B+R wykazany dla celów odliczenia z tytułu Ulgi B+R.”

Z opisu tej samej interpretacji wynika również, że wnioskodawca dodaje do kosztów nabycia materiałów koszty transportu oraz cła: „Zgodnie bowiem z polityką Spółki: nabyte materiały i surowce przyjmowane są na magazyn wg rzeczywistej ceny nabycia (cena z faktury zakupu plus narzut kosztów transportu i cła), zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Definicję ceny nabycia określa z kolei art. 28 ust. 2 wymienionej ustawy.”

Na podstawie powyższej interpretacji, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do magazynu Wnioskodawcy.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych, również potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS: „Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2, mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R.

Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

Podsumowując, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie materiałów i surowców do realizacji projektów z Obszarów B+R opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów. To samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.82.2021.5.JKU, w której wnioskodawca również pytał o możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany:

„Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do realizacji projektów z Obszarów B+R stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.  

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od  osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i  nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm., dalej: „Ustawa SWIN”),

W art. 4a pkt 28 updop ustawodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

W myśl art. 18 ust. 3 updop,

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

W myśl art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są  wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1

W celu stwierdzenia, czy Państwa działalność w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Państwa Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na  brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że  w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z treści wniosku wynika, że opisane we Wniosku prace, prowadzą do powstania nowej wiedzy. Państwa Działalność wymaga aktywnego i twórczego podejścia dla umożliwienia wykonania projektu. Każdorazowo, realizacja projektu zarówno na etapie jego opracowania, jak i na etapie jego budowy, nieodłącznie związana jest z wykorzystaniem i łączeniem dostępnej pracownikom wiedzy oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i co do zasady wymusza nabycie nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie. Opisane przez Państwa prace prowadzą do powstania nowej wiedzy z zakresu inżynierii, automatyki i ergonomii, które są kluczowe przy projektowaniu (…) i ich wyposażenia. Państwa Spółka przeprowadza kompleksowe prace o charakterze rozwojowym, angażujące całe zespoły pracowników, w związku z czym w większym bądź mniejszym stopniu cała wiedza z zakresu inżynierii, automatyki i ergonomii jest wykorzystywana przez pracowników podczas tworzenia nowych rozwiązań, produktów, procesów, bądź technologii ich wytworzenia. Twórczy charakter prowadzonej działalności Spółki, przejawia się w tworzeniu nowych rzeczy czy nowych rozwiązań, które to powstają na skutek zaplanowanego (przemyślanego) działania, w skutek którego Spółka nabywa wiedzę, którą może wykorzystywać w przyszłości.

Państwa działalność w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, z wyłączeniem projektu w ramach Obszaru B+R - Optymalizacje, który będzie polegał na wdrożeniu nowego programu komputerowego do zarządzania przedsiębiorstwem (dalej: „Program Do Zarządzania”), który zostanie zakupiony od zewnętrznego dostawcy i pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce i tym samym usprawni wewnętrzne procesy jak i samą współpracę z kontrahentami.

Pomimo twórczego charakteru prac będących przedmiotem pytania nr 1, Projekt wdrożenia programu komputerowego nie ma na celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług. Prace te nie spełniają przesłanek zawartych w powyżej cytowanym przepisie, zatem w tej części, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT:

- w części dotyczącej wdrożenia Programu Do Zarządzania, jest nieprawidłowe,

- w pozostałym zakresie, jest prawidłowe.

Ad. 2

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 163, dalej: „updof”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT,

Stosownie do art. 15 ust. 6 uCIT,

W myśl art. 16f ust. 3 uCIT,

Co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d uCIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Koszty projektów z Obszarów B+R, ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT:

- w części dotyczącej kosztów wdrożenia Programu Do Zarządzania, jest nieprawidłowe,

- w pozostałym zakresie, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zgodnie z Państwa wskazaniem w uzupełnieniu wniosku, przedmiotem interpretacji nie jest ocena prawidłowości niezaliczenia przez Spółkę do Kosztów projektów z Obszarów B+R, kosztów wynagrodzeń pracowników za czas absencji, gdyż ta kwestia została rozstrzygnięta w drodze interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów.

W związku ze wskazaniem w uzupełnieniu wniosku, że koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w projekty z obszarów wskazanych we wniosku, stanowią należności z zawartego stosunku pracy, tj. dla pracownika stanowią przychody z tytułu wskazanego w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niniejsza interpretacja nie dotyczy ustalenia czy koszty wynagrodzeń ponoszonych w związku z zatrudnianiem pracowników na podstawie umowy o dzieło oraz umowy zlecenia (art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych), stanowią koszty kwalifikowane. W związku z powyższym, w zakresie zaliczenia kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach umowy o dzieło oraz umowy zlecenie do kosztów kwalifikowanych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. W zakresie tych kosztów wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.