Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, w jakim momencie po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

H. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych. Spółka ma siedzibę w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka jest podatnikiem VAT i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W 2023 r. Spółka zawarła umowę, której przedmiotem była modernizacja pomieszczeń biurowych. Miejscem wykonania świadczenia jest Polska. W ramach umowy Spółka pełniła rolę wykonawcy. Drugą stroną umowy, czyli zamawiającym (dalej: „Kontrahent”), jest spółka prawa handlowego z siedzibą w Polsce, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania prac w trzech etapach, przy czym Kontrahent dopuszczał płatności częściowe, po dostarczeniu przez Wnioskodawcę faktur częściowych i po podpisaniu protokołu odbioru robót częściowych.

Spółka wykonała część prac objętych umową i z tego tytułu wystawiła faktury VAT na rzecz Kontrahenta.

Kontrahent odmówił zaakceptowania ostatniego protokołu odbioru częściowego i za część zrealizowanych robót nie zapłacił.

Z uwagi na trudności w uzyskaniu zapłaty za faktury w terminie, Spółka, na podstawie przepisów art. 649¹ § 1 oraz 2 i art. 649³ Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm., dalej: „KC”), wezwała Kontrahenta do udzielenia gwarancji zapłaty wynagrodzenia w terminie 45 dni od otrzymania pisma. Z uwagi na to, że Kontrahent nie przedstawił gwarancji zapłaty wynagrodzenia, Spółka złożyła jednostronne oświadczenie woli i odstąpiła od umowy z winy Kontrahenta. Ponadto, na podstawie przepisu art. 649⁴ § 3 KC wezwała Kontrahenta do uiszczenia pozostałej kwoty wynikającej z umowy, pomimo niewykonania robót budowlanych.

Dotychczas Kontrahent nie uiścił na rzecz Spółki żądanej kwoty. Spółka ma wątpliwości jakie skutki w podatku CIT ma zaprezentowany stan faktyczny. Spółka zaznacza, że niniejszy wniosek o interpretację dotyczy jedynie kwot żądanych na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, a nie dotyczy wynagrodzenia za roboty budowalne wykonane przez Spółkę, w odniesieniu do których Kontrahent odmawia zaakceptowania protokołu częściowego odbioru robót.

Pytanie

W jakim momencie po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, powstanie w oparciu o przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, tj. w dniu otrzymania zapłaty.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „W przepisie tym mowa jest o przychodach związanych z działalnością gospodarczą, a zatem o kategorii przychodów o szerszym zakresie niż tylko przychody z tytułu działalności gospodarczej. Oznacza to, że do przychodów takich należy zaliczyć, obok przychodów z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, również inne przychody, które są wynikiem prowadzonej działalności i wynikają z tej działalności pośrednio (takie jak np. odsetki od nieterminowej zapłaty, odszkodowania czy też właśnie kary umowne).” (Podatek dochodowy od osób prawnych 2022. Komentarz, W. Dmoch, Legalis).

Zgodnie z ust. 3a, który określa podstawową zasadę w zakresie momentu rozpoznania przychodu w CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego  lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do analizowanej sytuacji i kwoty, której Spółka żąda od Kontrahenta na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, przychód należy rozpoznać w oparciu o przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę szeroki katalog przychodów określony w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który zawiera w sobie nie tylko przychody będące efektem dostawy towarów czy świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej, ale również przychody pośrednio wynikające z prowadzonej działalności (stanowiące niejako skutek uboczny prowadzenia tej działalności), nie ulega wątpliwości, że kwota żądana przez Wnioskodawcę od Kontrahenta, będzie stanowić przychód Spółki.

W ocenie Spółki przepisem, który będzie miał zastosowanie do uzyskanego przychodu będzie przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. Jak wskazano już w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie pierwsze kwota żądana przez Spółkę od Kontrahenta na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę czy częściowe wykonanie usługi. Spółka odstępując od umowy nie będzie bowiem kontynuować świadczenia usług budowlanych na rzecz Kontrahenta. Z uwagi na to, że zdaniem Spółki żądana kwota jest neutralna z punktu widzenia podatku VAT, Spółka nie będzie jej również dokumentować fakturą VAT.

Należy uznać, że żądana kwota ma charakter zbliżony do odszkodowania / kary umownej, a zatem będzie stanowić przychód podatkowy Spółki w momencie otrzymania zapłaty od Kontrahenta.

Zdaniem Spółki, nie jest możliwe inne określenie momentu powstania przychodu, bo w sprawie nie dochodzi w tym zakresie do wyświadczenia usługi.

Podsumowując, przychód po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, powstanie w oparciu o przepis art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, tj. w dniu otrzymania zapłaty od Kontrahenta.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednak na podstawie treści art. 12 ustawy o CIT, można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem, że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który stanowi, że:

Powyższy przepis nakazuje ujmować do celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo do dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji.

Ponadto, dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

Przychody z działalności gospodarczej powstają na zasadzie kasowej albo memoriałowej, co zostało uregulowane w art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT, zawierającym zasady określające moment powstania tych przychodów.

Z treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wynika, że:

Regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Opodatkowany jest przychód należny co oznacza, że należy zadeklarować przychód dla celów podatkowych niezależnie od faktycznego otrzymania środków pieniężnych.

Z powyższego wynika zatem, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Przepis art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Postanowienia wyżej powołanych przepisów nie mają jednak zastosowania w sytuacjach, o których mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W myśl tego przepisu:

Istnieją również sytuacje szczególne, w których dopiero otrzymanie środków pieniężnych rodzi obowiązek zadeklarowania przychodu podatkowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Kwestię tę reguluje art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Państwa wątpliwości na gruncie ustawy o CIT dotyczą ustalenia, w jakim momencie po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649⁴ § 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego, powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 647 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 649¹ § 1 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 649³ § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z postanowień art. 649⁴ § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych kwoty, której domagają się Państwo od Kontrahenta na podstawie art. 649⁴ § 3 Kodeksu cywilnego, należy zauważyć, że w przedstawionej sytuacji nie świadczą Państwo na rzecz Kontrahenta jakiejkolwiek usługi, ponieważ odstępują Państwo od świadczenia usług z przyczyn leżących po stronie Kontrahenta. Państwo jedynie złożyli oświadczenia o odstąpieniu od umowy i skierowali do Kontrahenta wezwania do zapłaty. W związku z odstąpieniem od umowy z przyczyn leżących po stronie inwestora tj. nieprzedstawieniem gwarancji zapłaty, Państwo nie są zobowiązani do spełnienia jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Kontrahenta. W efekcie podjęcia takiej decyzji, Państwo pobierają od kontrahenta opłatę, która nie jest wynagrodzeniem za żadną usługę wykonaną przez Państwo, lecz ma charakter zbliżony do kary umownej, która ma zrekompensować fakt, że byli Państwo gotowi świadczyć usługi, ale nie mogli ich kontynuować z winy Kontrahenta.

W związku z powyższym, do uzyskanych przychodów z tego tytułu należy zastosować art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, tj. przychód powstanie w dniu otrzymania zapłaty.

Tym samym, Państwa stanowisko zgodnie z którym przychód po stronie Spółki, w odniesieniu do kwoty żądanej na podstawie art. 649⁴ § 3 KC, powstanie w dniu otrzymania zapłaty, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie podatku od towarów i usług zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w  przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).