Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatkową grupą kapitałową (dalej: „PGK”), w której skład wchodzą:

1)A S.A. (jako spółka dominująca oraz reprezentująca PGK; dalej: „Bank”, „Wnioskodawca”),

2)B S.A. oraz

3)C S.A.

PGK powołana została na podstawie umowy z (…) 2018 r., a pierwszy jej rok podatkowy trwał od 1 stycznia do 31 grudnia 2019 r. Na mocy umowy z dnia (…) 2021 r. (Rep. A nr …) przedłużono funkcjonowanie PGK na kolejne 3 lata podatkowe, tj. na okres od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2024 r. Na mocy umowy z dnia (…) 2024 r. (Rep. A nr …) przedłużono funkcjonowanie PGK na kolejne 3 lata podatkowe, tj. na okres od 1 stycznia 2025 r. do 31 grudnia 2027 r.

Niniejszym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od początku 2019 r. jest PGK, której członkiem jest Bank.

Bank jest podmiotem mającym siedzibę w Polsce, prowadzącym działalność bankową na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488 ze zm.).

Wnioskodawca, wspólnie z innymi bankami, przystąpił do nowo utworzonego systemu ochrony banków (…). System ten został stworzony na mocy przepisów wprowadzonych ustawą z dnia 7 kwietnia 2022 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 872). Zgodnie z dyspozycją art. 130c ust. 1 ustawy Prawo Bankowe, Banki w formie spółek akcyjnych mogą utworzyć system ochrony na podstawie umowy systemu ochrony.

System ochrony, o którym mowa w ustawie Prawo Bankowe, ma na celu zapewnienie płynności i wypłacalności każdego uczestnika na zasadach określonych w przepisach prawa, w szczególności w ustawie Prawo bankowe oraz w umowie systemu ochrony. Uczestnictwo w systemie ma charakter dobrowolny. Banki, które utworzyły system ochrony, są jego uczestnikami (dalej: „Uczestnicy”). Uczestnikami systemu ochrony są również banki prowadzące działalność w formie spółek akcyjnych, które przystąpią do systemu ochrony po jego utworzeniu.

Zgodnie z art. 130b ust. 1 ustawy Prawo Bankowe, celem funkcjonowania systemu ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego Uczestnika na zasadach określonych w ustawie i umowie systemu ochrony, w szczególności przez udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony. Dodatkowo system ochrony może wspierać prowadzoną przez Bankowy Fundusz Gwarancyjny (dalej: „BFG”) przymusową restrukturyzację, o której mowa w ustawie z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji, jeżeli została wszczęta wobec banku w formie spółki akcyjnej oraz przejęcie banku, jeżeli bankiem przejmowanym jest bank w formie spółki akcyjnej.

System ochrony stanowi uzupełnienie instytucji ochrony systemu finansowego realizowanego przez BFG, którego zadaniem jest stabilizacja krajowego systemu finansowego, m.in. poprzez prowadzenie obowiązkowego systemu gwarantowania depozytów oraz restrukturyzowanie podmiotów. Celem systemu ochrony jest wzmocnienie bezpieczeństwa sektora bankowego poprzez zapewnienie dodatkowych środków dla banków znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej oraz ochrona Uczestników systemu przed negatywnymi skutkami upadłości innych banków, w tym przed masowym wycofaniem depozytów czy wzrostem składek na BFG.

W (…) 2022 r. (…) Bank zawarł umowę systemu ochrony, regulującą zasady korzystania z pomocy oraz prawa i obowiązki Uczestników. Projekt umowy został zaaprobowany przez Komisję Nadzoru Finansowego. W ramach tej umowy utworzono spółkę zarządzającą systemem ochrony, działająca pod nazwą System Ochrony (…), w której banki, w tym Bank, objęły akcje. Misją i zadaniem Systemu Ochrony jest wspieranie bezpieczeństwa finansowego Uczestników oraz środków klientów i stabilności sektora bankowego poprzez wspieranie prowadzonej przez BFG przymusowej restrukturyzacji. To wsparcie jest realizowane z wykorzystaniem różnych instrumentów finansowych (jak np. pożyczka, dotacja lub inne) finansowanych ze środków zgromadzonych w utworzonym w tym celu Funduszu Pomocowym i pochodzących z inicjalnych lub dobrowolnych kontrybucji Uczestników systemu ochrony.

Zgodnie z postanowieniami umowy systemu ochrony (dalej: „Umowa”), cel systemu ochrony jest zgodny z przytoczonymi wymogami ustawowymi i został zdefiniowany jako:

1)zapewnienie płynności i wypłacalności banków uczestników na warunkach i w zakresie określonym w Umowie;

2)wspieranie przymusowej restrukturyzacji prowadzonej przez BFG banku będącego spółką akcyjną; oraz przejęcia banku będącego spółką akcyjną na podstawie art. 146b ust. 1 ustawy Prawo Bankowe;

tak aby:

a)umożliwić obniżenie docelowego poziomu środków systemu gwarantowania depozytów w bankach zgodnie z art. 287 ust. 2 Ustawy o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (tj. Dz.U. z 2024 r. poz. 487; dalej: „ustawa o BFG”) i w konsekwencji doprowadzić do odprowadzania przez banki uczestników niższych składek na fundusz gwarancyjny banków lub;

b)przyczynić się do tworzenia stabilnego środowiska dla prowadzenia działalności bankowej przez banki uczestników, zwiększając w ten sposób poziom zaufania do sektora bankowego lub;

c)dążyć do uniknięcia sytuacji mogących prowadzić do powstania kryzysu systemowego lub zakłócających stabilność finansową, które mogłyby mieć negatywny wpływ na działalność prowadzoną przez banki uczestników.

Umowa przewiduje, że każdy inny bank prowadzący działalność w formie spółki akcyjnej, z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, może do niej przystąpić, o ile spełnione będą obiektywne warunki określone w tejże Umowie.

Umowa systemu ochrony określa zakres odpowiedzialności uczestnika systemu ochrony za zobowiązania wynikające z udziału w systemie ochrony.

Zgodnie z Umową, Uczestnicy systemu, w tym Bank, wnieśli wpłaty na fundusz pomocowy tworzony w ramach systemu ochrony w celu zapewnienia środków na finansowanie jego zadań, które - zgodnie z art. 15 ust. 1h pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805; dalej: „UPDOP”) stanowią koszt uzyskania przychodów. Kwalifikacja tych wpłat jako kosztów podatkowych nie jest przedmiotem niniejszego zapytania.

Dodatkowo, zgodnie z Umową, banki uczestniczące w systemie ochrony, w tym Bank, zobowiązane są do pokrywania kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony:

1)kosztów związanych z zapewnieniem pomieszczenia stanowiącego siedzibę System Ochrony, łączy telekomunikacyjnych, dostępu i obsługi poczty elektronicznej i fizycznej, otoczenia do przetwarzania i przechowywania danych elektronicznych i fizycznych, ochrony elektronicznej i fizycznej oraz obsługi kadrowej;

2)kosztów umów związanych z doradztwem podatkowym i usługami księgowymi, kosztów sprzętu biurowego, kosztów zatrudnionego personelu oraz innych kosztów niezbędnych do realizacji celów systemu ochrony;

3)kosztów prowadzenia rachunków bankowych oraz rachunków papierów wartościowych oraz kosztów prawnych udziału w procesie udzielania pomocy uczestnikom lub wsparcia procesu przymusowej restrukturyzacji lub przejęcia banku;

4)kosztów funkcjonowania organów korporacyjnych Systemu Ochrony oraz innych kosztów ponoszonych przez System Ochrony związanych z jego działaniem, w tym w szczególności kosztów związanych z udzielaniem przez System Ochrony wsparcia, o którym mowa w art. 130b ust. 2 ustawy Prawa Bankowego,

Koszty te pokrywane są ze składek rocznych wnoszonych przez uczestników do Systemu Ochrony, równych dla wszystkich uczestników (dalej: „składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony”, „składki na funkcjonowanie Systemu Ochrony”). Wysokość rocznych składek na funkcjonowanie Systemu Ochrony ustala rada nadzorcza Systemu Ochrony na podstawie wniosku zarządu tej spółki. Ponadto, zgodnie z Umową, powyższe koszty mogą być także pokrywane z wpłat na kapitał założycielski lub z funduszu pomocowego (w części, o której jest mowa w art. 130h ust. 1 ustawy Prawa Bankowego) lub z dochodów z lokowania środków funduszu pomocowego.

Wnioskodawca rozważa uznanie powyższych składek na funkcjonowanie Systemu Ochrony (poniesionych, a także tych składek, które zostaną ustalone w kolejnych latach) za koszty uzyskania przychodów.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Bank jest uprawniony do zaliczenia ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony do kosztów uzyskania przychodów?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Bank jest uprawniony do zaliczenia ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony do kosztów uzyskania przychodów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, przyjmuje się, że wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli:

1)został poniesiony przez podatnika;

2)ma charakter definitywny;

3)został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. między wydatkiem a osiągnięciem przychodu istnieć związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ lub przynajmniej może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów;

4)wydatek ten, choćby pośrednio, ma związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

5)został właściwie udokumentowany;

6)nie został enumeratywnie wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 UPDOP).

Składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony spełniają przesłanki celowości, racjonalności i gospodarności. Ich ponoszenie pozostaje nierozerwalnie związane z ochroną majątku Banku, co uzasadnia ich kwalifikację jako koszt wpływający na wynik finansowy Banku. Niewątpliwie też ponoszenie kosztów składek jest bezpośrednio powiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą Banku.

Składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony mają na celu realizację istotnych działań stabilizacyjnych w sektorze bankowym, co przedkłada się na ochronę interesów banków uczestniczących w systemie, w tym ochronę ich źródeł przychodu. Choć wskazane wydatki Banku nie są bezpośrednio nakierowane na osiągnięcie przychodów, ich ponoszenie jest bezsprzecznie racjonalne i celowe, gdyż w ten sposób Bank zapewnia sobie ochronę w opisanym systemie ochrony. Wnioskodawca dąży do jak najefektywniejszego zabezpieczenia źródeł własnych przychodów i w tym celu przystąpił do współtworzenia systemu ochrony, który ma na celu zabezpieczenie płynności i wypłacalności na wypadek sytuacji kryzysowej (także dotyczącej Banku), w tym także ograniczenie negatywnego wpływu na Bank sytuacji kryzysowych, mogących powstać u innych Uczestników tego systemu oraz banków objętych przymusową restrukturyzacją prowadzoną przez BFG poprzez zapobieżenie w krótkim terminie panice na rynku bankowym i masowemu wycofywaniu depozytów przez klientów, a w dłuższej perspektywie poprzez uniknięcie dopłat do funduszu gwarancyjnego prowadzonego przez BFG. Powołując nowy system ochrony banki go tworzące liczą także na obniżenie docelowego poziomu środków systemu gwarantowania depozytów w bankach zgodnie z art. 287 ust. 2 i 2a pkt 2 ustawy o BFG i w konsekwencji doprowadzenie do odprowadzania przez te banki niższych składek na fundusz gwarancyjny banków.

Zgodnie z ww. przepisem, docelowy poziom środków systemu gwarantowania depozytów w bankach wynosi 2,6% kwoty środków gwarantowanych w bankach i oddziałach banków zagranicznych objętych obowiązkowym systemem gwarantowania depozytów, przy czym poziom ten może być obniżany przez Radę Funduszu do poziomu nie niższego niż 1,6% kwoty środków gwarantowanych w bankach i oddziałach banków zagranicznych objętych obowiązkowym systemem gwarantowania depozytów. Rada BFG, obniżając docelowy poziom środków systemu gwarantowania depozytów w bankach, bierze pod uwagę w szczególności wysokość środków zgromadzonych przez systemy ochrony instytucjonalnej i systemy ochrony, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 9a ustawy Prawo bankowe oraz stanowisko Systemu Ochrony.

Zdaniem Wnioskodawcy, bez wpływu na kwalifikację podatkową składek na pokrycie kosztów działania spółki zarządzającej systemem ochrony jako kosztów uzyskania przychodów pozostaje fakt dobrowolności w zakresie uczestnictwa Banku w systemie ochrony. Brak jest podstaw prawnych uzasadniających twierdzenie, że tylko działania podejmowane pod przymusem (a nie na skutek „autonomicznych decyzji”) skutkują powstaniem kosztów uzyskania przychodu. Co więcej, zasadnicza większość wydatków uznawanych przecież za koszty uzyskania przychodów powstaje na skutek ekonomicznie uzasadnionych decyzji biznesowych, a nie przymusu. Także doktryna wskazuje na konieczność tego by wydatki uznawane za koszty uzyskania przychodów były racjonalne, natomiast nie wymaga by były to wyłącznie wydatki wymagane przez prawo czy absolutnie niezbędne z innych przyczyn.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy UPDOP, w szczególności art. 16 ust. 1, nie wykluczają wydatków objętych tym zapytaniem z kosztów uzyskania przychodów. Składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony nie są bowiem podobne do składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP. Negatywny katalog wydatków, o którym mowa w art. 16 ust. 1 UPDOP dotyczy tylko jednoznacznie zidentyfikowanych kosztów nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu i nie można - odwołując się do charakteru tych wydatków - wnioskować, że inne, nie wymienione wprost w art. 16 ust. 1 wydatki ze względu na jakiegokolwiek rodzaju podobieństwo do wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, również nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. W szczególności chodzi o potencjalne podobieństwo składek ponoszonych na pokrycie kosztów operacyjnych Systemu Ochrony do kosztów wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP. W tym miejscu Wnioskodawca wyjaśnia, że partycypacja w kosztach funkcjonowania Systemu Ochrony, umownie ustalona w formie składek rocznych Uczestników tego systemu, nie jest składką członkowską na rzecz organizacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP. Składki na pokrycie kosztów funkcjonowania podmiotu zarządzającego systemem ochrony są wynikiem zawartej Umowy, służą finansowaniu działalności operacyjnej Systemu Ochrony, a nie przynależności do organizacji o charakterze członkowskim.

Końcowo, Wnioskodawca zauważa, że kwoty wpłacane przez banki na fundusz pomocowy tworzony w ramach systemu ochrony w celu zapewnienia środków na finansowanie jego zadań zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w UPDOP (w art. 15 ust. 1h pkt 5 UPDOP) jako stanowiące koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że ustawodawca uznał je za bezsprzecznie związane z działalnością bankową i ponoszone w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 UPDOP. Skoro ustawodawca uznał wprost wpłaty na fundusz pomocowy za koszty podatkowe, tym bardziej nie ma powodu, dla którego składki na funkcjonowanie spółki zarządzającej tym funduszem miałyby być z tych kosztów wyłączone. Argumentację tę dodatkowo umacnia fakt, iż zgodnie z Umową część kosztów związana z funkcjonowaniem systemu ochrony jest pokrywana ze składek banków oraz może być pokryta z kapitału zakładowego, a część właśnie z funduszu pomocowego.

Słuszność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na pokrycie kosztów funkcjonowania podmiotu zarządzającego systemem ochrony banków potwierdzają także liczne orzeczenia sądów administracyjnych:

1)Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 91/22 z 26 sierpnia 2022 r.: „W opisanym stanie faktycznym działające w Polsce banki spółdzielcze, niespełniające określonych warunków wskaźnika LCR na poziomie indywidualnym są obowiązane do przynależności do systemu ochrony instytucjonalnej. Dobrowolność przynależności, na jaką wskazał wnioskodawca, sprowadza się do możliwości wyboru systemu działającego na rynku finansowym, a nie w ogóle do przynależności do systemu. W konsekwencji sporny wydatek należało uznać za nie tylko racjonalny, ale także nakierowany na zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów. Analiza powołanych przez skarżącego regulacji prawnych normujących prowadzenie działalności bankowej prowadzi do wniosku, że wnioskodawca bez osiągnięcia określonego, normatywnie zdeterminowanego, poziomu bezpieczeństwa płynności krótkoterminowej nie mógłby wykonywać czynności bankowych. Z kolei osiągnięcie określonego poziomu bezpieczeństwa wiąże się z koniecznością poniesienia spornych wydatków”;

2)Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 1084/21 z 13 lipca 2022 r.: „Brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 37 i 71 UPDOP nie pozostawia wątpliwości, że zakresem ich zastosowania nie są objęte składki ponoszone w związku z udziałem przez bank spółdzielczy w systemie ochrony”;

3)Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 492/21 z 11 stycznia 2022 r.: „Sąd podkreśla, że uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest preferencją podatkową, a elementem konstrukcji tego podatku, zaś kwalifikacja wydatku opiera się na obiektywnej ocenie, czy wydatek może przyczynić się do realizacji pożądanego celu. Zdaniem Sądu, z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że konsekwencją pozostawania Banku poza systemem ochrony byłaby ostatecznie konieczność samodzielnego funkcjonowania poza zrzeszeniem, co biorąc pod uwagę wielkość Banku, jego fundusze własne i ilość zatrudnionych w nim osób, a także wymogi stawiane samodzielnym bankom przepisami prawa i organów nadzorczych jest całkowicie nierealne. Wykluczenie Banku ze zrzeszenia prowadziłoby zapewne do jego likwidacji. Dokonując oceny, czy określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu w świetle regulacji zawartej w art. 15 ust. 1 UPDOP należy uwzględnić, czy zachowania podatnika podejmującego decyzję o poniesieniu danego wydatku było racjonalnie uzasadnione i czy celem tej decyzji był cel określony w art. 15 ust. 1 UPDOP. W ocenie Sądu wydatek z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Bank na fundusz pomocowy Systemu Ochrony SGB jest racjonalnie uzasadniony, ponieważ jest niezbędny do prowadzenia przez skarżącego w danych warunkach działalności bankowej. Sąd podkreśla, że przy ocenie charakteru poniesionego kosztu niezbędna jest - zgodnie z zasadą prawdy materialnej - obiektywna ocena wszystkich uwarunkowań, które istniały w czasie ponoszenia kosztów, uwarunkowań o charakterze obiektywnym, uwarunkowań - i tego też nie można tracić z pola widzenia - zmiennych w czasie, na które oddziaływają także przyczyny niezależne od woli i świadomości podatnika. Konieczne jest uwzględnienie adekwatnego związku przyczynowego między kosztem a przychodem. Podkreślić także trzeba, iż chodzi o celowość dokonanego wydatku, jako mającego związek ze źródłem przychodów, a nie o jego finalny efekt”;

4)Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 243/17 z 27 września 2017 r.: „Składki na System Ochrony, spełniający wymóg LCR nie można traktować jako zbliżonych do wykluczonych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2016 r., poz. 1888 ze zm.) z kosztów uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Nie można zgodzić się także z uznaniem spornych składek za porównywalne do wpłat banków na fundusz gwarancyjny, które to wpłaty zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów przepisem art. 16 ust. 1 pkt 71 tej ustawy. Składki na system ochrony nie są bowiem zamieszczone w katalogu zawartym w art. 16 omawianej ustawy podatkowej co oznacza, że ustawodawca z kosztów uzyskania przychodów wyłączyć ich nie chciał”;

5)Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. I SA/Po 247/17 z 30 sierpnia 2017 r.: „Wydatek w postaci składki na Spółdzielczy System Ochronny Ochrony Spółdzielczej Grupy Bankowej spełnia przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.), ponieważ jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”;

6)Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 123/18 z 6 grudnia 2019 r.: „Składki na pokrycie kosztów funkcjonowania spółdzielni Spółdzielczy System Ochrony SBG to wydatki związane z działaniami banku nakierowanymi na utrzymanie własnego źródła przychodów w odpowiednim stanie. Nie można im zatem odmówić co najmniej kwalifikacji jako kosztów służących zachowaniu źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;

7)Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 340/22 z 21 czerwca 2022 r.: „Wydatek poniesiony z tytułu składki na fundusz pomocowy utworzony w ramach uprawnienia wynikającego z art. 22a ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ wydatek ten jest niezbędny dla funkcjonowania podmiotu i został poniesiony w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Warto także zaznaczyć, że dobrowolność przynależności, ogranicza się do możliwości wyboru systemu działającego na rynku finansowym, a nie do możności wyboru przynależności do systemu lub pozostania poza systemem”;

8)Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 3678/17 z 22 października 2019 r.: „Nie jest dopuszczalne wnioskowanie zakładające, że art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800) obejmuje także inne wydatki aniżeli wprost wskazane w tym przepisie. Trzeba bowiem stwierdzić, że katalog, o którym mowa w art. 16 ust. 1 dotyczy tylko jednoznacznie zidentyfikowanych kosztów nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu i nie można, odwołując się do charakteru tych wydatków wnioskować, że inne, nie wymienione wprost w art. 16 ust. 1 wydatki ze względu na jakiegokolwiek rodzaju podobieństwo do wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1, również nie stanowią kosztów uzyskania przychodu”;

9)Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. III SA/Wa 1877/23 z dnia 6 grudnia 2023 r.: „W ocenie Sądu wydatek na pokrycie kosztów funkcjonowania jednostki zarządzającej jest racjonalnie uzasadniony oraz celowy, ponieważ jest związany z zapewnieniem ochrony pozwalającej na jak najefektywniejsze zabezpieczenie źródeł własnych przychodów. Powyższe koresponduje z treścią art. 130b ust. 1 ustawy - Prawo bankowe, zgodnie z którym celem funkcjonowania systemu ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego uczestnika na zasadach określonych w ustawie i umowie systemu ochrony, w szczególności przez udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony”;

10)Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 311/24 z dnia 9 lipca 2024 r.: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydatek na pokrycie kosztów funkcjonowania jednostki zarządzającej jest racjonalnie uzasadniony oraz celowy, ponieważ jest związany z zapewnieniem ochrony pozwalającej na jak najefektywniejsze zabezpieczenie źródeł własnych przychodów. Powyższe koresponduje z treścią art. 130b ust. 1 ustawy - Prawo bankowe, zgodnie z którym celem funkcjonowania systemu ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego uczestnika na zasadach określonych w ustawie i umowie systemu ochrony, w szczególności przez udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony. Nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym, że rodzaj i charakter ponoszonych przez bank składek na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu ochrony zbliżony jest do wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 UPDOP składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Koszty przeznaczone na funkcjonowanie systemu ochrony nie mają bowiem charakteru składki członkowskiej”.

Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 14 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.208.2023.8.S/SP, w której uznano za prawidłowe stanowisko podatnika dotyczące możliwości zaliczenia składek na pokrycie kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

A zatem wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Związek kosztów podatkowych z przychodami jest zatem podstawowym warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy. W większości przypadków związek kosztu z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozpatrywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a.„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b.„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c.„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Zatem dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami są to takie koszty, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu. Drugi z elementów zawarty w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 updop katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 7 kwietnia 2022 r. o zmianie ustawy o listach zastawnych i bankach hipotecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 872 ze zm.) dodano Rozdział 10A – System Ochrony (art. 130b-130l) do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.). Zaproponowana zmiana miała na celu umożliwienie bankom (…) tworzenie instytucjonalnych systemów ochrony, tak jak zostało to rozwiązane w odniesieniu do banków spółdzielczych. Zmiany te wymagały stworzenia nowej jednostki redakcyjnej i nie mogły ograniczyć się wyłącznie do odniesienia się na zasadzie analogii do regulacji dotyczącej banków spółdzielczych, m.in. z racji na znaczące różnice w funkcjonowaniu banku spółdzielczego oraz banku działającego w formie spółki akcyjnej. Beneficjentami wprowadzonych zmian są podmioty, na rzecz których przekazywane jest wsparcie ze strony systemu ochrony, banki dokonujące wpłat do systemu jako uczestnicy oraz sam system ochrony instytucjonalnej.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1h pkt 5 updop, który został dodany ustawą z dnia 7 kwietnia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 872 ze zm.) i wszedł w życie 7 maja 2022 r.:

Jak wynika z treści uzasadnienia do projektu ustawy, który wprowadził przywołany powyżej przepis, celem nowego przepisu było „rozszerzenie katalogu kosztów uzyskania przychodu banku o wszystkie wpłaty dokonywane przez bank w charakterze uczestnika systemu ochrony na fundusz pomocowy, zgodnie z projektowanym art. 130h ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe. Takie rozwiązanie umożliwia obniżenie kosztów podatkowych bankom, które przyczyniają się do zapewnienia stabilności systemu finansowego i uniknięcia niekontrolowanej upadłości banków. W sytuacji braku takiej pomocy ze strony banków i upadłości banku krajowego, koszty dla systemu finansowego, a tym samym dla budżetu państwa, będą nieproporcjonalnie większe niż koszty budżetu państwa wynikające z zaliczenia takiej pomocy do kosztów uzyskania przychodu”.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej jest Bank, który ma siedzibę w Polsce i prowadzi działalność bankową na podstawie ustawy Prawo bankowe. W (…) 2022 r., wspólnie z innymi bankami, Wnioskodawca przystąpił do nowo utworzonego systemu ochrony (…). System ochrony ma na celu zapewnienie płynności i wypłacalności każdego uczestnika na zasadach określonych w przepisach prawa, w szczególności w ustawie Prawo bankowe oraz w umowie systemu ochrony. Uczestnictwo w systemie ma charakter dobrowolny. Projekt umowy został zaaprobowany przez Komisję Nadzoru Finansowego. W ramach tej umowy utworzono spółkę zarządzającą systemem ochrony. Uczestnicy systemu wnieśli wpłaty na fundusz pomocowy tworzony w ramach systemu ochrony w celu zapewnienia środków na finansowanie jego zadań. Dodatkowo banki uczestniczące w systemie ochrony zobowiązane są do pokrywania kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony. Koszty te pokrywane są ze składek rocznych wnoszonych przez uczestników do Systemu Ochrony, równych dla wszystkich uczestników. Wysokość rocznych składek na funkcjonowanie Systemu Ochrony ustala Rada Nadzorcza na podstawie wniosku Zarządu. Zgodnie z Umową, powyższe koszty mogą być także pokrywane z wpłat na kapitał założycielski lub z funduszu pomocowego (w części, o której jest mowa w art. 130h ust. 1 ustawy Prawa Bankowego) lub z dochodów z lokowania środków funduszu pomocowego.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości uznania rocznych składek na funkcjonowanie Systemu Ochrony (poniesionych, a także tych, które zostaną ustalone w kolejnych latach) za koszty uzyskania przychodów.

Uregulowania dotyczące funkcjonowania systemu ochrony zostały zawarte w Rozdziale 10A Prawa bankowego.

I tak w świetle art. 130b Prawa bankowego:

Zgodnie z art. 130c ust. 1-2 Prawa bankowego:

W myśl art. 130h Prawa bankowego:

W kontekście przedstawionych we wniosku informacji należy uznać, że rodzaj i charakter ponoszonych przez Bank składek na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu ochrony zbliżony jest do wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37 updop składek na rzecz organizacji do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa.

Odnosząc się zaś do regulacji zawartych w powołanym wcześniej art. 15 ust. 1 updop podkreślić należy, że warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest wykazanie jego związku ze spodziewanymi przychodami, jakkolwiek przychody te nie muszą zostać realizowane, ewentualnie, że celem poniesienia kosztów jest zachowanie lub zabezpieczenie źródeł przychodów. Tak więc jedynie taki wydatek, który spełnia wymienione warunki może być uznany za koszt uzyskania przychodu oraz uczestniczyć w obliczeniu dochodu do opodatkowania (art. 7 ust. 1 i ust. 2 updop). Konieczność uchwycenia „celowościowego” związku pomiędzy wydatkiem, a uzyskaniem przychodu lub zachowaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów, wymaga oceny przesłanek jakimi kierował się podatnik oraz uwarunkowań determinujących poniesienie wydatku, z których powinna wynikać racjonalność i gospodarcze uzasadnienie określonego działania podatnika.

Celowość kosztu oznacza jego nakierowanie na osiągnięcie przychodu, zachowanie zabezpieczenie źródła przychodu. Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki, które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na przyjęcie, że Państwa zamiarem w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo osiągniecie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów subiektywnych zależnych od oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, że wydatek musi być celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez Państwa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W rozpatrywanej sprawie kluczowe znaczenie ma właśnie prawidłowe zbadanie okoliczności faktycznych przez pryzmat zamiaru podatnika w poniesieniu wydatku.

W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretnych przychodów podatkowych, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Wskazać należy, że koszty poniesione na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej to wydatki związane z samym funkcjonowaniem podmiotu jako całości. Do kosztów podatkowych można zaliczyć te koszty zachowania i zabezpieczenia przychodów, które są wynikiem gospodarczych potrzeb źródła przychodów, związanych z jego eksploatacją w sferze materialnej i organizacyjnej, tak aby utrzymać ciągłość tego źródła przychodu w znaczeniu zapewnienia podatnikowi możności osiągania z niego trwale zysków.

A zatem, koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to koszty ponoszone w celu utrzymania w sprawności źródła przychodów, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. To także koszty ponoszone w celu podtrzymania istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięć, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, należy rozważyć, czy koszty ponoszone przez Bank w analizowanej sprawie realizują cele wskazane w normie art. 15 ust. 1 updop.

Przed przystąpieniem do oceny, czy analizowane wydatki można powiązać z uzyskaniem przychodów, zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodów, należy wskazać na kwestię ogólną, a dotyczącą samej interpretacji normy z art. 15 ust. 1 updop. Podkreślić należy, że niedopuszczalne jest przeprowadzenie takiej wykładni powyższej normy, która racjonalność działań podatnika utożsamia z celowością wydatku. Pojęcia racjonalności poniesienia wydatku oraz jego celowości nie nakładają się na siebie, w tym znaczeniu, że nie są one równoważne. Pomiędzy tymi kategoriami nie istnieje tożsamość znaczeń. Pojęcia racjonalności oraz celowości rozumiane przez pryzmat art. 15 ust. 1 updop wzajemnie się uzupełniają w tym sensie, że trudno jest mówić o celowości wydatku, bez wcześniejszego wykazania racjonalności. Relacja odwrotna, jak się jednak wydaje w świetle wykładni literalnej art. 15 ust. 1 updop, nie zachodzi. Oznacza to, że wykazanie, iż mamy do czynienia z racjonalnym postępowaniem podatnika, samo w sobie nie determinuje uznania wydatku za celowy pod kątem osiągnięcia przychodu, zachowania czy zabezpieczenia źródła przychodów. Racjonalność postępowania podatnika jest bowiem jednym z elementów oceny celowości wydatku, pomocna przy wykładni zwrotu normatywnego „w celu”.

Powyższe oznacza, że ustawodawca konstruując normę z art. 15 ust. 1 updop nie wskazał, że wystarczającym dla podatkowej kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów jest racjonalność prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było położenie nacisku na ową racjonalność, treść art. 15 ust. 1 updop przybrałaby z pewnością inne brzmienie, sprowadzające się do formuły, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Brzmienie ustawy w aktualnym kształcie nie pozwala jednak na takie przełożenie zakładając, że każdy wydatek musi być celowy, a zatem winien on wpływać na zachowanie czy też zabezpieczenie źródła przychodów (również jego osiągnięcie).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, nie można uznać, że w sprawie warunek związku z przychodami Banku został spełniony.

Z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, że ponoszenie wydatków w postaci pokrywania kosztów funkcjonowania systemu ochrony pozwala na zachowanie i zabezpieczenie źródeł przychodów Banku co pozwalałoby – w myśl art. 15 ust. 1 updop – na uznanie ww. składek za koszty uzyskania przychodu. W ocenie organu dokonanie przez Bank autonomicznej decyzji o przystąpieniu do dobrowolnego systemu ochrony, które wiąże się z koniecznością pokrywania kosztów jego funkcjonowania, nie spełnia przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 updop uznania za koszty uzyskania przychodów, tj. poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na powyższe wskazuje również treść obowiązującego od 7 maja 2022 r. przepisu art. 15 ust. 1h pkt 5 updop, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wpłaty uczestników systemu ochrony na fundusz pomocowy, o którym mowa w art. 130h ust. 2 Prawa bankowego. Gdyby celem ustawodawcy przy wprowadzaniu nowych regulacji dotyczących banków (…) było udzielenie im prawa do zaliczania wszystkich wydatków ponoszonych w ramach uczestnictwa w systemie ochrony, opisanym w Rozdziale 10A Prawa bankowego do kosztów uzyskania przychodów, to zostałoby to wprost wskazane w nowo wprowadzanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyraźne wskazanie w ustawie wyłącznie kosztów opisanych w art. 15 ust. 1h pkt 5 updop należy traktować jako jasne wskazanie, które z kosztów systemu ochrony w których dobrowolnie uczestniczyć mogą banki, stanowią dla nich koszty uzyskania przychodów, a które nie.

Niewątpliwie nie ma uzasadnienia do negowania racjonalności ponoszonych przez Bank wydatków na funkcjonowanie podmiotu zarządzającego systemem ochrony, jednakże nie oznacza to, że wydatek uznany za racjonalny w trakcie prowadzonej działalności jest w każdym przypadku wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów.

A zatem, wydatki z tytułu ponoszonych składek na funkcjonowanie spółki zarządzającej systemem ochrony nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Banku, ze względu na brak spełnienia przez nich wymagań opisanych w art. 15 ust. 1 updop.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej oraz orzeczeń sądowych potwierdzających Państwa stanowisko wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.