Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowy od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 stycznia 2025 r. (data wpływu 17 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia ani działalności na terenie Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu, a tym samym, nie korzysta ze zwolnień przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Główny przedmiot działalności Wnioskodawcy, ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym to: (…). Spółka zajmuje się produkcją profesjonalnych podłoży opartych na (…) do uprawy roślin, warzyw oraz do poprawy struktury gleby.

Głównym celem Spółki jest zapewnienie ciągłego rozwoju sprzedaży opartego na pozyskiwaniu nowych klientów i kontynuowaniu współpracy z obecnymi odbiorcami. Cele te są realizowane poprzez systematycznie realizowane inwestycje mające na celu rozbudowę przedsiębiorstwa wraz z wdrożeniem innowacyjnych rozwiązań technologicznych.

Spółka aby osiągnąć ten cel w latach (…) zrealizowała projekt pn. „(…)”.

Projekt stanowi naturalną kontynuację procesu inwestycyjnego w firmie i uzupełnienie procesu produkcji poprzez wdrożenie (…).

Wnioskodawca wskazuje, że w ostatnich latach zwiększa się w Polsce produkcja ogrodnicza z wykorzystaniem profesjonalnych (…) oraz rośnie zainteresowanie wykorzystaniem nowych komponentów do ich produkcji. Wprowadzane nowe technologie do produkcji ogrodniczej wymagają opracowania i adaptacji nowych podłoży do upraw roślin, które powinny spełniać zarówno wymagania roślin jak i wprowadzanej technologii uprawy. Ważnym czynnikiem jest również aspekt ekologiczny.

Intensywna eksploatacja złóż (…) doprowadziła do znacznego wyczerpania zasobów tego surowca, dlatego też wprowadzenie do produkcji (…) komponentów zastępujących (…) oraz ulegających biodegradacji jest uzasadniona. Alternatywą jest stosowanie komponentów takich jak (…), które nie jest stosowane w Polsce do tej pory w dziedzinie wytwarzania środków (…). W związku z tym jest potrzeba opracowania i adaptacji nowych podłoży zawierających te komponenty do uprawy roślin ozdobnych, warzyw i roślin sadowniczych.

(…) jest produktem organicznym produkowanym ze (…). Technologia produkcji (…) jest nowatorska w skali kraju. Polega na obróbce termiczno-mechanicznej (…) pozostałego po obróbce mechanicznej w (…). (…) pozyskiwane są z materiału lokalnego, szybko odnawialnego, ekologicznego, do wzrostu, którego nie używa się środków (…).

Stosowana technologia produkcji (…) pozwala również uzyskać produkt sterylny co jest bardzo ważne w uprawach roślin pod osłonami. Obecnie na polskim rynku sprzedawane są (…) wielu firm, ale żadna z tych firm nie oferuje w szerokim zakresie (…) z dodatkiem (…). Analiza wykazała, że rynek potrzebuje nowych i proekologicznych (…). Projekt zakłada wdrożenie wyników prac sfery B+R z którą współpracuje wnioskodawca. Realizacja podmiotowego projektu, dzięki wprowadzeniu do oferty innowacyjnych produktów, w sposób znaczący przyczyni się do poprawy konkurencyjności przedsiębiorstwa w skali krajowej.

Ponadto, w wyniku realizacji projektu nastąpi znaczące ograniczenie zużycia paliwa w transporcie produktów do klientów firmy, ze względu na mniejszy ciężar palety produktu, dla innowacyjnych wyrobów/(…), posiadających dodatek (…). Różnica jednostkowa w wadze palety daje w ciągu roku, biorąc pod uwagę skalę działalności Spółki - znaczący efekt ekologiczny.

Inwestycja ma więc charakter ekoinnowacji. Realizacja projektu polega na wdrożeniu (…), jako komponentu do produkcji innowacyjnych (…).

Podjęta przez Spółkę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie (…). Spółka wykorzystuje wiedzę o skuteczności wytwarzania wysokiej jakości (…).

Wiedza ta oraz umiejętności są następnie stosowane do planowania produkcji, projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług. Działalność Spółki nie ma charakteru rutynowego i nie polega jedynie na wprowadzaniu okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Spółka realizuje projekt wdrożenia (…), co stanowi o jej zaawansowanym podejściu do zrównoważonego rolnictwa.

Spółka dodatkowo wskazuje, że charakter innowacyjności projektu realizowanego przez Wnioskodawcę potwierdza opinia o innowacyjności wystawiona przez podmiot o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 z późn. zm.).

W wyniku jego realizacji nastąpi wprowadzenie:

a)innowacji (…) międzynarodowej – (…)

b)innowacji (…) krajowej – (…

c)innowacji (…) o charakterze marketingowym.

Projekt jest efektem własnych prac badawczych oraz współpracy ze sferą B+R.

W związku z czynnościami opisanymi powyżej Spółka poniosła następujące wydatki, których część może stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT.

Podjęta przez Spółkę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności (przykładowo: wiedzy o skuteczności poszczególnych kombinacji używanych środków ochrony roślin i nawozów, optymalnych terminach użycia tych środków, wpływu czynników zewnętrznych takich jak m.in. presja danego szkodnika lub czynniki pogodowe, itp.). Wiedza ta oraz umiejętności są następnie wykorzystywane do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (takich jak opracowanie nowych środków ochrony roślin oraz nawozów w ramach zleceń Spółki, przygotowywanie zaleceń i rekomendacji oraz ostrzeżeń dla rolników, a także opracowywanie wytycznych, co do stosowania środków ochrony roślin i nawozów, itp.). Podjęta przez Spółkę działalność nie ma charakteru rutynowego i nie polega na wprowadzaniu okresowych zmian, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Spółka wskazuje, że klasyfikacja prac prowadzonych przez Wnioskodawcę - jako prac B+R w rozumieniu ustawy o CIT - jest przedmiotem pytania przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. Spółka oczekuje od organu dokonania interpretacji przepisów prawa podatkowego, a w szczególności art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, tj. wskazania, czy zdaniem organu, Spółka prawidłowo uznaje, że opisane przez nią czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową.

W związku z zatrudnieniem pracowników Spółka poniosła następujące koszty (o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od fizycznych):

a.wynagrodzenia zasadnicze;

b.wynagrodzenia za godziny nadliczbowe;

c.różnego rodzaju dodatki, nagrody (np. nagrody za szczególne osiągnięcia);

d.ekwiwalenty za niewykorzystany urlop;

e.koszty nieodpłatnych świadczeń finansowanych przez Spółkę;

f.wynagrodzenie za czas urlopu;

g.wynagrodzenie za czas choroby;

h.składki emerytalne, rentowe, chorobowe o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

i.składki na ubezpieczenie wypadkowe;

j.składki na ubezpieczenie zdrowotne;

k.składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Do celów kalkulacji ulgi B+R Spółka planuje uwzględniać wydatki wskazane w pkt od a do k powyżej jako koszty, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT. Jako koszty kwalifikowane traktowane będą jedynie te wydatki, które nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie. W odniesieniu do składek, za koszty kwalifikowane uznawane będą te, które finansowane są przez Spółkę jako płatnika.

Jako koszty kwalifikowane traktowane będą część z wymienionych powyżej wydatków. Dla celów skorzystania z ulgi B+R wydatki te będą rozliczane jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R przez danego pracownika pozostaje w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu. Ustalenie tej proporcji następuje w oparciu o ewidencję czasu pracy.

Ewidencja prowadzona jest w ujęciu miesięcznym, w podziale na poszczególne projekty. Dane w ewidencji pozwalają na wskazanie, ile w danym dniu dany pracownik lub pracownicy poświęcili godzin swojej pracy na czynności stanowiące prace B+R w ramach danego projektu.

Ww. plik podzielony został na wykaz osób wykonujących dane czynności, krótki opis czynności oraz ilość godzin poświęconą na ich wykonanie w ujęciu miesięcznym.

Mając te dane Spółka jest w stanie określić ile godzin w danym miesiącu dany pracownik poświęcił na czynności związane z projektami B+R.

Zestawiając ustaloną ilość godzin z wymiarem czasu pracy danego pracownika w miesiącu, Wnioskodawca jest wstanie ustalić proporcję czasu pracy poświęconego na prace B+R oraz inne czynności. Ewidencja podlega akceptacji, a następnie jest archiwizowana i przekazywana do działu księgowo-podatkowego.

Środki trwałe

Spółka poniosła także koszty związane z nabyciem i używaniem środków trwałych (ŚT) w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Wnioskodawca w ramach realizacji działań o charakterze badawczo-rozwojowym poniósł wydatki w postaci odpisów amortyzacyjnych w zakresie następujących ŚT tj.:

-(…).

Spółka wskazuje, że ŚT wymienione powyżej będą wykorzystywane w części działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy w następujący sposób:

1. (…)

Zastosowanie: (…)

2. (…)

Zastosowanie: (…)

3. (…)

Zastosowanie: (…)

4. (…)

Zastosowanie: (…)

5. (…)

Zastosowanie: (…)

6. (…)

Zastosowanie: (…)

7. (…)

Zastosowanie: (…)

8. (…)

Zastosowanie: (…)

9. (…)

Zastosowanie: (…)

Wszystkie wymienione urządzenia będą integralnymi elementami w projekcie wdrożenia (…). Ich zastosowanie przyczyni się do zwiększenia efektywności, jakości oraz zrównoważenia procesów produkcyjnych, pozwalając na osiągnięcie celów badawczo-rozwojowych oraz wdrożenie nowoczesnych rozwiązań w Spółce.

Spółka planuje rozpoznawać odpisy amortyzacyjne od wskazanych powyżej ŚT jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT. Jako koszty kwalifikowane traktowane będą jedynie te wydatki, które nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.

Nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową

Spółka ponosi lub będzie ponosić również koszty związane z nabywaniem materiałów i surowców, które bezpośrednio związane są z Projektem I tj.:

-Surowce np. (…) kompost czyli materiały zużywane do produkcji bezpośrednio wyrobów gotowych bądź w produkcji Półfabrykatów,

-komponenty np. kreda, nawozy,

-opakowania w większości folia w które Spółka pakuje wytworzone wyroby gotowe oraz palety.

Spółka planuje rozpoznawać te wydatki w całości jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pod warunkiem, że nie zostaną one zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

Nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych

Wnioskodawca poniósł lub zamierza ponieść wydatki związane z nabywaniem specjalistycznego sprzętu wykorzystywanego, który nie jest jednak traktowany jako środek trwały dla celów CIT i który jest wykorzystywany do prac w ramach opisywanego projektu.

Dotyczy to w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych takich jak PH-metr, elektrody, konduktometr, sondy, odczynniki, filtry, dozowniki, czujnik temperatury, roztwory buforowe itp.

Spółka planuje rozpoznawać opisane wydatki jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, pod warunkiem, że nie zostaną one zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała:

1.Jakie konkretnie projekty podatnik realizuje w ramach opisanych prac? Co jest efektem tych prac - nowe produkty/procesy/usługi, czy ulepszone produkty/procesy usługi – proszę dokładnie wymienić jakie?

Projekt opisany we wniosku o wydanie interpretacji polega na wdrożeniu (…).

Efektem tych prac będzie więc zarówno nowa technologia produkcji składników środków (…) jak i nowe produkty.

Spółka w wyniku realizacji projektu wprowadziła na rynek innowacyjną grupę produktów, które są produkowane zgodnie z przyjętymi standardami światowymi, a ich podstawowe parametry będą dopasowane do wymagań roślin. Są to m.in. następujące produkty:

1. (…)

(…) do uprawy roślin w szkółkach zawiera w swym składzie nie tylko typowy (…) ale również (…) i/lub kompost. Dodatek (…) poprawia stabilność i trwałość takiego podłoża. (…) poza aspektem ekologicznym poprawia właściwości powietrzne i sorpcyjne oraz zmniejsza ciężar objętościowy tego (…).

2. (…) do roślin balkonowo-rabatowych

W ostatnich latach w Polsce bardzo wzrosło zainteresowanie produkcją roślin balkonowych i rabatowych. Wynika to z zapotrzebowania rynku na taki asortyment roślin. Przygotowanie odpowiedniego (…) jest ważne nie tylko do produkcji szklarniowej ale również do dalszej uprawy na balkonach, tarasach i ogrodzie.

Uprawa tych roślin prowadzona jest w pojemnikach lub skrzynkach, a więc w warunkach o ograniczonej objętości podłoża. Taki sposób uprawy wymaga podłoża, które pozwoliłoby zatrzymać odpowiednią ilość wody przy zachowaniu dobrych właściwości powietrznych. Właściwości powietrzno-wodne mają istotne znaczenie dla zachowania zdrowotności systemu korzeniowego i prawidłowego zaopatrzenia roślin składniki pokarmowe.

Zastosowanie do produkcji takiego podłoża (…) wpłynie korzystnie na właściwości powietrzno-wodne (…) oraz pozwoli utrzymać zdrowy system korzeniowy co będzie miało wpływ na prawidłowy wzrost i jakość roślin.

3. Podłoże proekologiczne (uniwersalne)

W związku z założeniami w sprawie ochrony (…) przed nadmierną eksploatacją, polityka UE dąży do ograniczenia wydobycia (…). W tym celu poszukuje się komponentu, który zastąpi (…) w produkcji (…). Podłoża (…) są coraz częściej wykorzystywane w uprawach roślin ozdobnych, zwłaszcza w szkółkach. Obserwuje się również zainteresowanie takimi podłożami u producentów warzyw, głównie producentów rozsad. Do ich produkcji zostanie wykorzystane (…).

2.Jakie konkretnie czynności w ramach opisanych prac wykonują Państwa pracownicy?

W kontekście prac badawczo-rozwojowych (B+R) związanych z (…), pracownicy Spółki realizują specyficzne zadania związane z badaniami, rozwojem technologii oraz eksperymentalnym wdrożeniem nowego procesu produkcyjnego. Poniżej przedstawiam przykłady takich czynności:

1. Prace badawcze związane z doborem surowców:

-Prowadzenie badań nad różnymi rodzajami (…), ich właściwościami chemicznymi i fizycznymi, a także wpływem na jakość podłoża.

-Przeprowadzanie testów porównawczych różnych rodzajów (…), aby określić ich właściwości w kontekście użyteczności w produkcji podłoży.

2. Opracowanie technologii mieszania i produkcji podłoży:

-Badanie wpływu różnych proporcji (…) na jakość i strukturę gotowego podłoża (np. testy na strukturę porów, przepuszczalność powietrza, zatrzymywanie wody).

-Opracowywanie nowych receptur mieszanek, w tym eksperymentowanie z dodatkami (np. substancjami poprawiającymi właściwości ekologiczne podłoża).

3. Testowanie technologii produkcji (…):

-Przeprowadzanie badań nad optymalnymi parametrami procesu produkcji (…), np. kontrolowanie czasu obróbki, temperatury, prędkości maszyn.

-Opracowywanie prototypowych rozwiązań maszynowych lub modyfikacji istniejących maszyn w celu poprawy efektywności i jakości produkcji (…).

4. Optymalizacja procesów technologicznych:

-Przeprowadzanie testów i eksperymentów mających na celu optymalizację procesu produkcji, takich jak poprawa efektywności mieszania (…) lub zwiększenie wydajności maszyn pakujących.

-Analiza wyników testów technologicznych i wdrażanie usprawnień na podstawie uzyskanych danych.

5. Wykonywanie testów laboratoryjnych i prototypowych:

-Przeprowadzanie testów laboratoryjnych na próbnych próbkach nowych podłoży w celu sprawdzenia ich właściwości fizykochemicznych i biologicznych (np. analiza pH, wilgotności, porowatości, zdolności do retencji wody).

-Tworzenie prototypów nowych mieszanek (…) i ich testowanie w warunkach rzeczywistych (np. w szklarni, na plantacjach roślinnych).

6. Dokumentacja wyników i analiza danych:

-Gromadzenie wyników eksperymentów i testów, analiza danych z badań technologicznych oraz ich dokumentowanie zgodnie z wymaganiami procedur B+R.

-Przygotowywanie raportów z wyników testów i badań, w tym rekomendacji dotyczących dalszego rozwoju technologii produkcji.

7. Wdrożenie innowacji technologicznych:

-Przeprowadzanie próbnych uruchomień nowych technologii w skali pilotażowej, ocena efektywności nowych maszyn, urządzeń i procesów.

-Współpraca z zespołem inżynierów w celu wdrożenia zmian technologicznych w produkcji.

8. Prace związane z prototypowaniem maszyn i urządzeń:

-Projektowanie i budowa prototypów maszyn wykorzystywanych do produkcji (…) lub mieszania składników.

-Testowanie i optymalizacja działania prototypowych maszyn w rzeczywistych warunkach produkcyjnych.

9. Szkolenia i rozwój kompetencji w zakresie B+R:

-Organizowanie szkoleń dla pracowników, którzy realizują prace badawczo-rozwojowe, w celu podniesienia ich kompetencji w zakresie nowych technologii oraz metod badawczych.

-Szkolenie personelu w zakresie obsługi nowo wdrożonych maszyn i urządzeń oraz nowych procesów produkcyjnych.

10. Analiza rynku i współpraca z ekspertami zewnętrznymi:

-Prowadzenie badań rynkowych w celu określenia potrzeb i wymagań klientów w zakresie ekologicznych podłoży.

-Współpraca z ekspertami branżowymi, uczelniami technicznymi lub instytutami badawczymi w zakresie rozwoju innowacyjnych rozwiązań technologicznych.

Każda z tych czynności jest ściśle związana z realizacją prac badawczo-rozwojowych, mających na celu opracowanie i wdrożenie (…). Prace te mają na celu stworzenie produktów o lepszych parametrach użytkowych oraz zapewnienie efektywności i zrównoważonego rozwoju procesów produkcyjnych.

3.W czym przejawia się twórczy charakter opisanych prac?

Twórczy charaktery przedstawionych we wniosku prac przejawia się powstaniem nowych, (…) komponentów do produkcji (…).

Spółka wskazuje, iż sama technologia produkcji (…) jest nowatorska w skali kraju. Sposób wykorzystanie wiedzy i doświadczenia specjalistów zatrudnionych przez Spółkę jest innowacyjny.

4.Jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniają te produkty/procesy/usługi od już istniejących?

Nowe produkty będące efektem prac będą wyróżniać się zawartością (…). Na ten moment na polskim rynku żadna z firm nie oferuje w szerokim zakresie (…).

5.Jaką konkretnie istniejącą wiedzę podatnik wykorzystuje do prac nad projektem/nowym produktem/procesem/nową usługą?

Spółka wykorzystuje m.in. wiedzę o skuteczności poszczególnych kombinacji używanych środków ochrony roślin i nawozów, optymalnych terminach użycia tych środków, wpływu czynników zewnętrznych takich jak np. presja danego szkodnika, czy też czynniki pogodowe.

6.Czy w wyniku prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Uzyskana wiedza dotyczy obszaru produkcji nawozów i podłoży do uprawy roślin.

W wyniku prowadzonych prac powstaje nowa wiedza związana m.in. z opracowaniem nowych środków ochrony roślin oraz nawozów w ramach zleceń Spółki, przygotowywaniem zaleceń, rekomendacji oraz ostrzeżeń dla rolników, a także opracowywaniem wytycznych, co do stosowania środków ochrony roślin i nawozów.

7.Co Państwo rozumieją pod pojęciem „współpracy ze sferą B+R”? Z jakimi podmiotami następuje ta współpraca i jakie są jej efekty?

Pod wskazanym pojęciem rozumiemy współpracę z jednostkami B+R, które są w posiadaniu specjalistycznej wiedzy oraz środków, niezbędnych w przeprowadzaniu badań nad jakością wyrobów.

Przykładem takiej współpracy jest współpraca z (…), której efektem była zakończona sukcesem realizacja projektu polegającego na wdrożeniu (…). Instytut ten wydał również pozytywną opinię dotyczącą innowacyjności produktowej, która dotyczyła projektu „(…)”.

8.W związku ze wskazaniem przez Państwa, że prace są podejmowane w sposób systematyczny – proszę wyjaśnić: jakie cele na wstępie postawili Państwo sobie oraz jaki harmonogram w związku z tym został opracowany, czy został faktycznie zrealizowany?

Spółka podkreśla, iż głównym jej celem jest zapewnienie ciągłego rozwoju sprzedaży poprzez pozyskiwanie nowych klientów jak i utrzymywaniu i pogłębianiu współpracy z obecnymi.

Cele te są realizowane przede wszystkim za pomocą prowadzonych przez Spółkę inwestycji polegających na wdrażaniu nowych technologii produkcyjnych jak i nowych produktów.

Systematyczny charakter prowadzonych prac wynika przede wszystkim z tego, iż realizacja jednego projektu nie byłaby możliwa bez skutecznej realizacji innych prac.

W przeszłości Spółka realizowała m.in. projekt dotyczący „(…)”, dzięki któremu Spółka wprowadziła do oferty 4 nowe produkty (…) bazowe, uzyskując tym samym poprawę pozycji w skali krajowej i możliwość wejścia na rynki międzynarodowe.

Sukces opisanego wyżej projektu umożliwił Spółce dalszy rozwój, czego przykładem był opracowany biznes plan, obejmujący „(…)”.

Realizacja projektu opisanego we wniosku miała na celu wprowadzenie do oferty (…) (otrzymywanego nowatorską technologią).

9.W ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Realizacja projektu wymagała nakładów finansowych, posiadania odpowiednich zasobów surowcowych, ludzkich (w postaci m.in. doświadczonej kadry kierowniczej), a także dostępu do know-how.

Aby opracować konkretne rozwiązanie praktycznego problemu lub innowacyjne rozwiązanie w ramach projektu wdrożenia (…), Spółka wykorzystała szereg zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych, które miały kluczowe znaczenie dla realizacji projektu. Poniżej przedstawiam szczegółowe zasoby, które były zaangażowane w ten proces:

1. Zasoby ludzkie:

Realizacja projektu wymagała zaangażowania specjalistów z różnych dziedzin, którzy posiadali odpowiednią wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do opracowania innowacyjnych rozwiązań technologicznych:

-Kadra kierownicza: Osoby odpowiedzialne za zarządzanie projektem, monitorowanie postępów prac, podejmowanie kluczowych decyzji strategicznych, nadzorowanie alokacji zasobów oraz zapewnienie zgodności z celami projektu.

-Inżynierowie technologii: Specjaliści odpowiedzialni za opracowanie, optymalizację i wdrożenie nowych technologii produkcji, w tym technologii (…).

-Specjaliści ds. jakości: Eksperci odpowiedzialni za kontrolę jakości surowców, pośrednich etapów produkcji oraz gotowych podłoży. Przeprowadzają badania laboratoryjne, analizy jakościowe i weryfikację parametrów technicznych.

-Operatorzy maszyn i technicy produkcji: Pracownicy obsługujący maszyny do produkcji (…), mieszania składników, pakowania oraz przeprowadzający konserwację maszyn i urządzeń.

-Specjaliści ds. logistyki i zarządzania łańcuchem dostaw: Osoby odpowiedzialne za zapewnienie ciągłości dostaw surowców oraz dystrybucję gotowych produktów, koordynację działań między działami produkcji, magazynów i działu sprzedaży.

-Konsultanci zewnętrzni i eksperci branżowi: Specjaliści zewnętrzni (np. z instytutów badawczo-rozwojowych, uczelni technicznych) współpracujący ze Spółką w zakresie eksperymentalnych badań oraz technologii proekologicznych.

2. Zasoby rzeczowe: 

Aby opracować innowacyjne rozwiązanie, Spółka musiała dysponować odpowiednimi zasobami rzeczowymi, które obejmowały zarówno sprzęt i maszyny, jak i surowce niezbędne do produkcji:

-Maszyny i urządzenia: Zakup maszyn do produkcji (…), mieszania surowców oraz pakowania gotowych mieszanek. Zasoby rzeczowe obejmowały także specjalistyczne urządzenia do kontrolowania parametrów jakościowych (np. urządzenia do badania wilgotności, pH, struktury podłoży).

10.Czy przedmiotem pytania jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Przedmiotem pytania nie jest wynagrodzenie za czas choroby, urlopu a także innej nieobecności z uwagi na wydaną przez Ministra Finansów interpretację ogólną (sygn. DD8.8203.1.2021) w której potwierdził, że do kosztów w ramach ulgi B+R mogą zostać zaliczone przychody pracownika, w tym również te związane z urlopem czy chorobą, proporcjonalnie do czasu poświęconego na działalność badawczo-rozwojową.

11.Czy wydatki, które zamierza podatnik odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Tak, wydatki które Spółka zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT.

12.Czy wyodrębniacie Państwo koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Tak, koszty kwalifikowane są wyodrębnione w odrębnej ewidencji.

Pytania

1.Czy Spółka prawidłowo uznaje, że opisane w stanie faktycznym czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2.Czy koszty wskazane przez Spółkę w opisie stanu faktycznego stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, a w rezultacie, czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R w szczególności w stosunku do tych kosztów?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Spółka prawidłowo uznaje, że opisane w stanie faktycznym czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2.Spółka prawidłowo uznaje, że wskazane przez nią koszty stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1

Działalność badawczo-rozwojowa zdefiniowana została w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem działalnością taką jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przepis ten, zawarty w ustawie podatkowej, dla wyjaśnienia zawartej w nim treści wymaga odwołania się do kolejnych regulacji. W szczególności, używa on pojęć „badań naukowych” oraz „prac rozwojowych”, które na potrzeby ustawy o CIT wyjaśnione zostały w art. 4a pkt 27 i 28. Badania naukowe zdefiniowane zostały jako badania podstawowe oraz badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, zaś prace rozwojowe zdefiniowane są jako prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym.

Na gruncie tych definicji należy wskazać, że:

-badania podstawowe - oznaczają prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

-badania aplikacyjne - oznaczają prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

-prace rozwojowe - rozumie się jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze przytoczone powyżej definicje, o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace:

-mają twórczy charakter,

-są prowadzone w systematyczny sposób,

-zostały zrealizowane w określonym celu, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,

-obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Pojęcie „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie” lub „będący wynikiem tworzenia”. Termin „tworzyć” należy definiować zaś jako „powodować powstawanie czegoś”. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Przepisy ustawy o CIT nie precyzują co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa czy też narzędzie. Ponadto, wśród synonimów terminu „twórczy” można wymienić takie przymiotniki jak: „kreatywny” czy „konstruktywny”.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, opisana we wniosku działalność ma twórczy charakter. Prace prowadzone przez Spółkę zmierzają do tworzenia nowych produktów, a także metod ich wytwarzania.

Projekty każdorazowo mają element kreatywności, ponieważ nie powielają uprzednio stworzonych i ogólnodostępnych na rynku koncepcji. Twórczy charakter działalności Spółki potwierdza również fakt, iż rezultatem jego działań są nowe wytwory intelektu - skutkujące powstaniem nowych produktów (…) oraz usług polegających na wprowadzeniu (…).

Pojęcie „systematyczny” oznacza robiący coś „regularnie i starannie”, a także prowadzony w sposób „uporządkowany, według pewnego systemu”. Prace Spółki prowadzone są „systematycznie”, w zaplanowany i usystematyzowany sposób. Spółka tworzy dokumentację (m.in. karty projektów) oraz gromadzi efekty prac, na podstawie których można prześledzić przeprowadzone prace oraz odtworzyć ich wynik. Pracownicy zaangażowani w prace badawczo-rozwojowe muszą zaplanować dane badanie a także zinterpretować pozyskane dane i na tej podstawie opracować szczegóły produkcji nowego produktu.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, działalność B+R musi mieć na celu „zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Warunek ten jest spełniony w przypadku Spółki, gdyż prowadzone badania pozwalają na uzyskanie unikalnej wiedzy, która wcześniej nie była dostępna dla Spółki, a bardzo często także dla innych podmiotów (nie były prowadzone do tej pory takie badania). Prowadzone przez Spółkę prace obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie technologii produkcji (…). Wiedza ta oraz umiejętności są następnie stosowane do planowania produkcji, projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług.

Wreszcie, prace B+R powinny obejmować zdefiniowane w ustawie o CIT „badania naukowe” lub „prace rozwojowe”.

Prace Spółki mają taki charakter, gdyż ich celem jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności (m.in. w zakresie wytworzenia nowego rodzaju produktów wraz z technologią ich pozyskiwania, przy jednoczesnym optymalizowaniu kosztów). Pozyskana przez Spółkę wiedza dotyczy również wpływu wytwarzanych produktów na rośliny, a także stanowi bazę pod dalsze usprawnienia oferowanych przez siebie produktów. Całość tych prac nie ma przy tym rutynowego charakteru i nie polega jedynie na wprowadzaniu okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Spółka realizuje projekt wdrożenia (…), co stanowi o jej zaawansowanym podejściu do zrównoważonego rolnictwa.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych, czego przykładem jest m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 13 maja 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.86.2022.2.AN.

W przywołanej interpretacji DKIS przyznał, że „(...) działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. (...) Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”

Organ podatkowy zwrócił również uwagę, że „(...) działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów” oraz, że „(...) w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji”.

Charakter działalności badawczo-rozwojowej znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z 2 maja 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.33.2022.3.BM, która dotyczyła podmiotu zajmującego się dystrybucją środków ochrony roślin, nasion oraz nawozów rolniczych.

W przywołanej interpretacji indywidualnej organ podatkowy potwierdził, że prowadzone przez spółkę pracę w wyniku których zdobyła ona wiedzę o skuteczności poszczególnych kombinacji używanych środków ochrony roślin i nawozów, powiązana dodatkowo z terminem ich użycia oraz wpływem czynników zewnętrznych stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Stanowisko Spółki wspiera też interpretacja DKIS z 10 grudnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1- 3.4010.442.2018.1.BM) dotycząca podmiotu zajmującego się badaniami terenowymi w celu testowania produktów rolnych w całym zakresie polskich warunków klimatycznych (ocenie biologicznej wydajności produktów fitosanitarnych stosowanych w polu i po zbiorze: ich wpływu na rośliny uprawne, szkodniki, choroby i chwasty). Efekty tych prac były wykorzystywane przez podmiot trzeci (producenta środków) w celu modyfikacji środków ochrony roślin dostosowanych do lokalnych warunków. Podmiot wnioskujący o interpretacje, analogicznie jak Spółka, przeprowadzał testy poletkowe, współpracował z zewnętrznymi jednostkami badawczymi i instytutami, prowadził monitoring klimatu, rozwoju roślin oraz chorób, a także stosował standardy badawcze EPPO.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki opisane w stanie faktycznym czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”.

Zgodnie zaś z przepisem art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 co podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

3.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

4.nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

5.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

6.odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

7.nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

8.koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a.przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b.prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskie lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c.odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d.opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Według przepisu art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z przepisem art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Analizując przytoczone przepisy, można wyodrębnić podstawowe warunki, które powinny zostać spełnione, aby podatnik mógł skorzystać z prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

4.jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

5.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

7.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Biorąc pod uwagę ponoszone przez Spółkę koszty, powstałe przy realizacji prac badawczo- rozwojowych, opisanych w stanie faktycznym, stanowią koszty kwalifikowane.

Poniżej Spółka odnosi się do każdego rodzaju z ponoszonych kosztów pod kątem zaliczenia ich do kosztów kwalifikowanych.

I. Wynagrodzenia dla pracowników.

Przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, daje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych należności z tytułu wynagrodzeń pracowników w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Trzeba przy tym pamiętać, że dla możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych należności z tytułu ww. wynagrodzeń konieczne jest faktyczne uczestnictwo zatrudnionych w pracach badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem jedynie wpisanie w dokumencie nawiązującym stosunek pracy/zlecenia umowy o dzieło do zakresu obowiązków takiej osoby prac z obszaru B+R. Jeżeli w ramach świadczonej pracy, oprócz obowiązków związanych z działalnością badawczo-rozwojową, wykonuje inne obowiązki, należy wyodrębnić, a zatem wyłączyć z ulgi badawczo-rozwojowej, tę część wynagrodzenia, świadczeń i składek, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, Spółka będzie prowadzić ewidencję czasu pracy, która wykaże, ile godzin poświęca dany pracownik na działalność badawczo-rozwojową, jeśli pracownik ten będzie zajmować się też innymi czynnościami spoza obszaru B+R. Rozpatrując kwestię wynagrodzeń pracowniczych pod kątem możliwości ich zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, nie można pominąć brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika. Jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zatem uznać, że do kosztów kwalifikowanych należy zaliczyć wszystkie elementy wynagrodzenia wymienione w przywołanym wyżej przepisie. Co więcej, zastosowanie w przepisie katalogu otwartego elementów wynagrodzenia, przez użycie zwrotu „w szczególności” oznacza, że przychodem ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, a mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Tym samym zdaniem Spółki wskazane w stanie faktycznym elementy wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe stanowią koszty kwalifikowane.

II. Koszty nabycia sprzętów, materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową

W związku z prowadzeniem badań oraz prac, opisanych w stanie faktycznym, Spółka ponosi i będzie ponosić koszty związane z koniecznością zakupu różnych surowców lub materiałów. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W przepisach ustaw podatkowych nie znajdziemy definicji użytych w ww. przepisie wyrażeń „materiały” i „surowce”. Zgodnie z definicją, zawartą w Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), pojęcie surowce oznacza „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii”. Odnośnie zaś do pojęcia „materiałów” należy, zdaniem Spółki, oprzeć się na definicji zamieszczonej w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, materiały to „składniki majątku zużywane na własne potrzeby”. W piśmiennictwie wskazuje się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej”.

W ocenie Spółki, nabywane materiały i surowce wskazane w opisie stanu faktycznego będą bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy zatem stwierdzić, że wydatki te będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Spółka wskazuje nadto, że ww. koszty podejmowanych prac będą ewidencjonowane w specjalnie przeznaczonej do tego celu odrębnej ewidencji w stosunku do wszystkich projektów/prac, które zostaną zakwalifikowane, jako prace badawczo-rozwojowe, co pozwoli na szczegółową analizę kosztów przypisanych danym obszarom B+R.

W ocenie Spółka nabywane wyposażenie wskazane w opisie stanu faktycznego będzie bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy zatem stwierdzić, że wydatki te będą stanowiły koszty kwalifikowane.

Spółka wskazuje, że pojęcia „materiały” i „surowce”, którymi ustawodawca posłużył się w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawie o CIT, są w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych rozumiane szeroko - ich znaczenia nie są ograniczane np. do budulca, który podatnik wykorzystuje do wykonywania prototypów w ramach prowadzonej działalności innowacyjnej. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 13 kwietnia 2018 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.54.2018.2.APO, Legalis, potwierdził, że wydatki poniesione na zakup literatury fachowej mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu komentowanego przepisu. Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawie o CIT, stanowi również podstawę do uznawania za koszty kwalifikowane wydatków ponoszonych na nabycie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, które są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16d ust. 1 ustawie o CIT - które nie są rozliczane w drodze odpisów amortyzacyjnych ze względu na wartość początkową poniżej 10 000 zł.

Tym samym w Ocenie Spółki wydatki na zakup materiałów oraz surowców będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

III. Środki trwałe i WNiP

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Natomiast, w myśl art. 16d ust. 1 ustawie o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawie o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy posiada ona środki trwałe, które wykorzystuje w działalności badawczo-rozwojowej oraz w innej działalności operacyjnej, będzie uprawniona do uznania, za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z 13 maja 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.86.2022.2.AN, w której organ podatkowy wskazał, że „co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawie o CIT. Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawie o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej”.

Wskazane przez Spółkę w stanie faktycznym środki trwałe będą integralnymi elementami w projekcie wdrożenia (…). W związku z tym w ocenie Spółki odpisy amortyzacyjne od wskazanych środków trwałych będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm. dalej: „Ustawa SWIN”),

Według art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

W celu stwierdzenia, czy opisane w stanie faktycznym czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Zatem, definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy”, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc się do opisanych czynności, nie sposób stwierdzić, że czynności wskazane w pkt 9 opisu tj. szkolenia i rozwój kompetencji w zakresie B+R kwalifikują się jako działalność badawczo-rozwojową.

Czynności takich jak:

-organizowanie szkoleń dla pracowników, którzy realizują prace badawczo-rozwojowe, w celu podniesienia ich kompetencji w zakresie nowych technologii oraz metod badawczych,

-szkolenie personelu w zakresie obsługi nowo wdrożonych maszyn i urządzeń oraz nowych procesów produkcyjnych,

- nie można uznać za czynności o charakterze twórczym, a to właśnie twórczy charakter prac stanowi jedno z kryteriów pozwalających uznać prowadzone przez podatnika prace za prace badawczo-rozwojowe.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Natomiast, czynności wymienione w pkt 9 powyżej, takich znamion nie posiadają.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pyt. 1, w tej części należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, zgodzić się należy z Państwem, że pozostałe czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 – 28 ustawy o CIT.

Państwo stanowisko w ww. zakresie pyt. 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1, 2 i 2a ustawy o CIT,

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT,

Stosownie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 18d ust. 6 ustawy o CIT,

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

W myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku CIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „ustawa o PIT”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Należy jednak zauważyć, że składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie można uznać za koszty kwalifikowane na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

Obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, natomiast składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy. Zatem, składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą.

Reasumując, z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Państwa stanowisko w zakresie pyt. 2 w powyższym zakresie jest więc nieprawidłowe.

Wskazać również należy, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z cytowanym już art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT,

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia wymienionych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy od środków trwałych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że są Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych w myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W zakresie zaliczenia kosztów nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, wskazać należy ponownie na art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Tym samym należy stwierdzić, że są Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ww. kosztów nabycia materiałów i surowców w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jeżeli jak Państwo wskazują zaliczyli ww. koszty do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez Państwa działalnością badawczo-rozwojową.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-Spółka prawidłowo uznaje, że opisane w stanie faktycznym czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT:

-w części dotyczącej czynności wskazanych w pkt 9 tj. szkolenia i rozwoju kompetencji w zakresie B+R – jest nieprawidłowe,

-w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

-Spółka prawidłowo uznaje, że wskazane przez nią koszty stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT:

-w zakresie kosztów poniesionych na składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych – jest nieprawidłowe,

-w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie kosztów związanych z nabyciem specjalistycznego sprzętu, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.