Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 listopada 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 30 stycznia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Działalność gospodarcza Spółki.

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która świadczy usługi w obszarze projektowania (…). Wnioskodawca, wykorzystując wiedzę (…), zajmuje się również sprzedażą komponentów (…) takich firm jak:

(…).

Spółka, w celu realizacji projektu (…) dalej: „Projekt 1”, wprowadziła innowację procesową, polegającą na poprawie efektywności i jakości oferowanych usług/produktów. Wnioskodawca zainwestował w doposażanie (…). Dzięki dokładniejszym pomiarom, wykonywanym przy użyciu specjalistycznych przyrządów pomiarowych, Wnioskodawca zwiększył również jakość oferowanych usług. Spółka dzięki zakupowi innowacyjnych maszyn i urządzeń (…), w znacznym stopniu zmieniła sposób przygotowywania, planowania i realizacje procesów wytwórczych. Wskutek powyższego, Wnioskodawca oferuje na rynku również innowacyjną technologię wytwarzania produktów tj. stanowisk montażowych, części maszyn, przyrządów, maszyn oraz całych linii montażowych, testujących, produkcyjnych (nazywanych dalej również łącznie jako: „Produkty”).

Działalność Spółki określona na podstawie kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (dalej: „PKD”) obejmuje:

(…).

A. Pracownicy realizujący prace rozwojowe w Spółce.

Spółka swoją działalność gospodarczą prowadzi w ramach wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej głównych działów:

• Działu 1 - w ramach, którego funkcjonuje Sekcja sprzedaży oraz Sekcja montażu;

• Działu 2 i 3 - w ramach którego funkcjonuje (…).

W ramach struktury Wnioskodawcy istnieją również działy/pracownicy zajmujący się m.in. księgowością oraz obsługą BHP, jak również kadrami i płacami.

Realizacja prac badawczo-rozwojowych możliwa jest dzięki zasobom personalnym, jakimi dysponuje Spółka. Większość pracowników zatrudnionych w zespołach zajmujących się pracami badawczo- rozwojowymi to osoby z wyższym wykształceniem kierunkowym. Wszyscy konstruktorzy w Dziale 2 i 3, odpowiedzialni za projektowanie Produktów, to inżynierowie.

Prace w zakresie projektowania i budowy (…) wykonywane są w Dziale 2 i 3, który w większości zajmuje się przeprowadzaniem tych prac na indywidualne zlecenie klienta. Większość z Produktów realizowanych przez Spółkę polega na tworzeniu indywidualnej koncepcji, projektowaniu oraz konstruowaniu maszyn, które będą innowacyjne oraz unikatowe.

Prace wykonywane przez Spółkę, nie prowadzą do wyprodukowania/wytworzenia Produktów, które następnie każdy może kupić bezpośrednio z portfolio („z półki”) Spółki. Każdy Produkt jest to rozwiązanie zawsze „szyte na miarę” danego klienta/kontrahenta, które jest wynikiem przeprowadzonej analizy założeń projektowych takich jak:

-czasu cyklu,

-procesu, który ma wykonywać maszyna (proces lub jego część może być czasem niemożliwy do wykonania w automacie),

-wymagań walidacyjnych poprawności montażu/testu/produkcji,

-przewidzianego (ograniczonego) miejsca na maszynę w hali produkcyjnej,

-warunków panujących w miejscu pracy maszyny (wilgoć, zapylenie, niskie/wysokie temperatury, oświetlenie (kluczowe przy kontrolach wizyjnych), wymagań standardu maszyny (clean room ISO 5 - ISO 9, ESD w przypadku elektroniki, itp.).

Wynik przeprowadzonych analiz założeń konfrontowany jest z możliwościami istniejących technologii. Jeśli rozwiązania istniejące na rynku (w przypadku komponentów wykorzystywanych przy budowie maszyny) nie spełniają zakładanych wymagań, pracownicy Spółki, bazując na swojej wiedzy, doświadczeniu, opracowują własne, autorskie rozwiązania.

Za cały proces realizacji projektu odpowiada kierownik projektu, a za poszczególne rozwiązania - konstruktor mechanik projektujący część mechaniczną i pneumatyczną Produktu oraz konstruktor automatyk projektujący część eklektyczną Produktu.

Ponadto, w realizację projektów zaangażowani są także:

— kierownik warsztatu,

— monterzy (ślusarze),

— monterzy elektrycy,

— operatorzy maszyn,

— specjalista ds. zakupów,

— technolodzy produkcji, oraz

— kontroler jakości.

Wykonywanie prac o charakterze badawczo-rozwojowym koncentruje się przede wszystkim u osób zajmujących stanowiska konstruktorów mechaników oraz konstruktorów automatyków.

Konstruktorzy mechanicy uczestnicą w realizacji projektu od samego początku, zajmują się m.in. opracowaniem pierwszej koncepcji Produktu (maszyny/linii/przyrządu/stanowiska - przedmiotu zapytania ofertowego), niezbędnej do wyceny i opracowania oferty. Koncepcja, jak i szczegółowy projekt, jest przygotowywana w programie (…). Wynikiem koncepcji na potrzeby ofertowe jest uproszczony model 3D rozwiązania, na podstawie którego oceniana jest wykonalność Produktu oraz robiona jest wycena na potrzeby ofertowe. Z uwagi na specyfikę działalności tj., że każde zapytanie ofertowe dotyczy indywidualnego zamówienia, prace w zakresie opracowania koncepcji mają charakter prac indywidualnych i nie mają charakteru rutynowego.

Konstruktorzy mechanicy, dla zagadnień z historii projektów, poszukują lepszych rozwiązań, np. nowych materiałów, nowych urządzeń o lepszych właściwościach/parametrach, które na bazie doświadczenia, przyniosą lepsze rezultaty.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż rezultatem takiej analizy czasem jest brak możliwości wykonania maszyny zgodnej z wymaganiami klienta (specyfikacją czy z założeniami). Podczas realizacji Produktów występują bowiem sytuacje, że wynik analizy wskazuje duże prawdopodobieństwo/ ryzyko poniesienia porażki przy budowie danego Produktu. W takich przypadkach budowane są proste prototypy narzędzi, części maszyn, prowadzone są różnego rodzaju symulacje (w tym m.in. działania przyszłej maszyny, ruchów robota), badania zachowania materiałów, testy możliwości realizacji zakładanych procesów, na podstawie wyników których oceniane jest prawdopodobieństwo wykonania przedmiotu zapytania ofertowego, zgodnego z założeniami.

W tym miejscu Spółka podkreśla, że poza kompletnie wyposażonym parkiem maszynowym, Spółka posiada inne narzędzia wykorzystywane do testów i badań wykonalności procesów, w tym m.in. (…).

Spółka zwraca uwagę, iż ww. robot jest wykorzystywany przez Spółkę do celów badawczo- rozwojowych. Jest on ponadto programowany przez Pracowników Spółki (automatyków) w celu dokonania symulacji procesów będących podstawą prowadzonych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych, co do których nie ma pewności osiągnięcia założonych rezultatów/efektów.

W przypadku otrzymania zamówienia od klienta, tworzony jest zespół konstruktorów, któremu przydzielane są poszczególne części Produktu (bądź cała maszyna, w przypadku prostych projektów). Konstruktorzy mechanicy zajmują się przygotowaniem szczegółowej koncepcji (modelowanie 3D, które ma na celu pokazanie klientowi jak Spółka będzie realizować poszczególne elementy projektu wynikające z zapytania ofertowego).

Jeżeli klient zaakceptuje koncepcję, wówczas konstruktorzy przystępują do projektowania dokładnego modelu 3D (…).

Większość wykonywanych przez konstruktora prac w związku z realizacją projektów ma charakter prac badawczo-rozwojowych, w tym przede wszystkim wymyślenie technologii, opracowanie koncepcji, modelowanie 3D/2D, przygotowanie konkretnych rozwiązań, ale również przygotowanie odpowiedniej dokumentacji technicznej oraz dokumentacji dla klienta.

Spółka nie produkuje seryjnie maszyn/urządzeń/przyrządów, a wykonuje Produkty pod zindywidualizowane zamówienia i szczególne potrzeby klienta. Zatem, prace konstruktorów mechaników w znacznej mierze polegają na wykorzystaniu posiadanej przez te osoby wiedzy celem stworzenia nowego lub ulepszonego rozwiązania.

Konstruktorzy automatycy również wykonują w ramach swoich zadań prace o charakterze badawczo- rozwojowym. W ogólny zakres prac konstruktora automatyka wchodzi:

-(…).

W powyższym zakresie konstruktorzy automatycy odpowiedzialni są także za wypracowanie standardów pisania programów dla różnych sterowników PLC.

Prace badawczo-rozwojowe konstruktora automatyka koncentrują się wokół poszukiwania rozwiązań z zakresu automatyki, elektroniki i robotyki pod konkretny Produkt oraz projektowaniu ich.

Zatem, w związku z tym, że koncepcja automatyki maszyny/urządzenia jest każdorazowo przeprowadzana dla każdego Produktu od początku, to prace w tym zakresie mają innowacyjny charakter. W zakres opracowania koncepcji automatyki wchodzą czynności takie jak: (…). Schematy elektryczne tworzone są w programie EPlan. Spółka podkreśla, że konstruktorzy mechanicy i automatycy regularnie zwiększają swoją wiedzę poprzez uczestnictwo w szkoleniach stacjonarnych, webinariach, czytaniu literatury fachowej. W rozwijanie i ulepszanie Produktów są również zaangażowane osoby takie jak monterzy, elektrycy czy technolog produkcji.

Technolog pracuje nad przełożeniem danych z rysunków - czyli wymagań konstruktora - na konkretne rozwiązania technologiczne (…) - opracowuje indywidualną technologię wykonania komponentów pod zindywidualizowany projekt (…).

Monterzy (ślusarze i elektrycy), na podstawie rysunków złożeniowych, montują poszczególne części Produktu w całość (…).

Charakter prac badawczo-rozwojowych mogą mieć również prace wykonywane przez elektryków, w zakresie proponowanych zmian do technicznych rozwiązań ujętych w pierwotnym projekcie.

Monterzy (ślusarze i elektrycy) w toku swoich prac wprowadzają zmiany do pierwotnych założeń technicznych Produktu tj. na podstawie posiadanej wiedzy monterzy/elektrycy sugerują m.in. ulepszenia Produktu, zmiany w zakresie pierwotnych rozwiązań technicznych zaproponowanych przez konstruktorów. W tym zakresie ich praca ma charakter „twórczy”, „koncepcyjny”. Kierownik projektu natomiast, w celu poprawienia kontroli nad projektami/ przepływu informacji pomiędzy działami/ komunikacji projektowej, wypracowuje lepsze rozwiązania, które usprawniają zarządzanie projektami.

Proces tworzenia Produktów.

Działalność prowadzona m.in. przez konstruktorów Spółki w zakresie projektowania i budowy (…) ujęta została w danych rejestrowych Wnioskodawcy pod kodem PKD 72.19.Z - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Działalność w zakresie projektowania i budowy (…) ma na celu opracowanie nowych Produktów Spółki, jak również rozwój Produktów istniejących (modyfikacje).

Prowadzone prace badawczo-rozwojowe obejmują szerokie spektrum działań, od weryfikacji nowych materiałów/surowców, przez opracowanie lub usprawnienie technologii produkcji, prace koncepcyjne nad działaniem i konstrukcją Produktu, aż po stworzenie zupełnie nowej maszyny/ urządzenia. W ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych pracownicy Spółki stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwala na opracowanie czy to zupełnie nowych funkcjonalności, które można zaimplementować w istniejących Produktach, czy też na połączenie istniejących funkcjonalności w innowacyjny sposób, umożliwiający uzyskanie Produktu o ulepszonych cechach i sprawniejszym działaniu.

Należy podkreślić, że rezultat prac podejmowanych w procesie projektowania i budowy (…) nie zawsze jest pewny, prowadzone prace mogą nie spełniać przyjętych założeń.

Dodatkowo, nawet gdy nowa funkcjonalność lub proces zostały przekazane do produkcji, nie można wykluczyć pojawienia się problemów technicznych, których rozwiązanie wymaga niekiedy dalszych prac badawczo-rozwojowych. W ocenie Spółki, nie ma jednak znaczenia, że prace nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

W ramach działalności, typowy projekt prowadzony przez Wnioskodawcę w Dziale 2i 3 dzieli się na poszczególne etapy:

Etap nr 1: (…).

Etap nr 2: (…).

Etap nr 3: (…).

Etap nr 4: (…).

Etap nr 5: (…).

Etap nr 6: (…).

Etap nr 7: (…).

Etap nr 8: (…).

Podsumowując, realizacja projektów Wnioskodawcy ma na celu umożliwienie dostarczenia innowacyjnych rozwiązań produktowych do klientów z różnych branż.

Prace badawczo-rozwojowe w zakresie maszyn i urządzeń, przeprowadzane przez Wnioskodawcę, są realizowane wg planu, na podstawie przyjętej metodyki i określonego harmonogramu, przyjętego dla poszczególnych etapów prac. Jednocześnie prowadzenie prac badawczo-rozwojowych ma charakter ciągły.

Działalność Spółki opisana we Wniosku nakierowana jest na opracowywanie nowych Produktów i procesów na podstawie poszukiwań i badań, a także wprowadzanie istotnych i innowacyjnych ulepszeń dla stosowanych Produktów i procesów technologicznych. W swojej działalności Spółka wykorzystuje zarówno dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej, jak i podejmuje badania w celu zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności.

W rezultacie realizacji każdego projektu powstaje maszyna/urządzenie/stanowisko/ oprzyrządowanie (w przypadku modyfikacji) lub linia produkcyjna, stanowiące całkowicie nowy Produkt w skali rynku. Nie ma bowiem drugiego takiego samego lub podobnego Produktu.

Zatem, prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej opisane we Wniosku nie będą miały charakteru rutynowych prac obejmujących okresowe zmiany.

B. Rodzaje kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, Spółka angażuje środki finansowe na pokrycie kosztów dotyczących:

a) zatrudnienia personelu zaangażowanego w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych,

b) nabycia/wytworzenia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,

c) kosztów nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych.

Niemniej, Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy Wniosek dotyczy wyłącznie kosztów nabycia/ wytworzenia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową oraz kosztów związanych z zatrudnieniem personelu odpowiedzialnego za przeprowadzanie prac badawczo-rozwojowych i personelu odpowiedzialnego za wytworzenie komponentów niedostępnych na rynku.

-Koszty zatrudnienia.

W zakresie kosztów zatrudnienia Spółka ponosi przede wszystkim koszty związane z wydatkami na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę, stanowiących zdecydowaną większość zatrudnionych w Dziale 2 i 3.

Koszty zatrudnienia pracowników zaangażowanych w wykonywanie prac badawczo rozwojowych, które ponoszone są przez Wnioskodawcę obejmują przede wszystkim następujące wydatki:

— wynagrodzenie zasadnicze, wypłacane na podstawie art. 80 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r., poz. 1465 z późn. zm., dalej: ,,KP”),

— dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, przyznawane na podstawie art. 151¹ KP w przypadku, gdy pracownik nie zgłosił wniosku o udzielenie mu w tym samym wymiarze czasu wolnego od pracy,

— ekwiwalent za urlop - ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 KP w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,

— odprawy emerytalne i rentowe, przyznawane na podstawie art. 92¹ KP,

— diety i inne należności za czas podróży służbowej,

— nagrody, bonusy i premie, które mogą mieć charakter uznaniowy lub regulaminowy,

— składki, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania) określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 497 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o SUS”).

W dalszej części niniejszego wniosku wszystkie ww. wydatki związane zatrudnieniem całego personelu w Dziale 2 i 3, którego praca jest związana z projektami badawczo- rozwojowymi będą również zwane zbiorczo „Kosztami zatrudnienia”, natomiast pracownicy zatrudnieni w Dziale 2 i 3 zarówno na podstawie umów o pracę, jak i umów cywilnoprawnych będą zwani dalej łącznie „Pracownikami” lub „Personelem”.

Wydatki Spółki na wynagrodzenia ze stosunku pracy Pracowników - polegające na wypłacie wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, rożnego rodzaju dodatki stanowią świadczenia wprost w art. 12 ust. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r., poz. 226; dalej „Ustawa PIT”).

Zarówno wydatki pracownicze, jak i składki ZUS są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Ewidencja czasu pracy.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku, Spółka zobowiązała Pracowników do prowadzenia ewidencji czasu pracy.

W zakresie projektów badawczo-rozwojowych, na podstawie ewidencji można określić:

• identyfikację projektu bądź oferty;

• czas rozpoczęcia i zakończenia projektu, w ramach którego realizowane sią prace koncepcyjne przez Pracowników;

• wykaz osób zaangażowanych w prace na danym projekcie, przy danej ofercie;

• zaangażowanie czasowe Pracowników w prace nad konkretnymi projektami badawczo-rozwojowymi.

Wskazane wyżej informacje, dotyczące projektów badawczo-rozwojowych i osób zaangażowanych w ich realizację, ewidencjonowane są za pomocą oznaczeń (numerów) przyporządkowanych do każdego z projektów. Prowadzona indywidulanie ewidencja zawiera informacje o zaangażowaniu czasowym konkretnych Pracowników w prace nad poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi. Pozostały czas pracy, rozumiany jest jako różnica pomiędzy wymiarem czasu pracy w danym miesiącu a sumą godzin poświęconych na prace badawczo-rozwojowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, po zsumowaniu rzeczywistych godzin pracy wykazanych w ewidencji odzwierciedlających zaangażowanie czasowe w prace badawczo-rozwojowe poszczególnych pracowników, Spółka jest w stanie określić wskaźnik/procent z którego wynika, w jakiej części czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników. W związku z ponoszonymi Kosztami zatrudnienia związanymi z Personelem Działu 2 i 3 Spółka chce skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej (dalej: „Ulga B+R”) w zakresie kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a w zw. z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

Na potrzeby skorzystania z Ulgi B+R, Spółka oblicza wysokość kosztów kwalifikowanych w następujący sposób: koszty kwalifikowane równają się sumie poniesionych - w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego - Kosztów zatrudnienia pomnożonych przez wskaźnik wynikający z prowadzonej przez Spółkę ewidencji, stanowiący stosunek czasu przeznaczonego przez danego Pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane = Σ Kosztów zatrudnienia * wskaźnik.

-Koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi koszty związane z nabyciem materiałów oraz surowców, które następnie są wykorzystywane przy prowadzeniu projektów badawczo-rozwojowych.

W tej kategorii Spółka ponosi następujące koszty:

•   materiałów i surowców w stanie nieprzetworzonym nabytych od podmiotów zewnętrznych, w tym m.in. aluminium, miedź, stal, tworzywa, poliwęglan;

·komponentów (półproduktów) nabytych od podmiotów zewnętrznych, które w stanie nieprzetworzonym wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej Spółki, są to m.in. siłowniki, profile aluminiowe, czujniki, sterowniki, prasy, silniki, serwa, kurtyny bezpieczeństwa, wyposażenie szaf sterowniczych, elementy układów pneumatycznych, hydraulicznych, elementy sterowania, roboty, elementy elektroniki, elementy mechaniki;

·komponentów (półproduktów) wytworzonych przez Wnioskodawcę we własnym zakresie w Sekcji Obróbki, które następnie wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej, do których należą wszystkie detale niemożliwe do kupienia (dalej: „Detale” lub „Komponenty”).

Wszystkie wymienione wyżej stanowią składniki niezbędne do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w tym przeprowadzania analiz, testów, projektowania, jak również konstruowania prototypów Produktów. Zatem, zarówno nabywane materiały i surowce, jak i nabywane bądź wytwarzane przez Wnioskodawcę Detale/Komponenty są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową.

Koszty nabycia poszczególnych materiałów i surowców księgowane są w oparciu o numer odpowiedniego zamówienia dotyczącego danego projektu, w ramach którego są one wykorzystywane. Koszty te księgowane są dla celów bilansowych oraz podatkowych przez Spółkę na odpowiednich kontach według wartości ich nabycia.

Zgodnie z wyżej przedstawioną listą składników kosztów danej części Detalu/Komponentu lub podzespołu, do kosztów wytworzenia danej części lub podzespołu jako Detalu nie jest doliczany żaden narzut (tj. marża Spółki), ponieważ są to wewnętrzne wyroby Spółki.

Nabycie opisanych wyżej surowców i wytworzenia Komponentów/Detali jest niezbędne do prowadzenia przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych - tj. projektowania i budowy Produktów.

Spółka w tym miejscu oświadcza także, że nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie otrzymała i nie zamierza wnioskować o otrzymanie decyzji o wsparciu na realizację nowej inwestycji. W celu korzystania z Ulgi B+R Spółka wyodrębnia w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT. Ponadto, Spółka oświadcza, że koszty będące przedmiotem pytań postawionych we wniosku nie zostały i nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym doprecyzowali Państwo opis sprawy następująco:

1. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej zastosowano? Innymi słowy, co powoduje, że projekt nowy produkt/proces w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących; na czym polega unikatowość/innowacyjność tego konkretnego projektu, co pozwala uznać go za nowatorski?

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, iż na podstawie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 21 sierpnia 2024 r., sygn. akt II FSK 595/24, dotyczącego ulgi na działalność badawczo-rozwojową, Spółka ma świadomość, iż:

a) Celem działalności badawczo-rozwojowej jest zdobycie nowej wiedzy, powstanie nowych, nieznanych wcześniej, narzędzi czy usług, które można wykorzystać w przyszłości.

b) Prace rozwojowe powinny być ukierunkowane na stworzenie nowych, prototypowych rozwiązań.

c) Działalnością badawczo-rozwojową nie mogą być działania incydentalne, występujące ”od czasu do czasu’’ w zależności od posiadania zlecenia.

W ocenie Spółki, wszystkie ww. okoliczności są spełnione. Spółka w ramach działalności badawczo-rozwojowej podejmuje działania w obszarze (…) (dalej: produkt/urządzenie), a także modyfikacji wszystkich wyżej wymienionych. Co istotne, powyższe prace wykonywane są na indywidualne zlecenie klienta, co oznacza iż większość Produktów realizowanych przez Spółkę polega na tworzeniu indywidualnej koncepcji, projektowaniu oraz konstruowaniu maszyn, które będą innowacyjne oraz unikatowe - będą miały charakter prototypu. Każdy produkt jest to rozwiązanie zawsze „szyte na miarę” danego klienta/kontrahenta, które jest wynikiem przeprowadzonej analizy indywidualnych założeń projektowych. W celu jak najdokładniejszego zaprezentowania Organowi unikatowości i innowacyjności realizowanych przez Spółkę produktów, Wnioskodawca pragnie posłużyć się przykładem realizowanego w latach 2021 - 2022 projektu badawczo-rozwojowego (…):

(…).

Co wymaga podkreślenia, przed realizacją ww. projektu Spółka sama w sobie oraz Pracownicy Spółki nie dysponowali wiedzą z zakresu opisanych powyżej funkcjonalności a zaprojektowanie opisanej linii produkcyjnej wymagało zdobycia specjalistycznej wiedzy, know-how, bowiem to po stronie Wnioskodawcy leżało wymyślenie, zaprojektowanie i napisanie tzw. logiki/algorytmów i programów.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany projekt (…) jest unikatowy oraz innowacyjny, ponieważ na moment jego tworzenia przez Spółkę nie występował na rynku polskim, i zgodnie z wiedzą Spółki również na rynku globalnym. Spółka zwraca uwagę, iż każda tworzona maszyna i każdy (nawet najmniejszy) jej element musiał zostać zaprojektowany w najdrobniejszych szczegółach pod konkretne przeznaczenie.

Wnioskodawca udzielając odpowiedzi na niniejsze pytanie może posłużyć się także opisem innego realizowanego projektu, obejmującego (…).

(…).

2. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem działalności, o której mowa we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych przez Państwa prac w obszarze projektowania, konstrukcji, produkcji i montażu maszyn, urządzeń specjalnych i całych linii produkcyjnych a także ich modyfikacji - w odniesieniu do każdego z obszarów prowadzonej działalności?

Wnioskodawca wskazuje, że funkcjonuje na rynku od (…) i rozpoczynał działalność od bardzo prostych konstrukcji (…), a następnie - w ramach zwiększania możliwości swojego rozwoju - zwiększał zaawansowanie aplikacji (…). Wnioskodawca podkreśla również, że w obszarze swojej działalności nieustannie poszerza swoją wiedzę, bowiem działa w branży, w której stale powstają nowe technologie, pochodzące od różnych producentów, a także nowe materiały, nowe funkcjonalności, w tym następuje rozwój sztucznej inteligencji. Powyższe oznacza, że w celu utrzymania swojej pozycji na rynku, Wnioskodawca jest zobowiązany do badania pojawiających się nowości, by móc opracowywać innowacyjne i najlepsze rozwiązania. Spółka podkreśla, że do prowadzenia działalności w branży, w której działa, niezbędne jest posiadanie wiedzy teoretycznej i inżynierskiej. W powyższym zakresie Spółka zatrudnia Pracowników, którzy dysponują wykształceniem technicznym, obejmującym m.in. dziedziny inżynierii mechanicznej, automatyki, elektrotechniki, mechatroniki oraz projektowania maszyn i urządzeń. Większość zespołu projektowego zdobywa także doświadczenie w zakresie projektowania maszyn i urządzeń na podstawie wcześniejszych realizacji i współpracy z innymi firmami w branży, poznanych norm i standardów. W miarę prowadzenia działalności, Spółka systematycznie poszerza zasoby wiedzy w różnych obszarach, w tym w obszarze:

• projektowania (…);

• produkcji (…);

• montażu i uruchomienia linii produkcyjnych (…);

• modyfikacji maszyn i urządzeń (…).

3. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Wnioskodawca, w celu odpowiedzi na niniejsze pytanie, posłuży się przykładem projektu (…).

Jako inny przykład Wnioskodawca może wskazać realizowany projekt (…).

Spółka wskazuje, iż dokonane zostały następujące zmiany w maszynie:

(…).

4. Na czym polega twórczość prac opisanych przez Państwa we wniosku?

Wnioskodawca w pierwszej kolejności wskazuje, iż prace wykonywane przez Spółkę w ramach opisanych we wniosku etapów mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych produktów na rzecz odbiorców końcowych tj. klientów Spółki. Prace wykonywane przez Spółkę wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego projektu. Kompletne rozwiązania proponowane klientom w zakresie poszczególnych projektów nie są przez Spółkę kopiowane przy innych projektach, tj. klienci otrzymają zindywidualizowane do ich potrzeb produkty, które mają innowacyjny charakter. Twórczość realizowanych projektów polega w dużej mierze - jak to zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 1 czy 3 niniejszego Wezwania - na zastosowaniu innych - niż standardowe czy ogólnodostępne -rozwiązań, tworzeniu linii produkcyjnych do często jeszcze nieistniejących produktów z rynku, czy tworzeniu całkiem nowych rozwiązań w ramach działalności Spółki. W związku z powyższym Spółka i jej Pracownicy stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwala na opracowywanie nowych projektów i procesów na podstawie poszukiwań i badań, a także wprowadzanie istotnych i innowacyjnych ulepszeń dla stosowanych produktów czy samych procesów technologicznych.

Twórczy charakter przejawia się zatem w każdorazowym stworzeniu produktu o charakterze prototypu na podstawie specyficznych wymagań, potrzeb i warunków jakie ma spełniać, poprzez wprowadzenie nowych rozwiązań i modyfikowanie istniejących, co każdorazowo potwierdza jego innowacyjność w skali rynku czy też działalności Wnioskodawcy.

5. Czy w wyniku realizacji prac opisanych we wniosku nabyli Państwo nową wiedzę, którą będą Państwo mogli wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach swojej działalności Spółka wykorzystuje zarówno dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i inżynierii, jak i podejmuje badania w celu zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności.

Spółka podkreśla, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy naukowej i badawczej, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku. Efektem zastosowania tej wiedzy jest tworzenie nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych projektów. Każdy zrealizowany projekt dostarcza Spółce nowych zasobów wiedzy, które obejmują zarówno innowacje techniczne, jak i udoskonalenia organizacyjne. W wyniku powyższego Wnioskodawca jest w stanie nieustannie podnosić poziom oferowanych usług, wdrażać nowe technologie oraz tworzyć rozwiązania, które przyczyniają się do rozwoju branży (…).

Dzięki systematycznemu zdobywaniu wiedzy działalność Spółki w pełni wpisuje się w charakter badawczo-rozwojowy, a realizowane przez Spółkę projekty stanowią istotny wkład w rozwój innowacyjnych rozwiązań technologicznych. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka w ramach realizacji projektów badawczo-rozwojowych zdobywa nową wiedzę w obszarze:

• optymalizacji konstrukcji maszyn (…);

• zastosowania nowych technologii i materiałów (…);

• nowoczesnych procesów technologicznych (…);

• optymalizacji procesów produkcyjnych (…);

• integracji systemów sterowania i kontroli (…);

• planowania i harmonogramowania (…);

• rozwiązywania problemów technicznych (…).

6. Czy Spółka posiada status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej?

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

7. Czy przedmiotem wniosku jest również możliwość zaliczenia do koszów kwalifikowanych wynagrodzenia dla osób wykonujących prace na podstawie umów cywilnoprawnych? Jeżeli tak to:

a. jakich umowach cywilnoprawnych jest mowa we wniosku?

b. czy wynagrodzenia z tyt. ww. umów cywilnoprawnych stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.)?

Wniosek dotyczy zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń - poza wynagrodzeniami ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.) również wynagrodzeń z tytułu zawartych umów zleceń, które stanowią należności z ty tułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowy te są zawierane z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Pytania (sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa Spółki w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT?

2. Czy koszty nabycia surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) i wytworzonych Komponentów/Detali wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania w ramach z Ulgi B+R?

3. Czy do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, może zaliczyć poniesione w danym miesiącu należności wypłacane Pracownikom zaangażowanych w prace B+R z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu? (część pytania z wyłączeniem kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę)

Państwa stanowisko w sprawie (sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Jednocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty nabycia surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) i wytworzonych Komponentów/Detali wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania w ramach z Ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanym”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 18d ust. 8 Ustawy CIT, odliczenia dokonuje się co do zasady w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”, „Organ”) w interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.364.2019.7.PC: „ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów”. Oznacza to, że w celu określenia wydatków, jakie mogą zostać ujęte w Uldze B+R mają zastosowanie przepisy ogólne Ustawy CIT w zakresie klasyfikacji kosztów uzyskania przychodu. Analogiczne stanowisko zostało wyrażone również w m.in. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2024 r. sygn. akt II FSK 981/21.

Dodatkowo, zgodnie z art. 18e Ustawy CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Natomiast, jak stanowi art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo- rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Co istotne, w art. 18d ust. 5 ustawy CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jednocześnie, stosownie do ust. 6 Ustawy CIT podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Biorąc pod uwagę brzmienie ww. art. 18d ust. 5 Ustawy CIT Spółka wskazuje, że koszty kwalifikowane nie były i nie będą zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie, w tym w formie dotacji. Ponadto, koszty te nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania w innej formie.

Dodatkowo, Wnioskodawca nie prowadzi działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej oraz nie uzyskał decyzji o wsparciu na realizację nowej inwestycji, tj. nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy CIT.

Spółka nie posiada także statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2474 ze zm.).

W dalszej części wniosku Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie do każdego z pytań przedstawionych we Wniosku.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prace prowadzone w Dziale 2 i 3 w ramach etapów 1-8 projektów wskazanych we Wniosku oraz na podstawie przywołanych w niniejszej odpowiedzi przykładów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Stosownie do art. 4a pkt 26 ustawy CIT, za działalność badawczo-rozwojową uważa się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 27 ustawy CIT, badania naukowe to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o szkolnictwie wyższym „badania naukowe” obejmują:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy CIT, prace rozwojowe z kolei to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl ww. regulacji „prace rozwojowe” to działalność obejmująca (i) nabywanie, (ii) łączenie, (iii) kształtowanie i (iv) wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy wskazać, że o prowadzeniu działalności badawczo- rozwojowej można mówić, gdy realizowane projekty:

a. mają twórczy charakter,

b. są prowadzone w systematyczny sposób,

c. zostały zrealizowane w określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,

d. obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki prowadzone przez nią w Dziale Budowy Urządzeń prace w ramach poszczególnych etapów projektów, szczegółowo opisane w stanie faktycznym Z zdarzeniu przyszłym spełniają wszystkie wskazane wyżej przesłanki, czego uzasadnienie Spółka przedstawia poniżej.

Ad. a

Pojęcie „twórczy” zgodnie z definicją ze słownika PWN oznacza - mający na celu tworzenie, będący wynikiem tworzenia. Zaś „tworzyć” - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca podkreśla, że prace w ramach etapów 1-8 projektów mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych Produktów na rzecz odbiorców końcowych tj. klientów Spółki.

Prace wykonywane przez pracowników Spółki w Dziale 2 i 3 wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego projektu.

Rozwiązania proponowane klientom w zakresie poszczególnych projektów nie powielają się, klienci otrzymają zindywidualizowane do ich potrzeb Produkty, które mają innowacyjny charakter.

W ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych Pracownicy Spółki stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwala na opracowywanie nowych Produktów i procesów na podstawie poszukiwań i badań, a także wprowadzanie istotnych i innowacyjnych ulepszeń dla stosowanych Produktów czy samych procesów technologicznych.

Wnioskodawca wskazuje zatem, że wykonywane przez Wnioskodawcę prace mają innowacyjny charakter, gdyż polegają w znacznej mierze na stworzeniu nowych lub zmodyfikowaniu istniejących Produktów, na podstawie prowadzonych prób i badań technicznych.

W ramach prowadzonych prac Pracownicy Spółki zobowiązani są w szczególności do opracowania koncepcji Produktu, technologii oraz konkretnych rozwiązań, w tym także dokonania analiz rozwiązania mechanicznego czy automatycznego przy pomocy narzędzi inżynierskich dopasowanych do indywidualnej sytuacji poszczególnego klienta.

W swojej działalności Spółka wykorzystuje zarówno dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i inżynierii, jak i podejmuje badania w celu zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności.

W rezultacie realizacji każdego projektu powstaje maszyna/urządzenie/stanowisko/ oprzyrządowanie (w przypadku modyfikacji) lub linia produkcyjna, stanowiące całkowicie nowy produkt w skali rynku. Nie ma bowiem drugiego takiego samego lub podobnego Produktu.

Twórczy charakter przejawia się zatem w każdorazowym stworzeniu Produktu na podstawie specyficznych wymagań, potrzeb i warunków jakie ma spełniać, poprzez wprowadzenie nowych rozwiązań i modyfikowanie istniejących, co każdorazowo potwierdza jego innowacyjność w skali rynku czy też działalności Wnioskodawcy.

Ad. b

Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie „systematyczny” zgodnie z definicją słownikową oznacza - robiący coś regularnie i starannie - oraz w przypadku działań - prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Prace te zaś powinny charakteryzować się stosowną regularnością. W opinii Spółki, przesłanka ta oznacza wyłączenie czynności incydentalnych i konieczność poszukiwania takich przejawów jej aktywności, które prowadzone są w uporządkowany oraz regularny sposób. Należy wskazać, że prace jakie Wnioskodawca realizuje w ramach projektów nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w systematyczny sposób. Działania te stanowią istotę funkcjonowania Spółki i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie klientów Wnioskodawcy.

Systematyczność realizowanych prac wynika również z funkcji pełnionych przez Spółkę wobec klientów, które dotyczą tworzenia Produktów, w tym realizacji na ich rzecz prac polegających na dostarczaniu nowych rozwiązań lub ich istotnych modyfikacjach.

Do realizacji konkretnego projektu powoływany jest dedykowany zespół specjalistów odpowiedzialny za jego realizację, okres realizacji projektu jest co do zasady zaplanowany, a same prace niejednokrotnie trwają przez okres kilku lub kilkunastu miesięcy - w konsekwencji uzasadnione pozostaje stwierdzenie, że opisywane prace nie są podejmowane ad hoc, lecz są wynikiem czynności prowadzonych w systematyczny sposób.

Wnioskodawca wskazuje, że prace wykonywane przez Pracowników Spółki podejmowane są w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według wewnętrznego systemu podziału zadań oraz na podstawie uprzednio przygotowanych harmonogramów prac, z założeniem osiągnięcia określonych celów oraz wywiązania się z ustalonych terminów. Powyższe potwierdza również przebieg procesu produkcyjnego, składającego się z ośmiu etapów opisanych wyżej.

Jednocześnie, Wnioskodawca w tym miejscu podkreśla, że pomimo określenia celów oraz harmonogramu, rezultat prac nad Produktem nie zawsze jest pewny. Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca nie może wykluczyć pojawienia się problemów technicznych, których rozwiązanie wymaga niekiedy dalszych prac badawczo-rozwojowych po stronie Spółki. Niemniej, Wnioskodawca jest zdania, że nie ma jednak znaczenia, że prace nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, bowiem istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia, w ocenie Wnioskodawcy istotny jest cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

Ad. c

Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca podkreśla, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku.

Efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych Produktów oraz prototypów na rzecz klientów Spółki. Głównym celem realizowanych przez Dział 2 i 3 projektów jest przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz modyfikacja innowacyjnych Produktów.

W swojej działalności Spółka wykorzystuje zarówno dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki, technologii, projektowania i inżynierii, jak i wykonuje badania techniczne w celu zdobycia nowej wiedzy oraz nowych umiejętności.

Działalność prowadzona przez Spółkę zawiera elementy badań technicznych oraz badań rynku w celu stworzenia nowego/zmodyfikowania istniejącego Produktu.

W ramach tworzonych Produktów Pracownicy Spółki stają często przed zagadnieniami badawczymi z dziedziny nauki, technologii, projektowania, inżynierii, których rozwiązanie pozwala na opracowanie czy to zupełnie nowych funkcjonalności, które także można zaimplementować w istniejących Produktach, czy też na połączenie istniejących funkcjonalności w innowacyjny sposób, umożliwiający uzyskanie Produktu o ulepszonych cechach i bardziej efektywnym działaniu.

Metodologia działania dla większości przypadków projektowych jest ustalana na początku projektu - w fazie planowania działań i modyfikowana w zależności od przebiegu danego zagadnienia. W pierwszym etapie definiowane są problemy/zagadnienia do rozwiązania i na ich podstawie stawiana jest hipoteza (bądź wiele hipotez) w postaci działającej maszyny/urządzenia/zespołu/ procesu, spełniającego założone wymagania. Projektowane są rozwiązania, które następnie są budowane i sprawdzane. Rozwiązania, które nie sprawdziły się są modyfikowane - zmieniany jest ich projekt, budowane jest nowe, ulepszone rozwiązanie. Czasem to ulepszone rozwiązanie także się nie sprawdza i wykonywana jest kolejna iteracja modyfikacji. Zdarzają się także sytuacje, kiedy idealnego rozwiązania, Spółka nie jest w stanie wyprodukować.

Wnioskodawca podkreśla, że działania Pracowników zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy naukowej i badawczej, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku. Efektem zastosowania tej wiedzy jest tworzenie nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych Produktów.

Powstała w wyniku prowadzonych prac wiedza pozwala bowiem na stworzenie zindywidualizowanych Produktów na podstawie przeprowadzonych analiz, doboru odpowiednich Komponentów, przeprowadzenia badań i prób technologicznych czy też analizy wyników i odpowiednim ich wdrożeniu w prowadzone prace badawczo-rozwojowe.

Ad. d

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem maszyn (…).

W ramach prowadzonej działalności, pracownicy Spółki zatrudnieni w Dziale 2 i 3 prowadzą prace, które w danych rejestrowych Spółki zostały ujęte pod kodem PKD 72.19.Z - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że prace prowadzone w Dziale 2 i 3, w ramach etapów 1-8 konkretnych projektów badawczo-rozwojowych, mają na celu opracowanie nowych oraz rozwój istniejących Produktów i procesów Spółki. Prace te, szczegółowo opisane we wcześniejszej części Wniosku, obejmują szeroki wachlarz działań, od przygotowania koncepcji wyrobu, projektowania Produktu i procesu technologicznego, budowę prototypów, aż po przeprowadzenie testów na różnych fazach projektu i wprowadzenie ewentualnych korekt w Produkcie. Zadania wykonywane przez pracowników wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności. Na nierutynowy charakter prowadzonej działalności wskazuje fakt, że w ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych pracownicy Spółki stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwala na opracowanie czy to zupełnie nowych funkcjonalności, które można zaimplementować w istniejących Produktach, czy też na połączenie istniejących funkcjonalności w innowacyjny sposób, umożliwiający uzyskanie Produktu, czy procesu o ulepszonych cechach i sprawniejszym działaniu.

Wnioskodawca wskazuje również, że prace realizowane przez Spółkę nie są prowadzone na schematach lub w sposób automatyczny, lecz mają zindywidualizowany charakter i są przygotowywane na potrzeby danego klienta.

Biorąc pod uwagę powyższe, z uwagi na spełnienia wszystkich przesłanek działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu Ustawy CIT, w ocenie Wnioskodawcy prowadzone w Dziale 2 i 3 prace w ramach etapów 1-8 projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT. W konsekwencji, Spółka jest uprawniona do skorzystania z Ulgi B+R.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza interpretację indywidualną DKIS o stanie faktycznym dotyczącym działalności podobnej do działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę tj. projektowaniu i budowie maszyn oraz linii technologicznych pod indywidualne zamówienie klienta. Zgodnie ze stanowiskiem DKIS wyrażonym w interpretacji 18 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.794.2022.4.ZK, realizowane przez podatnika prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w ww. interpretacji: „Spółka specjalizuje się w projektowaniu i budowie maszyn oraz linii technologicznych pod indywidualne zamówienie Klienta. W związku z tym, Wnioskodawca nieustannie podejmuje działania w celu tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (...). Spółka w sposób systematyczny opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty (...) w praktyce gospodarczej Spółki lub na tyle oryginalne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niej funkcjonujących, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze”.

Po przeanalizowaniu ww. stanu faktycznego, w tym przede wszystkim rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności DKIS uznał, że działalność opisana we wniosku stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co uprawnia wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2024 r. sygn. 0111- KDIB1-3.4010.104.2024.2.ZK, w której uznał, że realizowane przez podatnika prace, opisane niżej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 i 28 Ustawy CIT. Zgodnie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym w ww. interpretacji: „Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest, w przeważającej mierze, projektowanie i produkcja (…). W ramach swojej działalności, Wnioskodawca na zlecenia klientów tworzy nowe, prototypowe maszyny (…). Należy podkreślić, że każde zlecenie udzielone przez klienta wymaga indywidualnego i odrębnego podejścia. Wnioskodawca realizując kolejne zlecenie nie powiela przyjętych rozwiązań dostępnych na rynku, gdyż jest to niemożliwe ze względu na znaczne różnice występujące pomiędzy każdym z nich. Wnioskodawca realizuje zlecenia, które zawsze dotyczą opracowywania innowacji w zakresie (…). Stosuje przy tym określony schemat postępowania, w oparciu o który realizowane są projekty, a następnie produkcja. Wnioskodawca nie realizuje produktów powtarzalnych, a jego prace dotyczą indywidualnych zamówień klientów. Nowe rozwiązania opracowywane przez Wnioskodawcę stanowią prototypy, które po zaprojektowaniu, skonstruowaniu i przetestowaniu mogą być powielane”.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt zakupu surowców, materiałów i komponentów nabywanych przez Wnioskodawcę do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, a także Detali i Komponentów, Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania w ramach korzystania z Ulgi B+R.

Wydatki związane z nabyciem surowców, materiałów oraz komponentów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Argumentacje w powyższym zakresie Spółka przedstawia poniżej:

Jak wskazano na wstępie uzasadnienia, w zakresie kosztów kwalifikowanych Ustawa CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które mogą stanowić podstawę do kalkulacji Ulgi B+R. Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Omawiany przepis, stanowi, że warunkiem uznania za koszty kwalifikowane wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową. W związku z powyższym regulacjami, aby uznać wydatek związany z materiałami i surowcami jako koszt kwalifikowany niezbędne jest istnienie bezpośrednio związku pomiędzy materiałami, surowcami a prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, przy czym Ustawa CIT nie definiuje tych pojęć. Z tego powodu przy próbie wyjaśnienia znaczenia ww. przepisu można pomocniczo odwołać się do praktyki wykształconej w zakresie podziału kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie. Tym samym, koszty bezpośrednie materiałów i surowców stanowią wydatki ściśle związane z działalnością badawczo-rozwojową. Ścisłe powiązanie oznacza w takiej sytuacji, że podatnik może ustalić, jakie konkretnie przejawy działalności badawczo-rozwojowej (np. realizowanych w ramach niej projektów) stały się możliwe w wyniku poniesienia nakładów na materiały i surowce (tak w: P. Wyrwa, Ulga na działalność badawczo-rozwojową w praktyce, komentarz praktyczny, LEX).

Ponadto w związku z tym, że ustawa nie definiuje również pojęć: materiały/surowce to zasadnym jest, jak wskazał DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.693.2022.2.JG odwołanie się do definicji słownikowej tych wyrazów: „Tym samym wskazać należy, że według „Słownika języka polskiego PWN” pod red. W. Doroszewskiego poprzez słowo „materiały” należy rozumieć: „to, z czego się wytwarza lub z czego się składają albo powstają jakieś rzeczy lub obiekty”, „tkaninę lub dzianinę” bądź „zbiór wiadomości i danych z jakiejś dziedziny” lub „zbiór przedmiotów używanych przy wykonywaniu jakiejś pracy”. Natomiast, poprzez definicję wyrazu „surowiec” należy rozumieć „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii” bądź „wydarzenia lub czyjeś przeżycia, refleksje będące podstawą dzieła literackiego, filmowego itp.”.

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, jak zauważył DKIS w ww. interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.693.2022.2.JG, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 wskazanej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Jak wskazał Organ, powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do

uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (E. Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi koszty:

— materiałów i surowców w stanie nieprzetworzonym nabytych od podmiotów zewnętrznych, w tym m.in. stali, brązu, aluminium;

— komponentów (półproduktów) nabytych od podmiotów zewnętrznych, które w stanie nieprzetworzonym wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej Spółki, są to m.in. czujniki, wtyczki, kable, uchwyty, wyłączniki nadmiarowoprądowe, przyciski, lampki, obudowy, podkładki, bloczki przesuwne, zestawy kołowe, profile;

— Komponentów/Detali wytworzonych przez Wnioskodawcę we własnym zakresie w Sekcji Obróbki, które następnie wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej, do których należą wszystkie detale niemożliwe do kupienia od podmiotów zewnętrznych, bez których nie byłoby możliwe zrealizowanie projektu (…).

Zarówno nabyte materiały oraz surowce, jak i komponenty, w tym Komponenty i Detale są niezbędne do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w tym przeprowadzania analiz, testów, projektowania, przeprowadzania badań w laboratoriach, jak również konstruowania prototypów.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, opisane ww. materiały, surowce, jak i komponenty w tym Detale spełniają definicję materiałów i surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Na gruncie przytoczonych wyżej definicji, w ocenie Spółki, należy zatem przyjąć, że nabycie materiałów surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oznacza tyle, co uzyskanie z czegoś materiałów i surowców, odpłatnie, bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, koszty nabycia od podmiotów trzecich materiałów i surowców, jak i komponentów, o ile występuje między nimi bezpośredni związek z działalnością badawczo-rozwojową, zdaniem Spółki, mogą być uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT.

Natomiast, na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy nabywanymi przez Spółkę surowcami, materiałami oraz komponentami a prowadzoną działalnością badawczo wskazuje fakt, że są one nabywane i wykorzystywane do przeprowadzenia projektów badawczo-rozwojowych, a bez tych składników niemożliwa byłaby realizacja projektów Spółki.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 31 lipca 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.374.2023.3.KP, w której wskazano, że: „(…) kosztami kwalifikowanymi są wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe jest nie tylko prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach działalności badawczo-rozwojowych, ale również, bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej (...). Jednocześnie nie jest przeszkodą w skorzystaniu z ulgi na działalność badawczo-rozwojową okoliczność, że w ramach prac badawczo-rozwojowych powstawały/powstają mogą powstać prototypy produktów lub półproduktów (np. partie próbne) lub prototypy linii technologicznych/produkcyjnych, które zostaną wykorzystane przez Spółkę komercyjnie (np. przez sprzedaż) albo ponownie do produkcji przez odzyskanie surowca”.

Wnioskodawca wskazuje, iż pomiędzy wykorzystaniem Komponentów/Detali, które zostały wytworzone we własnym zakresie z nabytych uprzednio materiałów i surowców także zachodzi bezpośredni związek z prowadzoną działalnością B+R, gdyż bez nich nie byłaby możliwa realizacja tej działalności, czyli budowa danego prototypu.

Zdaniem Spółki, wykorzystanie Komponentów/Detali znajduje swoje odbicie w dyspozycji art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, ponieważ Detale/Komponenty są i będą uzyskiwane z uprzednio nabytych materiałów i surowców. Spółka w pierwszej kolejności musi zakupić materiały i surowce niezbędne do wytworzenia Detalu/Komponentu, czy płacąc wynagrodzenia pracownikom wytwarzającym dany Detal. Bez wskazanych we wniosku Komponentów/Detali nie byłoby możliwe prowadzenie przez Spółkę opisanej we wniosku działalności B+R, zatem zachodzi bezpośredni związek tych Detali/ Komponentów z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, który to związek jest konieczny dla uznania kosztów zakupu ww. składników majątkowych za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Tożsame wnioski płyną m.in. z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 5 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.812.2022.2.JG, w której Organ uznał, iż: „zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że odnośnie surowców, materiałów i komponentów nabywanych przez Wnioskodawcę do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, a także Detali i Komponentów Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania w ramach korzystania z Ulgi B+R”.

Analogicznie, w interpretacji indywidualnej z dnia:

-3 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.259.2019.1.MR, w której Organ potwierdził, iż koszty wytworzenia prototypu linii produkcyjnej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, w stanie faktycznym wskazano, że: „Spółka nabywa lub wytwarza materiały niezbędne do wykonania pierwszej i kolejnych wersji prototypu a zatem docelowego rezultatu całej działalności B+R w projekcie. Bez jakiegokolwiek materiału-skonstruowanie prototypu a na bazie tego prototypu - nowego produktu (a więc realizacja projektu) - byłyby niemożliwe. Z kolei projektowanie prototypu byłoby bezcelowe bez jego późniejszego skonstruowania. Zatem nabywane lub wytwarzane materiały, zużywane na wykonanie poszczególnych wersji prototypu jako całości - w ocenie Spółki są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością B+R w każdym projekcie opisanym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego”;

-1 września 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.144.2017.1.MM, w której DKIS wskazał, iż: „Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że opisane we wniosku koszty pobranych Materiałów B+R (wytworzonych we własnym zakresie) mogą stanowić koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Organu, konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, w związku z poczynionymi wyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych koszty wszelkich materiałów i surowców (stanowiące koszty uzyskania przychodów), bez których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej. Jeżeli zatem, bez wskazanych we wniosku Materiałów B+R nie byłoby możliwe prowadzenie przez Spółkę opisanej we wniosku działalności B+R, zachodzi bezpośredni związek tych materiałów z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, który to związek jest konieczny dla uznania kosztów pobranych Materiałów B+R za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2”;

-z 9 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1121.2016.1.MS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej a zatem także surowców i materiałów zużywanych do stworzenia odpowiednich stanowisk badawczych i oprzyrządowania, jeżeli bez wyżej opisanych elementów niemożliwe będzie wytworzenie prototypu bądź serii pilotażowej. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi lub oprzyrządowania potrzebnego do stworzenia prototypów), to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo- rozwojową”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki wydatki związane z nabyciem surowców, materiałów oraz komponentów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Ad 3.

Do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, może zaliczyć poniesione w danym miesiącu należności wypłacane Pracownikom zaangażowanych w prace B+R z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Argumentację w powyższym zakresie Spółka przedstawia poniżej:

Jak wskazano na wstępie uzasadnienia, w zakresie kosztów kwalifikowanych, ustawa CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które mogą stanowić podstawę do kalkulacji Ulgi B+R. Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, katalog przychodów ze stosunku pracy określony w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT jest katalogiem otwartym. O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba nie związana tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotnym jest więc związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy, co zostało podkreślone przykładowo w wyroku NSA z dnia 21 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 86/11; wyroku NSA z dnia27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2176/09; wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 946/12; por. również wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt III AUa 862/13.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy, w zakresie kategorii kosztów związanych z zatrudnieniem, za koszty kwalifikowane mogą zostać uznane wydatki, które spełniają następujące warunki:

— stanowią koszty uzyskania przychodu podatnika,

— dotyczą tych pracowników podatnika, którzy w ramach swojej pracy realizują działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez podatnika i tylko w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

— mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych, określonym przepisami art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT,

— zostały wyodrębnione przez podatnika w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT,

— zostały wykazane przez podatnika w zeznaniu podatkowym jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

— nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Odnosząc się do powyższego, tylko wydatki, które spełniają ww. warunki mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane dla celów skorzystania z Ulgi B+R. Najistotniejsze jest przy tym prawidłowe określenie przez podatnika wysokości kosztów, które faktycznie zostały poniesione na działalność badawczo- rozwojową. Jak wskazuje przepis art. 9 ust. 1 b Ustawy CIT, w celu zaliczenia wydatków do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ww. ustawy, podatnik, który zamierza skorzystać z Ulgi B+R, powinien wyodrębnić w prowadzonych przez niego księgach podatkowych, koszty działalności badawczo-rozwojowej. Jest to spowodowane tym, że tylko te koszty zatrudnienia, które zostały poniesione na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d Ustawy CIT.

Przepisy Ustawy CIT nie wskazują jednak sposobu wyodrębnienia kosztów zatrudnienia poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, co potwierdził Dyrektor KIS m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2021 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.186.2021.2.IM, stwierdzając, że „Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnieniu. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi”.

Również finansowane przez Spółkę jako płatnika składki na ubezpieczenia społeczne można uwzględnić w kosztach kwalifikowanych Ulgi B+R w odpowiedniej proporcji. Wynika to wprost z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT.

Natomiast składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych zgodnie z komunikatem Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. nie mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych Ulgi B+R. Analogicznie dotyczy to też składek na Fundusz Solidarnościowy oraz wpłat na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Brak możliwości zaliczenia ich do kosztów kwalifikowanych potwierdził m.in. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 12 września 2023 r., sygn. 0114-KD1P2-1.4010.378.2023.2.AZ.

W ocenie Spółki, rozstrzygające w tym zakresie jest zatem faktyczne uczestnictwo pracownika w działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazana okoliczność ma charakter kluczowy i przesądza ostatecznie o możliwości uznania przez Wnioskodawcę kosztów pracowniczych, o których mowa we wniosku, za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Innymi słowy, jeśli pracownik zatrudniony jest w celu prowadzenia prac badawczo- rozwojowych i faktycznie uczestniczy w realizacji tych prac, kosztem kwalifikowanym będą wszystkie składniki wypłacanego mu wynagrodzenia w odpowiedniej proporcji (tj. części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu). Ustalenie, jaka część Kosztów zatrudnienia ponoszonych przez Spółkę, stanowi koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT odbywa się z wykorzystaniem prowadzonej przez Spółkę ewidencji czasu pracy. W tym celu, Wnioskodawca w stosunku do każdego Pracownika na podstawie informacji z ewidencji określa sumę Kosztów zatrudnienia Personelu w wysokości w jakiej Koszty te dotyczą czasu faktycznie poświęconego przez Personel Spółki na prace badawczo-rozwojowe.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wspomnieć należy, że Spółka w związku z prowadzoną działalnością ponosi Koszty zatrudnienia związane z wydatkami na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę, stanowiących zdecydowaną większość wśród zatrudnionych w Dziale 2i 3. Jednocześnie Koszty zatrudnienia są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT.

Koszt zatrudnienia, które w ocenie Wnioskodawcy stanowią koszty kwalifikowane dla celów Ulgi B+R to:

— wynagrodzenie zasadnicze,

— dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, przyznawane na podstawie art. 151¹ KP, w przypadku, gdy pracownik nie zgłosił wniosku o udzielenie mu w tym samym wymiarze czasu wolnego od pracy,

— ekwiwalent za urlop - ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 KP w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,

— odprawy emerytalne i rentowe, przyznawane na podstawie art. 92¹ KP,

— diety i inne należności za czas podróży służbowej związanej z realizacją projektów B+R.

W związku z tym, przychód z otrzymanych diet jest związany ze stosunkiem pracy łączącym pracownika ze Spółką, a w konsekwencji w ocenie Spółki wydatki poniesione na diety i inne należności związane z odbywaniem podróży służbowych związanych z projektami B+R powinny zostać uznane za koszty kwalifikowane dla celów Ulgi B+R.

Podobnie w zakresie pakietów medycznych - w ocenie Spółki ponoszone przez Wnioskodawcę koszty abonamentu prywatnej opieki medycznej na rzecz pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d Ustawy CIT.

Spółka w tym miejscu wskazuje, że kosztami kwalifikowanymi ponoszonymi przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową są Koszty zatrudnienia Pracowników w wysokości skalkulowanej w oparciu o proporcję, w jakiej czas przeznaczony na działalność B+R, pozostaje w ogólnym czasie pracy poszczególnych Pracowników w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę, w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Pastwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”):

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Stosownie do art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Art. 18d ust. 7 updop,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego przez Państwa pytania nr 1 wskazuję, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Zgadzam się, że prowadzone przez Państwa w Dziale 2 i 3 prace, w ramach etapów 1-8 projektów wskazanych we wniosku oraz na podstawie przywołanych w niniejszej odpowiedzi przykładów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, jest prawidłowe.

Ad. 2

Odpowiadając na Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu oznaczonym nr 2, jak już wyżej wskazałem, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wobec powyższych wyjaśnień, zgadzam się z Państwem, że koszty nabycia surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) i wytworzonych Komponentów/Detali wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania w ramach z Ulgi B+R

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Zgadzam się z, że do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, mogą Państwo zaliczyć poniesione w danym miesiącu należności wypłacane Pracownikom zaangażowanych w prace B+R z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, z wyłączeniem wynagrodzenia wypłacanego pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o prace za czas ich nieobecności, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części pytania oznaczonego nr 3 dotyczącej kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o prace za czas usprawiedliwionej nieobecności wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczam, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).