Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)   ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 6 lipca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1147/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 maja 2024 r., sygn. akt II FSK 1119/21;

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia oraz działalności w oparciu o DoW na terenie w niej wskazanym, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie Zezwoleń oraz DoW, jest prawidłowe;

- czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwoleń na terenie SSE i DoW na terenie w niej wskazanym, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej tj. Zezwolenia 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń oraz decyzji o wsparciu – w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lipca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia: 

- czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia oraz działalności w oparciu o DoW na terenie w niej wskazanym, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie Zezwoleń oraz DoW,

- czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwoleń na terenie SSE i DoW na terenie w niej wskazanym, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej tj. Zezwolenia 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń oraz decyzji o wsparciu - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest osobą prawną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest producentem podzespołów i części dla branży samochodowej (...).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…) (dalej: „Strefa”, „SSE”) na podstawie pięciu zezwoleń (dalej łącznie: „Zezwolenia”) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE:

- Zezwolenie Nr (…) z dnia (…) (dalej: „Zezwolenie 1”);

- Zezwolenie Nr (…) z dnia (…) (dalej: „Zezwolenie 2”);

- Zezwolenie Nr (…) z dnia (…) (dalej: „Zezwolenie 3”);

- Zezwolenie Nr (…) z dnia (…) (dalej: „Zezwolenie 4”);

- Zezwolenie Nr (…) z    dnia (…) (dalej: „Zezwolenie 5”).

Spółka uzyskała również decyzję o wsparciu Nr (…) z dnia (…) (dalej: „DoW”).

Na mocy DoW Spółce udzielono wsparcia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie konkretnie wskazanych w DoW działek położonych w województwie (…), powiecie (…), na których Spółka prowadzi działalność, w tym działek objętych terenem Strefy.

Obecnie Spółka prowadzi działalność we wskazanym powyżej zakresie na terenie Strefy oraz na terenie wskazanym w DoW poprzez trzy zakłady, tj. zakład (…) (dalej: „Zakład 1”), zakład (…) (dalej: „Zakład 2”) oraz zakład (…), (dalej: „Zakład 3”).

Spółka prowadzi obecnie działalność we wskazanym powyżej zakresie na terenie Strefy poprzez trzy zakłady, tj. zakład (…) (dalej: „Zakład 1”), zakład (…) (dalej: „Zakład 2”) oraz zakład (…), (dalej: „Zakład 3”).

Zezwolenie 2 oraz Zezwolenie 5 zostały wydane w związku z realizacją nowych inwestycji na terenie (…). Z kolei Zezwolenie 1, Zezwolenie 3 oraz Zezwolenie 4 dotyczyło realizacji inwestycji na terenie (…). Wszystkie Zezwolenia wskazują w swej treści, że dotyczą prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy.

Zezwolenia zostały wydane na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie Strefy wskazanych w treści Zezwoleń, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”, kody PKWiU w Zezwoleniu 4 oraz 5 są grupowaniami PKWiU 2015, natomiast w pozostałych Zezwoleniach są to grupowania PKWiU 2008. Odpowiednie kody PKWiU 2008 są zbieżne z kodami PKWiU 2015):

- Zezwolenie 1

1)PKWiU 23.44 Pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych,

2)PKWiU 25.93 Wyroby z drutu, łańcuchy i sprężyny,

3)PKWiU 25.94 Elementy złączne, śruby i wkręty,

4)PKWiU 25.99 Pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane,

5)PKWiU 26.11 Elementy elektroniczne,

6)PKWiU 26.3 Sprzęt telekomunikacyjny,

7)PKWiU 26.51 Instrumenty i przyrządy pomiarowe, kontrolne i nawigacyjne,

8)PKWiU 27.11 Silniki elektryczne, prądnice i transformatory,

9)PKWiU 27.4 Sprzęt oświetleniowy elektryczny,

10)PKWiU 27.9 Pozostały sprzęt elektryczny,

11)PKWiU 28.11 Silniki i turbiny, z wyłączeniem silników lotniczych, samochodowych i motocyklowych,

12)PKWiU 28.41 Maszyny do obróbki metalu,

13)PKWiU 28.99 Pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane,

14)PKWiU 29.2 Nadwozia do pojazdów silnikowych, przyczepy i naczepy,

15)PKWiU 29.31 Wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów,

16)PKWiU 29.32 Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

17)PKWiU 33.11 Usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych,

18)PKWiU 38.11.5 Odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

19)PKWiU 71.2 Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

20)PKWiU 72 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

- Zezwolenie 2

1)PKWiU 26.11 Elementy elektroniczne,

2)PKWiU 26.3 Sprzęt telekomunikacyjny,

3)PKWiU 26.51 Instrumenty i przyrządy pomiarowe, kontrolne i nawigacyjne,

4)PKWiU 27.4 Sprzęt oświetleniowy elektryczny,

5)PKWiU 27.9 Pozostały sprzęt elektryczny,

6)PKWiU 29.31 Wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów,

7)PKWiU 29.32 Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

8)PKWiU 71.20 Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

9)PKWiU 71.19 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

- Zezwolenie 3

1)PKWiU 25.99.29 Pozostałe wyroby z metali szlachetnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

2)PKWIU 26.11.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych elementów eltronicznych,

3)PKWiU 26.51.66 Instrumenty, przyrządy i aparatura pomiarowe i kontrolne, gdzie indziej niesklasyfikowane,

4)PKWiU 27.11.10 Silniki o mocy wyjściowej <= 37,5 W; pozostałe silniki prądu stałego; prądnice prądu stałego,

5)PKWiU 27.11.21 Silniki uniwersalne prądu stałego i przemiennego, o mocy wyjściowej> 37,5W,

6)PKWiU 27.11.22 Silniki prądu przemiennego jednofazowe,

7)PKWiU 27.11.23 Silniki prądu przemiennego wielofazowe, o mocy wyjściowej <= 750W,

8)PKWiU 27.11.24 Silniki prądu przemiennego wielofazowe, o mocy wyjściowej > 750W,

ale <= 75kW,

9)PKWiU 27.11.25 Silniki prądu przemiennego wielofazowe, o mocy wyjściowej >75kW,

10)PKWiU 27.11.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją silników elektrycznych, prądnic i transformatorów,

11)PKWiU 27.90.40 Pozostały sprzęt elektryczny (włączając elektromagnesy; elektromagnetyczne sprzęgła i hamulce i ich części; elektromagnetyczne głowice podnośnikowe i ich części; elektryczne akceleratory cząstek; elektryczne generatory sygnałów), gdzie indziej niesklasyfikowane,

12)PKWiU 28.11.42 Części do pozostałych silników, gdzie indziej niesklasyfikowanych,

13)PKWiU 29.31.23 Sprzęt sygnalizacyjny elektryczny, wycieraczki do szyb, urządzenia zapobiegające zamarzaniu lub potnieniu szyb, w rodzaju stosowanych w pojazdach,

14)PKWiU 29.31.30 Części pozostałego sprzętu i wyposażenia elektrycznego do pojazdów,

15)PKWiU 29.31.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją wyposażenia elektrycznego i elektronicznego do pojazdów,

16)PKWiU 29.32.30 Części i akcesoria do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowane,

17)PKWiU 72 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

oraz w zakresie sprzedaży odpadów i surowców wtórnych powstałych w wyniku prowadzenia ww. działalności gospodarczej, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

18)PKWiU 38.11.5 Odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu

- Zezwolenie 4

1)PKWiU 25.99.29 Pozostałe wyroby z metali szlachetnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

2)PKWIU 26.11.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych elementów elektronicznych,

3)PKWiU 26.51.66 Instrumenty, przyrządy i aparatura pomiarowe i kontrolne, gdzie indziej niesklasyfikowane,

4)PKWiU 26.70.24 Optyczne urządzenia i przyrządy pomiarowe i kontrolne,

5)PKWiU 27.11.10 Silniki o mocy wyjściowej <= 37,5W; pozostałe silniki prądu stałego; prądnice prądu stałego,

6)PKWiU 27.11.21 Silniki uniwersalne prądu stałego i przemiennego, o mocy wyjściowej > 37,5W,

7)PKWiU 27.11.22 Silniki prądu przemiennego jednofazowe,

8)PKWiU 27.11.23 Silniki prądu przemiennego wielofazowe, o mocy wyjściowej <= 750W,

9)PKWiU 27.11.24 Silniki prądu przemiennego wielofazowe, o mocy wyjściowej > 750W, ale <= 75 kW,

10)PKWiU 27.11.25 Silniki prądu przemiennego wielofazowe, o mocy wyjściowej > 75kW,

11)PKWiU 27.11.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją silników elektrycznych, prądnic i transformatorów,

12)PKWiU 27.90.45 Elektromagnesy; elektromagnetyczne sprzęgła i hamulce; elektromagnetyczne głowice podnośnikowe; elektryczne akceleratory cząstek; elektryczne generatory sygnałów i pozostały sprzęt elektryczny, gdzie indziej niesklasyfikowany,

13)PKWiU 28.11.42 Części do pozostałych silników, gdzie indziej niesklasyfikowanych,

14)PKWiU 29.31.23 Sprzęt sygnalizacyjny elektryczny, wycieraczki do szyb, urządzenia zapobiegające zamarzaniu lub potnieniu szyb, w rodzaju stosowanych w pojazdach,

15)PKWiU 29.31.30 Części pozostałego sprzętu i wyposażenia elektrycznego do pojazdów,

16)PKWiU 29.31.99 Usługi podwykonawców związane z produkcją wyposażenia elektrycznego i elektronicznego do pojazdów,

17)PKWiU 29.32.30 Części i akcesoria do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowane,

18)PKWiU 72 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

oraz w zakresie sprzedaży odpadów i surowców wtórnych powstałych w wyniku prowadzenia ww. działalności gospodarczej, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

19)PKWiU 38.11.5 Odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

- Zezwolenie 5

1)PKWiU 26.11 Elementy elektroniczne,

2)PKWiU 26.70.24 Optyczne urządzenia i przyrządy pomiarowe i kontrolne,

3)PKWIU 27.4 Sprzęt oświetleniowy elektryczny,

4)PKWiU 29.31 Wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych,

5)PKWiU 29.32 Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

6)PKWiU 71.20 Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

7)PKWiU 72.19 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

Oraz w zakresie sprzedaży odpadów i surowców wtórnych powstałych w wyniku prowadzenia ww. działalności gospodarczej, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

8)PKWiU 38.11.5 Odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

- DoW

Wydana została na prowadzenie, na terenie opisanym w niej, działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU 2015:

1)PKWiU 26.11 Elementy elektroniczne,

2)PKWiU 26.70.24 Optyczne urządzenia i przyrządy pomiarowe i kontrolne,

3)PKWiU 27.4 Sprzęt oświetleniowy elektryczny,

4)PKWiU 27.9 Pozostały sprzęt elektryczny,

5)PKWiU 29.31 Wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych,

6)PKWiU 29.32 Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

7)PKWiU 71.20 Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

8)PKWiU 72.19 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

9)PKWiU 38.11.5 Odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu.

Rok podatkowy Spółki trwa od 1 stycznia do 31 grudnia.

Pytania

1.Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia oraz działalności w oparciu o DoW na terenie w niej wskazanym, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie Zezwoleń oraz DoW?

2.Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwoleń na terenie SSE i DoW na terenie w niej wskazanym, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej tj. Zezwolenia 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń oraz decyzji o wsparciu - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia oraz działalności w oparciu o DoW na terenie w niej wskazanym, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie Zezwoleń oraz DoW.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 zd. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482 ze zm.; dalej: „Ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 17 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm.; dalej: „p.d.o.p.”), wskazano, które rodzaje dochodu (a w niektórych przypadkach przychodu) korzystają ze zwolnienia przedmiotowego. W pkt 34 tego artykułu wskazano, iż wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Analogiczne regulacje zostały ujęte w § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 121 ze zm. dalej: „Rozporządzenie SSE”), zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Art. 9 ust. 1 p.d.o.p. nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Ponadto w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 p.d.o.p., mowa jest o tym, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia się przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku. Podobnie, przy ustalaniu straty podatkowej nie uwzględnia się przychodów i kosztów, o których mowa powyżej. Konsekwentnie, podatnik prowadzący działalność na terenie SSE jest zobowiązany wyłączyć z podstawy opodatkowania (lub ewentualnie z kalkulacji wysokości straty) przychody i koszty powstałe w związku z prowadzeniem tej działalności.

Łączna wykładnia wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że podmiot zobowiązany jest do prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dla działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz działalności zwolnionej z podatku dochodowego, w sposób pozwalający na ustalenie wyniku z działalności opodatkowanej zgodnie z ogólnymi zasadami przewidzianymi w przepisach p.d.o.p. oraz wyniku z działalności strefowej zwolnionej z opodatkowania, w przypadku kiedy prowadzi działalność zarówno na terenie SSE, jak i poza nim.

Należy również wskazać na regulacje ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162 ze zm.; dalej: „Ustawa o WNI”).

Art. 3 Ustawy o WNI stanowi, iż wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego. W myśl art. 4 Ustawy o WNI, zwolnienie, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 Ustawy o WNI, przedmiotem decyzji o wsparciu jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 Ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić.

W art. 13 ust. 7 Ustawy o WNI wskazano, że w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio - który to ust. 6 stanowi, że w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu.

Art. 12 ust. 2 ustawy o SSE wprowadzony do ustawy ze skutkiem od 30 czerwca 2018 r., stanowi, że: „W przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń”.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a p.d.o.p „Wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że rozliczenie pomocy publicznej powinno nastąpić zgodnie z kolejnością przyznanych zezwoleń strefowych i decyzji o wsparciu na co wprost wskazują przepisy. By tego dokonać, podatnik powinien prowadzić jedną łączną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu, tak by umożliwić chronologiczne rozliczanie pomocy.

Powyższe rozumienie wynika, w ocenie Spółki, m.in. wprost z treści wyżej powołanego art. 12 ust. 2 Ustawy o SSE oraz również wyżej wskazanego art. 13 ust. 6 i 7 Ustawy o WNI. Konieczność odrębnego rozliczania wyniku podatkowego dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu osobno powodowałaby brak sensu istnienia niniejszych przepisów, ze względu na fakt, że rozliczanie pomocy publicznej następowałoby osobno dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu, a zatem brak byłby możliwości rozliczania tejże pomocy chronologicznie. Przepis ten niesie za sobą relewantną treść tylko w sytuacji gdy prawidłowym podejściem wynikającym z pozostałych przepisów jest wspólne rozliczanie pomocy publicznej i wtedy, zgodnie z dyspozycją niniejszego przepisu, rozliczanie tej całości pomocy publicznej, w formie niezapłaconego podatku, zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń, tj. wykorzystywanie najpierw limitu chronologicznie pierwszego zezwolenia, a następnie chronologicznie następujących po sobie zezwoleń. Zatem zgodnie z zasadą racjonalnego prawodawcy, wedle której prawodawca nie uchwala regulacji prawnych nienoszących za sobą żadnej treści normatywnej, należy uznać, że treść ww. przepisów również wskazuje na poprawność podejścia zakładającego wspólne rozliczanie wyniku podatkowego.

Należy podkreślić, iż brak jest jednocześnie jakichkolwiek uregulowań prawnych, które bezpośrednio nakładałyby na przedsiębiorców strefowych obowiązek wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie różnych zezwoleń strefowych oraz decyzji o wsparciu, jak również samego wyodrębniania wyniku podatkowego, który został osiągnięty w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych, objętych poszczególnymi odrębnymi zezwoleniami bądź decyzjami o wsparciu. W związku z tym, że przedmiotowy obowiązek nie został bezpośrednio sformułowany przez ustawodawcę, nie można go domniemywać i wymagać jego wypełniania przez przedsiębiorców.

O tym, że nie ma obowiązku ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego zezwolenia czy decyzji o wsparciu świadczy pośrednio również brzmienie zmienionych przepisów regulujących konsekwencje cofnięcia zezwolenia strefowego lub uchylenia decyzji o wsparciu. Zgodnie bowiem z nowym brzmieniem art. 17 ust. 5 i 6 p.d.o.p., w przypadku posiadania więcej niż jednego zezwolenia SSE/decyzji o wsparciu, przedsiębiorca jest zobligowany do zwrotu kwoty limitu pomocy związanego z tym zezwoleniem/decyzją (kwoty w wysokości stanowiącej maksymalną dopuszczalną pomoc publiczną określoną w cofanym zezwoleniu lub uchylonej decyzji o wsparciu) w miejsce kwoty zwolnionego podatku związanego z dochodem wygenerowanym przez to zezwolenie/decyzję.

Przedsiębiorca bowiem nie ustala wyniku podatkowego osobno dla każdego z zezwoleń, lecz każde z zezwoleń wiąże się z dodatkową pulą pomocy publicznej „konsumowaną” przez cały dochód zwolniony (z działalności na terenie wskazanym w zezwoleniach/decyzji o wsparciu i w ramach przedmiotów działalności w nich wskazanych). Właśnie z uwagi na fakt, że podatnik nie ustala wyniku podatkowego w odniesieniu do każdego z zezwoleń/decyzji o wsparciu osobno, lecz cały dochód podatnika „konsumuje” stopniowo i chronologicznie, limity pomocy publicznej nabyte w związku z poszczególnymi inwestycjami; to taki przedsiębiorca musi zwrócić cały potencjalny limit pomocy (tj. maksymalną dopuszczalną pomoc publiczną,) a nie zwolniony podatek w związku z projektem na który uzyskał zezwolenie/decyzję o wsparciu (które zostały następczo cofnięte/uchylone).

Za prawidłową należy zatem uznać metodologię, zgodnie z którą Spółka będzie prowadzić:

- odrębną ewidencję rachunkową dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz

- odrębną ewidencję rachunkową dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu o posiadane Zezwolenia i działalności prowadzonej w oparciu o DoW, przy czym ewidencja ta będzie prowadzona wspólnie dla wskazanych Zezwoleń i DoW.

Ponadto, zaprezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w poniżej wskazanych interpretacjach indywidualnych, dotyczących wspólnego rozliczania zezwoleń lub zezwoleń i decyzji o wsparciu:

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 13 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.431.2018.9.JKT) potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że „dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla wszystkich Zezwoleń”,

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.82.2019.2.MS), w której DKIS potwierdził brak obowiązku prowadzenia ewidencji odrębnie dla każdego z Zezwoleń oraz Decyzji,

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM) wskazał, że: „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu należy uznać za prawidłowe”,

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2019 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-578/15-1/MO) wskazał, że „Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do prowadzenia jednej ewidencji w sposób pozwalający m.in. na określenie kwoty dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegającego opodatkowaniu, niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń strefowych”,

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2019 r. (sygn. IBPB-1-2/4510-571/15-1/AK) potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że „dla celów korzystania z dwóch zezwoleń strefowych, tj. Zezwolenia nr 1 oraz Zezwolenia nr 2, spółka nie będzie obowiązana do prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej i ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego z nich”.

Ad. 2.

Zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie Zezwoleń na terenie SSE i DoW na terenie w niej wskazanym, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej tj. Zezwolenia 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnionego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń oraz decyzji o wsparciu – w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Uzasadnienie.

Art. 12 ust. 1 Ustawy o SSE stanowi, że „dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4”.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 2 Ustawy o SSE „w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń”.

Analogiczne regulacje zawiera Ustawa o WNI. Art. 3 tej ustawy stanowi, że „wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „ wsparciem” jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI „ w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu”, a w art. 13 ust. 7 Ustawy o WNI wskazano, że w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio.

Pomoc publiczna, która udzielana jest podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy.

Spółka korzysta z pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji. W tej sytuacji zastosowanie znajduje przepis § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia SSE, zgodnie z którym wielkość pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji liczona jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 Rozporządzenia SSE. Analogiczne regulacje zawiera § 5 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1713). Z uwagi na treść § 7 Rozporządzenia SSE, w którym wskazane jest, że koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia, wartość otrzymanej pomocy publicznej powinna być w pierwszej kolejności dyskontowana na dzień udzielenia zezwolenia wydanego najwcześniej, a następnie po wyczerpaniu limitu pomocy wynikającego z tego zezwolenia lub utraty jego ważności, na dzień wydania kolejnych zezwoleń (chronologicznie).

Powyższe stanowi wykazanie, że limit dostępnej pomocy określany jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy publicznej określonej dla danego obszaru i zdyskontowanej wartości kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą. A co za tym idzie, na przedsiębiorcy prowadzącym działalność w SSE nie ciąży obowiązek wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie różnych zezwoleń strefowych, jak również wyodrębniania wyniku podatkowego osiągniętego w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych, objętych różnymi zezwoleniami.

Natomiast wyżej powołane przepisy wskazują wprost, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania zezwoleń i decyzji o wsparciu.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż prawidłowe jest, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie Zezwoleń i DoW chronologicznie, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limity dostępne w ramach Zezwoleń wydanych później, a następnie DoW. Takie stwierdzenie znajduje potwierdzenie bezpośrednio w przepisach zarówno Ustawy o SSE jak i Ustawy o WNI.

Ponadto, takie stanowisko potwierdzane było w licznych interpretacjach indywidualnych dotyczących chronologicznego rozliczania zezwoleń lub zezwoleń i decyzji o wsparciu, takich jak:

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM) wskazał, że „rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania, tj. najpierw na podstawie wydanego zezwolenia, a następnie na podstawie decyzji o wsparciu”,

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.631.2018.2.MO) stwierdził, że „prawidłowe jest objęcie zwolnieniem łącznej wartości dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie posiadanych Zezwoleń, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, na podstawie którego Spółka nabyła prawo do korzystania ze zwolnienia najwcześniej, tj. Zezwolenia I, a po jego wyczerpaniu w oparciu o limit dostępny w ramach zezwolenia, na podstawie którego Spółka chronologicznie później nabyła prawo do zwolnienia, tj. Zezwolenia II”,

- DKIS interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.504.2017.1.BM),

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.476.2018.1.MBD),

- DKIS w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.150.2017.1.JKT) potwierdził stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym „w przypadku posiadania przez przedsiębiorcę więcej niż jednego zezwolenia strefowego, za prawidłowe należy uznać objęcie zwolnieniem dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limity dostępne w ramach kolejno wydanych zezwoleń, tj. chronologicznie”.

W tym zakresie Spółka podkreśla, że za prawidłowością jej stanowiska przewidującego poprawność łącznego i chronologicznego rozliczania wyniku podatkowego na działalności zwolnionej na podstawie Zezwoleń i DoW przemawiają także niżej wskazane wyroki sądowe. Wyroki te dotyczą łącznego i chronologicznego rozliczania zezwoleń strefowych, jednakże ze względu na zbieżność przepisów dot. rozliczania zezwoleń i dotyczących rozliczania decyzji o wsparciu/decyzji o wsparciu i zezwoleń, w ocenie Spółki zapatrywania w nich zawarte mają także zastosowanie w jej sprawie. Poprawność takiego podejścia została potwierdzona m.in.:

1)w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 8 listopada 2016 r., sygn. II FSK 2230/14, w którym NSA uznał, że „(...) żaden z przepisów przywołanych w zarzucie kasacyjnym nie nakładał na podatnika obowiązku wyodrębnienia i przyporządkowania dochodu odpowiednio do każdego zwolnienia. Podatnik w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym obowiązany był jedynie wyłączyć odpowiednio przychody oraz koszty działalności strefowej (uprawniającej do zwolnień podatkowych) od pozastrefowej. Prowadzona przez niego ewidencja księgowa powinna umożliwić ustalenie tych wartości. Nie miał zatem obowiązku ustalenia tych wartości odpowiednio na każde zezwolenie”,

2)w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) we Wrocławiu z 30 marca 2017 r., sygn. I SA/Wr 1309/16, w którym WSA stwierdził, że „(...) z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń”,

3)w wyroku WSA w Łodzi z 26 października 2016 r., sygn. I SA/Łd 646/16, w którym WSA uznał, że „Strona zasadnie również przyjęła, że ani przepisy regulujące prowadzenie działalności na terenie SSE, ani też przepisy ustawy o CIT nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde ze zezwoleń z osobna - tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu. Tym samym podmiot korzystający jednocześnie z kilku zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE, uprawniony jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego będącego sumą kilku limitów pomocy publicznej, będąc przy tym uprawnionym do prowadzenia jednej ewidencji i ustalania na jej podstawie dochodu zwolnionego z opodatkowania w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz dochodu z działalności gospodarczej niepodlegającej zwolnieniu”,

4)w wyroku WSA we Wrocławiu z 16 czerwca 2016 r., sygn. I SA/Wr 447/16, w którym stwierdzono, że „z przepisu tego wynika wyraźnie konieczność wyodrębnienia działalności prowadzonej na terenie strefy w celu określenia wielkości zwolnienia, ale jedynie w sytuacji prowadzenia przez przedsiębiorcę zarówno działalności na terenie strefy, jak i poza nią. Brak natomiast w obowiązujących przepisach obowiązku takiego wydzielenia działalności, co do każdego z zezwoleń na terenie danej strefy. Organ podatkowy utożsamia z każdym zezwoleniem, prowadzenie przez skarżącą innej działalności gospodarczej, co zasadniczo jest sprzeczne z przedstawionym przez skarżącą stanem faktycznym. Ponadto z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń”,

5)w wyroku WSA w Rzeszowie z 14 czerwca 2016 r., sygn. I SA/Rz 345/16, w którym Sąd wskazał, że „Przepis ten (§ 5 ust. 5 i ust. 6 - Rozporządzenie ws. SSE - przyp. Spółki) stanowi podstawę do stwierdzenia, że brak jest normatywnego obowiązku wydzielenia (wyodrębnienia) działalności, co do każdego z zezwoleń na terenie jednej specjalnej strefy ekonomicznej. Odmienna wykładnia dokonana przez organ interpretacyjny, jako sprzeczna z przepisami, musi być uznana za błędną (...).

W opozycji do akceptacji stanowiska skarżącej Spółki nie stoi na przeszkodzie okoliczność określenia maksymalnej dopuszczalnej pomocy publicznej wynikającej z poszczególnych zezwoleń, albowiem wyznaczają one jedynie limit możliwego wykorzystania tej pomocy”,

6)w wyroku WSA we Wrocławiu z 22 kwietnia 2016 r., sygn. I SA/Wr 163/16, w którym WSA uznał, że „W następstwie przedstawionej oceny, jako nieprawidłowe należało również ocenić stanowisko organu interpretującego, że na wnioskodawcy ciąży obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji przychodów i związanych z nimi kosztów dla poszczególnych projektów, na które zostały wydane odrębne zezwolenia strefowe. Obowiązek taki nie wynika wprost z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., ani nie można go wykreować z uwzględnieniem regulacji szczególnej, dotyczącej działalności w SSE (powyżej omówionej)” - (obowiązek wyodrębnienia organizacyjnego działalności zwolnionej - przyp. Wnioskodawcy),

7)w wyroku WSA we Wrocławiu z 14 kwietnia 2016 r., sygn. I SA/Wr 70/16, w którym WSA uznał, że „Ponadto z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń”,

8)w wyroku WSA we Wrocławiu z 23 lutego 2016 r., sygn. I SA/Wr 1830/15, w którym sąd uznał, że „brak jest podstaw do wywodzenia obowiązku odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Nie stoi temu na przeszkodzie okoliczność określenia maksymalnej dopuszczalnej pomocy publicznej wynikającej z poszczególnych zezwoleń strefowych, albowiem wyznaczają one jedynie limit możliwego wykorzystania tej pomocy”,

9)w wyroku WSA w Rzeszowie z 8 grudnia 2015 r., sygn. I SA/Rz 1035/15, w którym WSA stwierdził, że: „stanowisko Ministra Finansów dotyczące obowiązku odrębnego rozliczania wysokości pomocy publicznej, co do każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, a w tym celu odrębnego ustalania dochodu i poniesionej straty w odniesieniu do każdego zezwolenia, nie znajduje uzasadnienia w obecnym stanie prawnym. Konieczność wyodrębnienia działalności prowadzonej na terenie strefy w celu określenia wielkości zwolnienia wynika z przepisu § 5 ust. 5 rozporządzenia z 2008 r., ale dotyczy to wyłącznie przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy. Brak natomiast w obowiązujących przepisach obowiązku takiego wydzielenia działalności, co do każdego z zezwoleń na terenie danej strefy’. Dodatkowo, WSA stwierdził, że ”Nieuprawnione jest również stwierdzenie organu, że z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń, gdyż powołany przepis nakłada wyłącznie obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku, nie zobowiązuje natomiast do prowadzenia odrębnej ewidencji umożliwiającej odrębne ustalenie wyniku finansowego w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń”.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w przypadku posiadania więcej niż jednego zezwolenia strefowego oraz decyzji o wsparciu, za prawidłowe należy uznać podejście, zgodnie z którym zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń oraz terenie wskazanym w DoW na jej podstawie, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany będzie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 1, a gdy limit wynikający z tego zezwolenia nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu strefowego zwolnieniem podatkowym (lub gdy zezwolenie utraci ważność) otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana limitem wynikającym z kolejnych Zezwoleń bądź DoW w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Interpretacja indywidualna

W dniu 4 września 2020 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-3.4010.288.2020.1.IZ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 11 września 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 9 października 2020 r., które wpłynęło do Organu 13 października 2020 r., wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Formułując zarzuty skargi, wnieśli Państwo o:

-uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c PPSA,

-zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 PPSA.

Pismem z 10 listopada 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.288.2020.2.IZ udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1147/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 28 maja 2024 r. sygn. akt  II FSK 1119/21 oddalił skargę kasacyjną. 

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od  28 maja 2024 r. i wpłynął do mnie 11 grudnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w 2020 r.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.