Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowy od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 27 grudnia 2024 r. (data wpływu 27 grudnia 2024 r.). Uzupełnili go Państwo ponownie – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 stycznia 2025 r. (data wpływu 20 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym na terenie Polski działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów cukierniczych w postaci lodów, a także sorbetów, mrożonych jogurtów, ciast i czekolad (dalej „produkty”). Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) specjalizuje się w produkcji marek własnych. Produkty Spółki tworzone są według zasadniczo własnych, autorskich i innowacyjnych przepisów i rozwiązań produkcyjnych. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (…) i od początku obok standardowej działalności operacyjnej zajmuje się działalnością rozwojową. W szczególności, w celu utrzymania wysokiej satysfakcji klientów oraz jakości oferowanych produktów, Spółka nieustannie zmienia, ulepsza i wprowadza nowe procesy, pozwalające na poprawę i optymalizację działalności operacyjnej przedsiębiorstwa, w tym redukcję kosztów.

Wnioskodawca prowadzi prace o charakterze twórczym w zakresie możliwości zastosowania dostępnych materiałów i surowców w nowy innowacyjny sposób, tak by istotnie poprawić właściwości fizykochemiczne produktów. W związku z ograniczoną skalą działalności (produkcja regionalna) Spółka nie wyodrębniła w ramach swojej struktury organizacyjnej dodatkowego laboratorium, którego zadaniem byłoby prowadzenie prac badawczo-rozwojowych. Wykorzystywane technologie, doświadczenie oraz maszyny i urządzenia służące do produkcji i jej kontroli stanowią wystarczającą podstawę do poszukiwania innowacyjnych rozwiązań dotyczących produktów, jak i samej technologii produkcji i sprzedaży. W związku z powyższym, działalność innowacyjna Spółki ściśle łączy się z analizą bieżących procesów produkcyjnych i pozostałych procesów operacyjnych. Jednakże działalność mająca charakter innowacyjny pozostaje ściśle wyodrębniona od działalności bieżącej - pod względem określenia czasu pracy pracowników oraz skali wykorzystania materiałów, surowców i środków trwałych. W szczególności pracownicy wykonujący zadania z zakresu prac rozwojowych realizują je na bazie stosownych zapisów w umowie będącej podstawą zatrudnienia. Wnioskodawca prowadzi również szczegółową ewidencję godzin pracy poświęconej działalności rozwojowej. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace rozwojowe są prowadzone regularnie i w sposób zorganizowany, na podstawie obowiązujących w tym zakresie w Spółce procedur. Działalność rozwojowa prowadzona jest w sposób systematyczny i udokumentowany.

Wnioskodawca prowadzi szczegółową dokumentację swoich prac analitycznych, takich jak raporty z badań, protokoły z testów, analizy wyników badań. Część prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów o charakterze innowacyjnym jest decyzją Zarządu przerywana i dochodzi do zaniechania kolejnych działań w danym zakresie. Dzieje się tak w przypadku natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej bądź związane z poziomem środków i kompetencji, którymi dysponuje Spółka, a których to problemów nie dało się przewidzieć w fazie rozpoczynania danego projektu. Ewentualnie projekt jest zawieszany w oczekiwaniu na zmianę uwarunkowań technologicznych, organizacyjnych, finansowych czy oczekiwań ze strony konsumentów. Większość projektów rozwojowych prowadzonych przez Spółkę kończy się wynikiem pozytywnym, tj. komercjalizacją polegającą na wdrożeniu produktu do masowej produkcji i sprzedaży lub - w przypadku prac rozwojowych polegających na tworzeniu nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów - wdrożeniem określonych usprawnień wewnętrznych procesów w Spółce. Projekty innowacyjne obejmują różnorodne aspekty związane z technologią produkcji, składnikami, jakością, zdrowiem i smakiem a także zwiększeniem efektywności procesów produkcyjnych.

W ramach działalności Spółki można wyodrębnić dwa obszary, w ramach których prowadzona jest działalność rozwojowa:

Projekty w obszarze produktowym (m.in.):

-opracowywanie innowacyjnych smaków i składów (poszukiwanie nowych, unikalnych smaków, np. lody o smaku egzotycznych, herbat, przypraw), eksperymenty z różnymi kombinacjami smakowymi, które mogą odpowiadać na zmieniające się preferencje konsumentów,

-uzyskanie możliwie najwyższej tożsamości nazwy towaru wskazującej na główny składnik i samego smaku,

-poszukiwanie nowych źródeł składników (jak mleko roślinne np. migdałowe, sojowe, kokosowe, naturalne słodziki, np. maltitol, ksylitol, erytrytol, czy barwniki pochodzenia naturalnego),

-wprowadzanie nowego surowca do produkcji wyrobów (w postaci dodatków funkcjonalnych np.: zboża, koncentraty, błonnik, witaminy, kolagen, zioła),

-opracowanie odpowiedniej barwy poszczególnych produktów,

-wytwarzanie lodów rzemieślniczych (opracowanie receptur lodów wytwarzanych ręcznie, z lokalnych, ekologicznych surowców),

-zwiększenie wartości odżywczej (dodawanie składników o korzystnym wpływie na zdrowie, takich jak probiotyki, prebiotyki, białka roślinne, witaminy, minerały czy adaptogeny),

-lody dla specjalnych potrzeb dietetycznych (rozwój lodów bez dodatku cukru, niskokalorycznych, wysokobiałkowych, bez laktozy, bezglutenowych, wegańskich czy ketogenicznych, zasadniczo dostosowanych do potrzeb osób z różnymi ograniczeniami czy preferencjami dietetycznymi),

-kwestia stabilizacji wyrobu (zachowanie pożądanych parametrów i cech produktu w czasie),

-poprawa tekstury i kremowości (badania nad sposobami zmniejszenia zawartości tłuszczu i cukru bez utraty kremowej konsystencji, wykorzystanie nowych składników, takich jak stabilizatory, emulgatory i zagęstniki naturalnego pochodzenia),

-badania nad napowietrzeniem lodów (optymalizacja zawartości powietrza w lodach w celu poprawy ich tekstury i uzyskania określonej konsystencji przy zachowaniu niskiej kaloryczności),

-sposób, w szczególności w odniesieniu do łatwości, serwowania produktu (struktura, w tym kwestia mikroseparacji wody i tłuszczu),

-lody premium (rozwój lodów z wysokiej jakości składników, np. organiczne składniki, rzadkie przyprawy, czekolada o wysokiej zawartości kakao),

-doświadczenia sensoryczne (tworzenie produktów, które angażują zmysły w unikalny sposób - np. lody, które zmieniają kolor lub smak, np. w przypadku zastosowania mirakuliny, podczas jedzenia, reagują na temperaturę czy mają niespotykane tekstury),

-lody w nietypowej formie (rozwój produktów o nowych, ciekawych formach, takich jak lody w proszku, w kształcie makaroników, kulki lodowe, np. dippin' dots, czy lody zapakowane w jadalne opakowania, lody w kubeczkach,

-prace nad ulepszeniem receptur kaw i pozostałych napojów (tworzenie nowych napojów kawowych, herbat lub koktajli o nietypowych połączeniach smakowych, z wykorzystaniem zdrowych składników, np. adaptogenów, badania nad poprawą jakości napojów pod kątem aromatu, smaku oraz zawartości składników odżywczych).

Projekty w obszarze procesowym (m.in.):

-optymalizacja procesów produkcji (udoskonalanie procesów technologicznych, które mogą prowadzić do zmniejszenia zużycia energii, wody czy surowców, a także podnoszenie efektywności kosztowej - przykładowo - przy wyciskaniu owoców),

-zastosowanie nowych technik konserwacji (badania nad nowoczesnymi metodami utrwalania i przechowywania lodów, takimi jak pakowanie w atmosferze ochronnej (ochrona przed wysychaniem), które pozwolą na dłuższą trwałość produktów bez utraty jakości),

-redukcja odpadów i śladu węglowego (opracowanie opakowań biodegradowalnych lub nadających się do recyklingu, optymalizacja procesów produkcyjnych, które minimalizują zużycie energii i emisję CO2),

-automatyzacja linii produkcyjnych (rozwój nowych rozwiązań technologicznych pozwalających na zautomatyzowaną produkcję lodów, z minimalnym udziałem człowieka, zwiększając efektywność oraz zmniejszając ryzyko błędów),

-optymalizacja procesów sprzedażowych (głównie kwestia przyspieszenia obsługi klienta oraz zapewnienie możliwości wykorzystania nowoczesnej technologii w zakresie samoobsługi),

-pozostałe procesy związane z produkcją (optymalizacja procesów mycia, optymalizacja procesów wykorzystywania surowców, optymalizacja procesu nadzoru nad opakowaniami zwrotnymi, optymalizacja procesu magazynowania, optymalizacja procesu utrzymania ruchu).

W ramach działalności rozwojowej Spółka nawiązuje współpracę z uczelniami wyższymi, instytutami badawczymi i innymi przedsiębiorcami prowadzącymi badania nad nowymi technologiami, surowcami czy metodami produkcji. Prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę w ramach danego projektu rozpoczynają się spotkaniem członków zespołu odpowiedzialnego za opracowanie i wdrożenie rozwiązań innowacyjnych (zawsze z udziałem członka Zarządu Spółki), w ramach których dokonywany jest przegląd dotychczasowych działań w zakresie optymalizacji procesów oraz wybór obszarów funkcjonowania Spółki, w których zasadne jest wdrożenie ulepszeń poprzez opracowanie i wdrożenie nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów. Następnie, definiowany jest co do zasady zakres prac rozwojowych, w szczególności wybór osób odpowiedzialnych za realizację projektu, lidera projektu, określany jest harmonogram projektu oraz budżet. W ramach realizacji prac rozwojowych, na kolejnych etapach, dokonywane są czynności zmierzające bezpośrednio do opracowania usprawnień w funkcjonowaniu poszczególnych działów w Spółce. W tym zakresie przygotowywane są analizy, kalkulacje, prezentacje rozwiązań oraz tworzone są założenia nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów. Stan realizacji projektów (poszczególne fazy projektu) jest omawiany w ramach cyklicznych spotkań a także dokumentowany. Prace rozwojowe polegające na opracowywaniu i tworzeniu nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, odbywają się zgodnie z procedurą przyjętą w Spółce w ramach określonych etapów. W kompleksowy proces opracowania nowego produktu zaangażowani są członkowie Zarządu oraz wybrani pracownicy Spółki. Rozpoczęcie prac rozwojowych polegających na wytworzeniu nowego lub zmienionego produktu poprzedzone jest każdorazowo uprzednim badaniem rynku, potrzeb konsumentów i kontrahentów. Następnie, przygotowana jest receptura teoretyczna w programie komputerowym, określająca wartości odżywcze, koszty czy parametry fizykochemiczne, czy potrzebne składniki. Na podstawie przeprowadzonych symulacji komputerowych, przygotowane są niewielkie partie próbne produktu, różniące się od siebie właściwościami fizyko-chemicznymi, smakowymi i sensorycznymi. Następnym krokiem, jest poddanie wyprodukowanych prób analizie pod kątem m.in. parametrów fizyko-chemicznych, analizie sensorycznej oraz ocenie stabilności. Wnioskodawca rejestruje właściwości fizykochemiczne poszczególnych prób, takie jak zawartość soli, cukru, tłuszczu, lepkość czy ciężar właściwy oraz przeprowadzone testy stabilności produktów. Końcowym efektem prac jest nowa, zmieniona lub ulepszona receptura produktu. W przypadku, gdy smak, właściwości, konsystencja etc., produktu nie odpowiadają założonym wymogom, dokonywana jest modyfikacja przepisu, w celu dostosowania go do określonych wcześniej potrzeb. Gdy opracowany produkt spełnia zakładane wymogi, jest on, po zakończeniu prac rozwojowych, produkowany w zakładzie Wnioskodawcy, w ilości dostosowanej do potrzeb Spółki.

Wnioskodawca dokumentuje wyniki prac rozwojowych związanych w odrębnych zestawieniach. Zestawienia wskazują m.in. takie informacje jak oznaczenia produktu, wykorzystane składniki, wymagania sensoryczne, wykorzystane linie produkcyjne, warunki przechowywania, czy oczekiwane terminy przydatności. Prace rozwojowe w obszarze procesowym podejmowane są cyklicznie, omawiane w ramach posiedzeń Zarządu a dokonywane zmiany na poszczególnych etapach oddzielnie dokumentowane. Efektem końcowym prac rozwojowych w tym obszarze, w przypadku ich zakończenia sukcesem, jest nowy, zmieniony lub ulepszony proces wdrożony w Spółce. Tworząc i rozwijając własne produkty, Wnioskodawca łączy zasoby wiedzy kulinarnej, z zakresu technologii żywności, chemicznej, biologicznej i technologicznej dostępnej na rynku, w Spółce i wśród jej pracowników (w szczególności w zakresie opracowywania nowych receptur produktów) z wiedzą biznesową na temat potrzeb konsumentów i kontrahentów, w celu zaoferowania im nowych lub istotnie zmienionych/ulepszonych produktów. Reasumując, prace rozwojowe w obszarze produktowym rozpoczynają się od określenia zapotrzebowania na nowe produkty. Wnioskodawca samodzielnie określa zapotrzebowanie na nowe produkty oraz wymogi, parametry i właściwości, jakie muszą spełniać. Na podstawie tych wymogów, w szczególności smakowych i sensorycznych, Wnioskodawca opracowuje nowe, zmienione lub ulepszone produkty oraz po zakończeniu prac rozwojowych, wdraża je do produkcji, ponosząc pełne ryzyko gospodarcze.

W związku z realizowanymi pracami rozwojowymi, opisanymi wyżej, Wnioskodawca ponosi wydatki na:

-wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS osób zaangażowanych w prace rozwojowe,

-wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika z tego tytułu składki ZUS (osób nieprowadzących działalności gospodarczej),

-koszty amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych,

-nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (działalność planowana - w zakresie zdarzenia przyszłego),

-surowce i materiały wykorzystywane przy opracowaniu próbek, w tym w szczególności koszty przypraw, składników spożywczych i odczynników chemicznych, bezpośrednio wykorzystywanych do prowadzonych prac rozwojowych,

-wydatki na opinie, ekspertyzy i usługi doradcze świadczone przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (działalność planowana - w zakresie zdarzenia przyszłego).

Wszystkie ww. wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją prac rozwojowych stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT (wydatki uwzględnione w kosztach bezpośrednio lub poprzez odpisy amortyzacyjne). W przypadku wskazanych wyżej wydatków na wynagrodzenia oraz składki, Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy zawierającą wykaz czasu spędzonego przez pracowników (oraz odpowiednio: zleceniobiorców i osób działających na podstawie umów o dzieło) nad konkretnymi pracami rozwojowymi. W konsekwencji, dla każdego miesiąca Spółka jest w stanie wykazać odpowiednią proporcję ww. wynagrodzeń i składek, dotyczących działalności badawczo-rozwojowej w całości wynagrodzeń i składek poniesionych w danym miesiącu - w odniesieniu do każdego pracownika zaangażowanego w działalność badawczo-rozwojową. Opisane wyżej wydatki ujmowane są przez Wnioskodawcę na odpowiednich kontach rachunkowych (razem z analogicznymi kategoriami kosztów nie dotyczących działalności badawczo-rozwojowej), a także w odrębnej ewidencji kosztów prac badawczo-rozwojowych, w której Wnioskodawca wyodrębnia koszty poszczególnych prac rozwojowych, w tym wykazuje m.in. odpowiednią proporcję ww. kosztów wynagrodzeń i składek. Wnioskodawca nie posiadał ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W odniesieniu do kosztów, które stanowić mają podstawę do wykorzystania ulgi na działalność badawczo-rozwojową wnioskodawca wskazuje, iż:

-nie korzystał, ani nie korzysta, ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT,

-opisane wyżej wydatki poniesione na prowadzenie projektów nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie (w szczególności, w formie dotacji) oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Spółka od początku istnienia współpracuje z producentem wyrobów cukierniczych. W ramach tej współpracy, Spółka sprzedaje również towary powstałe we współpracy z powiązaną spółką jawną (wskazany producent wyrobów cukierniczych), która zajmuje się pozostałą produkcją w zakresie cukiernictwa (sprzęt oraz surowce). Spółka zamierza jednak wykorzystać ulgę B+R wyłącznie w zakresie produktów tworzonych w ramach własnej działalności. Podobnie - Spółka w praktyce na bieżąco realizuje zmiany o charakterze rutynowym lub okresowym. Działania te są w istotny sposób mniej sformalizowane niż opisywane wcześniej działania rozwojowe i jako takie nie pozwalają na uzyskanie statusu działalności B+R. Kosztów podejmowania takich zmian Spółka nie zamierza rozliczać w ramach ulgi B+R. Wybrane środki trwałe oraz sprzęt specjalistyczny i materiały oraz surowce wykorzystywane są przez Wnioskodawcę zarówno do działalności projektowej, jak i do prowadzonej działalności operacyjnej (produkcja). Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz sprzętu specjalistycznego i koszt materiałów i surowców wykorzystywanych przez Wnioskodawcę częściowo w prowadzonej działalności projektowej Wnioskodawca zalicza w części do kosztów kwalifikowanych. W odniesieniu do środków trwałych oraz sprzętu specjalistycznego i materiałów i surowców wykorzystywanych częściowo do działalności projektowej, w celu ustalenia stosowanej części (w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych) odpisów amortyzacyjnych i kosztów materiałów i surowców, Wnioskodawca, na podstawie praktycznych doświadczeń, wybrał klucz alokacyjny w postaci stopnia czasu pracy związanego z wykorzystaniem środków trwałych i materiałów i surowców do działalności operacyjnej oraz projektowej (25% ogólnego czasu pracy oraz zasobów powiązane jest z pracą rozwojową). W celu dokonania alokacji na podstawie przyjętego klucza alokacji, Wnioskodawca prowadzi stałą ewidencję czasu pracy i stosownych zasobów z podziałem na pracę operacyjną i związaną bezpośrednio z realizacją projektu. W dalszej kolejności dokonywana jest alokacja w danym okresie rozliczeniowym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i kosztów materiałów i surowców na podstawie przyjętego klucza alokacji do kosztów kwalifikowanych. Tak wyodrębnione koszty kwalifikowane są do działalności projektowej dla danego roku podatkowego.

W uzupełnieniu wniosku z 20 stycznia 2025 r., Spółka wskazała:

1. Czy w wyniku opisanych prac, powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę koncentruje się na nowym zastosowaniu istniejącej wiedzy. Istotą opisywanej działalności jest łączenie elementów kulinarnych, biologicznych, chemicznych, technologicznych oraz z zakresu zarządzania procesami z wiedzą biznesową. W ramach tej działalności Wnioskodawca planuje produkcję oraz projektuje i tworzy zmienione, ulepszone lub nowe produkty, procesy i usługi.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę mają charakter rozwojowy, ponieważ polegają na wykorzystaniu dostępnej wiedzy do tworzenia nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów oraz procesów. Działania te są twórcze, wymagają kreatywności oraz opracowania oryginalnych rozwiązań w celu osiągnięcia istotnych innowacji w obszarze produktów i procesów. Efektem prowadzonych prac są trwałe rezultaty, takie jak nowe, ulepszone lub zmienione receptury produktów oraz dokumenty, które odzwierciedlają proces twórczy i wysiłek włożony w opracowanie rozwiązań – na przykład analizy, kalkulacje czy opisy.

Uwzględnione w opisie funkcjonowania Wnioskodawcy wskazania na „działalność badawczo-rozwojową”, czy podobne, dotyczy tylko ustawowej instytucji, której działalność rozwojowa jest częścią. Ponadto, elementy zwiększania wiedzy wskazane w opisie działalności Wnioskodawcy odzwierciedlają stan faktyczny, jednakże ze względu na swój marginalny charakter (stąd ujęte w opisie stanowiska stwierdzenie, przykładowo, że wiedza pracowników w pewnych okolicznościach „może ulegać zwiększeniu…”) nie mogłyby zostać w uprawniony sposób wykorzystane do zastosowania ulgi B+R.

Reasumując, opisane działania Wnioskodawcy mają charakter działalności rozwojowej, zgodnie z definicją działalności badawczo-rozwojowej i nie obejmują działalności badawczej. Tym samym, efektem działalności Wnioskodawcy jest wykorzystanie zasobów wiedzy, nie jej nowy zasób.

2. Na czym polega twórczość prac w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów?

Z uwzględnieniem informacji zawartych w odpowiedzi na pytanie nr 1 – twórczość prac w obszarze produktowym i optymalizacji procesów polega na:

W obszarze produktowym:

1.tworzeniu innowacyjnych rozwiązań:

-opracowywanie nowych smaków i składów, w tym egzotycznych i nietypowych połączeń (np. lody smaku przypraw czy herbat),

-odnajdywanie alternatywnych źródeł składników, takich jak mleka roślinne, naturalne słodziki i barwniki,

-rozwijanie produktów o specjalnych właściwościach (np. lody dla osób z nietolerancjami lub dietami specjalnymi – wegańskie, ketogeniczne, bez laktozy).

2.zastosowaniu wiedzy technologicznej:

-wprowadzanie funkcjonalnych dodatków, jak błonnik, witaminy czy adaptogeny,

-poprawa tekstury, kremowości, napowietrzenia oraz stabilności wyrobu,

-eksperymentowanie z nowymi formami produktów, np. jadalne opakowania czy lody w nietypowych kształtach,

3.tworzeniu sensorycznych doświadczeń:

-lody zmieniające kolor, smak lub reagujące na temperaturę,

-wyjątkowe doświadczenia podczas konsumpcji, w tym lody premium z organicznych i rzadkich składników.

W obszarze optymalizacji procesów:

1.poprawa efektywności i zrównoważony rozwój:

-optymalizacja procesów produkcyjnych w celu zmniejszenia zużycia surowców, energii i redukcji odpadów,

-rozwój opakowań biodegradowalnych i recyklingowalnych,

2.innowacje technologiczne:

-automatyzacja linii produkcyjnych, ograniczająca udział człowieka,

-wykorzystanie nowoczesnych technik konserwacji, takich jak pakowanie w atmosferze ochronnej,

3.ulepszanie procesów logistycznych i sprzedażowych:

-przyspieszanie obsługi klienta i wdrażanie technologii samoobsługowej,

-optymalizacja procesów magazynowania, mycia oraz zarządzania opakowaniami zwrotnymi.

Obie dziedziny prac wymagają kreatywności, wykorzystania wiedzy interdyscyplinarnej oraz opracowania oryginalnych rozwiązań, co znajduje odzwierciedlenie w nowych recepturach, dokumentacjach, analizach i raportach dotyczących wprowadzanych zmian.

3. W ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania w Spółce odbywa się przy wykorzystaniu następujących zasobów:

Zasoby ludzkie:

-Zespół projektowy: w skład zespołu wchodzą członkowie Zarządu Spółki oraz wybrani pracownicy. Są oni odpowiedzialni za analizę, projektowanie i wdrożenie innowacyjnych rozwiązań.

-Specjalizacja i doświadczenie pracowników: Zespół korzysta z interdyscyplinarnej wiedzy w zakresie technologii żywności, zarządzania procesami oraz marketingu.

-Procesy współpracy: Regularne spotkania zespołu projektowego umożliwiają omówienie postępów prac, analizę wyników i podejmowanie decyzji o dalszych krokach.

Zasoby rzeczowe:

-Istniejące technologie i urządzenia: Wnioskodawca korzysta z maszyn i urządzeń stosowanych w procesach produkcji i kontroli jakości, które wspierają prowadzenie prac rozwojowych.

-Programy komputerowe: Wykorzystywane są narzędzia informatyczne do tworzenia receptur, analiz kosztów, wartości odżywczych i parametrów fizykochemicznych produktów.

-Infrastruktura produkcyjna: Prace rozwojowe są realizowane w zakładzie produkcyjnym Spółki, bez potrzeby tworzenia wyodrębnionego laboratorium.

Zasoby finansowe:

-Budżet projektowy: Dla projektów określane są indywidualne budżety, uwzględniające koszty związane z opracowaniem nowych receptur, zakupem niezbędnych surowców oraz przeprowadzaniem prób.

-Efektywne wykorzystanie dostępnych zasobów: Dzięki ograniczonej skali działalności i optymalizacji kosztów Spółka inwestuje środki w sposób umożliwiający osiągnięcie innowacyjnych rezultatów.

Proces realizacji:

1.Planowanie i analiza: Badanie rynku oraz potrzeb konsumentów i kontrahentów umożliwia precyzyjne określenie celów projektu.

2.Opracowanie receptur i prototypów: Receptury są tworzone teoretycznie i weryfikowane za pomocą symulacji komputerowych, a następnie przygotowywane są próbki produktów.

3.Testowanie i ocena: Próbki poddawane są analizom sensorycznym oraz fizykochemicznym w celu weryfikacji ich zgodności z założonymi wymogami.

4.Wdrożenie: Po spełnieniu wymagań produkt lub proces jest wdrażany w produkcji. Działalność Spółki, mimo braku wyodrębnionego laboratorium, jest skutecznie prowadzona dzięki integracji dostępnych zasobów Spółki i innowacyjnemu podejściu do realizacji projektów. Ponadto, nawet w zakresie współpracy z podmiotami zewnętrznymi, na rzecz zastosowania ulgi B+R Spółka wykorzystuje wyłącznie zasoby własne.

4. Czy koszty wynagrodzenia pracownika stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tak.

Pytania

1.Czy wyżej opisane, prowadzone przez Wnioskodawcę prace twórcze w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?

2.Czy wskazane we wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, a koszty nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę, a także z tytułu umów zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT? (część pytania z wyłączeniem kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę)

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Prowadzone przez Wnioskodawcę prace twórcze w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów, stanowią działalność rozwojową w rozumieniu definicji działalności badawczo-rozwojowej, zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane w uzupełnieniu wniosku w zakresie odpowiedzi na pytania dotyczące stanu faktycznego, działania Wnioskodawcy mają charakter działalności rozwojowej i nie obejmują działalności badawczej. Opisana działalność stanowi jednak działalność rozwojową zgodną z ustawową definicją działalności badawczo-rozwojowej w części odnoszącej się do tego rodzaju działalności.

Prowadzona działalność jest efektem działalności twórczej Spółki, podejmowanej w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Spółka w ramach działalności opisanej we Wniosku nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W szczególności, Wnioskodawca prowadzi projekty, których celem jest wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę oraz zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów.

Działalność twórcza Spółki w analizowanym zakresie wyróżnia się na tle swojej codziennej rutynowej czynności współpracą różnych pracowników i członków Zarządu oraz faktem oparcia o szczególną metodykę działania i szczególne procedury. Zgodnie z treścią art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej obejmuje zatem badania naukowe, które zdefiniowane są w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT oraz prace rozwojowe, które zdefiniowane są w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi on prace rozwojowe w rozumieniu drugiego z powołanych w zdaniu wcześniejszym przepisów, w związku z tym w dalszej części uzasadnienia nie będzie się on odnosić do definicji badań naukowych. W tym zakresie w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie natomiast z powołanym artykułem Prawa o SWiN (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.), prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jak zatem wynika z wskazanych wyżej definicji, działalnością B+R jest działalność mająca charakter działalności twórczej, podejmowana w sposób systematyczny i w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, przyjmuje formę badań naukowych lub prac rozwojowych zdefiniowanych również w ustawie o CIT.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia („działalność - zespól działań podejmowanych w jakimś celu”), powstania czegoś („twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś”). W tym zakresie Wnioskodawca zwraca uwagę na treść Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, dotyczących również definicji działalności B+R dla celów ulgi na działalność B+R. Zgodnie z Objaśnieniami: „(...) twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u podatnika funkcjonujących”. Objaśnienia wskazują również, że: „wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. W ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwie prace rozwojowe wykonywane w obszarze produktowym oraz w obszarze optymalizacji procesów opisane w niniejszym wniosku mają charakter twórczy, nakierunkowane są one bowiem na stworzenie nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów lub procesów, będących wytworem określonych procesów myślowych wymagających od ich twórców kreatywności, wiedzy i oryginalnych rozwiązań z perspektywy Wnioskodawcy. Ponadto, efekt prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektów znajduje odpowiednie utrwalenie (nowe, ulepszone lub zmienione receptury produktów oraz analizy, kalkulacje, opisy rozwiązań lub inne dokumenty odzwierciedlające wysiłek twórczy nad opracowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów). W szczególności, opisana działalność, zarówno w obszarze produktowym, jak i w obszarze optymalizacji procesów ma charakter twórczy, bowiem jest nakierunkowana na stworzenie nowych lub w znacznym stopniu zmienionych produktów lub procesów, które są wytworem określonych procesów myślowych wymagających od ich twórców kreatywności, wiedzy i oryginalnych rozwiązań z perspektywy Wnioskodawcy. Ponadto, w wyniku realizowanych prac powstaje efekt, który zostaje następnie utrwalony w postaci nowych, ulepszonych lub zmienionych receptur produktów oraz analiz, kalkulacji, opisów rozwiązań lub innych dokumentów odzwierciedlających wysiłek twórczy nad opracowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów.

Odnośnie prowadzenia działalności w sposób systematyczny Objaśnienia wskazują: „Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: „robiący coś regularnie i starannie; o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu; o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny”. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego, opisane powyżej prace w ramach projektów (programów) mają charakter systematyczny, są bowiem metodyczne, zaplanowane i uporządkowane. Wnioskodawca posiada określoną metodykę (procedury) zarządzania pracami rozwojowymi która m.in.: - określa sposób prowadzenia prac, wykorzystując w tym zakresie wiedzę z obszaru zarządzania projektami, - wymaga prowadzenia prac zgodnie z określonym planem, budżetem i harmonogramem, - wymaga stosowania różnego rodzaju sformalizowanej dokumentacji, na podstawie której prace są planowane, dokumentowane lub podsumowywane, - definiuje zadania i kompetencje poszczególnych osób w projekcie. Prowadzone w Spółce prace nie mają charakteru działalności incydentalnej, gdyż Wnioskodawca w sposób regularny prowadzi projekty o charakterze innowacyjnym. W praktyce, projekty innowacyjne, które skutkują wytworzeniem nowego, zmienionego lub ulepszonego produktu bądź procesu, stanowią w zasadzie ciągły element działalności Wnioskodawcy.

Odnośnie zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań Objaśnienia wskazują: „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów”. Jak dalej wskazują Objaśnienia, zwiększenie lub wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy dla nowych jej zastosowań dotyczyć może zarówno wiedzę ogólnodostępną, wiedzę danego przedsiębiorstwa czy też jej pracowników. W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego prace mają na celu nowe zastosowanie istniejącej już wiedzy. W prowadzonych pracach Wnioskodawca wykorzystuje bowiem wiedzę kulinarną, biologiczną, chemiczną, z zakresu technologii żywności, technologiczną, z zakresu zarządzania procesami i łączy ją z wiedzą biznesową, prowadząc prace w celu znalezienia dla tej wiedzy nowych zastosowań. Posiadana już przez Wnioskodawcę i jego pracowników wiedza jest identyfikowana na wstępnych etapach prowadzonych projektów a dodatkowo w wyniku prowadzonych prac ulegać może zwiększeniu. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT i Prawa o SWiN, gdyż realizowane przez nią projekty spełniają wszystkie elementy definicji prac rozwojowych, tj.: - obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, - do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów lub procesów, - nie dotyczą działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, celem prowadzenia projektów jest wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, jak również zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace nie mają jednocześnie charakteru rutynowych lub okresowych zmian. Projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter kompleksowy, obejmując działania wymagające współpracy różnych pracowników, którzy przy standardowej działalności operacyjnej wykonują swoje zadania samodzielnie. Dodatkowo, projekty realizowane przez Wnioskodawcę mają na celu wprowadzenie nowych lub istotnie zmienionych produktów, rozwiązań, koncepcji czy narzędzi, które wiążą się z istotnymi korzyściami dla Wnioskodawcy lub klientów, a zatem wykraczają zdecydowanie poza charakter rutynowy lub okresowy. Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, iż prowadzone przez niego prace rozwojowe, opisane w niniejszym wniosku, spełniają warunki uznania ich za Działalność B+R w rozumieniu art. 4a ust. 26 ustawy o CIT.

Wskazane powyżej spostrzeżenia znajdują odzwierciedlenie w prezentowanych przez organy podatkowe licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych dla przedsiębiorstw produkcyjnych, prowadzących projekty w celu wprowadzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów, produktów o analogicznym charakterze, jak te, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy. Przykładowo: W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 września 2019 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.293.2019.2.JKT, rozpatrywano zapytanie producenta z branży spożywczej. We wniosku o wydanie interpretacji, wskazano, że „Przykładami czynności wykonywanych w ramach Projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe są czynności polegające na opracowaniu odpowiedniego produktu dla indywidualnych wymagań odbiorcy z branży mleczarskiej, cukierniczej, piekarniczej i lodziarskiej, dostosowanie wyrobu w zależności od przeznaczenia (tj. lody, ciastka, cukierki oraz czekolada, napoje i desery mleczne), opracowaniu odpowiedniego smaku (słodkość, aromat), uwzględniając dozowanie do wyrobu końcowego, opracowanie odpowiedniego wyglądu np. widoczne fragmenty owoców, rozdrobnienie (całe, plastry, kostka) jednorodna struktura, mazista, lepka, gładka lub odrywająca się, opracowaniu odpowiedniej barwy dostosowanej do wymagań rynku i klienta uwzględniające rodzaj użytego barwnika i przeznaczenie końcowego produktu, poszukiwanie nowych naturalnych możliwości słodzenia produkowanych dodatków owocowych i smakowych (koncentraty soków owocowych itp.), zamienniki cukru/redukcja cukru eliminowanie syropu glukozowo-fruktozowego z receptur, wprowadzanie nowego surowca do produkcji wyrobów w postaci dodatków funkcjonalnych np.: zboża, koncentraty, błonnik, witaminy, kolagen, zioła i ekstrakty lub inne posiadające właściwości zdrowotne, odżywcze lub wybitne smakowe, praca nad procesem produkcji, stabilizacją wyrobu (tj. zachowanie pożądanych parametrów i cech produktu w czasie), dostosowanie etapów produkcji np. miksowanie, odparowanie, chłodzenie odpowiednio do rodzaju wyrobu i prowadzenie badań nowego produktu w czasie, monitorowanie parametrów gęstości, lepkości wyrównanej konsystencji i rozmieszczenia fragmentów owoców w produkcie, monitorowanie termostabilności nowych produktów w czasie, prace badawcze nad ustaleniem terminu przydatności nowego produktu i warunkami magazynowania oraz dystrybucji, zmiana surowców, dopasowanie hydrokoloidów używanych do produkcji danego komponentu oraz prace nad jego dostosowaniem w końcowym produkcie, opracowanie produktów i ich modyfikacje w zakresie uzyskania odpowiednich parametrów w zakresie ekstraktu, pH, gęstości, lepkości, aktywności wody, suchej masy oraz mikrobiologii, wdrożenie nowych innowacyjnych technologii produkcji wyrobów o składzie 100 % owoców, lub z tzw. „czystą etykietą” bez konserwantów, które znajdują zastosowanie w przemyśle spożywczym.

W interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2019 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.352.2019.2.BM, wydanej dla producenta wyrobów cukierniczych wskazano: „Przykładami czynności wykonywanych w ramach Projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe są czynności polegające na: opracowaniu odpowiedniego produktu dla indywidualnych wymagań odbiorcy z branży spożywczej, cukierniczej oraz sieci handlowych w oparciu o wymagania dostarczone przez Klienta, opracowaniu odpowiedniego smaku i składu produktu poprzez zastosowanie nowych składników i komponentów, poszukiwanie nowych, naturalnych możliwości słodzenia produkowanych wyrobów, w tym w szczególności batonów, celem wyeliminowania syropu glukozowego z receptur oraz zastąpienia go innymi naturalnymi zamiennikami cukru polepszającymi walory zdrowotne produktów, wprowadzanie nowego surowca do produkcji wyrobów w postaci dodatków funkcjonalnych np.: błonnik, witaminy, kofeina, kolagen, ekstrakty lub inne posiadające właściwości zdrowotne, odżywcze lub wybitne smakowe, praca nad procesem produkcji, stabilizacją wyrobu (tj. zachowanie pożądanych parametrów i cech produktu w czasie), dostosowanie etapów produkcji np. gotowanie, mieszanie, schładzanie odpowiednio do rodzaju wyrobu i prowadzenie badań nowego produktu w czasie, prace badawcze nad ustaleniem terminu przydatności nowego produktu, prace badawcze nad dopasowaniem odpowiedniego materiału opakowaniowego celem utrzymania pożądanej trwałości produktów z zachowaniem jego walorów smakowych przez cały okres przydatności wyrobu do spożycia, zmiana surowców, dopasowanie składników lepiszcza używanych do produkcji danego typu batonu oraz prace nad jego zastosowaniem w końcowym produkcie, wdrożenie nowych innowacyjnych technologii produkcji wyrobów z tzw. „czystą etykietą” bez konserwantów”.

W interpretacji wydanej przez Naczelnika Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 stycznia 2017 r., 2461-IBPB-1-2.4510.934.2016.3.KP wydanej dla producenta drożdży i dodatków piekarniczych wskazano, że „Ponadto Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w zakresie możliwości zastosowania dostępnych materiałów i surowców w nowy innowacyjny sposób, który znacznie poprawia właściwości fizykochemiczne w porównaniu z podobnymi produktami produkowanymi przez firmy konkurencyjne (wprowadzanie nowych smaków - produktów, składu chemicznego, wprowadzanie nowych procesów produktów jak np. zautomatyzowane procesy pakowania czy proces produkcji nowego dodatku piekarniczego, co wpływa na wiele różnych aspektów, jak np. termin ważności, wprowadzanie pilotażowych rozwiązań dotyczących receptur piekarniczych itp.)”.

Najbardziej zaś istotne znaczenie odnośnie przedstawionego zapatrywania Spółki wydaje się mieć interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2022 r. 0111-KDIB1-3.4010.6.2022.2.JKU dotycząca wniosku przedsiębiorcy będącego producentem przypraw, sosów, keczupów, majonezów, musztard i podobnych produktów spożywczych. Pomijając (nieistotne tu) różnice branżowe pomiędzy przedsiębiorcami (przedsiębiorca, którego działalność analizowana jest we wskazanej interpretacji oraz Spółka) stan faktyczny jest w obu przypadkach w bardzo dużym stopniu zbieżny. W zakresie istotnym z perspektywy Spółki stanowisko dotyczące określenia swojej działalności mianem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT zostało zaakceptowane przez organ podatkowy. Reasumując, odnosząc się do przedmiotu ww. pytania nr 1, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT). Z ustawowej definicji działalności B+R wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prac rozwojowych w Spółce następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Tak rozumiana działalność rozwojowa realizowana jest obok podstawowej działalności operacyjnej. Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Zatem, skoro tego typu działania Spółki spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, to Wnioskodawca uprawniany jest do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy o CIT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane w tym wniosku i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych, nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę a także z tytułu umów zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, analogiczne zasady mają zastosowanie w stosunku do umów zlecenia oraz umów o dzieło.

Na podstawie natomiast art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uważa się również nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ocenie Wnioskodawcy, kosztami kwalifikowanymi w tym rozumieniu będą wszystkie koszty prac rozwojowych wskazanych powyżej (wg przyjętego klucza alokacji). Pracownicy Spółki biorący udział w projektach rozwojowych faktycznie wykonują zadania będące realizacją prac rozwojowych. Wnioskodawca zamierza zatem traktować jako koszt kwalifikowane (w odpowiedniej proporcji) wynagrodzenie pracowników (lub osób na umowie zlecenie lub o dzieło, nieprowadzących działalności gospodarczej), którzy rzeczywiście uczestniczą w pracach badawczo-rozwojowych. W ocenie Wnioskodawców, nie ma znaczenia w tym zakresie brak dedykowanego działu o charakterze wyodrębnionego laboratorium w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w nowelizacji przepisów ustawy o CIT, w ramach których sformułowanie o „pracownikach zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” zostało zastąpione obecnym brzmieniem art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, w którym dodatkowo wprowadzono obowiązek liczenia proporcji czasu pracy poświęcanego działalności B+R do czasu poświęcanego na realizację innych obowiązków. W interpretacjach indywidualnych oraz wytycznych Ministerstwa Finansów potwierdzono, że w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (B+R) można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników pracujących nad projektami B+R, również wtedy, gdy wykonują te prace w części etatu. Kluczowe jest właściwe dokumentowanie czasu pracy oraz wydzielenie części wynagrodzenia przypisanego bezpośrednio do działalności badawczo-rozwojowej. Przykładowe źródła:

-Interpretacja z 16 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.340.2020.2.AN) - potwierdzono, że można uwzględnić część wynagrodzenia, jeśli pracownik poświęca tylko część etatu na prace B+R, pod warunkiem prowadzenia ewidencji wskazującej czas spędzony nad tymi zadaniami.

-Interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021) - odnosi się do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych składników wynagrodzenia pracowników pracujących przy projektach B+R, nawet jeśli część wynagrodzenia dotyczy okresów nieobecności (np. urlopy) pod warunkiem, że są odpowiednio rozliczone z działalnością B+R.

-Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2021 r. (sygn. II FSK 436/21) - potwierdza możliwość odliczania kosztów kwalifikowanych poniesionych na wynagrodzenia również w ramach rozliczeń wewnątrzgrupowych, co może obejmować także częściowe etaty związane z pracami badawczo-rozwojowymi.

-Interpretacja Indywidualna z 16 stycznia 2020 r. (0111-KDIB1-3.4010.444.2019.1.IZ). W tej interpretacji potwierdzono, że jeżeli pracownik wykonuje obowiązki związane z działalnością B+R w ramach części etatu, można uznać proporcjonalnie wyliczoną część jego wynagrodzenia za koszt kwalifikowany. Ważne jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji czasu pracy poświęconego na projekty B+R.

-Interpretacja z 27 sierpnia 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.308.2018.1.BM). Dotyczy możliwości rozliczania kosztów wynagrodzeń pracowników zajmujących się działalnością B+R, nawet jeśli prace te wykonywane są częściowo. Istotne jest precyzyjne określenie proporcji czasu poświęconego na działalność B+R i udokumentowanie tego w sposób zgodny z wymogami prawa.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia (przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji) od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów (jako kosztów kwalifikowanych) poniesionych na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenia społeczne, takich jak wynagrodzenie oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych; premie, bonusy i nagrody; diety i inne należności za czas podróży służbowej; wydatki związane z zapewnieniem pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony, itp.). Wydatki te podlegać będą odliczeniu wyłącznie do wysokości określonej proporcją wskazaną w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT oraz do limitu określonego w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca, za każdy miesiąc, ustalać będzie proporcję czasu pracy poświęcanej przez pracowników (analogicznie, osób na umowach cywilnoprawnych, nieprowadzących działalności gospodarczej) na działalność badawczo-rozwojową w całości ich czasu pracy i obliczoną proporcję stosować będą do zdefiniowanego wyżej wynagrodzenia i składek dotyczących danego pracownika (osoby na umowie cywilnoprawnej) rozpoznanych w kosztach podatkowych danego miesiąca.

Odnosząc się do kosztów materiałów i surowców, Wnioskodawca wskazuje, iż art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy CIT stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe mieć będzie miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), bowiem materiały i surowce nabywane są zawsze na potrzeby konkretnej pracy rozwojowej (tworzenia lub ulepszania danego produktu) i są one ewidencjonowane w przypisaniu do danej pracy rozwojowej. O bezpośrednim powiązaniu ww. materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową świadczy również fakt, iż wydatki te Spółka traktuje jako koszty bezpośrednio związane z przychodem uzyskanym z komercjalizacji prac rozwojowych. Pomocniczo, można dodatkowo wskazać, iż zgodnie z podejściem rachunkowym, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości przez rzeczowe aktywa obrotowe rozumie się między innymi: „materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym”.

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego nabywane przez nią bezpośrednio na cele prac rozwojowych materiały dla celów rachunkowych rozpoznaje księgowo na zasadach wskazanych w zacytowanym przepisie (jako materiały). Podejście takie jednoznacznie potwierdzają organy podatkowe. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT, organ potwierdził możliwość uznania za koszty kwalifikowane (jako materiałów i surowców) bezpośredniego zakupu lub wykonania na zlecenie podatnika niezbędnych do realizacji prac badawczo-rozwojowych urządzeń, specjalistycznych części bądź elementów, które stanowić będą część prototypu lub urządzenia pilotażowego, niezależnie od opisu otrzymanej przez podatnika faktury. Zapytanie podatnika dotyczyło gotowych urządzeń, części bądź elementów posiadających określone funkcjonalności, które jednak w połączeniu z innymi elementami w ramach prototypu lub urządzenia pilotażowego pozwalają na powstanie zupełnie nowego lub istotnie zmienionego/ulepszonego produktu, posiadającego nowe funkcjonalności.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.207.2019.2.JKT, organ potwierdził, iż jako koszty kwalifikowane materiałów podatnik zaliczyć uwzględnić koszty z wiązane z wytworzeniem gotowych produktów przez podatnika lub nabycia takich produktów od konkurencji (produkty, które staną się częścią produktu tworzonego lub ulepszanego przez podatnika).

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ, organ zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „Według rozporządzenia poprzez materiały podstawowe należy rozumieć materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi. Materiałami pomocniczymi są zaś materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 grudnia 2018 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.415.2018.2.JS wskazał, że: „W rozpatrywanej sprawie, wskazać należy, że Wnioskodawca może uznać za koszt kwalifikowany: materiały i surowce zużyte do testów obróbki powierzchni nowych detali, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 PDOPrU, zakup narzędzi i urządzeń niebędących środkami trwałymi niezbędnych do przeprowadzania badań, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych, jeżeli stanowią one sprzęt specjalistyczny wykorzystywany w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 18d ust. 2pkt 2a PDOPrU, koszty delegacji służbowych pracowników zajmujących się badaniem potrzeb rynku, skoro związane one były/są wyłącznie z realizacja przez nich prac badawczo-rozwojowych, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOPrU, - koszty amortyzacji środków trwałych i WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych w całości lub w części, w jakiej wykorzystywane są w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 3 PDOPrU poniesione w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 PDOPrU”.

Również w odniesieniu do materiałów i surowców, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD wskazał, iż: „Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również ustalenie, czy za koszty kwalifikowane Prac BR, mogą być uznane koszty materiałów i surowców zużytych podczas Prac BR. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika, że Spółka w trakcie Prac BR zużywa materiały, komponenty elektroniczne, detale mechaniczne, kable i przewody elektryczne. złącza, obudowy, konektory, terminale, koszulki oraz taśmy PCV, tworzywa sztuczne, cynę lutowniczą, emulsje i roztwory do obróbki metali, gumy i mieszanki gumowe będące w użyciu jak i wykonywane na zamówienie, oleje silnikowe, przekładniowe i smarowe, rozpuszczalniki do mycia urządzeń, materiały filtracyjne, tkaniny do wycierania i ubrania ochronne, baterie i akumulatory, tonery i papier, inne materiały biurowe, opakowania, pojemniki i obudowy służące do przechowywania i magazynowania, narzędzia ręczne (zestawy kluczy, szczypiec, kombinerek, śrubokrętów, lutownic itp.) i osprzęt pomiarowy ręczny (mierniki itp.). Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach w. działalności. Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców niezbędnych do zrealizowania projektów polegających na tworzeniu innowacyjnych produktów, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie”.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów. Zatem, przyjmuje się, że materiały, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową. Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl). Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016). Jeżeli nabyte ww. materiały i surowce stanowią wydatki bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółki należy stwierdzić, że mogą one stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy CIT. W sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Konstrukcja cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych. Z brzmienia wskazanego przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, można było uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

1)sprzęt nie stanowi środka trwałego,

2)zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

3)jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Jak wskazane zostało w opisie stanu faktycznego, przedmiotowe wydatki stanowią koszty dla celów podatkowych i nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie.

W konsekwencji, mogą stanowić one koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy CIT, które Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania na zasadach opisanych we wskazanym artykule.

Reasumując, w świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

8.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie te warunki zostały spełnione w ramach działalności Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm. dalej: „Ustawa SWIN”),

Według art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

W celu stwierdzenia, czy wyżej opisane, prowadzone prace twórcze w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Zatem, definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy”, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Zgodzić się należy z Państwem, że wyżej opisane, prowadzone przez Wnioskodawcę prace twórcze w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Państwo stanowisko w zakresie pyt. 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1, 1a, 2 i 2a ustawy o CIT,

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT,

Stosownie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 18d ust. 6 ustawy o CIT,

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,

Według art. 18d ust. 8 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku CIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „ustawa o PIT”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Wskazuję również, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT,

Zatem, koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę, a także z tytułu umów zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Państwo składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Odnosząc się do kosztów amortyzacji środków trwałych w postaci sprzętu, maszyn i urządzeń oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonych pracach rozwojowych jako kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia wymienionych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy od środków trwałych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W zakresie zaliczenia kosztów nabycia surowców i materiałów wykorzystywanych przy opracowaniu próbek, w tym w szczególności koszty przypraw, składników spożywczych i odczynników chemicznych do kosztów kwalifikowanych, wskazać należy ponownie na art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Tym samym należy stwierdzić, że są Państwo uprawnieni do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ww. kosztów nabycia materiałów i surowców w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W zakresie zaliczenia koszty nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, należy ponownie powołać brzmienie tego przepisu, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Użycie w art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, sformułowania „w szczególności”, oznacza że wymieniony katalog sprzętów nie jest zamknięty.

Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy, przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś dziedziną.

Z kolei, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza m.in. związany z pewną specjalnością.

Z cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

-sprzęt nie stanowi środka trwałego,

-zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

-jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Tym samym należy stwierdzić, że koszty niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-wyżej opisane, prowadzone prace twórcze w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, w stosunku do której podatnik uprawniony jest do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

-wskazane i zaliczone do kosztów uzyskania przychodu koszty odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, a koszty nabycia materiałów i surowców, nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a także koszty poniesionych w danym miesiącu należności z tytułu wynagrodzeń z umów o pracę, a także z tytułu umów zlecenia i o dzieło oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.