Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu_SaaS czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”), do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania przepisy art. 16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 Ustawy CIT;

- czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym do Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym, że Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania (tj. podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest produkcja (…).

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa_X”). W ramach Grupy_X podjęto decyzję o wdrożeniu oprogramowania służącego do zarządzania określonymi czynnościami biznesowymi przedsiębiorstw (dalej: „Oprogramowanie_SAP”). Oprogramowanie_SAP będzie wykorzystywane w bieżącej działalności gospodarczej podmiotów należących do Grupy_X, w tym również przez Wnioskodawcę.

Dostawcą Oprogramowania_SAP jest podmiot nienależący do Grupy_X (dalej: „Dostawca”). Umowa na dostawę Oprogramowania_SAP (dalej: „Umowa_SAP”) jest zawierana pomiędzy Dostawcą, a jedną ze spółek należących Grupy_X (dalej: „Spółka_X”).

Na mocy Umowy_SAP Wnioskodawca uzyskuje odpowiednią liczbę uprawnień stanowiskowych do korzystania z Oprogramowania_SAP, przy czym Wnioskodawca nie jest bezpośrednią stroną Umowy_SAP. W ramach Umowy_SAP Dostawca udziela licencji na Oprogramowanie_SAP na rzecz Spółki_X z prawem do udostępniania Oprogramowania_SAP przez Spółkę_X na rzecz podmiotów należących do Grupy_X w ramach modelu Software-as-a-service (dalej: „Model_SaaS”).

Wnioskodawca w ramach Modelu_SaaS uzyskuje ograniczone, niewyłączne prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP na cele wewnętrzne jako użytkownik końcowy bez możliwości modyfikowania tego oprogramowania, sublicencjonowania lub jego rozpowszechniania, przy czym w ramach Modelu_SaaS Wnioskodawca nie uzyskuje licencji, ani też sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP.

Nabycie prawa do korzystania z Oprogramowania_SAP niesie ze sobą konieczność dostosowania jego funkcjonalności do potrzeb Wnioskodawcy w celu wykorzystania jego pełnych możliwości. Z tego względu, Spółka nabywa od Spółki_X usługę wdrożenia Oprogramowania_SAP, które polegają w szczególności na uzgodnieniu planu/strategii wdrożenia, dostosowaniu konfiguracji Oprogramowania_SAP do specyfiki działalności Wnioskodawcy oraz na przygotowaniu danych migracyjnych (m.in. wsparcie Wnioskodawcy w procesie ekstrakcji, ładowania i walidacji danych), z czym związane są koszty jakimi Spólka_X obciąża Wnioskodawcę (dalej: „Koszty_Wdrożenia_SAP”). Koszty_Wdrożenia_SAP zostaną poniesione przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do korzystania z Oprogramowania_SAP.

Po zakończeniu procesu wdrożenia Oprogramowania_SAP i przystąpieniu do korzystania z Oprogramowania_SAP Wnioskodawca będzie ponosić na rzecz Spółki_X opłaty związane z utrzymaniem Oprogramowania_SAP (dalej: „Koszty_Utrzymania_SAP”).

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu_SaaS czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT, do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania przepisy art. 16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 Ustawy CIT?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym do Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym, że Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania przepisy art. 16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „Ustawa CIT”) z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu_SaaS czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z przepisem art. 16b ust. 1 Ustawy CIT „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1)(uchylony),

2)spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3)(uchylony),

4)autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5)licencje,

6)prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7)wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowe), handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi”.

Odpowiednio do przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się: „w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia)”.

Stosownie do przepisu art. 16g ust. 3 Ustawy CIT „Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku”.

W świetle powołanych przepisów kwestią zasadniczą dla oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy jest ustalenie, czy uzyskanie prawa do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu_SaaS jest równoznaczne z nabyciem wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisu art. 16g ust. 1 Ustawy CIT.

Jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego, uzyskaniu prawa do korzystania z Oprogramowania_SAP nie towarzyszy nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani też sublicencji. Innymi słowy Spółka_X nie udziela Wnioskodawcy, licencji ani też sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP. Uprawnienie do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie wynika również z umowy najmu, umowy dzierżawy ani też z umowy o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT.

Wnioskodawca uzyskując prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu SaaS nabywa uprawnienie do korzystania z Oprogramowania_SAP na zasadzie usługi nabywanej od Spólki_X.

To prowadzi do wniosku, że skoro nabyciu prawa do korzystania z Oprogramowania_SPA nie towarzyszy nabycie przez Wnioskodawcę licencji, sublicencji, ani też podstawą nabycia prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak też umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT, Wnioskodawca nie nabywa wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisu art. 16b ust. 1 Ustawy CIT.

Konsekwentnie Koszty_Wdrożenia_SAP nie stanowią dla Wnioskodawcy ceny nabycia wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym nie stanowią wartości początkowej, o której mowa w art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, ani też nie są objęte dyspozycją przepisu art. 16g ust. 3 Ustawy CIT.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.708. 2022.1.SH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Spółka nie zawarła umowy z dostawcą Oprogramowania, którym jest podmiot trzeci spoza Grupy, tj. nie zawarła z tym podmiotem umowy o świadczenie usług ani umowy licencyjnej na korzystanie z Oprogramowania. Spółka została poinformowana przez Grupę, że odpowiednie ustalenia umowne w tym zakresie (obejmujące m.in. możliwość korzystania z Oprogramowania przez A.) zostały zawarte pomiędzy podmiotem lub podmiotami z Grupy a dostawcą Oprogramowania. Na podstawie tych ustaleń, Spółka ma prawo do korzystania z Oprogramowania wyłącznie do celów własnych (wewnętrznych) - bez prawa do modyfikowania Oprogramowania, dokonywania w nim istotnych zmian, jego sublicencjonowania lub jego rozpowszechniania. (...) Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego zgodzić się należy z Państwem, że art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., nie będzie miał w Państwa przypadku zastosowania, gdyż jak wskazaliście Państwo we wniosku Oprogramowanie jest udostępniane Spółce na zasadach zbliżonych (lub nawet analogicznie) jak w ramach modelu Software as a Sernice. W ramach takiego modelu umożliwienie korzystania z oprogramowania komputerowego jest traktowane nie jako przeniesienie praw autorskich do tego oprogramowania ani jako udzielenie licencji na korzystanie z tego oprogramowania – ale jako usługa. Spółka ponosi jedynie koszty związane z możliwością używania Oprogramowania i pozostałego oprogramowania dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. (…) W przypadku nabycia usług, które nie polegają na przeniesieniu praw autorskich, licencji ani jakiegokolwiek innego prawa stanowiącego WNiP podlegającą amortyzacji - nie dochodzi zatem do powstania WNiP w rozumieniu art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. W konsekwencji nie zachodzi również obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej WNiP, a ewentualne dodatkowe wydatki tytułem usług dostosowawczych (wdrożeniowych) nie stanowią elementu kalkulacji wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej. Koszty dotyczące nabycia wskazanych we wniosku usług związanych z dostosowaniem Oprogramowania do indywidualnych, konkretnych potrzeb Spółki oraz koszty odpowiedniego dostosowania pozostałego oprogramowania mogą zatem zostać zaliczone do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych, w warunkach określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Wobec powyższego zgodzić się należy z Państwem, że wydatki na wdrożenie Oprogramowania oraz wydatki na dostosowanie pozostałego oprogramowania nie będą stanowić dla Państwa podlegających amortyzacji podatkowej wartości niematerialnych i prawnych”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził w interpretacji indywidualnej:

a)z dnia 11 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.483.2021.1.PC – „jak stanowi art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: (...) Ww. przepis nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż Oprogramowanie jest udostępniane Spółce w ramach modelu Software-as-a-service (SaaS). (...) W ramach umowy Spółka uzyskuje ograniczone, niewyłączne prawo do korzystania z Oprogramowania na cele wewnętrzne jako użytkownik końcowy bez możliwości modyfikowania oprogramowania, dokonywania w nim istotnych zmian, sublicencjonowania lub jego rozpowszechniania. Wobec powyższego wydatki na wdrożenie Oprogramowania nie będą stanowić wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej. Wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”;

b)z dnia 23 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.374.2018.1.EN – „Wdrożone oprogramowanie będzie używane przez Spółkę tylko do wewnętrznego użytku bez możliwości jego rozpowszechniania. Tym samym ww. kosztów ponoszonych przez Spółkę tytułem opłat subskrypcyjnych za dostęp do programu komputerowego oraz kosztów wdrożenia aplikacji oprogramowania nie można uznać za cenę nabycia praw stanowiącą wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych. Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 u.p.d.o.p., wartościami niematerialnymi i prawnymi są jedynie prawa autorskie i licencje, w tym do programów komputerowych, co oznacza, że nabywane przez podatników programy komputerowe nie wiążące się z jednoczesnym nabyciem praw autorskich lub licencji do tych programów nie są zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych”.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca jest zdania, że wobec tego, że prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP jest uzyskiwane w Modelu_SaaS, czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT, nabywane prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP nie kreuje po stronie Wnioskodawcy wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisu art. 16b ust. 1 Ustawy CIT.

Reasumując, w przedstawionym opisie stanu faktycznego do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania przepisy art. 16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 Ustawy CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, do Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu”.

W orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych ugruntowane jest stanowisko, zgodnie z którym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT konieczne jest, aby wydatek spełniał łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

- jest definitywny (rzeczywisty), tzn. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

- został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

- jest właściwie udokumentowany;

- nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Odpowiednio do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1)wydatków na:

a)nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b)nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c)ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia”.

W ocenie Wnioskodawcy, Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT. Spełniają bowiem wszystkie poszczególne warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności w odniesieniu do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie zachodzi przesłanka wyłączająca zapisana w przepisie art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, tj. Koszty_Wdrożenia_SAP nie są wydatkami jakie należałoby zaliczyć do wydatków o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) Ustawy CIT.

Jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego poniesienie Kosztów_Wdrożenia_SAP nie następuje w warunkach przepisu art. 16b ust. 1 Ustawy CIT. Innymi słowy Koszty_Wdrożenia_SAP nie kreują po stronie Wnioskodawcy wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisu art. 16b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT. Tym samym Koszty_Wdrożenia_SAP nie są wydatkami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) Ustawy CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, Ustawa CIT przewiduje dwie kategorie kosztów uzyskania przychodów:

-koszty bezpośrednie – koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

-tzw. koszty pośrednie – koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stwierdzając jak powyżej należy wskazać, że Ustawa CIT nie zawiera definicji bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, jak również nie definiuje wprost kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Zdaniem Wnioskodawcy, do bezpośrednich kosztów uzyskania przychód należy zaliczać wydatki spełniające definicję kosztów uzyskania przychód z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu podatkowego (pozostaje w związku z konkretnym przychodem). Tzw. pośrednimi kosztami uzyskania przychodu są zaś wydatki których nie można powiązać z konkretnym przychodem, tj. wydatki dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Odnosząc powyższe do Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP stwierdzić należy, że nie jest możliwym powiązanie tych kosztów z konkretnym uzyskiwanm przez Wnioskodawcę przychodem. Z tego też względu Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP ponoszone przez Wnioskodawcę są tzw. pośrednimi kosztami uzyskania przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4d Ustawy CIT „Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.

Jednocześnie odpowiednio do przepisu art. 15 ust. 4e Ustawy CIT „Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

Mają na względzie to, że Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę, i jako takie stanowią dla Wnioskodawcy tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, ma do nich zastosowanie przepis art. 15 ust. 4d i art. 15 ust. 4e Ustawy CIT. Konsekwentnie Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach rachunkowych.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.731. 2023.1.PC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: „Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że ponoszone przez Państwa wydatki z tytułu nabycia Subskrypcji, koszty wdrożenia Systemu oraz koszty Modyfikacji, należy uznać jako koszty pośrednie, gdyż nie można przypisać ich do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Koszty te powinny być zatem rozpoznane dla celów podatkowych w momencie ich poniesienia.

Natomiast, odnosząc się do Państwa wątpliwości odnoście momentu potrącenia kosztów wdrożenia Systemu ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w dacie ich poniesienia. Natomiast, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, bez względu na sposób ujęcia tego kosztu dla celów rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym czy też nie”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej orzekł w interpretacji indywidualnej:

a)z dnia 30 grudnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.708.2022.1.SH – „Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że wydatki na wdrożenie Oprogramowania oraz wydatki na dostosowanie pozostałego oprogramowania stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) - na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,

b)z dnia 11 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.483.2021.1.PC – „W związku z powyższym brak jest możliwości przypisania poniesionych wydatków na wdrożenie Oprogramowania do konkretnych przychodów. Zatem, wdrożenia Oprogramowania nie będzie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c u.p.d.o.p. W konsekwencji, należy dokonać analizy pozostałych przepisów u.p.d.o.p. odnoszących się do momentu potrącalności ponoszonych przez podatników wydatków innych niż bezpośrednio związanych z przychodami. I tak – zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. 

Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że wydatki na wdrożenie Oprogramowania stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu potrącalny w dacie poniesienia. W konsekwencji powyższego, stanowisko Spółki, że koszty wdrożenia Oprogramowania funkcjonującego w modelu SaaS poniesione przez Spółkę, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia jako koszty pośrednie, w oparciu o art. 15 ust. 4d i 4e u.p.d.o.p.), uznano za prawidłowe”,

c)z dnia 23 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.374.2018.1.EN – „Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że opłaty subskrypcyjne za dostęp do programu komputerowego oraz koszty wdrożenia aplikacji oprogramowania poniesione przez Wnioskodawcę, należy zaliczyć do kosztów pośrednich (niemających bezpośredniego przełożenia na osiągany przychód, tym niemniej związanych z działaniem przedsiębiorstwa jako całości). Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zarazem art. 15 ust. 4e ww. ustawy stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż opłaty subskrypcyjne za dostęp do programu komputerowego oraz koszty wdrożenia aplikacji oprogramowania należy uznać za koszty pośrednie potrącalne w dniu poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie 1 u.p.d.o.p., w związku z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.”.

Reasumując, w przedstawionym opisie stanu faktycznego do Kosztów_Wdrożenia SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym