Interpretacja indywidualna F – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawczyni” albo „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (…).

Wnioskodawczyni jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT oraz jest zarejestrowana do transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT-UE. Wnioskodawczyni przysługuje również status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem CIT na zasadach ogólnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni zawarła z XYZ Sp. z o.o. w (…) umowę najmu palet (dalej także jako „Sprzęt”) wymienionych w załączniku 1B do przedmiotowej umowy, stanowiącym integralną jej część. Na mocy zawartej umowy (dalej: „Umowa”), XYZ Sp. z o.o. w (…) (dalej także jako „Wynajmujący”) oddał w najem palety wymienione w załączniku 1B do Umowy, a Wnioskodawczyni wzięła te palety w najem w zamian za wynagrodzenie. Wynajmujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT i ma status polskiego rezydenta podatkowego.

Punkt 5 zawartej przez Wnioskodawczynię Umowy wprowadza pojęcie „sprzętu utraconego”. Zgodnie z treścią pkt 5.1. przedmiotowej Umowy: „w przypadku, gdy zgodnie z danymi XYZ, Sprzęt został zgubiony, zniszczony, zanieczyszczony, nie nadaje się do dalszego wykorzystania, został uszkodzony w sposób wykluczający opłacalność dokonania jego naprawy (zużycie powstałe w wyniku normalnego używania jest dopuszczalne), przekazany niezgodnie z postanowieniami Umowy, zostanie on uznany za „Sprzęt Utracony”, a klient uiści na rzecz XYZ Opłatę za Utracony Sprzęt zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy. XYZ zastrzega sobie prawo do wystawienia faktury za Utracony Sprzęt w dowolnym czasie”.

W pkt 5.2. Umowy zastrzeżono, że „cały Utracony Sprzęt kwalifikowany jest jako Sprzęt wynajęty do chwili uiszczenia Opłaty za Utracony Sprzęt w pełnej wysokości. Po dokonaniu zapłaty za Utracony Sprzęt przez Klienta dokonane będzie pomniejszenie stocku Klienta o liczbę zaginionego sprzętu oraz zwrócona będzie dzienna opłata najmu do dnia stwierdzenia braków. Rozliczenie nastąpi z bieżącą fakturą i będzie możliwe wyłącznie po dokonaniu zapłaty za Utracony Sprzęt”.

W pkt 5.3. zastrzeżono ponadto, że: „żadne z postanowień punktu 5 nie powoduje przeniesienia na Klienta lub osobę trzecią praw własności lub innych praw związanych z Utraconym Sprzętem”. W treści pkt 6 załącznika 1B do Umowy wskazano, że: „Pobranie Opłaty za Utracony Sprzęt nie wpływa na zmianę tytułu prawnego XYZ do Sprzętu. Na Opłatę za Utracony Sprzęt składają się koszty, które XYZ ponosi z tytułu utraty zarobków wynikających z najmu Sprzętu, koszty za dodatkowy transport, utrzymanie, jak i koszty obsługi prawnej oraz inne koszty wynikające z używania Sprzętu przez osoby trzecie, ponoszone w ramach procesu ponownego wdrażania Sprzętu do sieci zorganizowanej przez XYZ”.

Obecnie strony zamierzają zakończyć współpracę. W tym celu konieczne jest rozliczenie się przez Wnioskodawcę z posiadanych palet. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni prowadzi m.in. działalność handlową na dużą skalę, a współpraca była wieloletnia, doszło do utraty części palet czy to przez Wnioskodawcę. Część palet nie została ponadto zwrócona Wynajmującemu z uwagi na ich utratę przez klientów Wnioskodawcy, do których dostarczono towary na przedmiotowych paletach. Sytuacja, w której przy ustaniu tego typu współpracy okazuje się, że część palet została utracona lub uszkodzona w sposób nienadający się do dalszego użytku, stanowi typowe zjawisko dla tego rodzaju działalności. W tym stanie rzeczy kontrahent Wnioskodawcy zamierza obciążyć go opłatą za utracone palety. Między stronami powstał jednak spór co do tego jaki będzie charakter podatkowy tej opłaty.

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni może zaliczyć wydatki w postaci uiszczonych i udokumentowanych Opłat za Utracony Sprzęt do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie ona uprawniona do zaliczenia uiszczonych i udokumentowanych przez nią Opłat za Utracony Sprzęt do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przedmiotowe unormowanie wskazuje, że legalna definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego od osób prawnych - składa się z dwóch zasadniczych elementów, które sumarycznie stanowią swoistą klauzulę generalną.

Jako pierwszy z tych elementów (przesłanek) należy uznać łączne zaistnienie dwóch warunków tj.:

a.faktyczne poniesienie wydatku,

b.poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Dyspozycja artykułu 16 ust. 1 u.p.d.o.p., zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, także w przypadku, gdy był poniesiony celem osiągnięcia przychodów.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W rezultacie przywołany przepis uniemożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu kar umownych i odszkodowań wyłącznie z tytułów w nim wymienionych. W zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. katalogu ustawodawca zawarł enumeratywne wyliczenie wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, w tym kar umownych i odszkodowań z tytułu:

a.wad dostarczonych towarów,

b.wad wykonanych robót,

c.wad wykonanych usług,

d.zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

e.zwłoki w usunięciu wad towarów,

f.zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług.

Dokonując oceny wydatku poniesionego przez Wnioskodawczynię w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), należy w pierwszej kolejności uznać, że jest to wydatek związany z prowadzoną przez nią działalnością i ma na celu uzyskanie przychodów podlegających opodatkowaniu. Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność handlowa wymaga korzystania z palet służących przewożeniu i składowaniu towarów. Z uwagi na ilość wykonywanych czynności przez pracowników Wnioskodawcy, skalę prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności handlowej, nie da się z praktycznego punktu widzenia uniknąć ich uszkodzenia. Dzieje się to w sposób niezamierzony, pomimo wdrożonych przez Wnioskodawcę procedur logistycznych i magazynowych.

Dyspozycja art. 16 u.p.d.o.p. stanowi katalog zamknięty. Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z zaistnieniem ww. zdarzeń. Zdarzenia opisane w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) wniosku, polegające na naliczeniu opłaty za utracone palety nie wynikają z nienależytego wykonywania obowiązków umownych przez Wnioskodawcę. Podkreślenia bowiem wymaga, że utrata lub zużycie palet, które podlegają wielokrotnej rotacji, jest normalnym zjawiskiem i w dużej mierze wynika z ich naturalnego zużycia, które jest wkalkulowane w działalność zarówno Wnioskodawcy, jak i XYZ. W tym kontekście wydatki poniesione na zrekompensowanie dostawcy palet straty poniesione w jego majątku w związku z utratą części z nich, niewątpliwie zostały poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Dodatkowo warto mieć na uwadze fakt, że jak wynika z ugruntowanego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego: „Przepis art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p. należy rozumieć w sposób następujący: kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16, w przypadku których cel poniesienia jest bez znaczenia dla możliwości zaliczenia ich albo nie do kosztów uzyskania przychodów, zaś decydujące znaczenie ma jednoznaczne wskazanie ustawodawcy, czy dany koszt jest kosztem uzyskania przychodu, czy też nie. Należy również pamiętać, że przepisy art. 16 stanowiące samodzielną podstawę zaliczania określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, są jednocześnie przepisami o charakterze wyjątkowym. Warunkuje to jednocześnie określony sposób ich wykładni. Przede wszystkim nie można ich interpretować w sposób rozszerzający. Zgodnie z ogólnie przyjętymi dyrektywami wykładni nie jest dopuszczalne interpretowanie ich poprzez wnioskowania prawnicze (wnioskowanie z przeciwieństwa, wnioskowane z analogii, jak również argumentum a maiori ad minus oraz argumentum a minori ad maius)” (zob. wyrok NSA z 17 czerwca 2013 r., II FSK 702/11, ONSAiWSA 2014, nr 4, poz. 60.).

W tym miejscu warto również przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2023 r. wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 670/23. Zgodnie z przedmiotowym wyrokiem: „Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu nie obejmuje wszystkich bez wyjątku kar umownych i odszkodowań, lecz tyko takie, które zostały wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587) oraz że twierdzenie, iż kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt podatkowy czyniłoby zbędną regulację omawianego przepisu ustawy podatkowej” (zob. wyrok WSA w Łodzi z 9 listopada 2023 r., I SA/Łd 670/23, LEX nr 3644979.).

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe okoliczności, należy przyjąć, że Opłaty za Utracony Sprzęt nie znajdują się w katalogu wyłączeń zawartych w art. 16 ustawy o CIT. Jednocześnie, z uwagi na skalę prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej należy przyjąć, że utrata palet jest normalnym zjawiskiem, a poniesione w związku z tym faktem koszty zostały poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytanie). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać, że wydatki pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i pozostają w związku o jakim mowa w art. 15 ust. 1 updop.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. W przepisie tym ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop, ma charakter zamknięty. W przedmiotowej sprawie, z racji istoty opisanych przez Państwa wydatków zasadne jest dokonanie oceny pod kątem art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, zgodnie z którym:

W stosunku do opisanego zdarzenia przyszłego Opłaty za Utracony Sprzęt stanowią pewnego rodzaju kary przewidziane w umowie najmu z Wynajmującym, jednak z nie stanowią kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Tym samym nie będą objęte normą prawną z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Do uznania Opłat za Utracony Sprzęt za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest wykazanie, że zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a więc winien być spełniony ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 updop.

Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Stwierdzić także należy, że w myśl art. 15 ust. 1 updop, przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Jak wynika z opisu sprawy, prowadzona przez Państwa działalność handlowa wymaga korzystania z palet służących przewożeniu i składowaniu towarów. Wydatki poniesione na zrekompensowanie dostawcy palet straty poniesionej w związku z utratą części z nich, niewątpliwie stanowią uzasadnione gospodarczo wydatki, które związane są z prowadzoną przez Państwa działalnością. Zatem wydatki poniesione na Opłaty za Utracony Sprzęt są nakierowane na osiągnięcie przychodów lub też na zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów. Jak już wcześniej wskazano, podatnik ma prawo do zaliczenia racjonalnie uzasadnionych i pozostających w związku z prowadzoną działalnością wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Opłaty za Utracony Sprzęt  traktować należy więc jako koszt uzyskania przychodów związany z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Reasumując, Opłaty za Utracony Sprzęt ponoszone przez Państwa, spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop, jednocześnie nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy, zatem stanowią koszty uzyskania przychodów.

Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie podatku od towarów i usług zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.