Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka skutecznie dokonała zmiany roku podatkowego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (zwany dalej także Spółką) jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zwanego dalej podatkiem CIT. Dla celów wyliczenia podatku CIT (a także dla celów bilansowych) Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Do końca 2022 r. rokiem podatkowym Spółki był rok kalendarzowy. (…) 2022 r. dokonano wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego (zwanego dalej KRS) o zmianie umowy Spółki (ta zmiana umowy Spółki miała miejsce (…) 2022 r. przed notariuszem,).

Zmiana umowy Spółki dotyczy nowego zdefiniowania roku bilansowego i podatkowego Wnioskodawcy (o tym stanowi § 8 umowy Spółki). W wyniku tej zmiany rok podatkowy/bilansowy Spółki trwa 12 miesięcy liczonych od 1 lipca danego roku kalendarzowego do 30 czerwca następnego roku kalendarzowego. Aby ten efekt osiągnąć ustalono w § 8 ust. 2 umowy Spółki (brzmienie po zmianie), że pierwszy rok bilansowy/podatkowy Spółki trwa od 1 stycznia 2023 r. do 30 czerwca 2024 r., następny rok bilansowy/podatkowy będzie trwać od 1 lipca 2024 r. do 30 czerwca 2025 r. a następne lata bilansowe/podatkowe także przez owe 12 miesięcy liczone od 1 lipca danego roku kalendarzowego do 30 czerwca następnego roku kalendarzowego.

Od 1 stycznia 2023 r. Wnioskodawca rozpoczął w swoim przekonaniu rok bilansowy/podatkowy trwający od 1 stycznia 2023 r. do 30 czerwca 2024 r. To przekonanie wynikało ze skuteczności zmiany umowy Spółki na gruncie ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 18), zmiany wpisanej skutecznie do KRS.

7 marca 2023 r. Spółka złożyła zeznanie CIT-8 za 2022 r. W tym zeznaniu Wnioskodawca nie poinformował, że zmienia rok podatkowy i będzie miał następny inny rok podatkowy niż kalendarzowy i w związku z tym nie zaznaczył w polu 315 zeznania – TAK, a zaznaczył w tym polu –NIE, a którego to poinformowania wymaga art. 8 ust. 4 ustawy o CIT.

Zauważywszy swoje uchybienie Spółka 5 lutego 2024 r. złożyła korektę zeznania CIT-8 za 2022 r., w której zaznaczono w polu 315 – TAK – podatnik wybrał rok podatkowy inny niż kalendarzowy. Następnie na żądanie pracowników właściwego dla Spółki urzędu skarbowego wysłano do tego urzędu 12 czerwca 2024 r. oświadczenie o zmianie roku podatkowego.

Będąc w przekonaniu o prawidłowości swoich działań 20 sierpnia 2024 r. Wnioskodawca złożył zeznanie CIT-8 za rok podatkowy 1 styczeń 2023 r. – 30 czerwiec 2024 r.

26 września 2024 r. Spółka otrzymała wezwanie – w trybie czynności sprawdzających przewidzianych przez Ordynację – ze swojego urzędu skarbowego do złożenia korekty CIT-8 za 2023 r., ponieważ w ocenie urzędu skarbowego Spółka wykazała w tym zeznaniu błędny rok podatkowy. Innymi słowy, w ocenie urzędu skarbowego Spółka nie ma prawa do roku podatkowego innego niż rok podatkowy, ponieważ w ocenie urzędu skarbowego nie złożyła informacji o wybraniu zmienionego nowego roku podatkowego do 31 marca 2023 r. To wezwanie sugerowało, że nadal rok podatkowy Spółki to rok kalendarzowy, co miałoby taki skutek, że wybrany przez Spółkę i skutecznie zarejestrowany w KRS rok bilansowy/podatkowy 1 styczeń 2023 r. – 30 czerwiec 2024 r. dla celów podatkowych skończył się 31 grudnia 2023 r. (czyli trwał znowu rok kalendarzowy).

(…) 2024 r. Spółka otrzymała zwrot podatku CIT za rok podatkowy 1 styczeń 2023 r.– 30 czerwiec 2024 r., zgodny z kwotą zwrotu wykazaną w złożonym zeznaniu CIT-8 za ten okres.

(…) 2024 r. Spółka wysłana (winno być: wysłała) odpowiedź na wezwanie urzędu skarbowego twierdząc, że miała prawo złożyć korektę zeznania rocznego CIT-8 za 2022 r. informując w tej korekcie zeznania o zmianie roku podatkowego.

Pytanie

Czy na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Spółka skutecznie dokonała zmiany roku podatkowego uznając za pierwszy rok podatkowy po zmianie okres 1 styczeń 2023 r. – 30 czerwiec 2024 r. i uznając w konsekwencji za następne lata podatkowe okresy 12 miesięcy liczonych od 1 lipca danego roku kalendarzowego do 30 czerwca następnego roku kalendarzowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Spółka skutecznie dokonała zmiany roku podatkowego uznając za pierwszy rok podatkowy po zmianie okres 1 styczeń 2023 r. – 30 czerwiec 2024 r. i w konsekwencji następne lata podatkowe Spółki to okresy 12 miesięcy liczonych od 1 lipca danego roku kalendarzowego do 30 czerwca następnego roku kalendarzowego (czyli teraz biegnie rok podatkowy 1 lipca 2024 r. – 30 czerwca 2025 r.). Na to są trzy zasadnicze argumenty:

I.Generalnie rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych (art. 8 ust. 1 ustawy o CIT). W razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe (art. 8 ust. 3 ustawy o CIT).

Jak widać regułą jest, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik inaczej postanowi w umowie spółki. Spółka inaczej postanowiła w zmianie umowie Spółki o definicji roku bilansowego/podatkowego i ta zmiana jest skuteczna bo została wpisana do KRS – zmieniając rok podatkowy (oczywiście bilansowy także) zgodnie z treścią nowego brzmienia § 8 umowy Spółki.

Na mocy art. 17 ust. 1 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 979, zwanej dalej ustawa o KRS) domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Taki zapis z ustawy o KRS powoduje, że zmiana roku podatkowego Spółki jest zmianą obowiązującą, bo prawdziwą. Skoro taka zmiana jest prawdziwa to Spółka z dniem 31 czerwca (winno być: 30 czerwca) 2024 r. skończyła rok podatkowy 1 styczeń 2023 r. – 30 czerwiec 2024 r, a teraz biegnie u niej rok podatkowy 1 lipiec 2024 r. – 30 czerwca 2025 r.

Nie można sobie zresztą wyobrazić sytuacji, że dla celów prawa bilansowego (ustawa o rachunkowości) i w rozumieniu przepisów Kodeksu Spółek Handlowych Spółka skutecznie zmieniła rok bilansowy, ale dla celów podatkowych taka zmiana była bezskuteczna. To byłby (taki ewentualny dualizm) logiczny i prawny nonsens. Raz jeszcze wypada dodać, że skoro umowa Spółki przewiduje od 1 lipca 2023 r. inne rozumienie roku podatkowego, niż rok kalendarzowy, to na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o CIT taka zmiana wywołała także skutki odnośnie nowego rozumienia roku podatkowego na gruncie (winno być: na gruncie prawa podatkowego).

II.Art. 8 ust. 4 ustawy o CIT przewiduje, że o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy po zmianie rok podatkowy. Taki zapis ustawy o CIT narzuca obowiązek poinformowania organu podatkowego o zmianie roku podatkowego w zeznaniu rocznym składanym za poprzedni rok podatkowy (w przypadku Spółki rok podatkowy 1 styczeń – 31 grudzień 2022 r.). Abstrahując od tego, że Spółka o tej zmianie roku podatkowego poinformowała w korekcie zeznania rocznego za 2022 r. (a korekta zeznania to prostu (winno być: po prostu) zeznanie roczne, o czym w punkcie następnym) to na gruncie zacytowanych przepisów ustawy o CIT nawet brak takiego poinformowania w zeznaniu rocznym nie skutkuje zanegowaniem skuteczności zmiany roku podatkowego.

Argumenty na to zawarto w punkcie powyżej. To poinformowanie organu podatkowego o zmianie roku podatkowego ma tylko skutek deklaratoryjny (informacyjny), a nie charakter konstytutywny. Aby brak takiego poinformowania o zmianie roku podatkowego powodował bezskuteczność takiej zmiany, to musiałby być na to odpowiedni zapis w ustawie o CIT, a takiego zapisu w art. 8 (i innych przepisach ustawy o CIT) nie ma. Zresztą sama logika podpowiada, że absurdem byłoby zanegowanie skuteczności zmiany roku podatkowego tylko dlatego, że w polu 315 zeznania rocznego CIT-8 zaznaczono odpowiedź „nie” zamiast odpowiedzi „tak”. To byłby nieproporcjonalny przejaw formalizmu, a w dodatku contra legem treści art. 8 ust. 1 ustawy o CIT.

III.Na mocy art. 81 § 1 Ordynacji (winno być: Ordynacji podatkowej) jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Wynika z tego przepisu jasno, że podatnicy (Spółka jest podatnikiem podatku CIT) mogą złożyć korektę deklaracji (na mocy art. 3 pkt 5 Ordynacji przez deklaracje rozumie się na gruncie Ordynacji (winno być: Ordynacji podatkowej) także zeznania składane przez podatników, czyli także zeznanie CIT- 8), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

W przypadku Spółki te odrębne przepisy to ustawa o CIT ponieważ mówimy o podatku CIT. Ustawa o CIT nie zabrania korekt zeznania rocznego CIT-8, także z powodu chęci zmiany treści pola 315 tego zeznania rocznego. Spółka złożyła 5 lutego 2024 r. korektę zeznania CIT-8 za 2022 r., w której zaznaczono w polu 315 „tak” – podatnik wybrał rok podatkowy inny niż kalendarzowy. Taka korekta jest prawnie skuteczna i ta złożona korekta zeznania rocznego CIT-8 za 2022 r. jest w konsekwencji ostatecznym i prawidłowym zeznaniem CIT-8 Spółki za 2022 r., w którym to zeznaniu zaznaczono w polu 315 „tak”, jak tego wymagają obowiązki informacyjne dla zmiany roku podatkowego.

Pojęcie korekty deklaracji nie zostało w Ordynacji (winno być: Ordynacji podatkowej) zdefiniowane. Przyjmuje się powszechnie, że oznacza ono poprawienie błędu w tekście uprzednio złożonej deklaracji (zeznaniu). Warunkiem zatem skutecznego złożenia skorygowanej deklaracji jest uprzednie złożenie samej deklaracji podatkowej (tak NSA w uzasadnieniu uchwały z 22 czerwca 1998 r., FPS 9/97, ONSA 1998/4, poz. 110).

To dokładnie przypadek Spółki – złożyła ona pierwotne zeznanie roczne CIT-8 za 2022 r., obarczone błędem formalnym, poprzez złe wypełnienie pola 315 tego zeznania. Złożenie korekty zeznania rocznego CIT-8 za 2022 r. ten błąd poprawia. W dacie złożenia korekty zeznania CIT-8 za 2022 r. Spółka nie była stroną postępowania podatkowego, czy kontroli podatkowej za 2022 r., oraz nie zachodziły inne przypadki zawieszające prawo do korekty zeznania rocznego za 2022 r., wskazane w art. 81b Ordynacji (winno być: Ordynacji podatkowej).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytanie). Przede wszystkim przedmiotem interpretacji nie była ocena działania innego organu tj. naczelnika właściwego urzędu skarbowego.

Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

Z powyższego przepisu wynika, że rok obrotowy stosowany jest również dla celów podatkowych.

Ogólną definicję roku podatkowego zawiera art. 11 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), który stanowi, że:

Zasady określania roku podatkowego dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zostały szczegółowo uregulowane w treści art. 8 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Z kolei art. 8 ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Z art. 8 ust. 4 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

Z powołanego wcześniej art. 8 ust. 3 ustawy o CIT, wynika że skutki prawne zmiany dokonanej w dokumencie regulującym ustrój podatnika nastąpią dopiero po zakończeniu trwającego roku podatkowego. Aby więc skutecznie przeprowadzić zmiany w statucie muszą one być dokonane (uchwalone) przed rozpoczęciem roku podatkowego którego dotyczą.

Aby zmiana była skuteczna dla rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych po pierwsze podatnik musi określić rok podatkowy w odpowiednim dokumencie regulującym jego ustrój. Treść przepisów ustawy o CIT jako warunek zmiany wskazuje zatem podjęcie stosownej uchwały o zmianie umowy lub statucie spółki lub innym dokumencie, który reguluje zasady ustrojowe podatnika. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że cytowane wyżej przepisy ustawy o CIT nie formułują dodatkowego warunku rejestracji takiej zmiany.

W myśl natomiast właściwych przepisów ustawy z 15 września 2000 Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.) w tym art. 255 § 1 taka uchwała powinna być zgłoszona do rejestracji w KRS, jednak właściwe dla tego przedmiotu przepisy nie wskazują wiążącego terminu na zgłoszenie i dokonanie takiej rejestracji i nie wiążą z tym jej skuteczności.

To ustawa o CIT wskazuje termin na przeprowadzenie zmian w zakresie roku podatkowego. Zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ustawy o CIT dotyczącego wskazania pierwszego roku po zmianie, początkiem pierwszego roku podatkowego po zmianie będzie pierwszy dzień miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego. Powyższy przepis wskazuje, że skutki prawne zmiany dokonanej w dokumencie regulującym ustrój podatnika nastąpią dopiero po zakończeniu trwającego roku podatkowego. Aby więc skutecznie przeprowadzić zmiany w statucie w tej materii, muszą być one dokonane (uchwalone) przed rozpoczęciem roku podatkowego którego dotyczą.

Drugim obowiązkiem dla skutecznej zmiany roku podatkowego jest obowiązek informacyjny. Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy o CIT o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy po zmianie rok podatkowy.

Należy zauważyć, że okres ten ma na celu ukonstytuowanie przeprowadzonych zmian. Jest to czas niezbędny na przeprowadzenie procesu rejestracji zmiany roku podatkowego, zgodnie z odpowiednimi przepisami. Stąd aby powyższe zawiadomienie odniosło skutek, na dzień jego przedłożenia naczelnikowi urzędu skarbowego, okoliczność której dotyczy powinna być już prawnie skuteczna, w tym przypadku ujawniona poprzez wpis w rejestrze.

Ustawodawca wskazał zatem, że dla skuteczności zmiany następnego roku podatkowego musi być ona podjęta w odpowiednim akcie regulującym ustrój prawny podatnika do końca bieżącego roku podatkowego, natomiast na dzień poinformowania naczelnika urzędu skarbowego o takiej zmianie musi być ona skuteczna prawnie.

W związku z powyższym, warunkiem skutecznej zmiany roku podatkowego jest:

-  podjęcie stosownej uchwały o zmianie umowy lub statutu spółki lub innego dokumentu, który reguluje zasady ustrojowe podatnika,

-  poinformowanie o zmianie roku podatkowego naczelnika urzędu skarbowego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy po zmianie rok podatkowy,

przy czym data, do której należy złożyć roczne zeznanie podatkowe jest terminem, do upływu którego można złożyć/zmienić złożone oświadczenie.

W opisie zdarzenia czytamy, że w maju 2022 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym został dokonany wpis o zmianie umowy Spółki w zakresie określenia roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy, tj. trwającego 12 miesięcy liczonych od 1 lipca do 30 czerwca, przy czym pierwszy rok po zmianie trwa od 1 stycznia 2023 r. do 30 czerwca 2024 r.

7 marca 2023 r. Spółka złożyła zeznanie CIT-8 za 2022 r. w którym nie poinformowała naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego. 5 lutego 2024 r. Spółka złożyła korektę deklaracji CIT-8 za 2022 r. w której złożyła oświadczenie o zmianie roku podatkowego.

Z powyższego opisu wynika, że naczelnik urzędu skarbowego został poinformowany o zmianie roku podatkowego 5 lutego 2024 r., a więc po upływie terminu do którego można było złożyć stosowne oświadczenie.

A zatem, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków skutecznej zmiany roku podatkowego, Państwa stanowisko w sprawie należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.