Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 24 grudnia 2024 r. (wpływ 24 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Sp. z o.o.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• B. Sp. z o.o.
• Pan C.C. (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Wspólnik jest jedynym wspólnikiem spółek A. oraz B. oraz posiada: 100 udziałów A. o wartości 50 zł każdy oraz 100 udziałów B. o wartości 100 zł każdy.

Udziały w A. oraz B. nie zostały wcześniej objęte przez Wspólnika w wyniku: podziału albo łączenia spółek, w tym podziału przez wydzielenie, ani wskutek wymiany udziałów.

A. oraz B. są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

A. oraz B. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności spółki A. przede wszystkim działalność w zakresie prowadzenia aptek - tj. sprzedaż hurtowa i detaliczna produktów farmaceutycznych, kosmetycznych oraz żywnościowych.

Przedmiotem działalności spółki B. jest działalność w zakresie produkcji sprzętu elektronicznego, jak również działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami oraz najmu.

A. jest również właścicielem nieruchomości położonej w (…). Nieruchomość została nabyta przez A. w dniu (…) 2021 roku od osoby fizycznej, niepowiązanej z Wnioskodawcami Nieruchomość jest zlokalizowana poza główną siedzibą prowadzenia działalności przez A.

A. wykorzystuje obecnie Nieruchomość w celach wynajmu na cele komercyjne na rzecz podmiotów trzecich. Działalność w zakresie wynajmu Nieruchomości stanowi jeden z przedmiotów działalności A., niezależny i odrębny od głównego przedmiotu działalności A.

A. nabywa usługi zarządzania Nieruchomością na podstawie zawartej umowy z podmiotem trzecim. A. posiada zawarte umowy związane z obsługą Nieruchomości, w szczególności umowę na obsługę prawną kontraktów najmu.

A. jest również stroną umów o dostawę mediów (prądu, wody) związanych z Nieruchomością.

A. prowadzi pełną księgowość. Przychody oraz koszty związane z najmem oraz obsługą Nieruchomości są ewidencjonowane na odrębnych kontach księgowych. A. jest w stanie przypisać należności i zobowiązania do działalności związanej z najmem Nieruchomości.

Działalność związana z najmem Nieruchomości, mogłaby być realizowana w oparciu o powyższe składniki w ramach innego przedsiębiorstwa - podstawowym składnikiem generującym przychody z tej działalności jest czynsz najmu wynikający z umów, natomiast podstawowym elementem kosztowym są umowy z dostawcami niezbędnymi do zawierania umów najmu oraz bieżącego zarządzania nieruchomością.

W związku z faktem, że działalność w zakresie najmu oraz zarządzania nieruchomościami nie jest podstawowym przedmiotem działalności spółki A., planowane jest uporządkowanie struktury działalności spółek pozostających pod kontrolą Wspólnika poprzez przeniesienie działalności związanej z najmem przedmiotowej Nieruchomości na rzecz B., razem z całą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa związaną z Nieruchomością, tj. m.in.: umowami najmu z najemcami, umową o świadczenie usług zarządzania Nieruchomością, umową na obsługę prawną.

Przeniesienie działalności związanej z najmem Nieruchomości zostanie dokonane w formie podziału spółki A. przez wydzielenie części działalności związanej z najmem Nieruchomości oraz jej przeniesienie na B., w zamian za co B. przyzna Wspólnikowi udziały w podwyższonym kapitale zakładowym (dalej: “Podział przez wydzielenie”) Podział przez wydzielenie odbędzie się na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18). W związku z Podziałem przez wydzielenie, zostanie sporządzony plan podziału, w którym między innymi obowiązkowymi składnikami, które są przewidziane art. 534 KSH, zostaną wyszczególnione następujące składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością:

• własność Nieruchomości
• prawa i obowiązki A. wynikające z umów najmu z najemcami Nieruchomości
• prawa i obowiązki A. wynikające z umowy o świadczenie usług zarządzania Nieruchomością,
• prawa i obowiązki A. wynikające z umów o dostawę mediów (prądu, wody) do Nieruchomości.
• prawa i obowiązki A. wynikające z umowy o obsługę prawną najmu Nieruchomości

dalej jako: “Wydzielony majątek”.

Wydzielony majątek co do zasady przejdzie na B. z dniem podziału, przy czym dla niektórych z praw i obowiązków może być wymagane podjęcie dodatkowych działań, np. uzyskania zgody kontrahenta na przeniesienie praw i obowiązków z umowy.

W odniesieniu do umów o dostawę mediów, zgłoszenie przez A. zmiany właściciela obiektu, do którego są dostarczane media, może od strony prawnej wymagać rozwiązania przez dystrybutora mediów dotychczasowej umowy oraz zawarcia nowej umowy na dostawę mediów przez B., co uzależnione będzie od procedury przyjętej przez dystrybutora mediów.

Od dnia podziału, B. będzie kontynuować prowadzenie działalności w zakresie najmu Nieruchomości na cele komercyjne, w oparciu o Wydzielony majątek.

Wydzielony majątek zostanie przyjęty w księgach rachunkowych oraz podatkowych w wartości równej do tej, jaka była uprzednio przyjęta w A. - tym samym wycena Wydzielonego majątku dla celów rachunkowych oraz podatkowych na skutek Podziału przez wydzielenie nie ulegnie zmianie w stosunku do sytuacji, w której do Podziału przez wydzielenie by nie doszło.

Jednocześnie, A. będzie kontynuować prowadzenie działalności w podstawowym zakresie - tj. działalności polegającej na prowadzeniu aptek. Ponieważ działalność związana z najmem Nieruchomości jest działalnością o charakterze niezależnym i pobocznym, planowany podział przez wydzielenie nie pozbawi A. możliwości funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym majątek pozostający w A. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jakim jest uporządkowanie przedmiotu działalności poszczególnych spółek pozostających pod kontrolą Wspólnika. Głównym lub jednym z głównych celów Podziału przez wydzielenie nie jest osiągnięcie korzyści podatkowej.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Pismem z 24 grudnia 2024 r. uzupełnili Państwo wniosek wskazując, że wydzielany majątek oraz majątek pozostający w A. będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa Wydzielanego majątku A. otrzymanego przez B. będzie przewyższać wartość składników Wydzielanego majątku przyjętą dla celów podatkowych przez A.

Spółka zaznacza, że ten fakt nie powoduje po stronie spółek oczekiwania co do powstania korzyści podatkowej, gdyż zgodnie z oczekiwaniem, w przypadku ewentualnego przyszłego zbycia składników Wydzielanego majątku, wartość podatkowa tych składników rozpoznana przez B. byłaby równa wartości, którą rozpoznałaby spółka A., gdyby do Podziału przez wydzielenie nie doszło (poprzez transakcję nie dojdzie do tzw. efektu step-up).

Wartość składników Wydzielanego majątku A. otrzymanego przez B., B. przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A. Ponieważ spółka B. nie wykonuje działalności zagranicznej, a przedmiotowa Nieruchomość położona jest w Polsce, B. przypisze te składniki majątkowe do działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Głównym lub jednym z głównych celów wykonania operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pytanie

1)Czy planowany Podział przez wydzielenie będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z tym że Wydzielony majątek będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27a ustawy o VAT?

2)Czy wartość Wydzielonego majątku nie spowoduje powstania po stronie B. przychodu podatkowego, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT?

3)Czy wartość rynkowa Wydzielonego majątku nie będzie przychodem podatkowym A., na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, w związku z tym, że zarówno Wydzielony majątek oraz majątek pozostający w A., stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

4)Czy ewentualna nadwyżka wartości emisyjnej udziałów przyznanych Wspólnikowi na skutek Podziału przez wydzielenie nie będzie stanowiła po stronie Wspólnika przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu na moment Podziału przez wydzielenie zgodnie z art. 24 ust. 8. ustawy o PIT?

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytań nr 2 oraz 3. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług oraz pytania nr 4 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

2.Wartość Wydzielonego majątku nie spowoduje powstania po stronie B. przychodu podatkowego, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

3.Wartość rynkowa Wydzielonego majątku nie będzie przychodem podatkowym A., na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, w związku z tym, że zarówno Wydzielony majątek oraz majątek pozostający w A., stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W zakresie Pytania 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Oznacza to, że podział, w tym podział przez wydzielenie, skutkuje zasadniczo powstaniem przychodu po stronie spółki przejmującej, w wartości różnicy pomiędzy rynkową wartością przejmowanych składników majątku na moment podziału, a wartością podatkową tych składników.

Jednocześnie jednak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a.spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b.spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

O ile zatem wartość podatkowa przejętych składników majątkowych jest ustalona przez spółkę przejmującą w takiej samej wysokości co wartość tych składników przyjęta przez spółkę dzieloną przed dokonaniem podziału, przychód podatkowy po stronie spółki przejmującej nie powstaje.

Drugim warunkiem niepowstania przychodu podatkowego jest przyjęcie składników majątkowych do działalności spółki prowadzonej w Polsce.

Przez wartość podatkową składników należy rozumieć wartość, która mogłaby stanowić koszt uzyskania przychodu, gdyby doszło do ich zbycia.

Należy zaznaczyć, że B. przyjmie Wydzielony majątek w wartości podatkowej równej wartości rozpoznanej w księgach podatkowych A. W przypadku hipotetycznego przyszłego powzięcia zamiaru zbycia jakiegokolwiek innego składnika Wydzielonego majątku otrzymanego w ramach transakcji przez B. w przyszłości, B. rozpozna dla celów koszt w wysokości co do zasady równej wydatkom poniesionym na nabycie tych składników przez A. - co potwierdza, że wartość podatkowa tych składników będzie równa. Dodatkowo B. wykorzysta Wydzielony majątek w działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Konsekwencją powyższego jest to, że na moment Podziału przez wydzielenie nie powstanie po stronie B., jako spółki przejmującej, przychód równy wartości Wydzielonego majątku.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jakim jest uporządkowanie przedmiotu działalności poszczególnych spółek pozostających pod kontrolą Wspólnika. Głównym lub jednym z głównych celów Podziału przez wydzielenie nie będzie osiągnięcie korzyści podatkowej.

Należy zwrócić uwagę, że sam fakt, że transakcja zostanie przeprowadzona w formie Podziału przez wydzielenie, nie powinno oznaczać, że głównym lub jednym z głównych celów tej transakcji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Podział przez wydzielenie jest zwykłym sposobem na bezgotówkowe przeniesienie części prowadzonej działalności pomiędzy spółkami, dozwolonym przez prawo handlowe. Należy zwrócić uwagę, że nie istnieje inne rozwiązanie dopuszczalne przez przepisy prawa cywilnego lub handlowego, które prowadziłoby jednocześnie do analogicznych skutków prawnych i ekonomicznych, tj.: przeniesienia działalności związanej z najmem z A. na rzecz B., braku konieczności zapłaty ceny oraz jednoczesnego zachowania struktury udziałowej A. oraz B.

W zakresie Pytania 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem jest, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1ł ustawy o CIT, 1ł. kosztami uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9, są wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

Z powyższego wynika, że w przypadku przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie składników majątkowych - innych niż ZCP, podstawową zasadą jest powstanie opodatkowania po stronie spółki dzielonej, tj. zbywającej majątek. Opodatkowanie powstaje w oparciu o dochód ustalony jako różnica między wartością rynkową przenoszonych składników (stanowiącą przychód) a ich wartością podatkową, czyli wartością poniesioną historycznie na nabycie, pomniejszoną o wartość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (stanowiącą koszt).

Odmienne zasady przyjmowane są natomiast w przypadku przeniesienia ZCP. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Oznacza to, że warunkiem neutralności podatkowej podziału przez wydzielenie, pod warunkiem, że zarówno (i) przenoszone składniki majątku oraz (ii) składniki majątku pozostające w spółce dzielonej stanowią ZCP.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Definicja ZCP w przepisach ustawy o CIT jest analogiczna do definicji w przepisach ustawy o VAT, zatem Wydzielony majątek powinien być kwalifikowany jako ZCP również dla celów przepisów ustawy o CIT, jak wskazano w uzasadnieniu w zakresie Pytania 1.

Należy zwrócić uwagę, że w odniesieniu do podziału przez wydzielenie, warunkiem neutralności podatkowej jest, aby zarówno część wydzielana jak i pozostająca w spółce dzielonej spełniały kryteria ZCP.

Z uwagi na fakt, że A. będzie kontynuować prowadzenie działalności w podstawowym zakresie - tj. działalności polegającej na prowadzeniu aptek. Ponieważ działalność związana z najmem Nieruchomości jest działalnością o charakterze niezależnym i pobocznym, planowany podział przez wydzielenie nie pozbawi A. możliwości funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym składniki majątkowe pozostające w spółce A. powinny być kwalifikowane jako ZCP.

Konsekwencją powyższego jest, że zostaną spełnione warunki, aby wartość rynkowa Wydzielonego majątku nie stanowiła po stronie A. przychodu podatkowego na moment Podziału przez wydzielenie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18).

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej oraz spółki przejmującej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

• stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
• jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
• jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika m.in., że przeniesienie działalności związanej z najmem Nieruchomości zostanie dokonane w formie podziału spółki A. przez wydzielenie części działalności związanej z najmem Nieruchomości oraz jej przeniesienie na B., w zamian za co B. przyzna Wspólnikowi udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Podział przez wydzielenie odbędzie się na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18). W związku z Podziałem przez wydzielenie, zostanie sporządzony plan podziału, w którym między innymi obowiązkowymi składnikami, które są przewidziane art. 534 KSH, zostaną wyszczególnione następujące składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością:

• własność Nieruchomości
• prawa i obowiązki A. wynikające z umów najmu z najemcami Nieruchomości
• prawa i obowiązki A. wynikające z umowy o świadczenie usług zarządzania Nieruchomością,
• prawa i obowiązki A. wynikające z umów o dostawę mediów (prądu, wody) do Nieruchomości.
• prawa i obowiązki A. wynikające z umowy o obsługę prawną najmu Nieruchomości

A. prowadzi pełną księgowość. Przychody oraz koszty związane z najmem oraz obsługą Nieruchomości są ewidencjonowane na odrębnych kontach księgowych. A. jest w stanie przypisać należności i zobowiązania do działalności związanej z najmem Nieruchomości.

Od dnia podziału, B. będzie kontynuować prowadzenie działalności w zakresie najmu Nieruchomości na cele komercyjne, w oparciu o Wydzielony majątek. Jednocześnie, A. będzie kontynuować prowadzenie działalności w podstawowym zakresie - tj. działalności polegającej na prowadzeniu aptek.

Wydzielany majątek oraz majątek pozostający w A. będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa Wydzielanego majątku A. otrzymanego przez B. będzie przewyższać wartość składników Wydzielanego majątku przyjętą dla celów podatkowych przez A.

Wartość składników Wydzielanego majątku A. otrzymanego przez B., B. przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych A. Ponieważ spółka B. nie wykonuje działalności zagranicznej, a przedmiotowa Nieruchomość położona jest w Polsce, B. przypisze te składniki majątkowe do działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jakim jest uporządkowanie przedmiotu działalności poszczególnych spółek pozostających pod kontrolą Wspólnika. Głównym lub jednym z głównych celów Podziału przez wydzielenie nie jest osiągnięcie korzyści podatkowej.

Głównym lub jednym z głównych celów wykonania operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ad. 2

Odnosząc się do kwestii powstania w wyniku planowanego Podziału po stronie B. przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, wskazać należy, że z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek podziału powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Spółki Przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Z wniosku wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa Wydzielanego majątku A. otrzymanego przez B. będzie przewyższać wartość składników Wydzielanego majątku przyjętą dla celów podatkowych przez A.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a)spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

b)spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem jak wynika z wniosku, Spółka Przejmująca, tj. Spółka B. przyjmie wartość tego majątku dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki A. i przypisze go wyłącznie do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Tym samym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że planowany Podział nie będzie skutkować dla Spółki Przejmującej (B.) powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Ad. 3

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy planowany podział Spółki przez wydzielenie będzie skutkował powstaniem przychodu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, majątek wydzielany oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowiły na dzień wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, skoro wydzielany majątek ze Spółki Dzielonej , jak i pozostający w Spółce Dzielonej majątek na dzień wydzielenia będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest prawidłowe.

Ponadto podkreślić należy, że ustalenia czy przeprowadzony podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Informacja ta została przyjęta jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.