Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka komandytowa”) jest polskim rezydentem podatkowym, ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka komandytowa prowadzi działalność (…), która obejmuje (…). W ramach tej działalności, firma zajmuje się (…). Ze względu na charakter działalności, przedsiębiorstwo jest zaangażowane w realizację skomplikowanych projektów, wymagających odpowiedniej przestrzeni zarówno do pracy biurowej, jak i operacyjnej.

Dla prowadzenia takiej działalności kluczowe znaczenie ma posiadanie odpowiedniej nieruchomości, która zapewni niezbędne zaplecze. Oprócz działu biurowego, nieruchomość musi przede wszystkim pomieścić magazyny oraz pomieszczenia warsztatowe. Warsztaty i magazyny są niezbędne do efektywnej obsługi realizowanych (…), w tym (…), takich jak (…). Optymalne zaplecze warsztatowe pozwala na zwiększenie zdolności produkcyjnych firmy oraz realizację większej ilości zleceń w krótszym czasie, co jest kluczowe dla dalszego rozwoju przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca otrzymał w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa aktywa, w tym wynajmowane pomieszczenia przy (…) . Nieruchomość ta należała do majątku prywatnego G.S., która była współwłaścicielem budynku. Na podstawie umowy najmu zawartej (…) pomiędzy G.S. a Przedsiębiorstwem (…) (dalej: „PHU”), wynajmowano pomieszczenia biurowe, magazynowe oraz warsztatowe. Umowa najmu nie zawierała zapisów dotyczących zasad rozliczeń z tytułu inwestycji w budynek. Przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa PHU do Wnioskodawcy, pozwoliło na kontynuację działalności gospodarczej.

Z uwagi na rozwój działalności w PHU, podjęto decyzję o dobudowie skrzydła budynku z przeznaczeniem na dodatkową powierzchnię warsztatową i biurową. Koszty inwestycji zostały zakwalifikowane jako nakłady w obcy środek trwały i włączone do środków trwałych przedsiębiorstwa. Budowa nowego skrzydła rozpoczęła się w (…) roku, a zakończyła w (…) roku. Od poniesionych nakładów PHU został odliczony podatek VAT.

W trakcie realizacji tej inwestycji, dokładnie (…) roku, nastąpiło przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa PHU do E. Sp. z o.o. Sp.k. W związku z tym, kontynuację i zakończenie inwestycji w latach (…) przeprowadziła już Spółka komandytowa, która również dokonała odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów. Łączna kwota odliczenia VAT w PHU wyniosła (…) zł, natomiast w E. Sp. z o.o. Sp.k. odliczono (…) zł. W (…) roku zakończono inwestycję, a całkowita wartość nakładów w obcy środek trwały wyniosła (…) zł. Zastosowano amortyzację liniową według stawki 2,5%.

W (…) roku rozpoczęto kolejną inwestycję, polegającą na modernizacji klatki schodowej, która zakończyła się w tym samym roku. Wartość nakładów wyniosła (…) zł, a także odliczono VAT w kwocie (…) zł. Ta inwestycja również była amortyzowana liniowo według stawki 2,5%.

Pomimo znacznych nakładów związanych z dobudową skrzydła oraz modernizacją, przestrzeń warsztatowa okazała się niewystarczająca, co wpłynęło na ograniczenie zdolności produkcyjnych oraz innowacyjności przedsiębiorstwa. Dodatkowym problemem był brak miejsca do magazynowania (…), takich jak (…), co powodowało opóźnienia w (…) i blokowało realizację zleceń. Zarząd podjął decyzję o zmianie lokalizacji działalności, wybierając miejsce z większym zapleczem warsztatowym, które miało umożliwić realizację większej ilości zleceń.

W związku z powyższym, rozwiązanie umowy wynikało przede wszystkim z uwarunkowań gospodarczych, w tym oceny rentowności jej dalszego utrzymywania. Decyzja o zakończeniu wynajmu powierzchni została podjęta za porozumieniem stron, mając na uwadze, że kontynuacja wynajmu powierzchni nie spełniała dalej oczekiwań ekonomicznych. Spółka komandytowa podjęła decyzję racjonalną, uzasadnioną z finansowego oraz biznesowego punktu widzenia.

W nowej lokalizacji, pod adresem (…), Spółka komandytowa wynajmować będzie powierzchnię o łącznej wielkości (…) m², z czego (…) m² stanowi powierzchnia warsztatowa. Koszt wynajmu tej powierzchni wynosi (…) zł netto miesięcznie, co jest wyższą kwotą w porównaniu do poprzedniej lokalizacji przy (…), ponieważ miesięczny koszt wynajmu wynosił (…) zł netto za powierzchnię (…) m². W tym metrażu warsztat stanowił powierzchnię (…) m². Dodatkowo należy zaznaczyć, że Spółka komandytowa podnajmowała część tej powierzchni ((…) m²) za kwotę netto (…) zł, więc faktycznie wykorzystywana powierzchnia wynosiła (…)  m², z czego warsztat obejmował (…) m².

Amortyzacja obu inwestycji była naliczana na bieżąco do momentu rozwiązania umowy najmu z dniem (…) 2024 roku.

Pytanie

Czy w przypadku rozwiązania umowy najmu przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcy środek trwały, Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów niezamortyzowaną podatkowo część wartości początkowej nakładów pozostawionych nieodpłatnie u Wynajmującego, jeżeli Wnioskodawca kontynuuje działalność gospodarczą w nowej lokalizacji?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku rozwiązania umowy najmu przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcy środek trwały, Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów niezamortyzowaną podatkowo część wartości początkowej nakładów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: "Ustawa o CIT"), kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Z kolei art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT precyzuje, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, przy uwzględnieniu ograniczeń określonych w art. 16, który stanowi, że amortyzacji podlegają zarówno środki trwałe, jak i inwestycje w obcych środkach trwałych wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT precyzuje, że amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie środki trwałe, w tym budynki, budowle, maszyny i urządzenia o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane w działalności gospodarczej lub oddane do używania na podstawie umów, takich jak najem czy dzierżawa.

Art. 16a ust. 2 pkt 1-3 Ustawy o CIT wskazuje, że amortyzacji podlegają również, niezależnie od okresu używania, inwestycje w obcych środkach trwałych, budynki wybudowane na cudzym gruncie oraz inne składniki majątku wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, pod warunkiem, że podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 Ustawy o CIT, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych ustala się według wartości początkowej określonej w ewidencji podmiotu wnoszącego wkład. W myśl art. 16h ust. 3, podmioty przejmujące majątek przedsiębiorstwa kontynuują zasady amortyzacji stosowane przez podmiot wnoszący wkład, co obejmuje zarówno metodę amortyzacji, jak i wysokość odpisów amortyzacyjnych.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić samodzielną jednostkę zdolną do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi być wyodrębniona zarówno organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie, co oznacza, że przenoszony majątek stanowi zespół składników zdolny do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie przypadkowy zbiór aktywów.

Aktywa przekazane Wnioskodawcy, w tym środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dzięki temu transferowi możliwe było kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej wcześniej przez spółkę komandytową. W związku z tym, amortyzacja tych środków podlega przepisom o kontynuacji amortyzacji, zgodnie z art. 16h ust. 3 i 3a oraz art. 16g ust. 9 Ustawy o CIT, co oznacza, że przekazanie ZCP nie wpływa na zmianę skutków podatkowych w stanie faktycznym, ponieważ obowiązuje zasada kontynuacji.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe stanowisko jest zgodne z interpretacjami organów podatkowych, m.in. w indywidualnych interpretacjach z 6 kwietnia 2018 r. (Znak: IPPB5/423-174/14-3/S/AJ) oraz z 30 czerwca 2017 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.90.2017.2.JF).

 Ustalając na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, należy uwzględnić fakt:

1)wydatek musi być poniesiony przez podatnika, czyli finansowany z jego środków,

2)wydatek powinien mieć trwały charakter, co oznacza, że nie będzie zwracany podatnikowi,

3)wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów,

4)wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca uważa, że warunek pierwszy został spełniony, ponieważ to Spółka komandytowa poniosła wydatki związane z inwestycjami w obcym środku trwałym. Koszty te zostały w pełni sfinansowane przez Spółkę.

Warunek drugi również został spełniony, ponieważ inwestycje te mają trwały charakter i nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy, w szczególności przez najmującego.

Warunek trzeci, który odnosi się do związku poniesionych wydatków z działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanymi przychodami, według Wnioskodawcy również został spełniony. Spółka komandytowa zawarła umowę najmu i poniosła nakłady inwestycyjne na nieruchomość, która była wykorzystywana w działalności gospodarczej Spółki komandytowej. Inwestycja ta ma zatem bezpośredni związek z działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Ponadto, zakończenie najmu w opisanych okolicznościach było podyktowane racjonalnymi względami ekonomicznymi, biznesowymi, niezależnymi od Spółki. Likwidacja inwestycji w obcym środku trwałym wynika z rozwiązania umowy najmu, co oznacza, że działanie to było uzasadnione ekonomicznie.

Ostatni warunek także został spełniony, ponieważ wydatek ten nie jest wymieniony w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, który definiuje wydatki niezaliczane do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności, nie ma tu zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 6. Strata powstała w wyniku likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym, która nie jest efektem zmiany rodzaju działalności, lecz wynika z rozwiązania umowy najmu i niemożności dalszego korzystania z nieruchomości, a przede wszystkim rozwoju Spółki poprzez zwiększenie potrzeb powierzchni najmu. Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.640.2021.1.PB. W tej interpretacji uznano, że Spółka ma prawo jednorazowo zaliczyć niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym jako koszt uzyskania przychodu, gdy likwidacja tej inwestycji jest wynikiem rozwiązania umowy dzierżawy z powodów ekonomicznych, a nie zmiany działalności.

Podobne stanowisko zostało wyrażone m.in. w uzgodnieniu z 1 stycznia 2021 r., pt. „Inwestycje w obcych środkach trwałych – ustawa o CIT” wydane przez Krajową Informację Skarbową, w którym zostało wskazane:

„(...) W przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji, istnieje możliwość:

-    kontynuacji amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym według zasad dotychczasowych, pomimo iż po nabyciu środka trwałego nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny albo

-    powiększenia wartości początkowej nabytego środka trwałego o niezamortyzowaną wartość inwestycji w obcym środku trwałym. Jeśli podatnik nie nabywa środka trwałego, na który poniósł nakłady, niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jako strata. Warunkiem zaliczenia straty do kosztów jest wykazanie przez podatnika, że podjął on decyzję o zaniechaniu używania składnika majątku w celu zabezpieczenia źródła przychodu. Nie stanowią kosztów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Skutki podatkowe zwrotu nakładów przez wynajmującego w związku z rozwiązaniem umowy najmu zależą od sposobu postępowania stron umowy.

Jeżeli przed otrzymaniem zwrotu nakładów zostanie przez podatnika wykazana i zaliczona do kosztów podatkowych strata, to wówczas powinien on do przychodów zaliczyć tę część kwoty z tytułu zwrotu nakładów, która odpowiada kwocie zakwalifikowanej do kosztów podatkowych (zarówno poprzez odpisy amortyzacyjne, jak i stratę odpowiadającą niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym).

Przykład 2.

Jeśli najemca inwestycję w obcym środku trwałym o wartości 100 tys. zł zamortyzował w 50% i umowa najmu została rozwiązana, to najemca może zaliczyć do kosztów stratę w wysokości 50 tyś. zł. Jeżeli później wynajmujący zwróci najemcy nakłady w wysokości 20 tys. zł, to najemca powinien rozpoznać przychód w wysokości 20 tys. zł.

Jeżeli zwrot nakładów nastąpi w tym samym okresie co likwidacja inwestycji w obcym środku trwałym, wówczas ewentualna strata zaliczana do kosztów podatkowych powinna zostać wykazana w różnicy pomiędzy niezamortyzowaną wartością a kwotą tego zwrotu (…)”.

Dodatkowo Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 sierpnia 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.342.2024.2.PK wskazuje:

„(...) Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym, należy oceniać przez pryzmat kryterium racjonalnego i ekonomicznego działania Spółki oraz z punktu widzenia realizacji celów wskazanych w art. 15 ust. 1 updop, a więc osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem, skoro art. 16 ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wskazane w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 updop, w przedmiotowym przypadku nastąpi pozostawienie poniesionych nakładów, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z  uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 15 ust. 1 updop. Zatem zgodzić się należy, że mogą Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy i zaprzestania korzystania z inwestycji (…)”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”) strata wynikająca z likwidacji nie w pełni zamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów to wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W tym kontekście należy uznać, że likwidacja środka trwałego, jakim jest inwestycja w obcej nieruchomości, była działaniem racjonalnym i podyktowanym względami ekonomicznymi, co spełnia kryteria art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, ustawodawca wskazał zamknięty katalog wydatków, które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Wśród nich nie wymienia się strat wynikających z likwidacji nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych, pod warunkiem, że ich likwidacja nie wynika ze zmiany rodzaju działalności, co ma miejsce w przedmiotowym przypadku. Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że strata wynikająca z likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z przepisami art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Podsumowując, Wnioskodawca zajmuje stanowisko, że w przypadku rozwiązania umowy najmu przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcy środek trwały, ma prawo zaliczyć niezamortyzowaną część wartości początkowej tych nakładów do kosztów uzyskania przychodu. Swoje stanowisko opiera na przepisach Ustawy o CIT, wskazując, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem wydatków wyraźnie wyłączonych przez ustawę. W ocenie Wnioskodawcy, inwestycje w obce środki trwałe jako poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowią uzasadniony koszt, który można rozliczyć w kosztach podatkowych w przypadku likwidacji inwestycji z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy. Wnioskodawca podkreśla, że przepisy Ustawy o CIT nie wykluczają możliwości zaliczenia strat z tytułu likwidacji nie w pełni zamortyzowanych inwestycji do kosztów uzyskania przychodów, o ile likwidacja ta nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Zatem, kosztem uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1)został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

2)jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3)pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4)poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5)został właściwie udokumentowany,

6)nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Podkreślić przy tym należy, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie –  w oparciu o zgromadzone dowody – związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, mimo że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Z uwagi na fakt, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie, a nie tylko w roku ich nabycia/wytworzenia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie lub wytworzenie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT,

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT,

Tak więc kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będzie strata w środkach trwałych w części, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi.

Stosownie do art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT,

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT,

Ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT dotyczy wyłącznie środków trwałych zlikwidowanych, których utrata przydatności gospodarczej była skutkiem zmiany rodzaju działalności. Kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będzie zatem strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności, tj. nie były zdeterminowane zmianą rodzaju działalności gospodarczej, a co za tym idzie, utratą przez likwidowany środek trwały jego przydatności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji pojęcia „likwidacja”, a zatem zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej.

Zgodnie z definicją słownikową „likwidować to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś” (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1979, t. II, str. 35). W związku z takim rozumieniem tego pojęcia – likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zniszczenie, usunięcie, a także zwrot wynajmującemu inwestycji w obcym środku trwałym przed upływem okresu najmu lub dzierżawy (czy okresu pełnej amortyzacji).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, w celu prowadzenia działalności gospodarczej, do (…) 2024 r. wynajmowała nieruchomość, składającą się z pomieszczeń biurowych, magazynowych oraz warsztatowych. W latach (…) i w roku (…), Spółka dokonała inwestycji w obcym środku trwałym, polegających na dobudowie skrzydła i modernizacji klatki schodowej. Inwestycje te Spółka amortyzowała liniowo, według stawiki 2,5%. Mimo znacznych nakładów związanych z dobudową skrzydła oraz modernizacją, przestrzeń warsztatowa okazała się niewystarczająca, co wpłynęło na ograniczenie zdolności produkcyjnych oraz innowacyjności przedsiębiorstwa. Dodatkowym problemem był brak miejsca do magazynowania (…), takich jak rozdzielnie elektryczne, co powodowało opóźnienia w (…) i blokowało realizację zleceń. W związku z tym, Zarząd Spółki podjął decyzję o zmianie lokalizacji działalności. Rozwiązanie umowy wynikało przede wszystkim z uwarunkowań gospodarczych, w tym oceny rentowności jej dalszego utrzymywania. Decyzja o zakończeniu wynajmu powierzchni została podjęta za porozumieniem stron, mając na uwadze, że kontynuacja wynajmu powierzchni nie spełniała dalej oczekiwań ekonomicznych. Umowa najmu nie zawierała zapisów dotyczących zasad rozliczeń z tytułu inwestycji w obcy środek trwały.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy w przypadku rozwiązania umowy najmu przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcy środek trwały, mają Państwo prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów niezamortyzowaną podatkowo część wartości początkowej nakładów pozostawionych nieodpłatnie u Wynajmującego, jeżeli Spółka kontynuuje działalność gospodarczą w nowej lokalizacji.

Przenosząc wyżej powołane przepisy na grunt Państwa sprawy stwierdzić należy, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym należy oceniać przez pryzmat kryterium racjonalnego i ekonomicznego działania Spółki oraz z punktu widzenia realizacji celów wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a więc osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem, skoro art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wskazane w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W rozpatrywanej sprawie, wykorzystywana dotychczas w działalności Spółki inwestycja w obcym środku trwałym uległa likwidacji, rozumianej na potrzeby analizowanej sprawy szerzej, jako pozostawienie poniesionych nakładów u wynajmującego. Jak Państwo wskazali we wniosku, decyzja o rozwiązaniu umowy najmu była racjonalna i uzasadniona z finansowego oraz biznesowego punktu widzenia. Z wniosku wynika również, że Spółka nie zmieni rodzaju działalności, tylko przeniesie ją do nowej lokalizacji, która zapewni Spółce niezbędne zaplecze do prowadzenia dotychczasowej działalności (…), obejmującej (…).

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko, zgodnie z którym w przypadku rozwiązania umowy najmu przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcy środek trwały, Spółka będzie miała prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów niezamortyzowaną podatkowo część wartości początkowej nakładów jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.