Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie  podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczący ustalenia, czy udzielenie Pożyczek będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych o nieograniczonym obowiązku podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm.; dalej: „Ustawa CIT”).

Spółka planuje rozpoczęcie korzystania z zasad przewidzianych w Rozdziale 6b Ustawy CIT tj. ryczałtu od dochodów spółek (dalej: „Ryczałt”).

Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem z art. 28j ust. 1 Ustawy CIT. W szczególności, 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiadają wyłącznie osoby fizyczne (dalej: „Wspólnicy”). Jednocześnie, na dzień złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, Wnioskodawca będzie również spełniał inne warunki wskazane w Ustawie CIT, w szczególności nie będzie podlegał wyłączeniom, o których mowa w art. 28k i 28l Ustawy CIT.

Spółka rozważa zawarcie umowy pożyczki pieniężnej z inną spółką kapitałową (dalej: „Pożyczkobiorca”), w ramach której Wnioskodawca występować będzie w roli pożyczkodawcy. Pożyczkobiorca jest w stosunku do Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, ze względu na fakt wywierania na Pożyczkobiorcę oraz Spółkę znaczącego wpływu w rozumieniu art. 11a ust. 2 Ustawy CIT przez co najmniej jednego ze Wspólników. Spółka rozważa zawarcie umowy:

1)jeszcze przed rozpoczęciem korzystania przez Spółkę z Ryczałtu, przy czym w takiej sytuacji do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy doszłoby jeszcze przed rozpoczęciem korzystania z Ryczałtu lub

2)już po rozpoczęciu korzystania przez Spółkę z Ryczałtu (w takiej sytuacji do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy również doszłoby w okresie korzystania z Ryczałtu);

niezależnie od momentu zawarcia, wskazane umowy zwane są w dalszej części wniosku: „Pożyczką” lub łącznie: „Pożyczkami”.

Zgodnie z ustaleniami Wnioskodawcy i Pożyczkobiorcy, Pożyczki będą oprocentowane na zasadach rynkowych, zgodnie z art. 11c Ustawy CIT, tj. na warunkach jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Powiązania nie będą miały wpływu na fakt, że przekazane środki pieniężne Pożyczkobiorca będzie zobowiązany zwrócić, a ponadto powiązania nie będą miały wpływu na warunki zawarcia umów Pożyczek, w tym wysokość odsetek oraz jakiegokolwiek innego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

Co istotne, Pożyczki udzielone przez Wnioskodawcę nie będą miały na celu dokapitalizowania Pożyczkobiorcy. Wnioskodawca nie przekaże środków na zwiększenie kapitałów Pożyczkobiorcy. Pożyczki będą miały na celu czasowe umożliwienie podmiotowi powiązanemu (Pożyczkobiorcy) korzystania z tych środków pieniężnych. Pożyczki będą przeznaczone wyłącznie na finansowanie bieżącej działalności operacyjnej Pożyczkobiorcy, czyli na regulowanie jego bieżących zobowiązań, poprawę płynności lub inwestycje.

Pytanie

Czy udzielenie Pożyczek będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie Pożyczek nie będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy, przy czym jest to niezależne od momentu, w którym dojdzie do udzielenia Pożyczki (przed lub po wdrożeniu opodatkowania Ryczałtem).

Wypłata kwoty pożyczki na rzecz podmiotu powiązanego jako tzw. ukryty zysk.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje rozpoczęcie korzystania z zasad opodatkowania Ryczałtem, w związku z tym niezbędnym jest analiza przepisów rozdziału 6b Ustawy CIT.

Opodatkowaniu Ryczałtem podlegają dochody wskazane przepisami art. 28m ust. 1 pkt 1-6 Ustawy CIT. Zgodnie z treścią przepisów, opodatkowaniu Ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1.wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b)na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2.wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3.wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4.nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5.sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6.wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Jedną z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu jest tzw. ukryty zysk wskazany w art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, który został zdefiniowany w art. 28m ust. 3 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 3 zdanie pierwsze Ustawy CIT, przez ukryte zyski rozumie się „świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem ...”.

W ocenie Wnioskodawcy, dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje między innymi w wyniku świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być jednak związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem Ryczałtu, będąc jednocześnie świadczeniem wykonanym w związku z prawem do udziału w zysku.

Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy, prowadząc do efektu ekonomicznego, który mógłby zostać osiągnięty w wyniku wypłaty dywidendy na rzecz wspólnika. Tym samym, świadczenie uznane za ukryty zysk, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy. Analogiczne rozumienie pojęcia „ukryty zysk” zostało przedstawione w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Przewodnik”).

Zawarcie umowy pożyczki przed rozpoczęciem korzystania z Ryczałtu a możliwość powstania tzw. ukrytego zysku.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT „podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku”.

Natomiast zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT „Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia”.

Z przytoczonych przepisów wynika, że dochód z tytułu ukrytych zysków podlega opodatkowaniu Ryczałtem w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty. Należy zatem stwierdzić, że dochód z tytułu ukrytych zysków wynikający z udzielenia pożyczki podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w miesiącu w którym wykonano świadczenie polegające na udzieleniu pożyczki.

Odnosząc to do analizowanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Wnioskodawca rozważa udzielenie Pożyczek Pożyczkobiorcy w całości lub części jeszcze przed rozpoczęciem korzystania przez Wnioskodawcę z Ryczałtu. W związku z tym Pożyczki udzielone przez Wnioskodawcę nie będą podlegały opodatkowaniu Ryczałtem jako dochód z tytułu ukrytych zysków, ponieważ Wnioskodawca nie będzie w tym czasie podmiotem opodatkowanym Ryczałtem.

Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, że przedstawione przez niego stanowisko, zgodnie z którym udzielonych pożyczek przed rozpoczęciem korzystania przez podatnika z Ryczałtu nie można traktować jako ukrytych zysków zgodne jest z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Skarbowej z dnia 26 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.583.2021.2.MK oraz z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Skarbowej z dnia 30 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.528.2022.1.MF.

Brak związku wypłaty Pożyczek z prawem do udziału w zysku.

Jak wskazano wcześniej, ukryte zyski zdefiniowane zostały w zdaniu pierwszym art. 28m ust. 3 Ustawy CIT. W drugiej części tego przepisu, zawarto natomiast katalog czynności, które mogą stanowić dochód podlegający opodatkowaniu na gruncie Ryczałtu jako dochód z tytułu ukrytego zysku. Za jedną z kategorii ukrytych zysków wskazana została kwota pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

Należy mieć jednak na uwadze, iż sam fakt wymienienia danego świadczenia w otwartym katalogu świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków, nie sprawia, iż należy je tak zakwalifikować w sposób automatyczny. Ocena, czy świadczenia otrzymane przez Pożyczkobiorcę spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać również przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli, jak potwierdza Minister Finansów w Przewodniku, świadczeń wykonanych bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej Ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia. Jak bowiem wskazano w treści Przewodnika: „Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczał tu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Pożyczki będą oprocentowane na zasadach rynkowych, tj. na warunkach jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Powiązania nie będą miały wpływu na fakt, że przekazane środki pieniężne Pożyczkobiorca będzie zobowiązany zwrócić, ponadto powiązania nie będą miały wpływu na warunki zawarcia umów Pożyczek, w tym wysokość odsetek oraz jakiegokolwiek innego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

U Pożyczkobiorcy pojawić się może zwiększone zapotrzebowanie kapitałowe w związku z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej. Pożyczki przeznaczone będą wyłącznie na finansowanie bieżącej działalności operacyjnej Pożyczkobiorcy, na regulowanie jego bieżących zobowiązań, poprawę płynności lub inwestycje.

Z tego względu wypłata Pożyczki nie będzie dokonana w związku z prawem do udziału w zysku Wnioskodawcy. Udzielenie Pożyczek będzie niezależne od posiadanego przez Wspólników prawa do udziału w zysku Wnioskodawcy i Pożyczkobiorcy, a Pożyczki przeznaczone będą na cele związane z działalności gospodarczą oraz zawarte zostaną na warunkach rynkowych, w szczególności nie będą stanowić trwałego przysporzenia po stronie Pożyczkobiorcy, lecz będą podlegały zwrotowi.

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności brak spełnienia przesłanek wskazanych w zdaniu wstępnym art. 28m ust. 3 Ustawy CIT, w ocenie Wnioskodawcy wypłata Pożyczek w okresie opodatkowania Wnioskodawcy Ryczałtem, nie będzie podlegała opodatkowaniu Ryczałtem.

Końcowo należy wskazać, iż stanowisko przyjęte przez Wnioskodawcę potwierdzają sądy administracyjne w wydawanych wyrokach. Przykładowo, zostało ono zaprezentowane w:

1.Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 maja 2023 r., sygn. I SA/Kr 203/23, w którego uzasadnieniu Sąd wskazał:

„Zatem porównanie stanowiska Organu w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 18 i 19 dodatkowo wzmacnia powyższe wywody, a także - w świetle powołanego wyżej orzecznictwa - nakazuje odstąpić od wykładni zastosowanej przez Organ, gdyż prowadzi ona do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, sprzecznego z logiką, z logicznym wnioskowaniem a fortiori.

Stanowisko Organu pozwala bowiem odstąpić od opodatkowania ostatecznej dystrybucji (wypłaty) dochodu (zysku) z lat ubiegłych np. w postaci dywidendy. Nakazuje zaś opodatkowanie wypłaty tego zysku wypłaconego w sposób nieostateczny (czasowy) w postaci pożyczki.

W tym zakresie, za zupełnie niezrozumiałe należy uznać stwierdzenie Dyrektora zawarte w odpowiedzi na skargę, że „Gdyby nie zostało to opodatkowane jako ukryty zysk, to świadczenie dokonane na rzecz wspólnika (w innej formie niż wypłata dywidendy) pozostałaby poza opodatkowaniem po stronie spółki, co jest sprzeczne z założeniami tego systemu opodatkowania. Bowiem każde świadczenie na rzecz wspólnika, które jest dokonywane zamiast wypłaty zysku stanowi podstawę do opodatkowania jako ukryty zysk”.

To wyrażenie ma sens co do zasady, w przypadku dochodów, które podlegały opodatkowaniu Ryczałtem. Nie może jednak odnosić się w drodze wyjątku - jak miało to miejsce w niniejszej interpretacji (pytania nr 18 i 19) - do dochodów osiągniętych przez objęciem Spółki Ryczałem.

Sporne świadczenie na rzecz wspólnika Spółki nie pozostaje poza opodatkowaniem, gdyż dochody te, osiągnięte w latach poprzedzających Spółkę opodatkowane Ryczałtem, zostały już uprzednio opodatkowane podatkiem na zasadach ogólnych (podkreślenie Sądu). Ma rację Organ, że - co do zasady - każde świadczenie na rzecz wspólnika, które jest dokonywane zamiast (podkreślenie Sądu) wypłaty zysku stanowi podstawę do opodatkowania jako ukryty zysk. W przeciwnym razie mielibyśmy do czynienia z obchodzeniem przepisów ustawy.

Jednakże w tym przypadku to „podstawowe” świadczenie w postaci wypłaty dywidendy na rzecz wspólnika z dochodów z lat poprzedzających objęcie Spółki Ryczałtem, nie jest opodatkowane Ryczałtem (co przyznał Organ w odpowiedzi na pytanie 18). Zatem świadczenie w postaci pożyczki (pytanie nr 19) z tych samych „starych” (z lat poprzedzających objęcie Spółki Ryczałtem) dochodów, wypłacane zamiast (podkreślenie Sądu) tego podstawowego świadczenia, również nie powinno być opodatkowane Ryczałtem”.

2.Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 maja 2023 r., sygn. I SA/Gl 93/23, w którym WSA w Gliwicach stanął na stanowisku, że:

„Wbrew zatem stanowisku organu zarówno z treści art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. jak i objaśnień podatkowych nie wynika, że każda pożyczka udzielona podmiotowi powiązanemu przez spółkę objętą ryczałtem od dochodów spółek będzie stanowiła dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków.

Należy dodatkowo dokonać analizy czy to świadczenie jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Organ interpretacyjny nie dokonując takiej analizy dopuścił się naruszenia prawa poprzez błędną wykładnię art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 u.p.d.o.p., a w konsekwencji uznał, że wypłata pożyczki na rzecz podmiotów powiązanych każdorazowo stanowi ukryty zysk”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

-    wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

-    inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

-    wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

-    wykonane na rzecz podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy udzielenie Pożyczek będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem po Państwa stronie. Przy czym wskazują Państwo dwie sytuacje, tj. zawarcie umowy:

1)jeszcze przed rozpoczęciem korzystania przez Spółkę z Ryczałtu, przy czym w takiej sytuacji do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy doszłoby jeszcze przed rozpoczęciem korzystania z Ryczałtu lub

2)już po rozpoczęciu korzystania przez Spółkę z Ryczałtu (w takiej sytuacji do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy również doszłoby w okresie korzystania z Ryczałtu).

Zgodnie z treścią cytowanego już art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W treści art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest udzielenie pożyczki przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).

W treści Przewodnika do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r., na str. 33 w pkt 61, jako przykład transakcji traktowanych jako dochód z tytułu ukrytych zysków wskazano kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika (spółkę) wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu ze wspólnikiem, a także odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (spółce).

Z treści cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek należy łączyć z momentem dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy doszłoby jeszcze przed rozpoczęciem korzystania z Ryczałtu pożyczka na rzecz podmiotu powiązanego nie będzie stanowić dla Państwa dochodu z tytułu ukrytych zysków, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Natomiast zdarzeniem, z którym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże powstanie obowiązku podatkowego jest moment wypłaty pożyczki (kredytu). Jeżeli  do wypłaty pożyczki (kredytu) dochodzi w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek to zdarzenie takie będzie stanowić ukryty zysk, bowiem dochodzi do wypływu środków w trakcie stosowania ryczałtu od dochodów spółek.

Wobec tego w sytuacji gdy do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy dojdzie w okresie korzystania z Ryczałtu, kwota pożyczki udzielonej przez Państwa na rzecz podmiotu powiązanego, będzie stanowić dochód z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy  o CIT, i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Okoliczności, że Pożyczki będą oprocentowane na zasadach rynkowych, tj. na warunkach jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane a powiązania nie będą miały wpływu na fakt zwrotu Pożyczek oraz na warunki zawarcia umów Pożyczek, w tym wysokość odsetek oraz jakiegokolwiek innego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy - pozostaje bez wpływu na kwestię uznania jej za dochód z tytułu ukrytych zysków.

Reasumując, Państwa stanowisko w dotyczące ustalenia, czy udzielenie Pożyczek będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem, w sytuacji gdy do zawarcia umowy dochodzi:

-  jeszcze przed rozpoczęciem korzystania przez Spółkę z Ryczałtu (do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy doszłoby jeszcze przed rozpoczęciem korzystania z Ryczałtu) – jest prawidłowe;

-  już po rozpoczęciu korzystania przez Spółkę z Ryczałtu (do faktycznej wypłaty kwoty pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy również doszłoby w okresie korzystania z Ryczałtu) – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych wyroków, należy zauważyć, że orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.