Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie (…).

W związku z działalnością (…) na gruntach, na których znajdował się odcinek drogi (…) (dalej: „Stara droga”).

Grunt, na którym znajdowała się Stara droga, został nieodpłatnie przekazany Y (obecnie oddział Wnioskodawcy; dalej zwany także: „Y”) na mocy Porozumienia (…) zawartych na podstawie art. 10 ust. 2 oraz art. 19 ust. 2 pkt 2) ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (dalej: „Porozumienie”). Y zobowiązała się natomiast do przywrócenia stanu poprzedniego, (…), poprzez nieodpłatne dostarczenie JST nowego odcinka drogi (dalej: „Nowa droga”).

Zgodnie z Porozumieniem, regulacja stanów prawnych gruntów położonych w pasie Starej drogi wykonana została staraniem i na koszt JST, natomiast gruntów położonych w pasie Nowej drogi, staraniem i na koszt Y. Nabyte grunty, na których została wybudowana Nowa droga, stanowią środki trwałe Spółki, niepodlegające amortyzacji. Naniesienia dokonane przez Y w związku z budową Nowej drogi zostały więc poczynione na gruntach będących własnością Spółki.

Nowa droga nie została ujęta jako środek trwały w Spółce i nie figuruje w ewidencji środków trwałych Spółki. Wydatki poniesione na jej wybudowanie zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu roku (…).

Obecnie Spółka zakończyła procedurę realizacji Porozumienia, poprzez:

1)  zawarcie umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości wraz z naniesieniami na podstawie (…), polegającej na zajęciu pod inwestycję Spółki części pasa drogowego drogi (…) poprzez nieodpłatne dostarczenie JST nowego odcinka drogi (dalej: Umowa przeniesienia),

2)  zawarcie umowy darowizny - przyjęcie przez Spółkę od JST dla potrzeb realizacji celu publicznego (…), darowizny nieruchomości gruntowych z naniesieniami Starej drogi (…) dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółki.

Spółka przekazując grunty i wybudowaną na nich Nową drogę na rzecz  JST nie otrzymała żadnej odpłatności wyrażonej w pieniądzu, bowiem na mocy Porozumienia oraz Ustawy (…), jest zobowiązana, (…), do wybudowania drogi (…), a po jej wybudowaniu do przekazania Nowej drogi do JST.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość czy wydatki poniesione na nabycie gruntów, na których została wybudowana Nowa droga i które na mocy zawartej Umowy przeniesienia zostały dostarczone JST, stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania gruntów wraz z wybudowaną na nich Nową drogą na rzecz JST.

Pytanie

Czy wydatki poniesione na nabycie gruntów, na których została wybudowana Nowa droga i które na mocy zawartej Umowy przeniesienia zostały dostarczone JST, stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania gruntów wraz z wybudowaną na nich Nową drogą na rzecz JST?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na nabycie gruntów, na których została wybudowana Nowa droga, i które na mocy zawartej Umowy przeniesienia zostały dostarczone JST, stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania gruntów wraz z wybudowaną na nich Nową drogą na rzecz JST.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów:

-musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu/zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów,

-nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

-musi być poniesiony przez podatnika,

-jest definitywny oraz

-należycie udokumentowany.

Spółka prowadzi działalność (…) mogą stanowić zagrożenia dla innych podmiotów i wyrządzać szkody.

(…)

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika obowiązek Wnioskodawcy do naprawienia szkód wyrządzonych w związku z prowadzaną działalnością (…). Pomimo więc tego, że koszty te nie zmierzają wprost do osiągnięcia przychodów, pozostają one w ewidentnym i nierozerwalnym związku z prowadzoną działalnością, polegającym na tym, że mają one przyczynę w tej działalności, prowadzenie jej wiąże się z obowiązkiem lub przynajmniej ryzykiem poniesienia takich kosztów.

Koszty naprawy tych szkód stanowią więc dla Spółki zwykły koszt prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, który musi być uwzględniany w rachunku ekonomicznym, podobnie jak wszelkie koszty ogólne tej działalności.

Wskazany związek kosztów naprawy szkód (…) z prowadzoną działalnością gospodarczą (…) uzasadnia zatem zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko to zostało potwierdzone przez organ podatkowy w interpretacji indywidulanej wydanej dla Spółki (…).

(…)

W związku z powyższym naprawienie szkody (…) do której zobowiązują Wnioskodawcę przepisy (…), polegającej na przywróceniu stanu poprzedniego przed wyrządzeniem szkody, może nastąpić poprzez przywrócenie stanu poprzedniego przez Spółkę i na koszt Spółki, bądź poprzez zapłatę poszkodowanemu odpowiedniej kwoty pieniężnej, za którą to poszkodowany sam zobowiązuje się wykonać obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego. W tym drugim przypadku odszkodowanie wypłacone poszkodowanemu ustala się z uwzględnieniem wartości uzasadnionych przez niego nakładów.

Należy zatem wywnioskować, że wszelkie czynności związane z naprawą szkody (…), należy traktować jako całość i w takim kontekście należy rozpatrywać charakter ponoszonych wydatków przez podmiot wyrządzający szkodę. Wyrządzający szkodę albo sam przywróci stan poprzedni, który istniał przed wyrządzeniem szkody i w związku z tym poniesie wydatki albo może też naprawić szkodę poprzez zapłacenie poszkodowanemu odpowiedniej kwoty pieniężnej. Bez względu jednak na to, który sposób zostanie wybrany, każdy z nich polega na spełnieniu obowiązku przywrócenia stanu poprzedniego przed wyrządzeniem szkody (…) i nie powinno się inaczej, samoistnie interpretować charakteru czynności podjętych w celu naprawy szkody.

W tym miejscu Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy CIT, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów - wydatki te, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia tych gruntów, bez względu na czas ich poniesienia.

W opinii Spółki „odpłatne zbycie”, o którym mowa w tym przepisie powinno być rozumiane szeroko, nie tylko jako wynagrodzenie wyrażone w pieniądzu. Powyższe twierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych. Przykładowo, w interpretacji z 2 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.317.2019.1.SP wskazano, że „odpłatne zbycie”, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT powinno być rozumiane szeroko, nie tylko jako wynagrodzenie wyrażone w pieniądzu. Powyższe twierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonych w różnych stanach faktycznych. Termin „odpłatne zbycie” jest rozumiany przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne szeroko. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 marca 2016 r. Nr IPPB4/4511-89/16-2/MS1: „pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy” (Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 29 lutego 2016 r. Nr ILPB2/4511-1-1167/15-4/MK; Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2014 r. Nr IBPBII/2/415-253/14/ŁCz), 2 - w interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Łodzi z 26 lipca 2013 r. Nr IPTPB2/415-347/13-2/TS. W interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Warszawie z 9 lutego 2016 r. Nr IPPB4/4511-1321/15-6/PP: „pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową”. Jednocześnie należy wskazać, że przyjęta linia orzecznicza sądów administracyjnych stoi na stanowisku „użyte (...) pojęcie odpłatnego zbycia oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów” (wyrok NSA z 4 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 3034/12).

Podkreślenia wymaga fakt, że stosowanie zakazu wykładni synonimicznej musi być połączone z zasadą autonomii prawa podatkowego, co oznacza to, że znaczenie tych samych terminów na gruncie prawa podatkowego oraz w innych gałęziach prawa może się różnić. W opinii Spółki „odpłatność” nie musi oznaczać cywilnoprawnej ekwiwalentności świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu, na rzecz którego zostaje przeniesiona własność gruntu. Jak wskazano powyżej, przekazanie gruntu należy rozpatrywać jako poboczny element procesu inwestycyjnego polegającego na budowie osiedla domów wielorodzinnych, w celu czerpania przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych i lokali usługowych. Powyższe stanowisko podziela NSA w uchwale siedmiu sędziów z 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FPS 3/11: „Ustawodawca podatkowy może bowiem posługiwać się pojęciami prawa cywilnego, przejmując je do prawa podatkowego, a może także, używając identycznych pojęć, definiować je na użytek i potrzeby ustaw podatkowych, wówczas nadając im jednak znaczenie swoiste i odrębne, wyłącznie na potrzeby tej gałęzi prawa (por. A. Gomułowicz, op. cit., s. 164)”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz wspomniane powyżej przepisy prawa podatkowego i przepisy (…), a także przytoczone wyżej stanowisko prezentowane przez organy podatkowe i sądy administracyjne, w opinii Wnioskodawcy, „odpłatność” za przekazane grunty i drogę powinna być rozumiana jako uzyskanie, zachowanie i zabezpieczenie przez Spółkę jej przychodu z prowadzonej działalności. Naprawa szkody (…) jest nierozerwalnie związana z działalnością Spółki. Na gruncie prawa podatkowego, biorąc w szczególności pod uwagę kontekst (…) oraz obowiązku prawnego naprawiania szkód (…), w przedmiotowym stanie faktycznym, Wnioskodawca uzyskuje „odpłatność” w postaci przychodu z (…), jego zachowania, zabezpieczenia.

Powyższe przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko jest zbieżne z poglądem wyrażonym przez organy podatkowe, m.in. właśnie w wyżej przytoczonej już interpretacji czy też w interpretacji indywidualnej z 23 stycznia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-384/12-8/PM. Organy podatkowe potwierdzają bowiem, że „brak zapłaty w określonej kwocie pieniężnej nie przesądza o braku jakiejkolwiek odpłatności z tytułu przekazania gruntu na rzecz G. oraz gminy X, a zatem skoro odpłatność nastąpiła w innej formie niż pieniężna, nie można w opisanym stanie faktycznym odmówić Spółce prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie przekazanych gruntów. (...) zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1a (winno być pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów, przy czym wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tych gruntów. W omawianym przypadku Spółka dokonała zbycia własności gruntów wraz z wybudowaną na nich drogą na rzecz oraz gminy X, zaś odpłatnością jaką uzyskuje i uzyska w przyszłości w zamian za to zbycie, będą m.in. przychody generowane z prowadzonej działalności produkcyjnej w nowo wybudowanej hali należącej do Spółki”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów pod budowę Nowej drogi, które zostały przekazane na rzecz JST w ramach naprawy szkody (…), w momencie ich przekazania. Brak zapłaty pieniężnej przez JST za przekazane grunty wraz z drogą nie przesądza o braku jakiejkolwiek odpłatności z tytułu ich przekazania. Odpłatnością w przedmiotowej sprawie jest m.in. uzyskanie, zabezpieczenie i zachowanie przez Spółkę, obecnie jak i w przyszłości, przychodów generowanych z prowadzonej działalności (…). A zatem skoro odpłatność nastąpiła w innej formie niż pieniężna, Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a Ustawy CIT, przekazanych w ramach naprawy szkody (…).

Jak już podniesiono, wszelkie czynności związane z naprawą szkody (…), dokonywane na podstawie (…), należy traktować jako całość i w takim kontekście należy rozpatrywać charakter ponoszonych wydatków przez podmiot wyrządzający szkodę. Spółka chciałaby dodatkowo zwrócić uwagę na jeszcze jeden aspekt. Nie sposób zatem nie poruszyć tutaj także kwestii obowiązku JST do przejęcia zarządzania Nową drogą na mocy przepisów ustawy o drogach publicznych. Do zadań zarządcy należą m.in. utrzymanie tej części drogi, jej naprawy, konserwacje. Mając to na względzie, w ocenie Wnioskodawcy, „odpłatność” za przekazane grunty i drogę pośrednio przejawia się także w tej ekwiwalentności świadczeń. Z jednej strony jest to przekazanie gruntów i drogi we władanie innemu zarządcy, z drugiej zobowiązanie tego zarządcy do świadczenia polegającego na utrzymywaniu przedmiotowej drogi.

Wnioskodawca pragnie także wskazać, że w jego ocenie, w niniejszej sprawie, nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Ustawa CIT nie zawiera definicji „darowizny” i nie odnosi tego pojęcia bezpośrednio do definicji „umowy darowizny” z Kodeksu cywilnego. Niemniej, należy przyjąć, że darowizna, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy CIT - podobnie jak w prawie cywilnym - należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Obdarowany nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za przekazaną darowiznę ani w chwili darowizny ani też w przyszłości, przy czym pojęcie ekwiwalentności nie może być rozumiane wąsko, jako otrzymanie ujętej w sposób konkretny zapłaty. Ekwiwalentność może wyrażać się w różny sposób. Takie stanowisko prezentowane jest przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej z 4 maja 2009 r., sygn. IBPBI/1/415-101/09/KB przytoczonej w interpretacji indywidulanej z 2 października 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.445.2024.3.PK. Stanowisko takie potwierdzane jest także przez sądy administracyjne, np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1738/00, wskazał, że „świadczenie jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Element nieodpłatności (...) polega na tym, że darczyńca nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili darowizny, ani też w przyszłości”.

Jak już wyżej udowodniono, nie sposób uznać na gruncie Ustawy CIT, że przekazanie gruntów i wybudowanej na nich Nowej drogi w ramach naprawy szkody (…) następuje nieodpłatnie. Odpłatnością w niniejszym stanie faktycznym jest przychód (w tym jego zabezpieczenie, zachowanie) z prowadzonej działalności gospodarczej, której z kolei niezbędnym warunkiem prawidłowego prowadzenia jest ponoszenie wydatków na naprawę szkód (…). Pośrednio, odpłatnością jest także określone zachowanie (świadczenia) ze strony JST, tj. przejęcia zarządzania, utrzymania i konserwacji wybudowanej Nowej drogi. Intencją Spółki nie jest obdarowanie JST poprzez przekazanie mu gruntów i Nowej drogi. Przekazując je na rzecz JST, Spółka wypełnia swoje zobowiązanie nałożone stosowanymi przepisami prawa (…) oraz Porozumieniem, w celu naprawy szkody (…).

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, tj. potwierdzają, że przekazanie wybudowanej infrastruktury na rzecz gminy czy innych podmiotów trzecich przez podmiot prowadzący inwestycję i w związku z tym zobowiązany do ponoszenia nakładów na budowę przekazywanej infrastruktury, nie stanowi darowizny w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14 Ustawy CIT (tak np. w interpretacji indywidulnej z 31 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.716.2022.2.DD oraz z 22 kwietnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.62.2024.3.AN). Choć interpretacje te odnoszą się do różnych inwestycji prowadzonych przez podmioty, jednak analogiczne zobowiązania posiada Spółka w związku z prowadzoną działalnością (…). Nabycie gruntów, wybudowanie na nich Nowej drogi i przekazanie ich JST wynika z obowiązku Spółki do naprawiania szkód (…) a nie z chęci obdarowania JST bez żadnego ekwiwalentu.

Podsumowując, przekazanie JST gruntów wraz z wybudowaną na nich Nową drogą nastąpiło w celu naprawy szkody (…). Wszelkie czynności związane z naprawą szkody (…), dokonywane na podstawie (…), należy traktować jako całość i w takim kontekście należy rozpatrywać charakter ponoszonych wydatków. Mając na względzie opisane wyżej rozważania, należy więc uznać, że przekazanie gruntów wraz z Nową drogą, zgodnie z przepisami Ustawy CIT - stanowiło odpłatne zbycie. Jak bowiem udowodniono, „odpłatność” należy rozumieć szeroko. Brak zapłaty pieniężnej przez JST za przekazane grunty i drogę nie przesądza o braku jakiejkolwiek odpłatności z tytułu ich przekazania. Odpłatnością w przedmiotowej sprawie jest uzyskanie, zabezpieczenie i zachowanie przez Spółkę, obecnie jak i w przyszłości, m.in. przychodów z działalności, w tym generowanych z prowadzonej działalności (…). Pośrednio, odpłatnością jest także przejęcie zarządzania, w tym utrzymania i konserwacji wybudowanej Nowej drogi przez JST. Przekazanie gruntów w celu naprawy szkody (…) i Porozumieniem nie może być wyrywkowo interpretowane jako odrębne samoistne zdarzenie, np. jako nieodpłatne przekazanie gruntów, dla celów odmówienia Wnioskodawcy możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Nie ma także wątpliwości, ze przekazanie JST gruntów wraz z naniesioną na nich Nową drogą nie jest darowizną.

W związku z powyższym wydatki poniesione na nabycie gruntów, na których została wybudowana Nowa droga i które na mocy zawartej Umowy przeniesienia zostały dostarczone JST, stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania gruntów wraz z wybudowaną Nową drogą na rzecz JST.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby poniesiony przez podatnika wydatek stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-    wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musion zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-    jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-    pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-    poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-    został właściwie udokumentowany,

-    wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z zawartym Porozumieniem Y zobowiązała się do naprawienia szkody (…) poprzez dostarczenie JST nowego odcinka drogi. Obecnie Spółka zakończyła procedurę realizacji Porozumienia, poprzez zawarcie umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości wraz z nowym odcinkiem drogi. Grunty, na których została wybudowana Nowa droga, stanowią środki trwałe Spółki, niepodlegające amortyzacji. Obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego wynika z ustawy (…).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wydatki poniesione na nabycie gruntów, na których została wybudowana Nowa droga i które na mocy zawartej Umowy przeniesienia zostały dostarczone JST, stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania gruntów wraz z wybudowaną na nich Nową drogą na rzecz JST.

Stwierdzić należy, że wykazali Państwo związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a powstaniem bądź możliwością powstania przychodu. Jak bowiem wskazali Państwo w opisie sprawy poczynione nakłady w związku z realizacją Porozumienia służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Wydatki jakie poniosła Y na nabycie gruntów przekazanych w dalszej kolejności JST w ramach naprawienia szkody (…) mogą Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

(…)

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów obowiązek naprawienia szkody poprzez przywrócenie stanu poprzedniego spoczywa na Y z mocy prawa. Nieodpłatne przekazanie, jakie ma miejsce w Państwa sprawie nie ma zatem cech charakterystycznych dla nieodpłatnego zbycia, tj. dobrowolności spełnienia świadczenia oraz braku jakiejkolwiek ekwiwalentności.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów należy rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

-  bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

-  inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

W art. 15 ust. 4b ww. ustawy wskazano, że:

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Nie ulega wątpliwości, że koszty przywrócenia stanu poprzedniego jakie poniosła Spółka w związku z obowiązkiem naprawienia szkody nie są kosztami bezpośrednimi - nie da się bowiem wykazać ich związku z konkretnym przychodem. Zatem w Państwa sytuacji zastosowanie znajduje cytowany wyżej przepis art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Wydatki poniesione przez Spółkę na zakup gruntów, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów, które powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie formalnego przekazania gruntów na rzecz JST, bowiem dopiero w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny.

Dodatkowo podkreślić należy, że poniesienie kosztu powinno być odpowiednio udokumentowane, co wynika z art. 15 ust. 4e powołanej ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko zgodnie, z którym wydatki poniesione na nabycie gruntów, na których została wybudowana Nowa droga, i które na mocy zawartej Umowy przeniesienia zostały dostarczone JST stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie przekazania gruntów wraz z wybudowaną na nich Nową drogą na rzecz JST – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.