Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. sp. k. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Spółka zajmuje się produkcją wyrobów spożywczych w postaci (…). Działalność Spółki obejmuje cały proces związany z produkcją tych wyrobów, począwszy od stworzenia odpowiedniej receptury produktu, poprzez jego wyprodukowanie, opakowanie, dystrybucję, aż po sprzedaż. Produkty Spółki trafiają na rynek zarówno bezpośrednio pod marką Spółki, jak i pod markami jej kontrahentów.

Wnioskodawca, dążąc do stałego poszerzania oferty produktowej o innowacyjne rozwiązania, do zdobywania kolejnych rynków oraz do wychodzenia naprzeciw oczekiwaniom obecnych i potencjalnych klientów, prowadzi prace, których celem jest nieustanne poszukiwanie nowatorskich rozwiązań produkcyjnych oraz produktów. W tym celu, w Spółce powstał Dział Technologii i Rozwoju. Inne działy Spółki (w szczególności Dział Zarządzania Jakością, Dział Produkcji) wspierają w tej działalności Dział Technologii i Rozwoju, poprzez zaangażowanie tworzących je pracowników.

Na potrzeby niniejszego wniosku przez „Pracowników” należy rozumieć zarówno osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę, jak i na podstawie umów cywilnoprawnych (zlecenia lub umów o dzieło). W dalszej części niniejszego wniosku osoby te określane będą zbiorczo jako „Pracownicy”, przy czym definicja ta nie obejmuje osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, z którymi Spółka zawiera umowy cywilnoprawne, np. zlecenia, współpracy lub o dzieło.

Spółka wprowadza nowy produkt przynajmniej raz w roku, jednak próby technologiczne w celu wprowadzenia nowych wyrobów lub ulepszenia tych, które znajdują się już w ofercie Spółki, odbywają się znacznie częściej.

Prace prowadzone przez Spółkę w tym zakresie polegają m.in. (…).

Zazwyczaj Spółka sama inicjuje proces wprowadzania nowych produktów na rynek, zdarza się jednak, że wykonuje zamówienia konkretnego klienta. W takim przypadku klienci przekazują Spółce zazwyczaj jedynie ogólny pomysł na produkt lub określają swoje preferencje w zakresie zmian, a Spółka w oparciu o te informacje samodzielnie nabywa niezbędną wiedzę techniczną i umiejętności, a następnie opracowuje recepturę i produkt. Pracownicy Spółki, tacy jak Pracownicy Działu Technicznego, Działu Technologii i Rozwoju, Działu Zarządzania Jakością, czy też Działu Produkcji, łączą i wykorzystują dostępną wiedzę i umiejętności, m.in. z zakresu stabilizacji produktów, dietetyki, technologii żywności, a także mechaniki maszyn itp., co jest nakierowane docelowo na stworzenie nowego produktu lub udoskonalenie już istniejącego.

W Spółce obowiązuje wewnętrzna regulacja, tzw. Procedura wprowadzania nowych produktów do oferty (dalej: „Procedura”), w oparciu o którą wprowadzane są nowe produkty oraz zmiany i ulepszenia w istniejących produktach. Procedura składa się z następujących etapów:

1.Etap I - rozwój pomysłu:

a)zatwierdzenie briefu projektu,

b)wstępna wycena nowego produktu;

2.Etap II - rozwój projektu:

a)przeprowadzenie pozytywnych prób technologicznych,

b)pozytywna ocena sensoryczna produktu,

c)akceptacja produktu zgodnie z wejściowymi właściwościami produktu;

3.Etap III - realizacja projektu:

a)tworzenie dokumentacji oraz zakładanie kart produktu w systemie,

b)akceptacja pierwszego wydruku folii,

c)akceptacja produktu z pierwszej produkcji;

4.Etap IV - ewaluacja projektu:

a)przekazanie dokumentacji technologicznej,

b)ocena procesu produkcyjnego.

Ad. 1

Proces wprowadzania na rynek nowego produktu rozpoczyna się w momencie, gdy inicjator pomysłu wyśle odpowiedni formularz (dalej: „Brief”) do Dyrektora Działu Technologii i Rozwoju. Wówczas Dyrektor Działu Technologii i Rozwoju organizuje spotkanie z kierownikami innych działów (w szczególności Działu Produkcji, Działu Technicznego - nazywanego również Pionem Technicznym - Działu Zarządzania Jakością, Działu Zaopatrzenia), do których kompetencji należy sprawdzenie możliwości wyprodukowania nowego produktu oraz naniesienie stosownych uwag do Briefu. Następnie, wypełniony Brief zatwierdza Prezes Spółki. W razie konieczności pozyskiwania nowych surowców lub materiałów opakowaniowych, które są potrzebne dla stworzenia nowego produktu, Dział Technologii i Rozwoju zgłasza niezbędną informację do Dyrektora ds. Zakupów. Dział Technologii i Rozwoju we współpracy z Dyrektorem ds. Zakupów kompletuje niezbędne składniki. Po otrzymaniu propozycji surowców od potencjalnych dostawców dokonywana jest wstępna wycena ceny produktu. Specjalista ds. księgowości wstępnie przelicza koszt produktu.

Ad. 2

Etap II rozpoczyna się od wypełnienia i przesłania przez Dział Technologii i Rozwoju wniosku o próby technologiczne na linii produkcyjnej do Działu Produkcji, Działu Zarządzania Jakością oraz Działu Technicznego. Po stosownej akceptacji rozpoczynają się próby produkcyjne. Po ich zakończeniu Dział Technologii i Rozwoju przygotowuje raport do zlecenia finansowego oraz raport techniczny. Następnie produkt z przeprowadzonych prób technologicznych jest poddawany wewnętrznej ocenie sensorycznej przez Dział Zarządzania Jakością oraz przez grupę osób obejmującą Pracowników Spółki. Ocena ta jest organizowana przez Dział Technologii i Rozwoju. W przypadku przeprowadzenia prób laboratoryjnych ocena sensoryczna produktu odbywa się razem z Działem Marketingu, Działem Handlu oraz Prezesem Spółki. Wyniki oceny sensorycznej Dział Technologii i Rozwoju przesyła do Prezesa Spółki, Dyrektora Handlowego oraz Brand Manager’a. Na potrzeby Działu Marketingu mogą być organizowane zewnętrzne testy sensoryczne z grupą docelową. Po dokonanej ocenie sensorycznej podejmowana jest decyzja o kontynuacji projektu lub jego wstrzymaniu. Pracownik Działu Księgowości przy wsparciu Działu Produkcji i Działu Technologii i Rozwoju wylicza ceny ewidencyjne uwzględniające koszty surowców, materiałów opakowaniowych, koszty robocizny oraz koszty dodatkowe i zapisuje je w systemie komputerowym.

Ad. 3

W Etapie III, po dokonaniu ostatecznej wyceny we współpracy z Działem Handlowym, Dział Technologii i Rozwoju przekazuje przygotowaną próbkę nowego produktu do Działu Zarządzania Jakością w celu zbadania wartości odżywczych. Po otrzymaniu wyników testów Dział Technologii i Rozwoju tworzy specyfikacje na gotowy produkt. Następnie tworzona jest karta produktu/receptury i rozpoczyna się proces projektowania opakowania. Projekt opakowania tworzony jest przez Spółkę przy udziale Technologa Produkcji ds. Opakowań, Graphic designer’a, Dyrektora ds. Zakupów oraz Brand Manager’a. Zatwierdzony projekt jest drukowany w wybranej drukarni w ilości określonej przez Dział Zaopatrzenia. Kiedy opakowanie jest już gotowe, rozpoczyna się planowanie pierwszej produkcji. Ostatnią fazą Etapu III jest akceptacja produktu przez poszczególne działy, a także klienta, jeżeli produkt był wykonywany na jego zamówienie.

Ad. 4

W ostatnim etapie Dział Technologii i Rozwoju przekazuje dokumentację technologiczną Działowi Produkcji i wspólnie dokonują oni oceny procesu produkcyjnego nowego produktu. Przez kolejne 5 serii produkcyjnych Dział Technologii i Rozwoju obserwuje, wspiera i doskonali proces produkcyjny, w celu poprawy procesu wytworzenia (wydajność, parametry jakościowe itp.) zgodnie z podejściem Lean Six Sigma. Po tym czasie proces wprowadzania nowego produktu Spółka uznaje za zakończony.

Po przeprowadzeniu prób produkcyjnych Spółka wciąż nie posiada wiedzy, czy w skali produkcji seryjnej uda jej się wytworzyć produkty o powtarzalnych pożądanych parametrach. Niezbędne jest zatem przeprowadzenie serii produkcyjnych, o których mowa w Etapie IV Procedury. Każda z 5 serii produkcyjnych polega na wyprodukowaniu w skali przemysłowej nowych lub ulepszonych produktów i jest zwieńczeniem całej Procedury. W trakcie ich przeprowadzania Spółka ocenia proces produkcyjny oraz odpowiednio go dostosowuje. Serie produkcyjne służą zatem przetestowaniu produkcji i zachowania się wykorzystanych materiałów i surowców w warunkach produkcji przemysłowej, a także ewaluacji otrzymanych nowych lub ulepszonych produktów pod kątem założonych parametrów. W związku z tym pierwsze 5 serii produkcyjnych odbywa się pod ścisłym nadzorem Pracowników Spółki zaangażowanych w pracę nad nowymi lub ulepszonymi produktami. W sytuacji, gdy serie produkcyjne kończą się sukcesem, Spółka uznaje proces modyfikacji lub stworzenia produktu za zakończony.

Na potrzeby niniejszego wniosku, wyżej opisane prace w zakresie opracowywania nowych produktów oraz ulepszania tych już znajdujących się w ofercie Spółki przeprowadzane w oparciu o Procedurę na wszystkich jej etapach będą łącznie nazywane „Innowacjami Produktowymi”.

Przedmiotem niniejszego wniosku nie jest ocena, czy prowadzona przez Spółkę i szerzej opisana w niniejszym wniosku działalność w zakresie Innowacji Produktowych spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej (dalej również: „Działalność B+R”), a tym samym, czy Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (dalej również: „Ulga B+R”). To zagadnienie zostało poddane ocenie tut. Organu w odrębnym wniosku złożonym przez Wnioskodawcę.

W odpowiedzi na wspomniany wniosek, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wydał 5 listopada 2021 r. interpretację indywidualną znak (…), w której potwierdził, że działalność prowadzona przez Spółkę w zakresie Innowacji Produktowych stanowi Działalność B+R, co uprawnia Spółkę do skorzystania z Ulgi B+R.

W związku z wykonywaniem prac w zakresie Innowacji Produktowych Spółka ponosi szereg kosztów. Są to w szczególności koszty pracy oraz koszty materiałów i surowców, amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przykładowe kategorie kosztów ponoszonych przez Spółkę w ramach Innowacji Produktowych to m.in.:

a)koszty wynagrodzeń Pracowników Spółki, wraz z odnoszącymi się do nich sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS, wśród których można wyróżnić przykładowo:

-    Pracowników Działu Technologii i Rozwoju opracowujących i uczestniczących w opracowywaniu nowych koncepcji, produktów i ich zmian,

-    Pracowników Działu Produkcji w zakresie, w jakim biorą udział w produkcji nowych lub zmienionych produktów, np. w ramach prób technologicznych, 5 serii produkcyjnych będących ostatnim etapem Procedury,

-    Pracowników Działu Technicznego w zakresie, w jakim biorą udział w produkcji nowych lub zmienionych produktów, w szczególności poprzez udział w ustalaniu możliwości produkcyjnych, a także akceptacji wniosku o próbach produkcyjnych,

-    Pracowników Działu Zarządzania Jakością czuwających nad jakością opracowywanych nowych i zmienionych produktów, a także opracowujących nowe koncepcje produkcyjne i nowe technologie,

-    innych Pracowników w zakresie, w jakim biorą udział w pracach w ramach Innowacji Produktowych, np.:

-    Pracowników zaangażowanych w czynności administracyjno-techniczne związane z zamówieniem surowców, półproduktów i produktów wykorzystywanych w ramach prac nad Innowacjami Produktowymi, a także w ich ewidencjonowanie w odpowiednich systemach,

-    Pracowników Działu Marketingu, Zaopatrzenia, Graphic designer’a, Technologa Produkcji ds. Opakowań, pracujących nad stworzeniem koncepcji nowych opakowań, o  odpowiedniej gramaturze i tym samym wytrzymałości, wymiarach, a także w nowej szacie graficznej, czytelnej i zachęcającej do zakupu produktu, a także nad stworzeniem nowej etykiety produktu,

-    Pracowników zaangażowanych w pozyskiwanie i analizę danych rynkowych dla ustalenia jak został przyjęty przez konsumentów nowy lub ulepszony produkt, jak kształtuje się sprzedaż nowych produktów lub czy wzrosła sprzedaż udoskonalonych produktów.

Należności Pracowników wykonujących pracę w oparciu o umowy o pracę stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”). Obecnie Spółka zatrudnia Pracowników, którzy angażowani są w prace w zakresie Innowacji Produktowych, na podstawie umów o pracę, nie jest jednak wykluczone, że w przyszłości zawrze umowy zlecenia lub o dzieło. Stąd należności Pracowników, którzy będą wykonywać prace na podstawie umów zlecenia lub o dzieło, będą stanowić należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT.

Z tytułu ww. należności Wnioskodawca ponosi obecnie koszty następujących elementów wynagrodzeń Pracowników (wykonujących pracę w oparciu o umowy o pracę), stanowiących należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT:

1)wynagrodzeń zasadniczych,

2)wynagrodzeń za godziny nadliczbowe,

3)premii, nagród i dodatków (np. kart sportowych, premii regulaminowych oraz uznaniowych, dodatków funkcyjnych, dodatków za pracę w porze nocnej, ekwiwalentów za pranie odzieży roboczej),

4)ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, przyznawanych na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez Pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,

5)diet i innych należności (w tym z tytułu kosztów noclegów i kosztów podróży) z tytułu podróży związanych wyłącznie z realizacją prac w zakresie Innowacji Produktowych,

6)odpraw emerytalnych, odpraw rentowych,

7)kwoty wypłacane w ramach ekwiwalentu za samochód (tzw. ryczałtu samochodowego) do wysokości, w jakiej stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów,

8)dodatki za pracę zmianową,

9)koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej.

W razie zatrudnienia w przyszłości przez Spółkę Pracowników na podstawie umów zlecenia lub o dzieło, Spółka może ponosić analogiczne do ww. koszty elementów wynagrodzeń, które będą stanowić należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości, obok wyżej wymienionych składników wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace w zakresie Innowacji Produktowych - niezależnie od tego, czy praca wykonywana będzie na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia czy umowy o dzieło - będzie ponosić również wydatki na składniki wynagrodzenia takie jak:

1)składki na polisy ubezpieczeniowe,

2)dodatek relokacyjny,

3)koszty kuponów żywnościowych,

4)dofinansowanie kursów, studiów.

Należności te będą stanowić należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, w stosunku do Pracowników wykonujących pracę w oparciu o umowy o pracę, a także należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, w stosunku do tych Pracowników, którzy będą wykonywać pracę w oparciu o umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Spółka ponosi i ponosić będzie koszty składek ZUS od ww. składników wynagrodzenia stosownie do przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa SUS”), a także koszty wpłat na Pracownicze Plany Kapitałowe z tytułu tych należności.

Wnioskodawca zamierza zaliczyć oraz w przyszłości zaliczać ww. należności do kosztów kwalifikowanych i następnie odliczać je od podstawy obliczenia podatku w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, ale jedynie w proporcji, w jakiej pozostaje czas pracy pracownika poświęcony na działalność badawczo-rozwojową w ogólnym czasie pracy danego pracownika.

W skład wynagrodzeń Pracowników wchodzą (i będą wchodzić w przyszłości) również kwoty wynagrodzeń proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności Pracownika z powodu np.:

1)urlopu wypoczynkowego,

2)niezdolności do pracy,

3)opieki nad dzieckiem,

4)innych zwolnień od pracy przysługujących w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa,

5)urlopu okolicznościowego.

Z uwagi na wydaną przez Ministra Finansów dnia 13 lutego 2024 r. interpretację ogólną nr DD8.8203.1.2021 (dalej „Interpretacja Ogólna”) niniejszy wniosek nie dotyczy i nie obejmuje należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek ZUS z tytułu tych należności, do których znajduje zastosowanie Interpretacja Ogólna;

b)koszty zakupu:

-    surowców, półproduktów i produktów wykorzystywanych w ramach Innowacji Produktowych (w tym w ramach serii produkcyjnych, o których mowa w Etapie IV), takich jak:

-  mąka,

-  olej,

-  sól,

-  cukier,

-  syrop glukozowy,

-  przyprawy,

-  aromaty,

-  czekolada,

-  i inne;

-    mediów (energia elektryczna, woda itp.) zużywanych w związku z Innowacjami Produktowymi,

-    materiałów opakowaniowych wykorzystywanych w związku z opracowywaniem koncepcji nowych opakowań i etykiet, zużywanych w ramach Innowacji Produktowych, w tym na opakowanie produktów wytworzonych w ramach pierwszych 5 serii produkcyjnych.

W dalszej części wniosku wszystkie wymienione pod lit. b wyżej surowce, półprodukty i produkty, media, a także materiały opakowaniowe, zwane będą: „Surowcami”.

Pracownicy zaangażowani w działalność badawczo-rozwojową Spółki wykorzystują w swojej pracy środki trwałe, a w szczególności maszyny i urządzenia, ale również komputery, a także wartości niematerialne i prawne, takie jak np. programy komputerowe, wykorzystywane przykładowo w związku z tworzeniem projektu opakowania dla nowego lub zmienionego produktu. Niektóre z tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały nabyte przez Spółkę przed dniem 1 stycznia 2016 r. Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółka uwzględnia w kosztach uzyskania przychodów.

Wnioskodawca prosi tut. Organ o przyjęcie dla potrzeb niniejszego wniosku oraz rozliczania ulgi na działalność badawczo-rozwojową założenia, że w skład wspomnianych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie wchodzą samochody osobowe, budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością.

Koszty realizacji Działalności B+R ponoszone są przez Spółkę ze środków własnych, nie są jej zwracane w jakiejkolwiek formie i nie są odliczane od podstawy obliczenia podatku z innego tytułu. Są one zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Spółka prowadzi ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Spółka uzyskała decyzję o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, wydaną dnia 21 czerwca 2023 r., nr (…), przez (…) działającą w imieniu Ministra Rozwoju i Technologii. Niniejszy wniosek dotyczy tych kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT.

Zakresem niniejszego wniosku objęte jest ustalenie, czy Spółka uprawniona jest do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, wskazanych we wniosku wydatków. Podkreślić należy, że Spółka 27 sierpnia 2021 r. złożyła analogiczny wniosek. W odpowiedzi, 13 grudnia 2021 r. Dyrektor KIS wydał na rzecz Spółki interpretację indywidualną, znak: (…), w której uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Dnia 3 lipca 2024 r., postanowieniem znak (…), Dyrektor KIS stwierdził wygaśnięcie tej interpretacji z uwagi na jej niezgodność z Interpretacją Ogólną. Spółka złożyła zażalenie na to postanowienie, jednak Dyrektor KIS nie uznał jej argumentów za zasadnie i 22 sierpnia 2024 r., wydał postanowienie znak (…), utrzymujące w mocy postanowienie wydane przez niego w pierwszej instancji o stwierdzeniu wygaśnięcia w całości interpretacji wydanej wobec Spółki. Z tego względu Spółka zdecydowała się ponownie wystąpić o potwierdzenie przysługującego jej uprawnienia do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, wskazanych we wniosku wydatków.

Jak wskazano wyżej, poza zakresem niniejszego wniosku pozostaje jednak kwestia ponoszonych przez Spółkę należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez Spółkę składek ZUS z tytułu tych należności, z uwagi na to, że znajduje do nich zastosowanie Interpretacja Ogólna.

Jak również przytoczono wyżej, Spółka otrzymała interpretację indywidualną wydaną przez tut. Organ 5 listopada 2021 r., znak (…), stwierdzającą, że działalność prowadzona przez Spółkę w zakresie Innowacji Produktowych stanowi Działalność B+R, co uprawnia Spółkę do skorzystania z Ulgi B+R.

Pytania

1.  Czy Spółka, w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, uprawniona jest do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, wydatku poniesionego na wypłatę wynagrodzenia dla danego Pracownika, wraz z odnoszącymi się do niego sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS oraz sfinansowanymi przez Spółkę wpłatami na Pracownicze Plany Kapitałowe, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony przez tego Pracownika na realizację Działalności B+R Spółki w postaci Innowacji Produktowych pozostaje:

a)w ogólnym czasie pracy Pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, w danym miesiącu,

b)w całości czasu Pracownika przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie łączącej tego Pracownika ze Spółką umowy zlecenia lub umowy o dzieło, w danym miesiącu?

2.  Czy Spółka w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, uprawniona jest do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R wydatków ponoszonych przez Spółkę z tytułu kosztów nabycia Surowców wykorzystywanych w ramach Innowacji Produktowych?

3.  Czy Spółka w oparciu o art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, uprawniona jest do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki w części, w jakiej są one wykorzystywane w prowadzonej przez nią Działalności B+R w ramach Innowacji Produktowych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, jest ona uprawniona do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, wydatku poniesionego na wypłatę wynagrodzenia dla danego Pracownika, wraz z odnoszącymi się do niego sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS oraz sfinansowanymi przez Spółkę wpłatami na Pracownicze Plany Kapitałowe, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony przez tego Pracownika na realizację Działalności B+R Spółki w postaci Innowacji Produktowych pozostaje:

a)w ogólnym czasie pracy Pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, w danym miesiącu,

b)w całości czasu Pracownika przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie łączącej tego Pracownika ze Spółką umowy zlecenia lub umowy o dzieło, w danym miesiącu.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, jest ona uprawniona do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R wydatków ponoszonych przez Spółkę z tytułu kosztów nabycia Surowców wykorzystywanych w ramach Innowacji Produktowych.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, w oparciu o art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, jest ona uprawniona do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki w części, w jakiej są one wykorzystywane w prowadzonej przez nią Działalności B+R w ramach Innowacji Produktowych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności i składki na ubezpieczenia społeczne opłacane z tytułu stosunku pracy, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności i składki na ubezpieczenia społeczne opłacane z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z powyższym, jeżeli dany pracownik wykonuje czynności w ramach działalności, która nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez jego pracodawcę, wówczas wynagrodzenie wraz z odnoszącymi się do niego sfinansowanymi przez pracodawcę składkami ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu, nie stanowi kosztu kwalifikowanego.

Analogicznie przedstawia się sytuacja, gdy zleceniobiorca lub wykonawca dzieła, na podstawie łączącej go umowy ze zleceniodawcą lub zlecającym wykonanie dzieła, wykonuje czynności w ramach działalności, która nie stanowi działalności badawczo - rozwojowej prowadzonej przez jego zleceniodawcę lub zlecającego. Wówczas jego wynagrodzenie wraz z odnoszącymi się do niego sfinansowanymi przez zleceniodawcę lub zlecającego składkami ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie tej działalności pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, nie stanowi kosztu kwalifikowanego.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że uwzględnieniu w kosztach kwalifikowanych, a następnie rozliczeniu w ramach Ulgi B+R, podlegają wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu wypłaty wynagrodzeń osobom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło wraz z odnoszącymi się do nich składkami ZUS sfinansowanymi przez Spółkę, ale wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony przez daną osobę na realizację Działalności B+R Spółki pozostaje:

a)w ogólnym czasie pracy danego pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, w danym miesiącu,

b)w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi przez zleceniobiorcę na podstawie umowy zlecenia lub wykonawcy na podstawie umowy o dzieło, w danym miesiącu.

Spółka nie jest jednak uprawniona do uznania za koszty kwalifikowane tej części wynagrodzenia danego Pracownika wraz z odnoszącymi się do niej składkami ZUS sfinansowanymi przez Spółkę, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności spoza Działalności B+R Spółki pozostaje w ogólnym czasie pracy tego Pracownika w danym miesiącu lub w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należności Pracowników wykonujących pracę w oparciu o umowy o pracę stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT. Obecnie Spółka zatrudnia Pracowników, którzy angażowani są w prace w zakresie Innowacji Produktowych, na podstawie umów o pracę, nie jest jednak wykluczone, że w przyszłości zawrze umowy zlecenia lub o dzieło. Stąd należności Pracowników, którzy będą wykonywać prace na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło, będą stanowić należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT.

Z tytułu ww. należności Wnioskodawca ponosi obecnie koszty następujących elementów wynagrodzeń Pracowników (wykonujących pracę w oparciu o umowy o pracę), stanowiących należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT:

1)wynagrodzeń zasadniczych,

2)wynagrodzeń za godziny nadliczbowe,

3)premii, nagród i dodatków (np. kart sportowych, premii regulaminowych oraz uznaniowych, dodatków funkcyjnych, dodatków za pracę w porze nocnej, ekwiwalentów za pranie odzieży roboczej),

4)ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, przyznawanych na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez Pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,

5)diet i innych należności (w tym z tytułu kosztów noclegów i kosztów podróży) z tytułu podróży związanych wyłącznie z realizacją prac w zakresie Innowacji Produktowych,

6)odpraw emerytalnych, odpraw rentowych,

7)kwoty wypłacane w ramach ekwiwalentu za samochód (tzw. ryczałtu samochodowego) do wysokości, w jakiej stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów,

8)    dodatki za pracę zmianową,

9)    koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej.

W razie zatrudnienia w przyszłości przez Spółkę Pracowników na podstawie umów zlecenia lub o dzieło, Spółka może ponosić analogiczne do ww. koszty elementów wynagrodzeń, które będą stanowić należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości, obok wyżej wymienionych składników wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace w zakresie Innowacji Produktowych - niezależnie od tego, czy praca wykonywana będzie na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia czy umowy o dzieło - będzie ponosić również wydatki na składniki wynagrodzenia takie jak:

1)składki na polisy ubezpieczeniowe,

2)dodatek relokacyjny,

3)koszty kuponów żywnościowych,

4)dofinansowanie kursów, studiów.

Należności te będą stanowić należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, w stosunku do Pracowników wykonujących pracę w oparciu o umowy o pracę, a także należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, w stosunku do tych Pracowników, którzy będą wykonywać pracę w oparciu o umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Spółka ponosi i ponosić będzie koszty składek ZUS od ww. składników wynagrodzenia stosownie do przepisów Ustawy SUS, a także koszty wpłat na Pracownicze Plany Kapitałowe z tytułu tych należności.

Zdaniem Spółki, ww. składniki wynagrodzeń, jako należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT oraz w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, wraz ze sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS z tytułu tych należności, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje:

a)w ogólnym czasie pracy pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, w danym miesiącu,

b)w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi przez zleceniobiorcę na podstawie umowy zlecenia lub wykonawcy na podstawie umowy o dzieło, w danym miesiącu

- stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, co oznacza, że Spółka jest uprawniona do ich odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R.

Niniejszy wniosek nie dotyczy i nie obejmuje należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek ZUS z tytułu tych należności, do których znajduje zastosowanie Interpretacja Ogólna.

Stanowisko zgodne z powyższym zostało wyrażone m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z 24 marca 2023 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.62.2023.2.MR. W interpretacji tej organ wyjaśniając, która część wydatków ponoszonych z tytułu zatrudniania pracownika może być zaliczana do kosztów kwalifikowanych, podkreślał: „Istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości. Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo- rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej”.

W interpretacji indywidualnej z 10 września 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.321.2020.1.PC, Dyrektor KIS analizował stan faktyczny, w którym spółka zajmująca się dostarczaniem nowoczesnych technologii finansowych prowadziła prace badawczo-rozwojowe polegające na rozwijaniu oferowanych produktów. Spółka powzięła wątpliwość, czy należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, oraz składki z tytułu tych należności w części finansowanej przez spółkę jako płatnika składek, przysługujące jej pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią dla niej koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca wyjaśnił, że prowadzi w swojej ewidencji rachunkowej szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe. Organ podatkowy zgodził się wówczas z następującym stanowiskiem: „(...) Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym za rok podatkowy wartość kosztów kwalifikowanych w postaci poniesionych kosztów wynagrodzeń Pracowników oraz składek na ubezpieczenie społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy (w poszczególnych miesiącach) Pracowników, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS przedstawił w interpretacji podatkowej z 17 czerwca 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2.IM.

W interpretacji indywidualnej z 9 października 2023 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.481.2023.1.JMS, Dyrektor KIS potwierdził możliwość odliczania od podstawy opodatkowania wydatków ponoszonych z tytułu zatrudniania w oparciu o umowy zlecenia lub o dzieło: „w przypadku zleceniobiorców zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło wszelkie należności i świadczenia otrzymywane z tytułu tych umów, które są kwalifikowane do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, dla Spółki stanowić mogą koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy CIT w odpowiedniej proporcji (tj. części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy zleceniobiorcy w danym miesiącu)”.

W tym samym tonie wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 12 maja 2022 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.562.2021.2.BM.

Dyrektor KIS w swoich interpretacjach podatkowych odnosił się również do poszczególnych składników wynagrodzeń, wskazując, kiedy poniesione z ich tytułu wydatki stanowią koszty kwalifikowane.

W interpretacji podatkowej z 21 września 2021 r., znak 0112-KDIL2-2.4011.489.2021.2.IM, uznał on za koszty kwalifikowane wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, świadczenia pieniężne ponoszone przez pracownika, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie SUS.

Tożsame stanowisko Dyrektor KIS przyjął w interpretacji podatkowej:

-  z 2 września 2024 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.354.2024.2.AZ,

-  z 19 sierpnia 2024 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.371.2024.2.JMS,

-  z 14 sierpnia 2024 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.311.2024.2.JMS,

-  z 12 sierpnia 2021 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.188.2021.2.JKU, w której dodatkowo uznał za koszty kwalifikowane wydatki poniesione na odprawę emerytalno-rentową pracowników.

Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 3 września 2024 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.475.2020.11.JKU: „użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot «w szczególności» oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop”.

W interpretacji indywidualnej z 2 sierpnia 2021 r., znak 0114-KDWP.4011.113.2021.2.JCH, organ podatkowy uznał za koszty kwalifikowane wydatki poniesione przez wnioskodawcę na wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki (np. prezenty świąteczne, karta typu multisport, prywatna opieka medyczna), nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, oraz składki sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności.

W interpretacji tej stwierdzono: „Reasumując, koszty wynagrodzeń zasadniczych, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki (np. prezenty świąteczne, karty typu multisport, prywatna opieka medyczna), nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona oraz składek sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych stanowią koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W odniesieniu do pracowników wykonujących wyłącznie prace badawczo-rozwojowe koszty te są w pełnej wysokości kosztami kwalifikowanymi. Natomiast w stosunku do pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe i inne należy zastosować stosowną proporcję, aby koszty te w odpowiedniej wysokości stanowiły koszty kwalifikowane”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS przedstawił w interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2024 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.355.2023.10.JG.

Odnosząc się do dokonywanych przez Spółkę wpłat na Pracownicze Plany Kapitałowe należy wyjaśnić, że zagadnienie to regulowane jest przepisami ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (dalej „Ustawa PPK”).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18 Ustawy PPK, przez osoby zatrudnione należy rozumieć m.in.:

a)  pracowników, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,

b)  osoby fizyczne, które ukończyły 18. rok życia, wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny stosuje się przepisy dotyczące zlecenia,

- podlegające obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z tych tytułów w Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu Ustawy SUS.

Natomiast, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 21 Ustawy PPK, przez podmiot zatrudniający należy rozumieć m.in. pracodawcę i zleceniodawcę. Uczestnikiem PPK jest osoba fizyczna, która ukończyła 18. rok życia, w imieniu i na rzecz której podmiot zatrudniający zawarł umowę o prowadzenie PPK z instytucją finansową (art. 2 ust. 1 pkt 33 Ustawy PPK).

System PPK zakłada powszechność oraz dobrowolność, a wpłaty finansowane są ze środków własnych uczestnika i podmiotu zatrudniającego. Zgodnie z art. 27 ust. 9 Ustawy PPK, wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2024 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.355.2023.10.JG, uznał, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez pracodawcę zaliczają się do kosztów kwalifikowanych. Organ wyjaśnił, że: „Uwzględniając powyższe uznajemy, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop”.

Tożsame stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 6 września 2021 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.245.2021.2.AN, oraz z 21 lipca 2021 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.145.2021.2.JS, w których stwierdzono, że: „ (...) należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p. W odniesieniu do części składki do PPK sfinansowanej przez pracownika, należy mieć na uwadze, że nie podlega ona odrębnemu (dodatkowemu) zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych, gdyż składka taka nie została wymieniona w zamkniętym katalogu wydatków kwalifikowanych działalności B+R zawartym w art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p. W tym przypadku pracownik finansuje część składki do PPK z własnych środków, pochodzących z wynagrodzenia. Obowiązek potrącenia z wynagrodzenia składek do PPK finansowanych przez tzw. uczestnika PPK, wynika wprost z art. 27 ust. 9 ustawy o PPK, który wskazuje, że wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, uprawniona jest do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, wydatku poniesionego na wypłatę wynagrodzenia dla danego Pracownika, wraz z odnoszącymi się do niego sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS oraz sfinansowanymi przez Spółkę wpłatami na Pracownicze Plany Kapitałowe, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony przez tego Pracownika na realizację Działalności B+R Spółki w postaci Innowacji Produktowych pozostaje:

a)w ogólnym czasie pracy Pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, w danym miesiącu,

b)w całości czasu Pracownika przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie łączącej tego Pracownika ze Spółką umowy zlecenia lub umowy o dzieło, w danym miesiącu.

Spółka raz jeszcze nadmienia, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - poza zakresem niniejszego wniosku pozostaje kwestia ponoszonych przez Spółkę należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez Spółkę składek ZUS z tytułu tych należności, z uwagi na to, że znajduje do nich zastosowanie Interpretacja Ogólna.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak jak należy rozumieć pojęcia „materiałów” oraz „surowców” na gruncie Ustawy CIT.

W przypadku pojęcia „surowce”, w związku z brakiem definicji na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi, zdaniem Wnioskodawcy należy odwołać się do terminu „surowce” funkcjonującego na gruncie języka powszechnego, gdzie są to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie sformułowania „materiały” zdaniem Wnioskodawcy należy powołać się na interpretację tego pojęcia funkcjonującą na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to:

„(...) składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Bek- Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, red. Ewa Walińska, Wolters Kluwer 2016.).

„Materiałami są nabyte lub - wyjątkowo - wytworzone przez jednostkę rzeczowe składniki majątku, przeznaczone do zużycia na własne potrzeby, np. materiały potrzebne do wytworzenia produktów, materiały biurowe, paliwa i smary, części zapasowe do środków trwałych, odzież robocza i ochronna, zwierzęta przeznaczone do uboju, nośniki energii, odpady powstałe w toku produkcji lub likwidacji środków trwałych, opakowania.” (tak Waldemar Gos [w:] Ustawa o rachunkowości. Komentarz, red. Teresa Kiziukiewicz, wyd. VII. Wolters Kluwer, 2016).

Ponadto, Ustawodawca nie wyjaśnił, jak należy rozumieć przesłankę bezpośredniego związania materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, która wynika z art. 18d ust. 2 pkt 2. Tym samym, pozostawił podatnikom swobodę w zakresie możliwości udowodnienia takiego związku. Zdaniem Wnioskodawcy zasadne wydaje się przyjęcie, że Surowce nabyte i wykorzystane na potrzeby działalności prowadzonej w zakresie Innowacji Produktowych są bezpośrednio z tą działalnością związane.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu Surowców wykorzystywanych w ramach Innowacji Produktowych, a w szczególności:

a)  surowców, półproduktów i produktów wykorzystywanych w ramach Innowacji Produktowych (w tym w ramach serii produkcyjnych, o których mowa w Etapie IV), takich jak:

-  mąka,

-  olej,

-  sól,

-  cukier,

-  syrop glukozowy,

-  przyprawy,

-  aromaty,

-  czekolada,

-  i inne;

b)  mediów (energia elektryczna, woda itp.) zużywanych w związku z Innowacjami Produktowymi,

c)  materiałów opakowaniowych wykorzystywanych w związku z opracowywaniem koncepcji nowych opakowań i etykiet, zużywanych w ramach Innowacji Produktowych, w tym na opakowanie produktów wytworzonych w ramach pierwszych 5 serii produkcyjnych,

- stanowią koszty zakupu materiałów lub surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, konstrukcja tego przepisu pozwala na uwzględnienie w kosztach kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców niezbędnych i służących do wytworzenia produktów. Skoro bez ww. materiałów i surowców niemożliwe byłoby przeprowadzenie Innowacji Produktowych, to należy uznać, że między nimi a prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową zachodzi bezpośredni związek.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do uwzględnienia w kosztach kwalifikowanych kosztów Surowców wykorzystanych na wszystkich etapach Procedury, a więc także w celu przeprowadzenia 5 serii produkcyjnych, o których mowa w Etapie IV Procedury. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, po przeprowadzeniu prób produkcyjnych Spółka wciąż nie posiada wiedzy, czy w skali produkcji seryjnej uda jej się wytworzyć produkty o powtarzalnych pożądanych parametrach. Niezbędne jest zatem przeprowadzenie serii produkcyjnych, o których mowa w Etapie IV. Każda z 5 serii produkcyjnych polega na wyprodukowaniu w skali przemysłowej nowych lub ulepszonych produktów i jest zwieńczeniem całej Procedury. W trakcie ich przeprowadzania Spółka ocenia proces produkcyjny oraz odpowiednio go dostosowuje. Serie produkcyjne służą zatem przetestowaniu produkcji i zachowania się wykorzystanych Surowców w warunkach produkcji przemysłowej, a także ewaluacji otrzymanych nowych lub ulepszonych produktów pod kątem założonych parametrów. W związku z tym pierwsze 5 serii produkcyjnych odbywa się pod ścisłym nadzorem pracowników Spółki zaangażowanych w pracę nad nowymi lub ulepszonymi produktami. W sytuacji, gdy serie produkcyjne kończą się sukcesem, Spółka uznaje proces modyfikacji lub stworzenia produktu za zakończony, i rozpoczyna sprzedaż produktów.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych z tyt. zapłaty za media do kosztów kwalifikowanych potwierdził Dyrektor KIS w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. w interpretacji podatkowej z 2 czerwca 2022 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.157.2022.2.BM, wydanej dla spółki zajmującej się produkcją soków z owoców i warzyw.

W interpretacji podatkowej z 4 maja 2021 r., znak 0112-KDIL2-2.4011.61.2021.2.AA Dyrektor KIS przyjął podobne stanowisko odnosząc się do działalności spółki zajmującej się produkcją ekologicznych wyrobów z aronii oraz innych produktów ekologicznych. Analogiczne stanowisko organ podatkowy przyjął także w interpretacji podatkowej z 16 października 2020 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.545.2020.2.AC, wydanej dla przedsiębiorstwa zajmującego się produkcją produktów ekologicznych.

Koszty związane z pracami polegającymi na zmianie konceptu opakowania, wykonywane w związku z produkcją i dystrybucją wyrobów alkoholowych, zostały uznane za koszty kwalifikowane przez Dyrektora KIS w interpretacji podatkowej z 6 grudnia 2019 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.448.2019.1.JKU.

Odnosząc się natomiast do możliwości uznania za koszty kwalifikowane kosztów poniesionych z tyt. zakupu półproduktów i produktów wykorzystywanych w ramach Innowacji Produktowych, takich jak np. mąka i inne składniki wyrobów, warto zwrócić uwagę na interpretację podatkową Dyrektora KIS z 22 lipca 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.229.2020.2.APO, w której organ uznał za koszty kwalifikowane koszty surowców warzenia piwa (w tym różne szczepy drożdży, aromaty) przeznaczone do partii testowych.

Natomiast, w interpretacji podatkowej z 4 maja 2021 r., znak 0112-KDIL2-2.4011.61.2021.2.AA, organ podatkowy uznał za koszty kwalifikowane spółki zajmującej się produkcją wyrobów z aronii koszty materiałów siewnych.

Natomiast, w interpretacji podatkowej z 20 listopada 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.480.2020.1.PC, wydanej dla spółki będącej jednym z największych producentów i dystrybutorów wód butelkowanych i napojów w Polsce, analizowano stan faktyczny, w którym spółka wprowadzała nowe produkty na rynek oraz udoskonalała te już istniejące w oparciu o wewnętrzną procedurę określającą zasady projektowania i wdrażania nowych produktów. Zgodnie z nią spółka przygotowywała:

-    pierwszą próbę produkcyjną, która polegała na przetestowaniu produkcji danego wyrobu w jak najmniejszej skali przemysłowej (tj. zbiorniku), w zależności od rodzaju produktu i złożoności badań jakie należy wykonać, biorąc pod uwagę wykorzystanie surowców, materiałów, potencjalne straty, lub

-    pierwszą partię produkcyjną, która polegała na przetestowaniu danego wyrobu w skali większej niż pierwsza próba produkcyjna, co pozwalało na osiągnięcie szerszego poglądu nt. planowanych do osiągnięcia cech produktów.

Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez wnioskodawcę, zgodnie z którym wydatki poniesione na wyprodukowanie produktów w ramach próby produkcyjnej i pierwszej partii produkcyjnej, stanowią koszty kwalifikowane.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3:

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy pracach B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 3 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do Działalności B+R. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wykorzystuje w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wartości niematerialne i prawne, takie jak np. programy komputerowe, wykorzystywane przykładowo w związku z tworzeniem projektu opakowania dla nowego lub zmienionego produktu, a także środki trwałe w postaci np. maszyn będących elementem linii produkcyjnych używanych m.in. w zakresie prac związanych z Innowacjami Produktowymi w trakcie przeprowadzania prób technologicznych. Są one jednak jednocześnie wykorzystywane w ramach bieżącej działalności Spółki, która nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, uprawniony jest on do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do rozliczania w ramach Ulgi B+R, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki w takiej części, w jakiej są one wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje podatkowe Dyrektora KIS, przykładowo interpretacja podatkowa z 14 sierpnia 2024, znak 0111-KDIB1-3.4010.333.2024.2.JMS, wydana dla spółki uczestniczącej w produkcji żywności. Dyrektor KIS stwierdził, że istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji podatkowej z 5 maja 2021 r., znak 0113-KDIPT2-1.4011.374.2021.2.AP, wydanej dla spółki zajmującej się produkcją wyrobów cukierniczych, w tym produktów z czekolady, organ podatkowy uznał za koszt kwalifikowany odpisy amortyzacyjne od maszyn uznanych za środki trwałe wykorzystywane przy produkcji tych wyrobów. Podobnie w interpretacji podatkowej z 7 maja 2019 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.171.2019.1.PC, Dyrektor KIS potwierdził prawidłowość stanowiska Spółki zajmującej się produkcją, konfekcjonowaniem i dystrybucją produktów spożywczych bazujących na świeżych warzywach, zgodnie z którym będzie ona uprawniona do odliczenia odpisów amortyzacyjnych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w części, w której środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie nadmienić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej zgodnie z zadanymi pytaniami wyznaczającymi jej zakres jest wyłącznie możliwość dokonania odliczenia Kosztów w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę. Zatem, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii związanej z uznaniem czynności realizowanych przez Spółkę za działalność badawczo-rozwojową. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu sprawy.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2803 ze zm., dalej: „updop”):

W myśl art. 18d ust. 2 updop:

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 updop:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop:

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 updop:

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop:

W myśl art. 9 ust. 1b updop:

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop:

Ad. 1

Odnosząc się do pytania nr 1 należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t .j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: „updof”):

Użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Ponadto, wskazać należy, że zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1a updop, ustawodawca uznał również za koszty kwalifikowane poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof:

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Państwa na wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, na rzecz osób zaangażowanych w realizację Prac B+R, które stanowią ich należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a updof, możecie Państwo uznać za koszty kwalifikowane, zgodnie z dyspozycją wskazaną w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, w ramach przysługującego limitu – jednakże wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu oraz czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu.

Z wniosku wynika także, że odliczacie Państwo w ramach ulgi badawczo-rozwojowej także wpłaty na pracownicze plany kapitałowe.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 427, dalej: „ustawa PPK”):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a i d ustawy PPK:

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a i d tej ustawy:

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK:

W tym miejscu warto wskazać, że system PPK zakłada powszechność oraz dobrowolność, a wpłaty finansowane są ze środków własnych uczestnika i podmiotu zatrudniającego. Wpłaty na PPK finansowane przez pracodawcę są obliczane jako ustalony procent od wynagrodzenia brutto. Pracodawca realizując obowiązek ustawowy, nie może sam zrezygnować z dokonywania tej wpłaty. Nie wolno mu też potrącać tej kwoty z wynagrodzenia pracownika. Dodatkowo zgodnie z treścią materiałów informacyjnych zamieszczonych na stronie https://www.gov.pl/web/finanse/ppk-pracownicze-plany-kapitalowe „Wpłaty, które w ramach PPK finansuje pracodawca, stanowią w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód pracownika podlegający opodatkowaniu. Pracodawca będzie zobowiązany potrącić stosowny podatek z wynagrodzenia pracownika”. Wpłaty dokonywane przez pracodawcę/zleceniodawcę stanowić będą przychód pracownika jako dodatkowy element wynagrodzenia.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a updof, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Reasumując, wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, możecie Państwo uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w oparciu o art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, uprawnieni są Państwo do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, wydatku poniesionego na wypłatę wynagrodzenia dla danego Pracownika, wraz z odnoszącymi się do niego sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS oraz sfinansowanymi przez Spółkę wpłatami na Pracownicze Plany Kapitałowe, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony przez tego Pracownika na realizację Działalności B+R Spółki w postaci Innowacji Produktowych pozostaje:

a)w ogólnym czasie pracy Pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, w danym miesiącu,

b)w całości czasu Pracownika przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie łączącej tego Pracownika ze Spółką umowy zlecenia lub umowy o dzieło, w danym miesiącu,

uznałem za prawidłowe.

Ad. 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również zawarta w pytaniu nr 2 wniosku kwestia zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie Surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zatem, możecie Państwo zaliczyć do „kosztów kwalifikowanych” wskazane we wniosku wydatki na nabycie Surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, uznałem za prawidłowe.

Ad. 3

Odnosząc się natomiast do pytania nr 3 wniosku tj. kwestii kosztów amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej są one wykorzystywane w prowadzonej przez Państwa Działalności B+R w ramach Innowacji Produktowych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością), należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 updop:

Odnosząc się do treści zadanego pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialne i prawne, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w oparciu o art. 18d ust. 3 updop, uprawniona jest do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych, a następnie do odliczania od podstawy obliczenia podatku w ramach Ulgi B+R, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki w części, w jakiej są one wykorzystywane w prowadzonej przez nią Działalności B+R w ramach Innowacji Produktowych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością), uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.