Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 listopada 2024 r., wpłynął Państwa wniosek z 5 listopada 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy Spółka może uznać wydatki za koszty uzyskania przychodów z chwilą podjęcia decyzji o zaprzestaniu realizacji danego projektu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na (…). Spółka jest opodatkowana podatkiem CIT na zasadach ogólnych. Realizacja każdego projektu składa się z kilku następujących po sobie etapów.

Dla celów realizacji jednego z projektów spółka nabyła grunt oraz poniosła szereg kosztów związanych z jego przygotowaniem. W tym m.in.:

-koszty obsługi prawnej;

-opłaty za przyłączenie do sieci;

-koszty usług geodezyjnych;

-koszty inwentaryzacji zadrzewienia;

-koszty pozyskania warunków przebudowy;

-koszty udzielenia gwarancji i kaucji finansowych;

-koszty pozyskania poręczenia majątkowego;

-koszty pozyskanie projektu budowlanego.

Poza wydatkami na grunt wszystkie powyższe koszty są związane z konkretnym niepowtarzanym projektem przygotowanym według założeń indywidualnie ustalonych z konkretnym nabywcą. Efektów tych wydatków nie można w żaden sposób spożytkować przy realizacji innych projektów ani ich odsprzedać.

Co do zasady koszty związane z danym projektem są sukcesywnie akumulowane na odpowiednich kontach księgowych i aktywowane z chwilą zbycia (sprzedaży) (…). Podobnie dzieje się z wydatkami na grunt, na którym wybudowano (…).

Niestety nabywca (…) ograniczył swoje plany inwestycyjne w Polsce i definitywnie zrezygnował z zakupu tego projektu. Spółka nie jest w stanie pozyskać w żaden sposób zwrotu kosztów poniesionych na obecnym etapie projektu. W związku z tym podjęła decyzję o zaprzestaniu realizacji tego projektu i zamierza odnieść powyższe wydatki w całości w koszty uzyskania przychodów, za wyjątkiem wydatków na grunt.

(…) budowane przez Spółkę nie stanowią dla niej inwestycji tj. środków trwałych w budowie w rozumieniu art. 4a pkt 1 ustawy o CIT. Są gotowym produktem wytworzonym w celu sprzedaży z odpowiednią marżą.

Pytanie

Czy Spółka może uznać powyższe wydatki za koszty uzyskania przychodów z chwilą podjęcia decyzji o zaprzestaniu realizacji danego projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem spółki, może ona uznać powyższe wydatki, z wyjątkiem wydatków na grunt, za koszty uzyskania przychodów z chwilą podjęcia decyzji o zaprzestaniu realizacji tego projektu.

Realizacja projektu (…) jest swego rodzaju produkcją i nie stanowi z punktu widzenia spółki wytwarzania środka trwałego. Dlatego w odniesieniu do takiej działalności spółka nie można bezpośrednio stosować regulacji dotyczącej rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu zaniechanej inwestycji. Zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o CIT koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Spółka uważa, że wszystkie wydatki ponoszone na poszczególnych etapach realizacji projektu stanowią koszt uzyskania przychodu, gdyż immanentnie związane są z jej działalnością operacyjną. Przerwanie projektu na którymkolwiek etapie nie dyskwalifikuje poniesionych wcześniej wydatków jako kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Ustawa nie wymaga bowiem aby poniesiony wydatek przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów będą uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie (w celu) zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła.

Tak więc wydatki poniesione przez Spółkę na realizację (…) która została przerwana ze względu na rezygnację nabywcy, będą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka będzie mogła aktywować te koszty z chwilą podjęcia decyzji o zaprzestaniu realizacji dane go projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-    został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu   uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),

-    jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-    pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-    poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-    został właściwie udokumentowany,

-    nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 4d updop:

Jak stanowi art. 15 ust. 4e updop:

Na podstawie art. 15 ust. 4f updop:

Wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

-sprzedaży niedokończonej inwestycji,

-zlikwidowania zaniechanej inwestycji.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 updop:

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości:

Definicja zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości wskazuje natomiast, że:

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120, dalej: „ustawa o rachunkowości”):

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnicy podejmują zadania inwestycyjne, związane w szczególności z wytworzeniem lub ulepszeniem środków trwałych. W toku prowadzonej inwestycji może również dojść do jej zaniechania, z którym mamy do czynienia wówczas, gdy podatnik nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony.

Innymi słowy, jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją są kosztem uzyskania przychodu. Gdy powiększają wartość inwestycji, wpływają na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Ustawodawca pozwala także rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona, nie żądając spełnienia jakiś dodatkowych warunków, np. zaniechania z określonych powodów. Niewątpliwie jednak, podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję, powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją, zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jest to podstawowy warunek zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy.

Aby uznać wydatki za koszty zaniechanych inwestycji, na podstawie cytowanego wyżej art. 15 ust. 4f updop, musi dojść do zbycia inwestycji lub jej likwidacji. Przy czym, zlikwidowanie inwestycji należy co do zasady traktować dosłownie, tzn. tylko fizyczna likwidacja inwestycji (np. jej rozbiórka, złomowanie, zniszczenie), umożliwi uznanie poniesionych na nią wydatków za koszty uzyskania przychodów. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego.

Odnosząc się do treści treść powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także definicji środka trwałego zawartej w ustawie o rachunkowości, należy wskazać, że wydatki, o których mowa we wniosku, nie są wydatkami poniesionymi na wytworzenie środka trwałego. Zatem, w omawianej sprawie nie mamy do czynienia z inwestycją, w związku z czym, ww. wydatki nie mogą być rozpatrywane jako zaniechana inwestycja.

W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 4f updop, który traktuje o ujmowaniu w kosztach uzyskania przychodów wydatków na zaniechane inwestycje w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Wskazany przepis posługuje się zdefiniowanym w art. 4a pkt 1 updop, pojęciem inwestycji, które literalnie odnosi się do środków trwałych w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Z definicji środków trwałych w budowie, określonej przepisem art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości wynika, że pojęcie to obejmuje jedynie zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Jednocześnie, przepisy ustawy o rachunkowości dokonują wyraźnego rozróżnienia między środkami trwałymi i wartościami niematerialnymi i prawnymi definiując je osobno odpowiednio przepisami art. 3 ust. 1 pkt 14 i art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości.

Z opisu sprawy m.in. wynika, że prowadzicie Państwa działalność gospodarczą polegającą m.in. na (...). Dla celów realizacji jednego z  projektów nabyli Państwo grunt oraz ponieśli szereg kosztów związanych z jego przygotowaniem. W tym m.in.:

-koszty obsługi prawnej;

-opłaty za przyłączenie do sieci;

-koszty usług geodezyjnych;

-koszty inwentaryzacji zadrzewienia;

-koszty pozyskania warunków przebudowy;

-koszty udzielenia gwarancji i kaucji finansowych;

-koszty pozyskania poręczenia majątkowego;

-koszty pozyskanie projektu budowlanego.

Poza wydatkami na grunt wszystkie powyższe koszty są związane z konkretnym niepowtarzanym projektem przygotowanym według założeń indywidualnie ustalonych z konkretnym nabywcą. Efektów tych wydatków nie można w żaden sposób spożytkować przy realizacji innych projektów ani ich odsprzedać.

Niestety nabywca (…) ograniczył swoje plany inwestycyjne w Polsce i definitywnie zrezygnował z zakupu tego projektu. Nie jesteście Państwo w stanie pozyskać w żaden sposób zwrotu kosztów poniesionych na obecnym etapie projektu. W związku z tym podjęli Państwo decyzję o zaprzestaniu realizacji tego projektu i zamierzacie odnieść powyższe wydatki w całości w koszty uzyskania przychodów, za wyjątkiem wydatków na grunt.

Stacje budowane przez Państwa nie stanowią dla Państwa inwestycji tj. środków trwałych w budowie w rozumieniu art. 4a pkt 1 updop. Są gotowym produktem wytworzonym w celu sprzedaży z odpowiednią marżą.

Dlatego zgodzić się należy z Państwem, iż powyżej wskazane wydatki nie mogą stanowić kosztów zaniechanych inwestycji, zgodnie z art. 15 ust. 4f updop.

Koszty poniesione przez Państwa na poszczególnych etapach realizacji projektu wskazane we wniosku, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, jeżeli będą spełniać związek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków z powstaniem przychodu lub zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że ww. wydatki służą osiągnięciu przychodów, związane są bowiem z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą polegającą m.in. na (...). (...) są gotowym produktem wytworzonym w celu sprzedaży z odpowiednią marżą.

Zatem Państwa stanowisko, iż Spółka może uznać wydatki, o których mowa we wniosku, z wyjątkiem wydatków na grunt, za koszty uzyskania przychodów z chwilą podjęcia decyzji o zaprzestaniu realizacji danego projektu jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.