Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

• działalność wykonywana przez Spółkę na terytorium Polski będzie prowadzić do powstania na terytorium Polski zakładu podatkowego Wnioskodawcy w postaci tzw. stałej placówki w rozumieniu art 4a pkt 11 lit a Ustawy CIT oraz art. 5 ust 1 polsko-bułgarskiej UPO, a w konsekwencji, na Spółce będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT - jest prawidłowe;
• działalność wykonywana przez Spółkę na terytorium Polski będzie prowadzić do powstania na terytorium Polski zakładu podatkowego Wnioskodawcy w postaci tzw. agenta zależnego w rozumieniu art 4a pkt 11 lit. c Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 5 polsko-bułgarskiej UPO, a w konsekwencji, na Spółce będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT - jest prawidłowe;

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki w Polsce prowadzi do powstania w Polsce zagranicznego zakładu.

Treść wniosku jest następująca

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest bułgarską osobą prawną, rezydentem Bułgarii dla celów podatkowych, który podlega w Bułgarii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów. Spółka działa w formie jednoosobowej spółki akcyjnej.

Spółka została założona w 2003 r. i jest licencjonowaną firmą zarządzającą aktywami Spółka podlega nadzorowi przez tzw. B., która jest odpowiednikiem polskiej Komisji Nadzoru Finansowego, będącym organem odpowiedzialnym za regulacje i nadzór nad rynkiem finansowym Spółka na podstawie posiadanej licencji jest upoważniona do prowadzenia działalności inwestycyjnej, która obejmuje m in.:

• zarządzanie inwestycjami,
• administrację jednostkami funduszu, obsługę prawną i księgową związaną z zarządzaniem aktywami,
• obsługę wniosków o informacje od inwestorów,
• kalkulację wartości aktywów netto i ceny emisyjnej,
• kontrolę zgodności z przepisami i regulacjami,
• zarządzanie ryzykiem, prowadzeniem rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa,
• emisje, sprzedaż i umorzenie jednostek uczestnictwa,
• usługi marketingowe,
• zarządzanie działalnością krajowych funduszy inwestycyjnych,
• zarządzanie indywidualnymi portfelami zawierającymi instrumenty finansowe według własnego uznania Spółki,
• doradztwem inwestycyjnym w zakresie instrumentów finansowych.

Spółka zarządza (…) funduszami inwestycyjnymi, które koncentrują się na akcjach spółek notowanych na giełdach papierów wartościowych w zależności od ich geograficznego ukierunkowania. Większość funduszy koncentruje się na inwestycjach w (…) Spółka rozważa zaangażowanie lub zwiększenie zaangażowania aktywów posiadanych przez fundusze inwestycyjne w krajach (…), w tym w Polsce.

Spółka rozważa zatrudnienie około 2 osób w Polsce w oparciu o umowy cywilnoprawne (dalej Zleceniobiorcy) Zleceniobiorcy pełniliby rolę analityków. Zadaniem Zleceniobiorców byłoby zbieranie materiałów informacyjnych na temat lokalnego rynku, przeprowadzanie analizy zebranych materiałów oraz przygotowywanie podsumowań / raportów. Zebrane dane byłby wykorzystywane przez Spółkę w trakcie przygotowywania strategi inwestycyjnych ukierunkowanych na obszar geograficzny obejmujący Polskę w zarządzanych przez Spółkę funduszach oraz rachunkach inwestycyjnych. Zebrane dane będą dotyczyły m. in. perspektyw biznesowych, modeli biznesowych, nowych produktów i usług, danych dotyczących prognoz, danych finansowych, czy historycznych wyników - w odniesieniu do Polski oraz polskich spółek, które są lub będą częścią danego portfela funduszu inwestycyjnego zarządzanego przez Spółkę.

W związku z powyższym, Spółka rozważa również wynajem wspólnej przestrzeni biurowej w Polsce w celu umożliwienia Zleceniobiorcom uczestniczenia w niesystematycznych spotkaniach, odbywających się kilka razy w miesiącu. Spółka planuje zawrzeć umowę ramową na wynajem wspólnej przestrzeni biurowej na okres roku lub dłużej albo zawrzeć umowę na współdzielenie biura z inną, zaprzyjaźnioną firmą na okres roku lub dłużej (co należy rozumieć przez sytuację, w której inna firma będzie okazjonalnie podnajmować Spółce część swojej powierzchni biurowej, która przekracza jej aktualne potrzeby). Powyższe ma na celu uniknąć konieczności każdorazowego poszukiwania przestrzeni biurowej oraz pozwolić Spółce na korzystanie z przestrzeni biurowej w razie jej okazjonalnych potrzeb. Przestrzeń biurowa w żadnym przypadku nie będzie wynajmowana na wyłączność Spółki - co oznacza, że Spółka będzie miała prawo do korzystania z przestrzeni wspólnej/ dzielonej z innymi wynajmującymi. Spółka nie zamierza nabywać żadnych innych usług w Polsce.

Spotkania miałyby na celu zbieranie ww. danych i informacji, które służyłyby do przygotowywania ww. analiz i raportów. Spotkania odbywałyby się m in. z emitentami papierów wartościowych / ich przedstawicielami - tj. dyrektorami ds. relacji inwestorskich, dyrektorami finansowymi, analitykami itp. Spotkania mogłyby odbywać się także w siedzibach ww. podmiotów. W spotkaniach okazjonalnie mogłyby uczestniczyć osoby upoważnione do reprezentowania Spółki, tj. dyrektorzy ds. relacji inwestorskich, kierownicy operacyjni i/lub analitycy, w związku z odbywanymi przez nich podróżami służbowymi. Osoby te będą mogły angażować się w dyskusje na temat perspektyw biznesowych, prognoz, wyników historycznych, statystyk rynkowych. Na spotkaniach nie będą jednak zapadały żadne decyzje zarządcze, nie będą zawierane umowy, nie będą oferowane żadne usługi Spółki, gdyż jak wskazano - organizowane spotkania będą miały na celu pozyskiwanie informacji do dalszych analiz. Za wykonywanie wszelkich czynności z zakresu głównej działalności Spółki, odpowiedzialni są pracownicy Wnioskodawcy, przebywający na stałe w Bułgarii.

Zleceniobiorcy nie będą posiadać żadnych uprawnień decyzyjnych do reprezentowania Spółki ani do zawierania czy negocjowania jakichkolwiek umów w imieniu Spółki bądź działania w imieniu Spółki, nie będą oferować produktów ani usług Spółki, w tym nie będą pozyskiwać klientów dla Spółki. Ani Zleceniobiorcy, ani Spółka, nie będą oferować swoich usług i produktów polskim klientom. Spółka nie planuje generować przychodów ze sprzedaży produktów w Polsce. Intencje Spółki będą skupiały się jedynie na zbieraniu informacji w przedstawionym zakresie.

Pytania

1.Czy na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy uznać, że działalność wykonywana przez Spółkę na terytorium Polski będzie prowadzić do powstania na terytorium Polski zakładu podatkowego Wnioskodawcy w postaci tzw. stałej placówki w rozumieniu art 4a pkt 11 lit a Ustawy CIT oraz art. 5 ust 1 polsko-bułgarskiej UPO, a w konsekwencji, na Wnioskodawcy będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT?

2.Czy na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy uznać, że działalność wykonywana przez Spółkę na terytorium Polski będzie prowadzić do powstania na terytorium Polski zakładu podatkowego Wnioskodawcy w postaci tzw. agenta zależnego w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. c Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 5 polsko-bułgarskiej UPO, a w konsekwencji, na Wnioskodawcy będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do Pytania 1.

Zdaniem Spółki, działalność wykonywana przez Spółkę na terytorium Polski nie będzie prowadzić do powstania na terytorium Polski zakładu podatkowego w postaci tzw. stałej placówki w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) oraz art. 5 ust. 1 polsko-bułgarskiej UPO, tym samym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT.

Stanowisko do Pytania 2.

Zdaniem Spółki, działalność wykonywana przez Spółkę na terytorium Polski nie będzie prowadzić do powstania na terytorium Polski zakładu podatkowego w postaci tzw. agenta zależnego w rozumieniu art 4a pkt 11 lit. c Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 5 polsko-bułgarskiej UPO, tym samym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT.

Uzasadnienie w zakresie stanowiska nr 1

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski (ust. 2). Przy czym w świetle art. 3 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w ust. 2 powyżej, uważa się w szczególności dochody (przychody) z m. in. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Polski, w tym poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład.

Zagraniczny zakład, zgodnie z art 4a pkt 11 Ustawy CIT, oznacza:

a)stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b)plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c)osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, stanowi inaczej

Siedziba Spółki znajduje się na terytorium Bułgarii, dlatego też analiza, czy Spółka będzie posiadać zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 11 kwietnia 1994 roku (Dz. U. z 1995 r., poz. 679, dalej: „umowy polsko-bułgarskiej UPO”), zmodyfikowaną przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Bułgarię dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 polsko-bułgarskiej UPO określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa Zgodnie z ust. 2, określenie „zakład" obejmuje w szczególności:

a)miejsce zarządu,

b)filię,

c)biuro,

d)zakład fabryczny.

e)warsztat oraz

f)kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych

Przy czym, zgodnie z ust. 4. bez względu na postanowienia wcześniejszych ustępów niniejszego artykułu, określenie zakład nie obejmuje:

a)użytkowania urządzeń służących wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b)utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania;

c)utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu reklamy, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności, mającej dla przedsiębiorstwa charakter przygotowawczy lub pomocniczy;

f)utrzymywania przez przedsiębiorstwo zapasów dóbr lub towarów w celach wystawienniczych, które po zakończeniu targów lub wystawy będą sprzedane;

g)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do f), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 UPO wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu powinny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

• istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
• stały charakter takiej placówki,
• wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Należy podkreślić, że brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, iż nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z brzmienia powyższych przepisów (określenie „w szczególności”) wynika, że katalog miejsc mogących stanowić zakład jest otwarty Wszystkie jednak charakteryzują się fizycznym i stałym charakterem (fizyczną stałą obecnością), bezpośrednim wykorzystywaniem w prowadzonej działalności gospodarczej oraz związkiem z uzyskiwanymi przez podatnika przychodami.

Dokonując interpretacji postanowień polsko-bułgarskiej UPO należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD (dalej: Konwencja OECD) stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza (dalej: Komentarz) do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień Konwencja OECD, jak i Komentarz nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Takie podejście potwierdza także Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku z dnia 6 sierpnia 2015 r. sygn. akt. II FSK 1712/13 wskazując, że „nawet obowiązujące obecnie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powinny być interpretowane zgodnie z Komentarzem, chyba że zasadnicze zmiany w Modelowej Konwencji OECD wykluczałyby taką interpretację.”

Komentarz stanowi, że dla powstania zakładu w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania koniecznym jest:

1)istnienie stałej placówki oraz

2)posiadanie ekonomicznego prawa do dysponowania/rozporządzania tą placówką, oraz

3)wykonywanie działalności przedsiębiorstwa, tj. istotnych ilościowo i wartościowo czynności bezpośrednio na rzecz osób trzecich; warunek ten uważa się za niespełniony w przypadku wykonywania czynności przygotowawczych lub pomocniczych na rzecz siedziby głównej.

Zdaniem Spółki, wynajem wspólnej przestrzeni nie pozwala na uznanie, że Spółka posiada stałą placówkę - w praktyce bowiem wynajmujący zobowiązuje się do zapewnienia Spółce wspólnej przestrzeni biurowej, jednakże Spółka nie ma wpływu na lokalizację tej przestrzeni (każdorazowo może być to inne pomieszczenie), przestrzeń ta nie będzie do wyłącznej dyspozycji Spółki – z przestrzeni tej mogą korzystać również inni najemcy, na takich samych zasadach jak Spółka Ponadto Spotkania nie będą odbywały się regularnie, a okazjonalnie - w zależności od potrzeb.

Jak wskazano w Komentarzu do art. 5 ust. 1 pkt 12 to, czy można uznać lokalizację za pozostającą do dyspozycji przedsiębiorstwa w taki sposób, że może stanowić "miejsce prowadzenia działalności, przez które działalność (tego) przedsiębiorstwa jest prowadzona w całości lub w części", będzie zależało od tego, czy przedsiębiorstwo posiada efektywne możliwości wykorzystania tej lokalizacji, a także zakres obecności przedsiębiorstwa w tej lokalizacji oraz działalność, którą tam wykonuje. Będzie tak m in. w przypadku, gdy przedsiębiorca będzie mógł korzystać z określonej lokalizacji, która należy do innego przedsiębiorstwa lub z której korzysta kilka przedsiębiorstw i prowadzi działalność gospodarczą w tej lokalizacji w sposób ciągły przez dłuższy okres. Co istotne, Komentarz wskazuje, że nie będzie to jednak miało miejsca, gdy obecność przedsiębiorstwa w miejscu jest tak sporadyczna lub incydentalna, że lokalizacja nie może być uznana za miejsce prowadzenia działalności przedsiębiorstwa (np. gdy pracownicy przedsiębiorstwa mają dostęp do pomieszczeń przedsiębiorstw powiązanych, które często odwiedzają, ale nie pracują w tych lokalach przez dłuższy czas).

Ponadto w ocenie Spółki, jej działalność w Polsce również nie pozwala na uznanie, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności / zakład dla celów podatkowych w Polsce, ze względu na charakter tej działalności w Polsce. Zdaniem Spółki, działalność Zleceniobiorców, która będzie sprowadzała się do odbywania sporadycznych spotkań w celu pozyskiwania informacji, w tym opracowywania informacji w formie np. raportów dla Spółki, nie będzie stanowiła istotnej części działalności Spółki, tym samym, nie będzie prowadziła do powstania zakładu na terenie Polski. W spotkaniach mogą sporadycznie w ramach wykonywanych podróży służbowych uczestniczyć osoby uprawnione do reprezentowania Spółki, niemniej jednak będzie to miało związek z prowadzeniem dyskusji merytorycznych na temat perspektyw biznesowych, prognoz, wyników finansowych, perspektyw rynku, zgromadzonych danych. Na spotkaniach nie będą jednak zapadały żadne decyzje zarządcze, nie będą zawierane umowy, nie będą oferowane żadne usługi Spółki. Za wykonywanie wszelkich czynności z zakresu głównej działalności Spółki, odpowiedzialni są pracownicy Wnioskodawcy, którzy przebywają na stałe w Bułgarii.

Działalność Spółki w Polsce będzie miała charakter przygotowawczy i/lub pomocniczy do działalności głównej. Zadania Zleceniobiorców, polegające na zbieraniu informacji, analizie danych i sporządzaniu raportów, mają charakter wspierający główną działalność. Spółka podkreśla, że specjalizuje się w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi, a więc na działalności inwestycyjnej, która obejmuje przede wszystkim zarządzanie ryzykiem, kalkulację wartości aktywów netto, doradztwo inwestycyjne w zakresie instrumentów finansowych, administrację jednostkami funduszu, ale również emisję, sprzedaż, czy umarzanie jednostek uczestnictwa tych funduszy.

Zadania Zleceniobiorców z kolei będą obejmowały proste czynności analityczne, polegające na zbieraniu danych, w szczególności danych finansowych polskich spółek notowanych na giełdzie oraz przygotowywanie stosownych analiz i raportów.

Przygotowane przez Zleceniobiorców analizy będą wspomagały przygotowywanie strategii inwestycyjnych, co docelowo ma służyć wsparciu Spółki w podejmowaniu trafniejszych decyzji, ale działania te same w sobie nie stanowią i nie będą stanowiły działalności inwestycyjnej, w tym nie będą generowały przychodów dla Spółki.

Komentarz do art. 5 ust. 4, w pkt 58 wyjaśnia, że postanowienia tego ustępu w rzeczywistości sprowadzają się do ogólnego ograniczenia zakresu definicji zakładu zawartej w ust. 1. zapewniając bardziej selektywny test, za pomocą którego można określić co stanowi zakład. W znacznym stopniu przepisy te ograniczają definicję zawartą w ust. 1 i wyłączają z jej dość szerokiego zakresu pewną liczbę stałych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, które ze względu na to, że działalność gospodarcza prowadzona za pośrednictwem tych miejsc ma jedynie charakter przygotowawczy lub pomocniczy, nie powinny być traktowane jako stałe zakłady. Uznaje się, że takie miejsce prowadzenia działalności gospodarczej może przyczyniać się do produktywności przedsiębiorstwa, ale świadczone przez nie usługi są tak odległe od faktycznej realizacji zysków, że trudno jest przypisać jakikolwiek zysk do danego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Postanowienia ust. 4 mają zatem na celu uniemożliwienie opodatkowania przedsiębiorstwa jednego państwa w drugim państwie, jeżeli prowadzi ono w tym państwie wyłącznie działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Przygotowawczy lub pomocniczy charakter działalności prowadzonej w stałym miejscu prowadzenia działalności musi być rozpatrywany w świetle innych rodzajów działalności, które stanowią funkcje uzupełniające, będące częścią spójnego przedsiębiorstwa i które to samo przedsiębiorstwo lub przedsiębiorstwa blisko powiązane prowadzą w tym samym państwie.

Punkt 59 Komentarza do art. 5 ust. 4 wyjaśnia, że często trudno jest odróżnić czynności, które mają charakter przygotowawczy lub pomocniczy od tych, które takiego charakteru nie mają. Decydującym kryterium jest to, czy działalność stałego miejsca prowadzenia działalności sama w sobie stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Każdy przypadek będzie musiał zostać zbadany indywidualnie. W każdym razie stałe miejsce prowadzenia działalności, którego ogólny cel jest identyczny z ogólnym celem całego przedsiębiorstwa, nie prowadzi działalności przygotowawczej ani pomocniczej.

W myśl pkt 60 Komentarza do art. 5 ust. 4, co do zasady, działalność, która ma charakter przygotowawczy, to taka, która jest prowadzona z myślą o prowadzeniu tego, co stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Z drugiej strony, działalność, która ma charakter pomocniczy, zasadniczo odpowiada działalności, która jest prowadzona w celu wsparcia, nie będąc częścią istotnej i znaczącej części działalności przedsiębiorstwa jako całości. Jest mało prawdopodobne, aby działalność, która wymaga znacznej części aktywów lub pracowników przedsiębiorstwa, mogła zostać uznana za mającą charakter pomocniczy.

Punkt 69 Komentarza do art. 5 ust. 4 podkreśla, że druga część lit. d) odnosi się do stałego miejsca prowadzenia działalności, które jest wykorzystywane wyłącznie do zbierania informacji dla przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo często będzie musiało gromadzić informacje przed podjęciem decyzji, czy i w jaki sposób prowadzić swoją podstawową działalność gospodarczą w danym państwie Jeżeli przedsiębiorstwo czyni to bez utrzymywania stałego miejsca prowadzenia działalności w tym państwie, lit. d) będzie oczywiście nieistotna. Jeżeli jednak stałe miejsce prowadzenia działalności jest utrzymywane wyłącznie w tym celu, lit. d) będzie miała znaczenie i konieczne będzie ustalenie, czy gromadzenie informacji wykracza poza próg przygotowawczy lub pomocniczy. W przypadku, gdy na przykład fundusz inwestycyjny zakłada biuro w danym państwie wyłącznie w celu gromadzenia informacji na temat potencjalnych możliwości inwestycyjnych w tym państwie, gromadzenie informacji za pośrednictwem tego biura będzie stanowiło działalność przygotowawczą. Do takiego samego wniosku można dojść w przypadku przedsiębiorstwa ubezpieczeniowego, które zakłada biuro wyłącznie w celu gromadzenia informacji, takich jak dane statystyczne, na temat ryzyka na danym rynku, oraz w przypadku biura prasowego założonego w danym państwie wyłącznie w celu gromadzenia informacji na temat możliwych wiadomości bez angażowania się w jakąkolwiek działalność reklamową: w obu przypadkach gromadzenie informacji będzie działalnością przygotowawczą.

Zgodnie natomiast z pkt 70 Komentarza do art. 5 ust. 4, przykładami miejsc prowadzenia działalności gospodarczej objętych lit. e) są stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystywane wyłącznie do celów reklamowych lub do dostarczania informacji lub do badań naukowych lub do obsługi patentu lub umowy know-how, jeżeli taka działalność ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Jak już wspomniano w ust. 58 powyżej, ust. 4 ma na celu wskazanie wyjątków od ogólnej definicji zawartej w ust. 1 w odniesieniu do stałych miejsc prowadzenia działalności, które są zaangażowane w działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. W związku z tym, zgodnie z lit. f), fakt, że jedno stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej łączy w sobie którąkolwiek z działalności wymienionych w lit. a)-e), nie oznacza sam w sobie, że istnieje stały zakład. Dopóki połączona działalność takiego stałego miejsca prowadzenia działalności ma jedynie charakter przygotowawczy lub pomocniczy, należy uznać, że stały zakład nie istnieje (pkt 73 Komentarza do art. 5 ust 4).

Mając na uwadze powyższe, Spółka zwraca uwagę na przykład opisany w pkt 69 Komentarza do art. 5 ust. 4, który wskazuje, że w przypadku, gdy na przykład fundusz inwestycyjny zakłada biuro w danym państwie wyłącznie w celu gromadzenia informacji na temat potencjalnych możliwości inwestycyjnych w tym państwie, gromadzenie informacji za pośrednictwem tego biura będzie stanowiło działalność przygotowawczą. Zdaniem Spółki, przykład ten odpowiada sytuacji, która będzie miała miejsce w przyszłości w Spółce. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka wynajmie przestrzeń biurową w celu umożliwienia odbywania Zleceniobiorcom cyklicznych spotkań mających na celu gromadzenie informacji na temat lokalnego rynku, perspektyw biznesowych, modeli biznesowych, nowych produktów i usług, danych dotyczących prognoz, danych finansowych, czy historycznych wyników finansowych - w odniesieniu do Polski oraz polskich spółek, które są lub będą częścią portfela danego funduszu inwestycyjnego zarządzanego przez Spółkę. Działalność prowadzona przez Spółkę będzie ograniczała się zatem do zbierania danych oraz ich obróbki i nie będzie prowadziła do generowania przychodów ani oferowania usług na rynku polskim. Wszystkie strategiczne decyzje dotyczące działalności Spółki, np. dotyczące zaangażowania w nowe inwestycje, negocjacji i wykonania jakichkolwiek umów, również nie będą podejmowane w Polsce.

Nie ulega ponadto wątpliwości, że zatrudnienie w oparciu o umowę zlecenie około dwóch osób oraz wynajem powierzchni biurowej w celu umożliwienia odbywania cyklicznych spotkań na potrzeby gromadzenia danych nie może prowadzić do uznania, że Spółka wykorzystuje w Polsce istotną część aktywów lub pracowników. Zdaniem Spółki, kryteria wskazane w pkt 60 Komentarza do art. 5 ust. 4 również nie zostaną w tym przypadku spełnione.

Spółka podkreśla, że Zleceniobiorcy będą wykonywali jedynie proste zadania o charakterze analitycznym. Zleceniobiorcy będą mieli odpowiednią wiedzę i doświadczenie, które zapewni znajomość lokalnych standardów, praktyk i regulacji. Powyższe pozwoli na bardziej precyzyjne przygotowywanie analiz. Nie bez znaczenia pozostanie znajomość języka polskiego, która usprawni analizę raportów giełdowych oraz ułatwi komunikację z przedstawicielami spółek, przyczyniając się do efektywnego przepływu informacji. Jednakże w ocenie Spółki, są to działania usprawniające i wspomagające działalność Spółki. Działania Zleceniobiorców nie mają jednak związku z działalnością inwestycyjną Spółki, nie stanowią zarządzania funduszami, ani nie mają związku z oferowaniem usług Spółki.

Jak wyjaśnił organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2016 r. nr IPPB5/4510-747/16-7/RS: „czynności przygotowawcze poprzedzają wykonanie czynności podstawowej, natomiast czynności pomocnicze jej towarzyszą lub po niej następują. Różnią się one jednak od czynności podstawowej działalności podatnika. (...) Działalność pomocnicza nie może bowiem stanowić samoistnej działalności, lecz ma mieć podrzędne znaczenie w stosunku do działalności podstawowej, czyli ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością (...)”.

W ocenie Spółki, działalność o charakterze przygotowawczym to zatem taka, która uzupełnia wykonywanie tego, co stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Zazwyczaj działanie przygotowawcze poprzedza inne działanie. Działalność, która ma charakter pomocniczy, zasadniczo odpowiada działalności, która jest prowadzona w celu wspierania głównej działalności przedsiębiorstwa jako całości, nie będąc jednak jej częścią. Działalność sprowadzająca się do pozyskiwania, przetwarzania i przygotowywania danych w postaci np. raportów do dalszych analiz ma w istocie znaczenie podrzędne w stosunku do działalności inwestycyjnej Spółki - w przypadku potencjalnych inwestycji, może mieć charakter przygotowawczy, w przypadku inwestycji będących częścią portfela - może mieć charakter pomocniczy. Jednak w żadnym przypadku czynności wykonywane przez Zleceniobiorców nie będą dotyczyły bezpośrednio zarządzania funduszami / obrotu papierami wartościowymi, podejmowania jakichkolwiek decyzji inwestycyjnych. O pomocniczym i przygotowawczym charakterze działalności świadczy nie tylko sam zakres tej działalności, ale również fakt, że działalność Zleceniobiorców sama w sobie nie będzie bezpośrednio generować zysku dla Wnioskodawcy - tak jak bowiem zostało to podkreślone, Zleceniobiorcy nie będą uczestniczyli w prowadzeniu działalności inwestycyjnej, ani nawet w działalności zmierzającej w jakimkolwiek stopniu do oferowania usług Spółki.

Podobne stanowisko wyraził organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 4 lipca 2023 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.246.2023.1.AK, gdzie wnioskodawca wskazał, że jego działalność skupia się na wykorzystywaniu technik badawczych opartych na technologii, aby wykrywać, gdzie mogą pojawić się okazje do handlu. Z klei pracownik zatrudniony w Polsce jest programistą, którego zadaniem jest uczestniczenie w rozwijaniu oprogramowania, z którego korzysta wnioskodawca w swojej działalności. Organ podatkowy zgodził się, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym można mówić o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze działalności wnioskodawcy na terytorium Polski za pośrednictwem ww. pracownika w odniesieniu do działalności spółki. Pracownik zatrudniony w Polsce nie będzie bowiem wykonywał zasadniczej działalności gospodarczej wnioskodawcy, a jedynie pracuje dla wewnętrznych celów wnioskodawcy na stanowisku programisty i jest częścią zespołu, który odpowiada za systemy handlowe wykorzystywane do monitorowania aktywności handlowej i rynkowej, dokonywania wszystkich czynności podejmowanych po zakończeniu transakcji (procesy po-transakcyjne) i innych działań niezwiązanych z handlem, np. systemy zarządzania ryzykiem, systemy rejestrowania transakcji po ich przeprowadzeniu i uzgadniania danych. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy pracownik nie bierze udziału w handlu prowadzonym przez wnioskodawcę ani w kontaktach z klientami wnioskodawcy. Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2023 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.478.2023.2.DP

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka nie posiada na terytorium Polski zakładu podatkowego w postaci tzw. stałej placówki w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. a Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 1 polsko-bułgarskiej UPO, tym samym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT

Uzasadnienie w zakresie stanowiska nr 2

Co do zasady, zakład może zostać utworzony nie tylko w związku z istnieniem stałej placówki, w której prowadzona jest działalność przedsiębiorcy, lecz również jest to możliwe wskutek działań prowadzonych przez tzw. zależnego agenta. Zgodnie bowiem z art. 4a ust. 11 lit. c Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie, oznacza to osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

W świetle art. 5 ust. 5 polsko-bułgarskiej UPO bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w Umawiającym się Państwie w imieniu i na rzecz przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli ta osoba posiada i zwyczajowo wykonuje w tym państwie pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa, chyba że działalność takiej osoby ogranicza się do zakupu dóbr lub towarów dla tego przedsiębiorstwa. Użyte w treści ustępu 5 pojęcie "osoba", w myśl art. 3 ust. 1 lit. e oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób.

W świetle pkt 83 do art. 5 ust. 5 Komentarza osobami, których działalność może stworzyć stały zakład dla przedsiębiorstwa są osoby, niezależnie od tego, czy są pracownikami przedsiębiorstwa, które działają w imieniu przedsiębiorstwa i nie robią tego w ramach prowadzenia działalności gospodarczej jako niezależny agent, o którym mowa w ust. 6. W związku z tym ust. 5 opiera się na założeniu, że tylko osoby zwyczajowo zawierające umowy, które są zawierane w imieniu przedsiębiorstwa lub które mają być wykonywane przez przedsiębiorstwo, lub zwyczajowo odgrywające główną rolę prowadzącą do zawarcia takich umów, które są rutynowo zawierane bez istotnych zmian przez przedsiębiorstwo, mogą prowadzić do powstania stałego zakładu dla przedsiębiorstwa W takim przypadku działania danej osoby w imieniu przedsiębiorstwa, ponieważ prowadzą do zawarcia takich umów i wykraczają poza zwykłą promocję lub reklamę, są wystarczające do stwierdzenia, że przedsiębiorstwo takie posiada zakład podatkowy w danym kraju.

Ponadto pkt 84-85 do art. 5 ust. 5 Komentarza wskazują, że aby ten punkt miał zastosowanie, następujące warunki muszą być spełnione łącznie:

• osoba ta działa w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa;
• osoba ta zwyczajowo zawiera umowy lub zwyczajowo odgrywa główną rolę prowadzącą do zawarcia umów, które są zawierane bez dokonywania większych zmian przez samo zagraniczne przedsiębiorstwo, oraz
• umowy te są zawierane w imieniu przedsiębiorstwa lub dotyczą przeniesienia własności lub przyznania prawa do korzystania z majątku przedsiębiorstwa lub majątku, z którego przedsiębiorstwo ma prawo korzystać, lub dotyczą usług świadczonych przez przedsiębiorstwo.

Jednak nawet jeśli te warunki zostaną spełnione, ust. 5 nie będzie miał zastosowania, jeżeli działalność wykonywana przez osobę w imieniu przedsiębiorstwa jest objęta wyjątkiem niezależnego przedstawiciela określonym w ust. 6 lub jest ograniczona do działalności wymienionej w ust. 4. która, gdyby była wykonywana za pośrednictwem stałego miejsca prowadzenia działalności, nie zostałaby uznana za tworzenie stałego zakładu. Ten ostatni wyjątek wynika z faktu, że skoro na mocy ust. 4 utrzymywanie stałego miejsca prowadzenia działalności wyłącznie do celów działalności przygotowawczej lub pomocniczej nie jest uznawane za stałą placówkę, osoba, której działalność ogranicza się do takich celów, również nie powinna tworzyć stałej placówki.

Tak więc stały zakład istnieje również wtedy, gdy osoba/osoby (niezależnie od tego, czy jest to osoba fizyczna czy prawna) działa/działają w imieniu przedsiębiorstwa, podpisuje/podpisują umowy lub po prostu wykonuje/wykonują zadania/działania mające wpływ na działalność Spółki, tj. prowadzi negocjacje, przygotowuje oferty, zawiera umowy lub kontrakty itp. na terytorium Umawiającego się Państwa.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, niezależnie od innych okoliczności, jeżeli osoba zatrudniona przez spółkę w Polsce będzie wykonywała jedynie czynności charakterze przygotowawczym lub pomocniczym w stosunku do podstawowej działalności spółki, to nie powstanie dla spółki w Polsce zakład podatkowy, ani w formie stałej placówki (tj. na podstawie art. 5 ust. 1 ust. 2 i ust. 4 Konwencji), ani w formie działalności zależnego od niej przedstawiciela (tj. na podstawie art. 5 ust. 5 Konwencji) (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 lutego 2022 r sygn. akt I SA/G11609/21, czy wyrok z dnia 18 maja 2023 r. sygn. akt I SA/GI 145/23, orzeczenia nieprawomocne).

W tym zakresie Spółka podkreśla, że Zleceniobiorcy nie będą posiadali pełnomocnictw Spółki ani żadnych kompetencji w zakresie prowadzenia negocjacji, przygotowywania ofert, zawierania umów, kontraktów, podejmowania jakichkolwiek decyzji zarządczych, które mogłyby jakkolwiek wiązać Spółkę. Jednocześnie tak jak wskazano, w spotkaniach mogą cyklicznie uczestniczyć osoby uprawnione do reprezentowania Spółki, odbywające podróż służbową, niemniej jednak będzie to wynikało z potrzeby prowadzenia dyskusji merytorycznych / omawiania zebranych danych. Na spotkaniach nie będą zapadały żadne decyzje zarządcze, nie będą zawierane żadne umowy, nie będą oferowane żadne usługi Spółki.

Tym samym, Spółka stoi na stanowisku, że działalność Spółki, w tym działalność Zleceniobiorców, nie będą skutkowały dla Wnioskodawcy powstaniem zakładu w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. c Ustawy CIT oraz art 5 ust. 5 polsko-bułgarskiej UPO, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.