Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 9 listopada 2023 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 13 listopada 2023 r.) – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 9 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Op 505/24;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu, przysługującego Wnioskodawcy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z ust. 6a i 6aa ustawy o CIT w ramach wydzielonej organizacyjnie jednostki stanowiącej nową inwestycję w zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, zwolnienie z podatku dochodowego należy określać w oparciu o udział dochodów z realizacji nowej inwestycji (zwiększenie zdolności produkcyjnych) w łącznym wyniku funkcjonującego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu, przysługującego Wnioskodawcy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z ust. 6a i 6aa ustawy o CIT, w ramach wydzielonej organizacyjnie jednostki stanowiącej nową inwestycję w zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, zwolnienie z podatku dochodowego należy określać w oparciu o udział dochodów z realizacji nowej inwestycji (zwiększenie zdolności produkcyjnych) w łącznym wyniku funkcjonującego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z o.o. (dalej jako; „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest producentem (...).

Spółka zaopatruje (...).

2 września 2022 r., na podstawie przepisów ustawy z 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U 2023 r. poz. 74, dalej „Ustawa”) oraz aktów wykonawczych do tych przepisów, Wnioskodawca uzyskał decyzję o wsparciu na prowadzenie działalności w (…) Specjalnej Strefie Ekonomicznej.

Przedmiotem inwestycji określonej w decyzji jest nowa inwestycja polegająca na (...), o której mowa w art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy. Projekt inwestycyjny, który w założeniu Spółki w największym stopniu umożliwia zagospodarowanie tych potrzeb związanych ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych, polega na:

-  budowie obiektu (...);

-  wyposażenie powstałego obiektu (...).

Wnioskodawca zobowiązał się do budowy hali produkcyjno – montażowej z częścią biurowo – socjalna oraz do poniesienia wydatków na niezbędne instalacje w infrastrukturę techniczną oraz wyposażenie hali w niezbędne środki trwałe, w tym także wydatki związane z zagospodarowaniem terenu.

Działalność gospodarcza wskazana w decyzji obejmuje wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług określonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U 2015 poz. 1676 z późn. zm.), obejmuje:

Sekcja C:

25.11 – konstrukcje metalowe i ich części

25.99 – pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane

W zakresie przedmiotu działalności określonego w decyzji nowa inwestycja polegająca na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, wpisuje się w zakres działalności tego zakładu.

Wnioskodawca został zobowiązany na mocy decyzji do spełnienia następujących warunków:

-    Nowa inwestycja zostanie zrealizowana na nieruchomości o łącznej powierzchni (...) ha, położonej (…), zwanej dalej „terenem realizacji inwestycji”.

-    Zwiększenie średniego zatrudnienia z okresu 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia Wniosku poprzez utworzenie (...) nowych miejsc pracy do dnia 31.12.2023 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie sumy średniego zatrudnienia z okresu 12 miesięcy, o którym mowa powyżej oraz (...) nowych miejsc pracy w okresie od dnia 01.01.2024 r. do dnia 31.12.2026 r. Liczba miejsc pracy oznacza pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy w okresie jednego roku wraz z pracownikami zatrudnionymi w niepełnym wymiarze czasu w przeliczeniu na etaty w pełnym wymiarze czasu pracy, w tym pracownikami zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę na czas określony w celu wykonywania pracy o charakterze dorywczym i sezonowym.

-    Poniesienie na terenie realizacji inwestycji kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, w rozumieniu art. 2 pkt 7 lit. a Ustawy, o łącznej wartości co najmniej (...) zł (słownie: (...)) w terminie do dnia 30.04.2026 r., przy czym:

a)  koszty w wysokości co najmniej (...) zł (słownie: (...)) Przedsiębiorca zobowiązany jest ponieść w terminie do dnia 31.12.2023 r.,

b)  pozostałą kwotę stanowić będą koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 1 punktach 6 Rozporządzenia, które Przedsiębiorca zobowiązuje się ponieść w terminie do dnia 30.04.2026 r.

Założeniem inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, są szacunki określone w złożonym przez Spółkę we wniosku o uzyskanie decyzji o wsparciu biznesplanie, wzrostu produkcji (...). Wzrost ten obejmuje wyroby (...) i wyroby (...) o odpowiednio 10 i 6% w 2024 r.

Działalność w ramach nowej inwestycji będzie obejmowała procesy (...) – co zgodnie z założeniami biznesowymi dotyczy 50% produkcji wyrobów (...). Wnioskodawca wskazuje, że realizacja nowej inwestycji jako nierozerwalnie związana z procesem przygotowania produktów wpływa na objęcie projektem inwestycyjnym 50% przychodów z produkcji Spółki na (...) – wyrobów (...).

Inwestycje do których zobowiązał się Wnioskodawca i co zostało określone w wydanej decyzji o wsparciu, to inwestycje w:

I. Budynek, w tym także:

              i.  Instalacje elektryczne,

ii.  Instalacje sanitarne,

iii.  zagospodarowanie terenu.

II. Zakup niezbędnych środków trwałych:

i.   owijarka do palet 2 szt.

            ii.   etykieciarka 2 szt.

           iii.   zaklejarka do kartonów 4 szt.

           iv.   automatyczna bandownica do palet 1 szt. (leasing)

v.    regały magazynowe (leasing).

Zgodnie z wydaną decyzją, Wnioskodawca został zobowiązany do poniesienia kosztów kwalifikowanych, stanowiących podstawę określenia maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej jako koszty nowej inwestycji w kwocie nie większej niż (...) zł, przy czym Wnioskodawca zobowiązany jest do poniesienia wydatków stanowiących koszty kwalifikowane w wysokości i terminach wskazanych w decyzji:

-kosztów kwalifikowanych w wysokości co najmniej (...) zł w terminie do dnia 31.12.2023 r.,

-pozostałą kwotę stanowić będą koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 1 punktach 6 Rozporządzenia, które Przedsiębiorca zobowiązuje się ponieść w terminie do dnia 30.04.2026

Decyzja została wydana na 12 lat.

Wnioskodawca w związku z realizacją inwestycji i zwiększeniem zdolności produkcyjnych obecnego zakładu zakłada zwiększenie osiąganych przychodów związanych z prowadzeniem działalności w ramach nowej inwestycji w zakresie (...) i jak wyżej wskazano wiąże się to z nierozerwalnością procesu przygotowania produktów i wpływa na objęcie projektem 50% przychodów z produkcji Spółki na (...) – wyrobów (...) stanowiących przedmiot działalności zakładu, którego zdolności produkcyjne zostaną zwiększone na skutek realizacji inwestycji.

Ze względu na funkcjonalne powiązanie z całym procesem produkcji nowej inwestycji, Wnioskodawca będzie określał przychody i koszty z realizacji nowej inwestycji opisanej w niniejszym wniosku w odniesieniu do ogółu przychodów zakładu, którego zdolności produkcyjne poprzez realizację nowej inwestycji zostają zwiększone. Innymi słowy, nowa inwestycja jako zwiększająca zdolności produkcyjne a tym samym planowane przez Wnioskodawcę przychody, będzie rozliczane wg udziału tej inwestycji w ogóle kosztów i przychodów (także tych zwiększonych) funkcjonującego zakładu.

W związku z nową inwestycją oraz faktem, że Wnioskodawca prowadzi działalność również poza terenem określonym w decyzji o wsparciu, nowa inwestycja, o której mowa w niniejszym wniosku, stanowi jednostkę wydzieloną organizacyjnie, dla której Wnioskodawca będzie prowadził odrębną ewidencję pozwalającą na określenie wielkości zwolnienia w oparciu o koszy i przychody tej wydzielonej jednostki, obliczane, jak wyżej wskazano wg udziału nowej inwestycji w ogóle przychodów i kosztów funkcjonującego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone.

Pytanie

Czy dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu, przysługującego Wnioskodawcy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z ust. 6a i 6aa ustawy o CIT w ramach wydzielonej organizacyjnie jednostki stanowiącej nową inwestycję w zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, zwolnienie z podatku dochodowego należy określać w oparciu o udział dochodów z realizacji nowej inwestycji (zwiększenie zdolności produkcyjnych) w łącznym wyniku funkcjonującego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, prawidłowe jest ustalenie dochodu podlegającego zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w odniesieniu do udziału tej inwestycji w ogóle dochodów zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone.

Uzasadnienie:

Pojęcie nowej inwestycji, do której odwołuje się art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy, i zgodnie z jej definicją legalną przez nową inwestycję należy rozumieć:

inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu. Należy zatem podkreślić, że ustawodawca na równi kwalifikuje jako nową inwestycję, inwestycje w nowy zakład z inwestycją w istniejący zakład, ale mająca na celu zwiększenie jego zdolności produkcyjnych. Zakres przedmiotowego pojęcia „nowa inwestycja” jest zbieżny z pojęciem „inwestycji początkowej” zawartej w art. 2 pkt 49 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L nr 187, str. 1 ze zm.).

Jak stanowi art. 3 ust. 1 Ustawy: Wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu, w ocenie Wnioskodawcy, należy podkreślić, że zwolnienie z podatku dochodowego dotyczy dochodów z realizacji nowej inwestycji, a zatem mieszczącej się w definicji legalnej Ustawy powołanej przez Wnioskodawcę powyżej, a zatem dotyczy to także, jak w przypadku Wnioskodawcy, nowej inwestycji, której przedmiotem jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu.

Odnosząc się natomiast do odesłania w art. 3 ust. 1 Ustawy do ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, zwalnia się z podatku: dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752 oraz z 2021 r. poz. 2105), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepisy te systemowo wraz z przepisami Ustawy tworzą jedną regulację, odnoszącą się do zwolnienia, stanowiącego wsparcie w formie zwolnienia z podatku na realizację nowej inwestycji i w związku z osiąganiem dochodów z działalności gospodarczej w związku z jej realizacją. Przepisy te należy rozpatrywać zatem łącznie w zakresie w jakim odnoszą się do określenia „wsparcia”, rozumianego jako zwolnienie z podatku dochodowego, gdzie przedmiot tego zwolnienia odnosi się do efektu prowadzenia działalności z realizacji nowej inwestycji, i, jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o CIT i Ustawy, dotyczy także nowej inwestycji stanowiącej zwiększenia zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu.

Zwolnienie dotyczy zatem realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu i obejmuje dochody z działalności gospodarczej z realizacji nowej inwestycji. W tym zakresie w przypadku Wnioskodawcy nowa inwestycja, polegająca na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, co przekłada się na planowane zwiększenie dochodów, winna odnosić się do dochodów istniejącego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone.

Z założenia i istoty działań polegających na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu wynika, że nowa inwestycja nie może funkcjonować samodzielnie i samodzielnie generować dochodu – dopiero po zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, realizacja inwestycji może przynieść spodziewane efekty ekonomiczne na poziomie całego zakładu. Dochody osiągane z realizacji nowej inwestycji, jak w przypadku Wnioskodawcy, w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego na mocy powołanych powyżej przepisów ustawy o CIT, odnoszą się zatem do udziału tej inwestycji w ogóle przychodów i kosztów zakładu, gdyż w ten sposób realizowana jest nowa inwestycja polegająca na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu – co wprost, w ocenie Wnioskodawcy, wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT i art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy.

Ten efekt oraz założenie związane z przedmiotową inwestycją Wnioskodawca szczegółowo opisał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: „stanu faktycznego”).

Powyższego nie zmienia wymóg wyodrębnienia organizacyjnego tej jednostki (nowej inwestycji), w przypadku, gdy nowa inwestycja polega na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, o którym mowa w ust. 6a i 6aa art. 17 ustawy o CIT.

Zgodnie z powołanymi przepisami:

(ust. 6a)W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

(ust. 6aa)Przepis ust. 6a stosuje się odpowiednio do ustalania wielkości zwolnienia od podatku dochodowego w przypadku, gdy na terenie określonym w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu jest prowadzona działalność gospodarcza określona w tym zezwoleniu lub działalność gospodarcza, w ramach której jest realizowana nowa inwestycja, oraz inna działalność tego podatnika.

Wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w powołanych przepisach dotyczy zatem sytuacji, w której nowa inwestycja określona w decyzji o wsparciu jest realizowana niejako obok działalności prowadzonej poza terenem strefy lub w przypadku, gdy prowadzona jest również działalność inna niż określona w decyzji o wsparciu. Wydzielenie organizacyjne, jak wskazują powołane przepisy, ma na celu określenie wielkości zwolnienia w oparciu o koszty i przychody tej jednostki organizacyjnej.

Przepisy nie wskazują jednak w jaki sposób należy dokonać przypisania tych kosztów i przychodów do tej jednostki. Wnioskodawca zwraca uwagę, że o ile w przypadku nowej inwestycji w nowy zakład nie będzie trudności w przypisaniu tych wartości, to w przypadku zwiększenia zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu i potrzeby wydzielenia organizacyjnego nowej jednostki wymaga to odniesienia do działalności tego zakładu tj. kosztów i przychodów związanych z prowadzeniem działalności tego zakładu. Zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu z założenia nakierowane jest na jego działalność. Należy podkreślić, że decyzja o wsparciu określa nową inwestycję jako zwiększającą zdolności produkcyjne istniejącego zakładu i żaden przepis, zarówno Ustawy jaki i ustawy o CIT nie wymaga, aby dotyczyło to zakładu „strefowego”. Ważne, aby inwestycja spełniała definicję wskazaną w Ustawie i została objęta decyzją o wsparciu, która, jak wynika z treści Ustawy, polega na charakterystyce nowej inwestycji oraz ustaleniu wiążących jej beneficjenta warunków w tym zobowiązań, które winien wypełnić. Decyzja wiąże także nową inwestycję z przedmiotem działalności potwierdzonym w tej decyzji, w ramach której inwestycja będzie realizowana, i prowadzona na terenie określonym w tej decyzji. Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, odnosi się do dochodów z realizacji nowej inwestycji, a zatem w rozumieniu tego pojęcia nadanego Ustawą, wobec czego w przypadku spełnienia warunków wynikających z Ustawy, a w szczególności kwalifikacji jako nowa inwestycja, zwolnienie obejmuje dochody powstające z działalności zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone, a dochody pochodzą z tej nowej inwestycji, co w istocie oznacza odniesienie ich do udziału tej inwestycji w dochodach zakładu.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego opartego w istocie o treść otrzymanej przez Spółkę decyzji:

Działalność gospodarcza wskazana w decyzji obejmuje wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług określonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U 2015 poz. 1676 z późn. zm.), obejmuje:

Sekcja C:

25.11 – konstrukcje metalowe i ich części

25.99 – pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane

W zakresie przedmiotu działalności określonego w decyzji nowa inwestycja polegająca na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, wpisuje się w zakres działalności tego zakładu.

Jest to zgodne, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno z definicją nowej inwestycji, także na potrzeby przepisów ustawy o CIT, jak i istotą inwestowania w ramach (...).

Z powołanych powyżej przepisów ustawy CIT, wynika że w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Dodatkowo, co wynika z ust. 6b art. 17 ustawy o CIT, przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na podstawie decyzji o wsparciu za pośrednictwem wyodrębnionej jednostki organizacyjnej, przepisy rozdziału 1a oddziału 2 u.p.d.o.p. stosuje się odpowiednio do transakcji między tą jednostką organizacyjną a pozostałą częścią przedsiębiorstwa podatnika.

Jak wynika z judykatury sądów administracyjnych przykładowo w wyroku WSA w Gliwicach z 29 stycznia 2020 r., sygn.. I SA/Gl 1105/19, sąd wskazał: „Działalność, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p., obejmuje swym zakresem także działalność prowadzoną w oparciu o przedsiębiorstwo funkcjonujące przed uzyskaniem decyzji o wsparciu”.

Podobnie w wyroku WSA w Gliwicach z 3 września 2020 r., sygn. I SA/Gl 1228/19, gdzie sąd wskazał;.: „Sens decyzji o wsparciu polega nie tylko na charakterystyce nowej inwestycji i ustaleniu wiążących podatnika warunków (zobowiązań) w tym zakresie, ale także na związaniu jej z przedmiotem działalności gospodarczej, w ramach której inwestycja jest realizowana, która ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji. W konsekwencji zwolnieniu podlega cały dochód osiągnięty w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku, o ile jej przedmiot został określony w decyzji o wsparciu”.

Z powyżej cytowanych orzeczeń wynika, że co do zasady w przypadku inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, a co za tym idzie kontynuowania działalności tego przedsiębiorstwa, którego zdolności produkcyjne zostają zwiększone, pomoc w postaci zwolnienia z podatku winna odnosić się do działalności tego przedsiębiorstwa, co zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, stanowi dochody z realizacji nowej inwestycji, a jeżeli jej przedmiot polega na zwiększeniu zdolności produkcyjnych zakładu, odnosi się do działalności prowadzonej w ramach zakładu.

Wnioskodawca w tym miejscu podkreśla, że zdaje sobie sprawę, że powyżej cytowane wyroki zostały wydane przed zmianą przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, niemniej tezy tam wskazane mogą służyć pomocniczo uzasadnieniu słuszności stanowiska Wnioskodawcy.

Odnoszą powyższe do brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT obowiązującego od 1 stycznia 2022 r, zgodnie z którym zwalnia się z podatku:

dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752 oraz z 2021 r. poz. 2105), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z wykładni powołanego przepis wynika, że od 1 stycznia 2022 r., zwolnienie dotyczy dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej osiągniętej z realizacji nowej inwestycji. W brzmieniu przedmiotowego przepisu przed 1 stycznia 2022 r., zwolnieniu podlegały dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Jak wynika z obecnego brzmienia, zwolnienie dotyczy przychodów z działalności gospodarczej z realizacji nowej inwestycji, co literalnie można odczytywać jako ścisłe powiązanie dochodu ze skonkretyzowaną inwestycją określoną w decyzji. Teza ta wynika także z uzasadnienia do tych przepisów (druk sejmowy nr 1523: https://www.sejm.gov.pl/Sejm9.nsf/druk.xsp?nr=1532) z którego wynika, że celem ustawodawcy było: Projekt ustawy wskazuje, że ze zwolnienia podatkowego mogą korzystać podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na podstawie DOW i uzyskują dochody wyłącznie z realizacji nowej inwestycji i na terenie określonym w DOW.

Z dalszej części uzasadnienia wynika, że w istocie zawężenie pomocy w ramach wspierania inwestycji, odnosi się do uznania, że zwolnieniu powinny podlegać te dochody, które wynikają z realizacji nowej inwestycji.

Zmiana ta koresponduje ze zmianami wprowadzanymi do ustawy o WNI, gdzie w projektowanej ustawie zmiany do art. 14 pkt 12 ustawy o WNI projektodawca wskazuje, iż DOW powinna zawierać wyłącznie kody PKWiU związane z nową inwestycję. Zmiana jest szczególnie istotna w przypadku reinwestycji w istniejący zakład. Wskazać należy, iż dotychczasowa praktyka interpretacyjna pokazała, że w wydawanych DOW Zarządzający SSE, wydający te decyzje w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki wskazywali klasyfikację PKWiU, które nie były związane z opisem charakteru nowej inwestycji. Takie działania mają negatywne skutki budżetowe, ponieważ zwolnieniem podatkowym podatnicy obejmują również dochody niezwiązane z realizacją nowej inwestycji, a tym samym w sposób nieuprawniony prowadzą do uszczerbku w budżecie państwa i jednostek samorządu terytorialnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przedmiotu inwestycji, która jest przez Wnioskodawcę realizowana, dochody z jej realizacji tj. zwiększenia zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, przy organizacyjnym wydzieleniu jednostki ją realizującej, mają ścisły związek z dochodami zakładu, którego zdolności produkcyjne uległy zwiększeniu. Wnioskodawca podkreśla, że Ustawa na równi traktuje inwestycję w nowy zakład, z inwestycją w zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, z wydzieleniem organizacyjnym dotyczącym tej części, która stanowi inwestycję określoną w decyzji na zasadach wskazanych w Ustawie, a zatem odnosi się to także do pojęcia używanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT – realizacja inwestycji polega tu na osiąganiu przychodów zakładu powiązanych z nową inwestycją zwiększającą jego zdolności produkcyjne.

Realizacja inwestycji dotyczy zatem funkcjonalnie działalności zakładu, którego zdolności ulegają zwiększeniu i samodzielnie inwestycja nie ma możliwości generowania dochodów bez związku z działalnością zakładu. Należy zatem w ocenie Wnioskodawcy uznać, także w świetle obecnego brzmienia art. 17 ust. pkt 34a ustawy o CIT, że realizacja inwestycji w postaci zwiększenia zdolności produkcyjnych oraz określanie kosztów i przychodów związanych z tą inwestycja, winno opierać się na udziale tej inwestycji w ogóle przychodów zakładu, którego zdolności na skutek jej realizacji ulegają zwiększeniu.

Te dochody, które można przypisać tej inwestycji, ujęte w odrębnej ewidencji stanowią podstawę do określenia zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, a zatem będą stanowiły przychody z działalności gospodarczej z realizacji nowej inwestycji, która w przypadku Wnioskodawcy polega na zwiększeniu zdolności produkcyjnych zakładu już istniejącego.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, prognozy w związku z realizacją inwestycji i zwiększeniem zdolności produkcyjnych obecnego zakładu zakładają zwiększenie osiąganych przychodów związanych z prowadzeniem działalności w ramach nowej inwestycji w zakresie(...)i jak wyżej wskazano wiąże się to z nierozerwalnością procesu przygotowania produktów i wpływa na objęcie projektem 50% przychodów z produkcji Spółki na (...) – wyrobów(...) stanowiących przedmiot działalności zakładu, którego zdolności produkcyjne zostaną zwiększone na skutek realizacji inwestycji.

Końcowo, w ocenie Wnioskodawcy, określając przychody (dochody) zwolnione z podatku dochodowego w ramach prowadzenia działalności z realizacji nowej inwestycji, której przedmiotem jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, prawidłowe jest określenia udziału tej inwestycji w ogóle przychodów i kosztów zakładu, którego zdolności produkcyjne zostają zwiększone, co jak Wnioskodawca wskazał dotyczy 50% przychodów z działalności zakładu (wyroby (...)), co wynika z realizacji inwestycji opisanej we wniosku. Nowa inwestycja jest funkcjonalnie związana z działalnością zakładu i w ocenie Wnioskodawcy te dochody, które zostaną przypisane działalności związanej z realizacją nowej inwestycji wg udziału w ogóle dochodów zakładu, którego zdolności produkcyjne zostają zwiększone, wypełniają dyspozycję art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT i dochody te podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

Rozpatrzyłem Państwa wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – 22 stycznia 2024 r. wydałem postanowienie Znak: 0111-KDIB1-3.4010.672.2023.1.PC, o odmowie wszczęcia postępowania.

Postanowienie zostało przez Państwa odebrane 29 stycznia 2024 r.

Pismem z 5 lutego 2024 r. (wpływ tego samego dnia za pomocą platformy e-PUAP) złożyli Państwo zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z 5 kwietnia 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.672.2023.2.JG utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie.

Postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie doręczono Państwu 9 kwietnia 2024 r.

Skarga na postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z 22 stycznia 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.672.2023.1.PC

Pismem z 6 maja 2024 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 7 maja 2024 r.)  wnieśli Państwo skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

Wnieśli Państwo m.in. uchylenie postanowienia, rozpatrzenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie określonym we wniosku.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił zaskarżone postanowienie – wyrokiem z 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 505/24.

Odpis wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu wpłynął do mnie 24 października 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

-uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu;

-ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 74 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a ustawy o WNI:

Stosownie do art. 4 ustawy o WNI:

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT:

Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.). W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością określoną w decyzji o wsparciu oraz pozostałą działalnością podatnika.

Zwrócić należy również uwagę na art. 17 ust. 6a i 6aa ustawy o CIT, zgodnie z którymi:

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 6b ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop:

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

Analizując opis stanu faktycznego pod kątem kwalifikacji przychodów do odpowiedniego źródła przychodu należy zwrócić uwagę na wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 updop. Norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 updop, stanowi formę ulgi podatkowej, która jest wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tym samym, powinna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że ulgą może zostać objęty wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach inwestycji objętej decyzją o wsparciu.

Powyższe przepisy należy rozpatrywać w szerszym kontekście, a w szczególności z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu, przysługującego Wnioskodawcy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z ust. 6a i 6aa ustawy o CIT w ramach wydzielonej organizacyjnie jednostki stanowiącej nową inwestycję w zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, zwolnienie z podatku dochodowego należy określać w oparciu o udział dochodów z realizacji nowej inwestycji (zwiększenie zdolności produkcyjnych) w łącznym wyniku funkcjonującego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone.

Jak wskazano powyżej, nie wszystkie rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatników realizujących nową inwestycję na podstawie decyzji o wsparciu stanowią przychody, z których dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Dlatego w sytuacji osiągania również innych przychodów, zgodnie z cytowanym przepisem art. 17 ust. 6aa ustawy o CIT, działalność prowadzoną w ramach nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów z nowej inwestycji. Zwolnieniu z opodatkowania podlega bowiem dochód z tej nowej inwestycji realizowanej w celu zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa.

Dla właściwego ustalenia dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania wyodrębnia się przychody i koszty ich uzyskania, w części przypadającej na nową inwestycję. Tak ustalony dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania do momentu wykorzystania dopuszczalnej pomocy publicznej lub upływu okresu obowiązywania decyzji o wsparciu.

Taka sytuacja ma miejsce w przedstawionym we wniosku opisie.

Fakt, iż przedmiotem inwestycji określonej w decyzji jest nowa inwestycja polegająca na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu tj. budowa hali produkcyjno – montażowej z częścią biurowo – socjalną oraz do poniesienie wydatków na niezbędne instalacje w infrastrukturę techniczną oraz wyposażenie hali w niezbędne środki trwałe, w tym także wydatki związane z zagospodarowaniem terenu, kiedy Spółka prowadzi również działalność która podlega opodatkowaniu powoduje, że w takiej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 17 ust. 6aa updop, a Spółka winna prowadzić ewidencję rachunkową tak aby mogła precyzyjnie określić przychody i koszty z realizacji nowej inwestycji.

Zatem, w Państwa sytuacji, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, związanych z działalnością prowadzoną w ramach nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu, a także ustalenie odrębnego wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej, z której dochód korzysta ze zwolnienia od opodatkowania oraz dla działalności, z której dochód podlega opodatkowaniu. Przedsiębiorca realizujący nową inwestycję ustalając podstawę opodatkowania, jest zatem obowiązany do wyodrębnienia przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód jest z opodatkowania zwolniony.

W konsekwencji powyższego, w celu ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu, przysługującego Państwu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, Spółka winna ustalić go w oparciu o faktycznie uzyskane przychody z nowej inwestycji oraz przypisane do nich koszty uzyskania tych przychodów, a nie opierać się na ustalonej proporcji tj. udziale tej inwestycji w ogóle przychodów zakładu.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu, przysługującego Wnioskodawcy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z ust. 6a i 6aa ustawy o CIT w ramach wydzielonej organizacyjnie jednostki stanowiącej nową inwestycję w zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, zwolnienie z podatku dochodowego należy określać w oparciu o udział dochodów z realizacji nowej inwestycji (zwiększenie zdolności produkcyjnych) w łącznym wyniku funkcjonującego zakładu, którego zdolności produkcyjne zostały zwiększone, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).