Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2024 r., wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wskazane w stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1.  

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2024 r. oraz pismem z 20 grudnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

(…) S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w (…) jest spółką utworzoną na podstawie prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Podstawowym obszarem działalności Spółki jest (…). W ofercie Spółki znajdują się w szczególności napoje (…) (w tym (…)) oraz napoje (…) (w tym w szczególności (…)).

Obok działalności podstawowej, związanej z produkcją napojów (…) i (…) (…), Spółka realizuje także działalność ukierunkowaną na rozwój nowych produktów. W interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2020 r. (sygn. 0111‑KDIB1-3.4010.229.2020.2.APO) Organ podatkowy potwierdził, że działalność ta stanowi działalność badawczo-rozwojową (dalej również: „B+R”) w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Spółka wyodrębnia koszty kwalifikowane działalności B+R w osobnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. W przypadku Spółki odpowiednie wyodrębnienie zapewnia specjalna ewidencja prowadzona w arkuszu kalkulacyjnym, w którym wyodrębnione zostały wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z katalogiem kosztów kwalifikowanych zawartym w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT. Wskazana wyżej ewidencja kosztów w szczególności obejmuje koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność B+R Wnioskodawcy oraz związane z tą działalnością koszty materiałów i surowców.

W odniesieniu do kosztów wynagrodzeń, ewidencja zawiera wyszczególnienie komponentów wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w prace B+R wraz z przypisaniem, które elementy wynagrodzenia mogą stanowić koszty kwalifikowane dla celów kalkulacji ulgi B+R. Jednocześnie, jak już wskazano, niniejsze koszty kwalifikowane są i będą uwzględnione w ewidencji tylko w tej części, jaka jest przeznaczana na prace o charakterze B+R na podstawie określenia normatywnego czasu pracy na bazie zakresu obowiązków przewidzianych w umowie o pracę.

Koszty ponoszone przez Spółkę, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach prowadzonej działalności B+R, nie zostały i nie zostaną zwrócone Spółce w jakiekolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Wnioskodawca nie ponosi i nie planuje ponosić kosztów badań podstawowych. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Mając na uwadze powyższe, w maju 2020 r. Spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację celem potwierdzenia m.in. możliwości ujęcia kosztów wynagrodzeń i składek ZUS pracodawcy jako kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 updop, w tym w szczególności w zakresie możliwości ujęcia ich w kosztach kwalifikowanych w wysokości połowy wymiaru etatu (dalej: „Wniosek”). Wniosek wpłynął do Organu w dniu 25 maja 2020 r., Spółka uzupełniła go w dniu 16 lipca 2020 r. oraz 28 lipca 2020 r. w odpowiedzi na wezwania znak: 0111-KDIB1-3.4010.229.2020.1.APO oraz 0111‑KDIB1‑3.4010.319.2020.1.APO.

W roku podatkowym 2024 Spółka kontynuowała działalność B+R w niezmieniony sposób, tj. w pełni zgodny ze stanem faktycznym opisanym we Wniosku i pismach uzupełniających. Działalność B+R będzie prowadzona w ten sposób również w okresach przyszłych. A zatem stan faktyczny opisany we Wniosku oraz w pismach uzupełniających do niego są nadal aktualne i będą aktualne w kolejnych latach podatkowych.

Rozstrzygnięcie wniosku o interpretację z 2020 r.

W ramach złożonego Wniosku pytanie oznaczone numerem 3 brzmiało: Czy wskazane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1.

W odniesieniu do ww. pytania nr 3 Organ wydał interpretację z dnia 10 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.319.2020.2.APO. W interpretacji Organ rozstrzygnął, iż stanowisko Spółki jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane składek pracodawcy na Pracownicze Plany Kapitałowe oraz prawidłowe w pozostałej części, a więc w szczególności w części dotyczącej ustalenia części etatu przypisanego do działań o charakterze rozwojowym.

W uzasadnieniu Organ odniósł się do różnych aspektów związanych z kwalifikowaniem do ulgi B+R kosztów płacowych, w tym poszczególnych składników wynagrodzenia. W szczególności Organ wyjaśnił, iż wynagrodzenie podstawowe, premie i nagrody, dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1.

Reasumując, według Organu podatkowego, stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy wskazane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1: (i) w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane składek pracodawcy na Pracownicze Plany Kapitałowe - jest nieprawidłowe, (ii) w pozostałej części - jest prawidłowe.

Wygaszenie interpretacji w związku z wydaniem interpretacji ogólnej.

Jedną z kilku kwestii poruszanych w interpretacji była możliwość uznania za koszty kwalifikowane wynagrodzenia za okresy nieobecności pracowniczych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym niezmiennie od 2018 r.) za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym we Wniosku Spółka interpretowała zaznaczony fragment przepisu w taki sposób, iż wynagrodzenia pracowników za okresy ich nieobecności w pracy (np. związane z urlopem czy zwolnieniem chorobowym) nie stanowią kosztów kwalifikowanych. Było to również podejście zgodne z ówczesną linią interpretacyjną Organu.

W wydanej interpretacji Organ stwierdził prawidłowość stanowiska Spółki w zakresie tej kwestii.

Niemniej jednak, już po uzyskaniu przez Spółkę interpretacji, 13 lutego 2024 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną Nr DD8.8203.1.2021 (Dziennik Urzędowy Ministra Finansów z 21 lutego 2024 r. poz. 16), która rozstrzyga przedmiotową kwestię w odmienny sposób. Wynika z niej, iż wynagrodzenie za okresy usprawiedliwionych nieobecności mogą stanowić koszty kwalifikowane w uldze B+R.

W rezultacie, w dniu 30 lipca 2024 r. Organ wydał postanowienie o wygaśnięciu interpretacji 0111- KDIB1-3.4010.319.2020.2.APO wydanej Spółce w 2020 r., znak pisma: 0111-KDIB1-3.4010.319.2020.4.DGK uzupełnione sprostowaniem oczywistej omyłki, znak: 0111-KDIB1-3.4010.319.2020.5.DGK.

W konsekwencji postanowienia interpretacja została wygaszona w całości, tj. nie tylko w zakresie obszaru wyjaśnionego obecnie w Interpretacji ogólnej, ale również w zakresie pozostałych kwestii (niezwiązanych wprost z nieobecnościami pracowniczymi), które zostały w niej rozstrzygnięte. W szczególności, interpretacja indywidualna Spółki została również wygaszona w zakresie dotyczącym określenia części etatu, jaki dotyczy realizacji prac o charakterze B+R.

Ponieważ Interpretacja ogólna zupełnie nie odnosi się do kwestii ustalania stopnia zaangażowania pracowników w działalność B+R, jest to obszar, co do którego Spółka obecnie nie posiada potwierdzonego podejścia ani ochrony zapewnionej na podstawie art. 14a lub też art. 14b Ordynacji podatkowej.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że określenie stopnia zaangażowania pracowników w działalność B+R jest indywidualną sprawą każdego przedsiębiorcy realizującego takie prace. (W przypadku Spółki, na podstawie własnych doświadczeń i wieloletniej praktyki, ten poziom zaangażowania w B+R został ustalony akurat jako połowa etatu). Nie jest to zatem kwestia, która mogłaby być przedmiotem wielu identycznych zapytań podatników, w takich samych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, dla których ponadto Organ podatkowy w interpretacjach indywidualnych wydawałby sprzeczne rozstrzygnięcia. Biorąc zatem pod uwagę przepis art. 14a par. 2 Ordynacji podatkowej, sposób ustalania czasu pracy przeznaczanego na działalność B+R nie jest przedmiotem interpretacji ogólnej. To dlatego Spółka występowała z Wnioskiem w 2020 r., a obecnie - ponieważ wydana w tym zakresie interpretacja została wygaszona, występuje ponownie, aby odnowić pierwotne ustalenia.

Cel obecnego wniosku o interpretację.

Możliwość zakwalifikowania do ulgi B+R wynagrodzenia za usprawiedliwione nieobecności pracowników - obecnie regulowana w Interpretacji ogólnej - była tylko jedną z kilku kwestii poruszanych w interpretacji wydanej dla Spółki przez Organ 10 sierpnia 2020 r.

Mając na uwadze wydanie Interpretacji ogólnej, Spółka będzie się stosowała do rozstrzygnięć wskazanych w Interpretacji ogólnej w zakresie sposobu kwalifikowania wynagrodzeń za nieobecności. Ponadto, Spółka uwzględniła już potwierdzoną pierwotnie przez Organ możliwość zaliczenia w koszty kwalifikowane składek pracodawcy na Pracownicze Plany Kapitałowe.

Ponieważ jednak interpretacja z 10 sierpnia 2020 r. obejmowała rozstrzygnięcie również w innych kwestiach, Spółka występuje z niniejszym wnioskiem i zwraca się o potwierdzenie, że rozstrzygnięcia te pozostają nadal w mocy.

W konsekwencji, w niniejszym wniosku Spółka formułuje analogiczne pytanie, jak pytanie numer 3 we Wniosku w zakresie utrzymania zatwierdzonego wcześniej podejścia polegającego na ujęciu połowy etatu poszczególnych pracowników działu innowacji dla celów rozliczenia ulgi B+R.

Ponadto, wskazali Państwo, że:

1.  Wniosek dotyczy przepisów w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2024 r. oraz rozliczeń Spółki za lata podatkowe począwszy od roku 2024 (rok podatkowy Spółki jest zbieżny z rokiem kalendarzowym).

2.  Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka jest świadoma, iż w przypadku wynagrodzenia za nieobecności została wydana interpretacja ogólna i Spółka będzie się stosować do jej rozstrzygnięć w tym zakresie. Wniosek dotyczy innych kwestii niż wynagrodzenie za czas nieobecności pracowników.

Pytanie

Czy wskazane w stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane w stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W związku z tym kwalifikowanymi kosztami wynagrodzeń, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w przypadku Wnioskodawcy będą wynagrodzenia zasadnicze brutto z tytułu stosunku pracy wraz ze składkami ZUS pracodawcy (składka na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) pracowników zaangażowanych bezpośrednio w prace B+R - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostawał w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu. W rezultacie Spółka wyróżnia wśród składników wynagrodzenia:

a.Składniki wynagrodzenia stanowiące koszty kwalifikowane.

Poniższe elementy wynagrodzenia stanowią przychód pracowników działu innowacji, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stąd, Spółka kwalifikuje poniższe elementy wynagrodzenia jako koszty kwalifikowane dla celów ulgi B+R:

•wynagrodzenie podstawowe,

•premie i nagrody,

•dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych.

b.Składki ZUS i inne pozapłacowe składniki wynagrodzenia stanowiące koszty kwalifikowane.

Spółka uznaje, że ma możliwość uwzględnienia dla celów ulgi B+R składek płatnika na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe.

Są to bowiem składki finansowane przez Spółkę z tytułu należności pracowniczych, które są określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Ponadto, do kosztów kwalifikowanych Spółka zalicza składki pracodawcy na Pracownicze Plany Kapitałowe.

c.Składniki wynagrodzenia nie stanowiące kosztów kwalifikowanych.

Na podstawie obowiązujących regulacji oraz bieżącej praktyki organów podatkowych, Spółka wskazuje, że nie ujmuje/nie będzie ujmować karnetów sportowych jako kosztów kwalifikowanych dla celów ulgi B+R. Karnety sportowe stanowią, co prawda, przychód pracowników Spółki, jednak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione są one z podatku dochodowego, jako świadczenia finansowane ze środków zakładowego funduszu świadczeń pieniężnych (do wysokości 1000 PLN w roku podatkowym).

d.Inne pozapłacowe składniki wynagrodzenia.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami w zakresie stosowania ulgi B+R, Spółka nie uwzględnia w ramach kosztów kwalifikowanych dla celów ulgi B+R innych pozapłacowych składników wynagrodzenia, tj.:

•składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

•składki na Fundusz Solidarnościowy,

•wpłaty na Zakładowy Fundusz Świadczeń Pracowniczych.

Ponadto Spółka wskazuje, iż za koszty kwalifikowane uznaje również wynagrodzenie za czas urlopu i inne usprawiedliwione nieobecności, przy czym kwestia ta jest już uregulowana Interpretacją ogólną Ministra Finansów Nr DD8.8203.1.2021.

Należy przy tym zaznaczyć, że w kontekście pracowników działu innowacji, Spółka określiła stałą część etatu, jaka jest przeznaczana na prace o charakterze B+R (tj. prace w Etapach 0-1 nad nowymi lub ulepszonymi napojami (…) i (…), a w szczególności nad (…)) na podstawie określenia normatywnego czasu pracy na bazie zakresu obowiązków przewidzianych w umowie o pracę. Tym samym, mając na uwadze stały zakres zadań osób pracujących w dziale innowacji, możliwe jest stałe określenie części etatu, który dotyczy wprost realizacji prac B+R (tj. Etapu 0-1) w zakresie opracowywania nowych lub ulepszonych produktów w wysokości odpowiadającej połowie etatu pracowników działu innowacji. W konsekwencji, Spółka wskazuje, że wymienione powyżej elementy wynagrodzenia oraz należnych z tego tytułu składek, które mogą stanowić koszty kwalifikowane, będą ujęte dla celów kalkulacji ulgi B+R tylko w tej części, jaka jest przeznaczana na prace o charakterze B+R na podstawie określenia normatywnego czasu pracy na bazie zakresu obowiązków przewidzianych w umowie o pracę, tj. w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji (czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1).

W ocenie Spółki, powyższy sposób określania wynagrodzenia dotyczącego prac B+R może stanowić jasną i precyzyjną miarę pozwalającą na określenie wynagrodzenia pracowników działu innowacji, które powinno się kwalifikować jako koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową. Wnioskodawca wskazuje, że niniejsza kwestia została już potwierdzona w interpretacji indywidualnej Spółki z dnia 10 sierpnia 2020 r., sygn. 0111‑KDIB1-3.4010.319.2020.2.APO. Jednocześnie, w ocenie Spółki, kwestia będąca przedmiotem niniejszego zapytania nie została rozstrzygnięta w Interpretacji ogólnej. Stąd też, mając na względzie wygaszenie powyższej interpretacji w całości, Spółka zmierza jedynie do potwierdzenia powyższego sposobu określania kosztów kwalifikowanych dla celów korzystania z ulgi B+R.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytania postawionego przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „uCIT”):

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

Stosownie do art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Wobec powyższych wyjaśnień, wskazać należy, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. z postanowieniami ustawy o rachunkowości. Przy czym, w myśl art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d u.p.d.o.p., są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Przywołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu u.p.d.o.p. Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

W związku z powyższym, dla określenia możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, istotne jest posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych, która potwierdzać będzie ile czasu pracownik przeznaczył na prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że wynagrodzenia pracowników, w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane. Bowiem, jak zostało wyjaśnione powyżej podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej oraz zidentyfikowania kosztów kwalifikowanych, jest prowadzenie ewidencji rachunkowej, w której wyodrębnia się koszty ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową, w tym także koszty wynagrodzeń pracowników, na podstawie faktycznego czasu pracy pracownika w danym miesiącu który poświęcił na prace o charakterze badawczo-rozwojowym. 

Nie można zatem przyjąć, że stałe określenie części etatu na podstawie określenia normatywnego czasu pracy na bazie zakresu obowiązków przewidzianych w umowie o pracę, tj. w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez pracowników, spełnia warunki wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu u.p.d.o.p. oraz ich prawidłowej kalkulacji.

Wobec tego, wskazane w stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) nie mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników działu innowacji, czyli pracom nad opracowaniem nowych lub ulepszonych produktów wykonywanym w Etapach 0-1.

Państwa stanowisko, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy, stanu faktycznego który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.  47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).