Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania Spółki za podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A Sp. z o.o. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 25 stycznia 2022 r. Pierwszy rok obrotowy Spółki kończył się 31 grudnia 2022 r. 15 lutego Spółka złożyła w tutejszym Urzędzie Skarbowym zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w okresie od 1 lutego 2022 r. do 31.12.2025 r. Spółka sporządziła sprawozdanie finansowe za okres od 25 do 31 stycznia i zamknęła księgi na dzień 31 stycznia. W związku z tym, że przygotowania do rozpoczęcia działalności trwały dłużej niż pierwotnie zakładano Spółka rozpoczęła sprzedaż dopiero 16 lutego 2022.

Pytania

Czy spółka jest podatnikiem rozpoczynającym działalność o którym mowa w art. 28j ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy jest on podatnikiem rozpoczynającym działalność o którym mowa w art. 28j ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zdefiniowanego pojęcia podatnika rozpoczynającego działalność w związku z tym należy przyjąć, że właściwe jest zastosowanie wykładni językowej i przyjęcie potocznego znaczenia użytych w przepisie słów. W związku z tym uzasadnione wydaje się twierdzenie, że ustawodawca mówiąc o podatniku rozpoczynającym działalność ma na myśli sytuację, w której wybór ryczałtu od dochodów spółek jest związany z faktycznym rozpoczęciem przez Spółkę działalności a nie z datą wpisania tejże do Krajowego Rejestru Sądowego.

Przyjęcie za poprawną hipotezy w której podatnikiem rozpoczynającym działalność jest się tylko w przypadku gdy wybór ryczałtu od dochodów spółek nastąpił od dnia rejestracji do KRS oznaczałoby, że możliwość skorzystania z tej preferencji jest uzależniona od czynnika pozostającego poza kontrolą Spółki. Data wpisu Spółki do KRS jest zdarzeniem, na które Spółka ma ograniczony wpływ i o którym może dowiedzieć się po fakcie, już w terminie uniemożliwiającym złożenie zawiadomienia o wyborze ryczałtu od dnia rejestracji. Oznaczałoby to nieuzasadnioną dyskryminację Spółek rejestrujących się w KRS pod koniec miesiąca. Jedynym wyjaśnieniem tej sytuacji wydaje się przyjęcie stanowiska, w którym Ustawodawca dlatego nie zdecydował się na zdefiniowanie terminu „podatnik rozpoczynający działalność” gdyż uznał, że nie wymaga to dodatkowego wyjaśnienia i za podmiot taki należy uznawać każdy, który decyduje się na opodatkowanie ryczałtem od rozpoczęcia działalności, bez względu na datę rejestracji w KRS.

Ponadto warto zwrócić uwagę na wykładnię celowościową interpretowanego przepisu - skoro Ustawodawca uznał za słuszne przyznanie preferencji podatnikom rozpoczynającym działalność to sprzeczne z tym celem wydaje się różnicowanie możliwości skorzystania z tej preferencji od faktu wyboru opodatkowania ryczałtem od daty uzyskania wpisu do KRS, która jest czynnością techniczną i nie przesądza o faktycznym rozpoczęciu działalności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Dodatkowo art. 28k ww. ustawy wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

I tak, zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT:

Wskazać należy, że przepisy ustawy o CIT przewidują, że podatnik może rozpocząć stosowanie estońskiego CIT także w trakcie trwającego roku podatkowego.

W świetle art. 28j ust. 5 cytowanej ustawy:

Jak już wyżej wskazano zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 27 ust. 2 ustawy o CIT:

Aby wybrać opodatkowanie estońskim CIT należy złożyć zawiadomienie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Co do zasady takiego wyboru można dokonać do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego. Jednak przepisy nie wykluczają również możliwości dokonania wyboru w trakcie roku podatkowego. Wiąże się to z koniecznością:

• rozliczenia CIT za okres od początku roku do dnia poprzedzającego dzień przyjęcia nowej formy opodatkowania,
• zamknięcia ksiąg rachunkowych,
• sporządzenia sprawozdania finansowego.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120):

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Nadmienić należy, że sprawozdanie finansowe sporządzane na dzień zmiany formy opodatkowania, nie jest tożsame ze sprawozdaniem rocznym. Sprawozdanie takie, nie wymaga zatwierdzania ani złożenia go w sądzie rejestrowym.

Niezależnie czy sprawozdanie finansowe sporządzane jest za cały rok czy za część roku obrotowego, podatnik przed przystąpieniem do opodatkowania w formie ryczałtu ma obowiązek dokonania ewidencyjnych wyodrębnień w kapitale własnym na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Obowiązek ten obejmuje wyodrębnienie w kapitale własnym:

• kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych, które odniesiono na kapitały, a zostały wypracowane w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz
• kwoty niepokrytych strat, które zostały poniesione w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 25 stycznia 2022 r. Pierwszy rok obrotowy Spółki kończył się 31 grudnia 2022 r. 15 lutego 2022 r. Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w okresie od 1 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2025 r. Spółka sporządziła sprawozdanie finansowe za okres od 25 do 31 stycznia 2022 r. i zamknęła księgi rachunkowe na dzień 31 stycznia 2022 r.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy nowo utworzona Spółka będzie mogła korzystać z preferencji podatkowej, wynikającej z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT.

Odnosząc się do ww. wątpliwości wskazać należy, że warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zawiera art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. W odniesieniu do części obowiązków wynikających z powyższego przepisu, w oparciu o art. 28j ust. 2 ustawy o CIT, z preferencji skorzystać mogą tylko podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem nadmienić należy, że zgodnie z treścią art. 28j ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności:

1.warunek dotyczący limitu przychodów oraz ich struktury określony w art. 28j ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, uznaje się za spełniony w pierwszym roku podatkowym opodatkowania ryczałtem;

2.warunek dotyczący zatrudnienia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.

Należy zauważyć, że ww. przepis odnosi się ogólnie do podatników rozpoczynających prowadzenie działalności i nie zawiera negatywnego katalogu wyłączającego zastosowanie tej regulacji do podatników, rozpoczynających prowadzenie działalności w określony sposób.

Wskazać należy, że ww. przepisy prawa podatkowego odnoszą się do podmiotów rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej, które od momentu utworzenia Spółki wybrały formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzależniają sposób prawidłowego ustalenia pierwszego roku podatkowego od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności. Przy czym, ustawa nie zawiera definicji tego pojęcia. Nie oznacza to jednak, że o rozpoczęciu prowadzenia tej działalności decyduje pierwsze zdarzenie gospodarcze wywołujące skutki podatkowe w podatku dochodowym, tj. uzyskanie pierwszego przychodu podatkowego lub poniesienie pierwszego wydatku, który może zostać uznany za podatkowy koszt uzyskania przychodu. „Rozpoczęcie działalności gospodarczej” należy bowiem rozpatrywać w sposób szeroki. Podmiot gospodarczy może bowiem dokonywać szeregu operacji gospodarczych, być podmiotem stosunków prawnych (np. stroną umów zawieranych z kontrahentami), czy też zdarzeń prawnych jeszcze przed uzyskaniem pierwszego przychodu podatkowego, bądź poniesieniem pierwszego kosztu. Wskazać także należy na regulacje wynikające z ustawy o rachunkowości, w której art. 12 ust. 1 pkt 1 stanowi, że księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3, na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym – w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tych zdarzeń. Nie można zatem przyjąć, że spółka nie rozpoczęła działalności, jeżeli nie wystąpił u niej pierwszy przychód lub koszt podatkowy. Rozpoczęcie przez spółkę działalności skutkuje bowiem nie tylko uzyskiwaniem przychodów, bądź ponoszeniem kosztów rozpoznawanych podatkowo. Przejawem działalności jest również każde inne zdarzenie gospodarcze, które winno znaleźć odzwierciedlenie w księgach rachunkowych. Zdarzeniem tym będzie np. zawarcie umowy wywierającej skutki o charakterze cywilnoprawnym, wniesienie przez wspólników, bądź to wkładów pieniężnych, bądź aportów na pokrycie kapitału zakładowego, zaciągnięcie pożyczki czy kredytu itp. Zatem dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika, tj. zawarcia umowy spółki z o.o. Zawarcie tej umowy powoduje bowiem powstanie spółki z o.o. w organizacji, która posiada podmiotowość prawną i może być podmiotem stosunków prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 161 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18):

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o CIT:

Dzień rozpoczęcia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika, a to oznacza, że Spółka rozpoczyna działalność z chwilą zawarcia umowy spółki. Podkreślić należy, iż art. 8 ust. 2 ustawy o CIT w swej treści nie odsyła do daty rozpoczęcia działalności gospodarczej, ale do rozpoczęcia działalności, którą trzeba rozpatrywać w sposób szeroki. Dlatego też, dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika, a nie np. z dniem podpisania pierwszej umowy z kontrahentem/klientem. Z chwilą zawarcia umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstaje spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, która – stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest podatnikiem tego podatku.

Jak wskazuje bowiem art. 1 ust. 1 ustawy o CIT:

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym momentem rozpoczęcia Państwa działalności jest dzień zawarcia umowy spółki z o.o.

W tej ocenie nie ma znaczenia okoliczność braku osiągnięcia przychodu w pierwszym roku prowadzenia działalności, bowiem to nie osiągnięcie przychodu/zysku świadczy o rozpoczęciu działalności Spółki.

Ponieważ nowo utworzona Spółka zamknęła księgi rachunkowe na 31 stycznia 2022 r., po czym od 1 lutego 2022 r. rozpoczęła opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek to należy odnieść się do zasad określenia roku podatkowego.

Zasady, o których mowa powyżej dla celów podatkowych zostały szczegółowo uregulowane w treści art. 8 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 8 ust. 4 cytowanej ustawy:

Jak wynika z art. 8 ust. 6 tejże ustawy:

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Aby Spółka mogła dokonać zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek, jest zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych na ostatni dzień miesiąca poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem oraz sporządzenia sprawozdania finansowego. W świetle powyższego na dzień poprzedzający zmianę formy opodatkowania Spółka była zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych co oznacza zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o CIT, że okres od pierwszego dnia miesiąca utworzenia Spółki do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych będzie uważany za pierwszy rok podatkowy.

Zgodnie z powyżej przedstawionymi przepisami prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że art. 28j ust. 2 ustawy o CIT nie będzie miał w Państwa sprawie zastosowania. Odnosi się on bowiem, wyłącznie do podatników rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej, a za takiego podatnika nie można uznać Spółki.

W świetle powyższego, Spółka nie będzie podmiotem rozpoczynającym prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż z dniem 31 stycznia 2022 r. zakończył się jej pierwszy rok podatkowy. W odniesieniu do Spółki zastosowanie art. 28j ust. 2 byłoby możliwe w przypadku podjęcia decyzji o opodatkowaniu ryczałtem z dniem faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. z dniem zawarcia umowy Spółki.

Zatem, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).