Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

• oddział (pełniący wyżej opisane funkcje oraz posiadający powyższe aktywa oraz zobowiązania) można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.);
• na moment wydzielenia Oddziału do nowoutworzonej w tym celu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 a contrario ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 10 grudnia 2024 r. (wpływ do organu 12 grudnia 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. Oddział w Polsce („Oddział”) jest oddziałem, funkcjonującym na zasadach art. 14 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przedsiębiorcy zagranicznego - firmy A., spółki prawa niemieckiego, z siedzibą w Niemczech. Oddział został wpisany do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 17.01.2005, pod numerem KRS (…) i od tego czasu prowadzi swoją działalność.

Należy podkreślić, że oprócz działalności Oddziału w Polsce, spółka niemiecka prowadzi również działalność odrębną - w tym działalność na terenie Niemiec oraz działalność w krajach europejskich innych niż Polska, w tym przez bliźniacze oddziały zlokalizowane w innych krajach.

Oddział prowadzi sprzedaż opodatkowaną w rozumieniu przepisów VAT, w tym sprzedaż towarów międzynarodowej grupy A. do klientów polskich oraz zagranicznych, jak również świadczy usługi związane z obsługą posprzedażowa (np. serwis) jak i pracami w zakresie informatycznym wykonywanymi dla zagranicznych spółek z grupy A., innych niż spółka macierzysta.

W związku z prowadzoną działalnością, oddział posiada adekwatne aktywa (w tym środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz wyposażenie), posiada należności oraz zobowiązania (które reguluje z własnych rachunków bankowych), zapasy towarów kupowanych od dostawców (głównie z grupy A.). Oddział zatrudnia znaczną (ponad (…) osób) liczbę pracowników, dla których pełni funkcję pracodawcy w rozumieniu polskiego kodeksu pracy. Oddział nie posiada nieruchomości na terenie Polski, swoją działalność prowadzi w nieruchomościach komercyjnych wynajmowanych na zasadzie długoterminowej (biuro oraz magazyn).

Z uwagi na stałość funkcjonowania oraz szeroki zakres działalności Oddział ma status „zakładu” w rozumieniu polskich przepisów podatkowych, jak również polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oznacza to, że Oddział sporządza kalkulację podatku dochodowego od osób prawnych, płaci ten podatek od zysków generowanych w Polsce, jak również jest podatnikiem VAT (uwidocznionym na „białej liście”).

Za swoją sprzedaż Oddział wystawia nabywcom faktury VAT, a kwoty obrotu udokumentowanego tymi fakturami stanowią dla Oddziału przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jak również podlegają opodatkowaniu VAT na podstawie polskiej ustawy o VAT.

Oddział prowadzi pełną księgowość, na podstawie polskiej ustawy o rachunkowości, w elektronicznym systemie finansowo-księgowym SAP, posługując się własnym planem kont, oraz stosując ustalone dla siebie zasady polityki rachunkowości (zasadniczo zbliżone do stosowanych przez polskie spółki kapitałowe. Oddział podlega audytowi księgowemu, wykonywanemu corocznie przez biegłego rewidenta. Roczne sprawozdania finansowe są sporządzane przez Oddział i składane do KRS w wymaganej formie, wraz z załącznikami.

Reasumując, aktywa Oddziału oraz inne komponenty, w tym pracownicy i zobowiązania, mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące analogiczną działalność.

Oddział jest zarządzany na terenie Polski przez osobę ustanowioną przez przedsiębiorcę zagranicznego jako osobę reprezentującą zagranicznego przedsiębiorcę, która pełni rolę kierownika jednostki. Formalnie, zarząd oddziału sprawuje zarząd osoby prawnej tj. niemieckiego przedsiębiorcy. Osoby wchodzące w skład zarządu nie przebywają w Polsce i swoje czynności wykonują poza granicami kraju, niemniej w większości są to obowiązki o charakterze formalnym.

Obecnie, z uwagi na rozwój działalności w Polsce rozważane jest przekształcenie działalności w Polsce, poprzez wydzielenie Oddziału z osoby prawnej przedsiębiorcy zagranicznego. Proces ten będzie przeprowadzany na zasadach i zgodnie z procedurą prawną podziału osoby prawnej (tj. przedsiębiorcy zagranicznego) poprzez wydzielenie Oddziału do nowo powstałej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ta nowa spółka przejmie całość aktywów i działalności oddziału, w tym pracowników, zapasy, umowy, należności i zobowiązania a w oddziale pozostaną jedynie bardzo niewielkie zobowiązania, głównie związane z obowiązkiem zapłaty zobowiązać podatkowych oddziału powstałych za okres sprzed podziału.

Przedsiębiorca niemiecki, który jest właścicielem Oddziału (…) objąłby udziały w spółce, do której zostanie wydzielony Oddział.

W tym kontekście, celem prawidłowego ustalenia skutków podatkowych, pojawiło się pytanie, czy Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu wniosku z 10 grudnia 2024 r. wskazali Państwo, że ani głównym ani jednym z głównych celów wydzielenia Oddziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania oraz, że wydzielenie Oddziału jest planowane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

W szczególności, z uwagi na osiągnięcie znacznego rozmiaru działalności (na koniec poprzedniego roku podatkowego Oddział zatrudnia ok. (…) osób i osiągnął przychody ponad (…)), Oddział zaczyna coraz bardziej odczuwać negatywne skutki statusu prawnego oddziału przedsiębiorcy zagranicznego.

W szczególności, Oddział nie może zawierać żadnych umów we własnym imieniu. Wszelka działalność gospodarcza oddziału jest, zgodnie z obowiązującymi przepisami, uznawana za działalność spółki zagranicznej, która utworzyła oddział.

Przykładowo, w istotnych obszarach działalności, w tym np. przetargach publicznych oddział przedsiębiorstwa zagranicznego nie może skutecznie złożyć oferty we własnym imieniu ani zaciągnąć żadnych zobowiązań, chyba że działa w imieniu lub na rzecz samego przedsiębiorstwa zagranicznego. Co więcej, dla celów postępowania przetargowego Oddział jest zobowiązany do uzyskania określonych dokumentów od przedsiębiorcy zagranicznego - ze względu na brak osobowości prawnej - a następnie jest zobowiązany do zorganizowania tłumaczenia tych dokumentów. Powoduje to ponoszenie przez Oddział zwiększonych kosztów uczestnictwa w przetargach, jak również spędzanie istotnej ilości czasu na działania związane z uzyskaniem niemieckich dokumentów i ich tłumaczeniem. Dodatkowo, z uwagi na opóźnienia po stronie niemieckiej, istnieje istotne ryzyko niedotrzymania terminów w ramach systemu zamówień publicznych związane z koniecznością uzyskania dokumentów z rejestrów niemieckich.

Dodatkowo, gdy pojawiają się dodatkowe wymogi klienta/zamawiającego, np. dotyczące przedstawienia certyfikatu rezydencji podatkowej. Oddział nie jest w stanie, zgodnie z prawem, uzyskać od swojego polskiego urzędu skarbowego takowego certyfikatu: może jedynie uzyskać niemiecki certyfikat rezydencji podatkowej.

Takie, oraz inne, praktyczne kwestie, powodują że kontynuacja rozwoju działalności w Polsce wymaga zmiany formy prawnej działania. Docelowo wybraną formą jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która przejmie całość aktywów, umów, działalności oraz wszystkich pracowników Oddziału.

W szczególności, informujemy oraz wyjaśniamy, że w ramach wydzielenia, całość aktywów, wszystkie umowy, całość pracowników itd. wszystko co wchodzi w skład Oddziału zostanie przeniesione, w formie prawnej podziału przez wydzielenie, do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Następnie, ta spółka będzie kontynuować, na niezmienionych zasadach, obecną działalność Oddziału; natomiast sam „pusty” Oddział zostanie zlikwidowany i wykreślony z KRS.

W efekcie przekształcenia, z uwagi na korzyści związane z uproszczeniem przejętego od Oddziału procesu sprzedażowego, w tym niższych kosztów obsługi przetargów publicznych, spodziewane jest zwiększenie zyskowności sprzedaży prowadzonej przez Spółkę (w porównaniu do działalności obecnie prowadzonej przez Oddział), a co za tym idzie - zwiększenie dochodowości podatkowej.

W odpowiedzi na pytanie Organu: „Czy na dzień poprzedzający podział przez wydzielenia spółki dzielonej, zespól składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem przeniesienia, tj. Oddział do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i zespól składników materialnych i niematerialnych, który po podziale zostanie u przedsiębiorcy zagranicznego będzie wyodrębniony”, wskazali Państwo, że:

A.Organizacyjnie - tak, obecnie Oddział stanowi, zgodnie z przepisami zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się w ty m, że:

a.Oddział posiada środki trwałe, wyposażenie, magazyn towarów i materiałów zlokalizowanych w pomieszczeniach biurowych i magazynowych w Polsce.

b.Oddział posiada kompletny zespół pracowników, w tym pracowników sprzedaży/handlowców, pracowników działów technicznych, pracowników magazynu, pracowników działów finansów, księgowości i innych działów - tak jak byłyby obsadzone tego rodzaju stanowiska w polskiej spółce kapitałowej.

c.Oddział zajmuje pomieszczenia biurowe i magazynowe, oraz środki transportu służące do prowadzenia działalności.

d.Oddział realizuje swoje cele działalności gospodarczej, którymi jest dokonywanie sprzedaży do klientów Oddziału; jest to działalność rozłączna z działalność firmy matki.

B.Finansowo - tak. Oddział posiada swój własny plan kont (odrębny od kont firmy - matki) i prowadzi księgowość z wykorzystaniem tego planu. Oddział otrzymuje przychody ze sprzedaży na własne rachunki bankowe oraz reguluje z ich pomocą własne zobowiązania do dostawców. Tym samym, możliwe jest precyzyjne przyporządkowanie zarówno przychodów i kosztów jak i należności oraz zobowiązań do obecnej działalności Oddziału, a następnie do działalności wyodrębnionej w formie podziału przez wydzielenie. W szczególności, mechanizmy finansowe i księgowe nowopowstałej spółki będą z zasady identyczne do mechanizmów finansowych w Oddziale, w tym zysk generowany w wyniku działalności będzie powstawał po wydzieleniu w tej samej formule.

C.Funkcjonalnie - tak, działalność Oddziału stanowi odrębną i samodzielnie funkcjonującą całość, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Procesy/funkcje realizowane obecnie przez Oddział, w tym: negocjowanie umów, pozyskiwanie zamówień, realizacja sprzedaży; zaopatrzenie w towary i materiały; świadczenie usług, procesy księgowe i kadrowe itd. są wyodrębnione od procesów firmy-matki.

Z drugiej strony, Spółka-matka, tj. niemiecka spółka dzielona, po dokonaniu wydzielenia Oddziału, będzie kontynuować prowadzenie pozostałej działalności, w tym swojej działalności na terenie Niemiec, oraz działalności prowadzonej przez posiadane przez Spółkę-matkę oddziały w innych krajach. Struktura funkcji i majątku związanego z pozostającymi w Spółce-matce funkcjami jest wydzielona i samodzielna - a wydzielenie Oddziału polskiego niczego w tym zakresie nie zmieni.

Nowopowstała Spółka będzie kontynuowała nieprzerwanie działania Oddziału, tj. realizowała umowy sprzedaży/dostaw, dokonywała obsługi posprzedażowej, organizowała zaopatrzenie, świadczyła usługi, w oparciu wyłącznie o aktywa i majątek otrzymane w wyniku podziału przez wydzielenie. W szczególności, do kontynuacji działalności nie będzie wymagana rozbudowa aktywów ani np. zawieranie dodatkowych umów.

Niewielkim wyjątkiem może okazać się, konieczność uzyskania zgody klienta na cesję umów na nowopowstałą Spółkę (Spółka wie, że niektóre umowy zawierają zapisy wymagające takiej zgody). Jednakże, jeśli klient się nie zgodzi na cesję, to umowa najprawdopodobniej będzie zakończona, z uwagi na niemożność wywiązania się firmy-matki z umowy, po przeniesieniu całości działalności w Polsce na nowopowstałą Spółkę.

Wymaga podkreślenia, że intencją jest aby całość aktywów, pracowników i działalności Oddziału została przeniesiona do Spółki (a sam Oddział jako forma prawna zostanie wykreślony z KRS, po przeprowadzeniu odpowiedniej procedury prawnej).

W odpowiedzi na pytanie Organu „Czy wszystkie składniki majątku przypisane do działalności Oddziału zostaną przeniesione do nowopowstałej Spółki?”, wskazali Państwo, że tak, wszystkie składniki majątku zostaną przeniesione do nowopowstałej Spółki. Jedynym przewidywanym wyjątkiem jest pozostawienie w Oddziale środków pieniężnych na wymagane prawem wpłaty podatków i innych zobowiązań publicznoprawnych za okres bezpośrednio poprzedzający wydzielenie (np. wpłatę VAT za ostatki miesiąc działalności Oddziału, dla której to wpłaty termin przypada 25 dnia miesiąca kolejnego).

Ponadto w odpowiedzi na pytanie Organu „Jakie dokumenty/akty wewnętrzne będą potwierdzały wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne, będącego przedmiotem planowanego wydzielenia, zespołu składników materialnych i niematerialnych Oddziału?”, wskazali Państwo, że zgodnie z polskim kodeksem spółek handlowych, podział przez wydzielenie wymaga ścisłego przestrzegania kroków formalnych, w tym przygotowania planu podziału. Podobne wymogi obowiązują w tym zakresie w Niemczech. W związku z tym, przygotowano plan podziału, który precyzyjnie określa jakie składniki materialne i niematerialne Oddziału zostaną wyodrębnione do Spółki. Ten plan podziału jest przedstawiony niemieckiemu sądowi rejestrowemu, który go szczegółowo zbada, a następnie po pozytywnej weryfikacji, stosowna informacja, wraz z dokumentacją odnośnie przenoszonych aktywów zostanie przekazana do polskiego sądu rejestrowego celem rejestracji w KRS. W każdym momencie procesu jest on nadzorowany i weryfikowany przez sądy rejestrowe, które czuwają nad prawidłowym wskazaniem aktywów przenoszonych i rejestrowanych w nowoutworzonej Spółce.

Wszyscy pracownicy Oddziału zostaną przejęci, w wyniku realizacji podziału przez wyodrębnienie, przez nowopowstałą Spółkę na podstawie stosownych przepisów polskiego Kodeksu pracy (w tym art. 23.1).

Podstawą prawną wyodrębnienia jest polski Kodeks Spółek Handlowych, a samo wyodrębnienie będzie efektem procedury podziału przez wyodrębnienie zgodnie z art. 529 § 1 ust. 5 w zw. z art. 550² i 550⁵ tegoż Kodeksu oraz zgodnie z brzmieniem i na warunkach Planu Podziału.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku sformułował dodatkowe pytanie oraz przedstawił własne stanowisko do sformułowanego dodatkowo pytania. 

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy oddział (pełniący wyżej opisane funkcje oraz posiadający powyższe aktywa oraz zobowiązania) można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.)?

2.W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, czy na moment wydzielenia Oddziału do nowoutworzonej w tym celu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 a contrario ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z tą definicją, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

• musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
• zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Jak z powyższego wynika, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Spółki, oddział spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym, jak i finansowym. Analizując wyodrębnienie na gruncie organizacyjnym należy zauważyć, że oddział został formalnie wyodrębniony w strukturze przedsiębiorcy zagranicznego i zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym zgodnie z obowiązującymi przepisami. Posiada swoją firmę, adres, środki trwałe potrzebne do prowadzenia działalności oraz personel, który prowadzi sprawy oddziału. Można zatem stwierdzić, iż w zakresie działalności związanej z powierzonymi mu zadaniami oddział jest w pełni samodzielny

Spółka pragnie wskazać, iż o wyodrębnieniu finansowym świadczy m.in. wprowadzenie dla oddziału odrębnych rozliczeń księgowych, które wchodzą w skład łącznego sprawozdania finansowego Spółki. Dzięki odrębnej księgowości prowadzonej dla oddziału istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa jaką stanowi oddział. W gestii oddziału leży również odpowiedzialność za kompleksowe rozliczenia z tytułu realizowanej sprzedaży, w tym np. w zakresie roszczeń nabywców do wywiązania się z zawieranych umów sprzedaży oraz z tytułu jakości towarów. W ten sposób oddział przez prowadzenie odrębnej działalności gospodarczej „wypracowuje” swój własny wynik finansowy. W celu prawidłowej oceny sytuacji finansowej dla tej części działalności okresowo sporządza się oddzielny bilans oraz rachunek zysków i strat dla oddziału.

Do zakresu działalności Oddziału należy monitorowanie płatności oraz ściąganie zaległych należności. Oddział samodzielnie spełnia zaciągnięte zobowiązania wynikające z dokonywanych zakupów, zarówno od dostawców z grupy A. (np. cena zakupu towarów) jak i od dostawców zewnętrznych (np. czynsze najmu, leasingi itd.), a także wobec personelu oddziału i innych kontrahentów związane z bieżącymi kosztami działalności (np. doradztwo prawne).

Oddział w toku swojej działalności współpracuje z innymi podmiotami na poziomie partnerskim - negocjuje warunki umów, realizuje je oraz prowadzi działalność mającą na celu rozwój swojej działalności, w tym wzrost sprzedaży w Polsce. Zdaniem wnioskodawcy, fakt ten świadczy o tym, że oddział odznacza się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, a także w razie zaistnienia potrzeby mógłby funkcjonować zupełnie samodzielnie. Takie właśnie atrybuty samodzielności powinny być wystarczające, aby uznać, iż oddział posiada wszelkie cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oddział został stworzony do realizacji zadać gospodarczych, w związku z którymi jest:

• wyodrębniony finansowo,
• wyodrębniony organizacyjnie,
• jest wyposażony w potrzebny majątek trwały oraz posiada odpowiedni personel,
• ma swoje określone cele gospodarcze,
• prowadzi odrębną działalność gospodarczą,
• mógłby stanowić odrębny podmiot realizujący swoje zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę obecne funkcjonalne, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie oddziału pozwala to na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Takie stanowisko potwierdza praktyka władz skarbowych np. poprzez interpretację z dnia 22 września 2006 r. (sygn. 1471/DPD2/423-96/06/MS), zgodnie z którą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowany zespół tych składników, „(...) przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa”.

Mając na uwadze art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także elementy powyżej przytoczonych interpretacji, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, należy uznać, że Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano na wstępie, rozważane przeniesienie całości Oddziału do nowoutworzonej spółki (w formie podziału przez wydzielenie), co wynika m.in. z dużej odrębności funkcji pełnionych przez oddział oraz przewidywanej rosnącej skali działalności. W szczególności, do takiej spółki zostaną przeniesione: majątek trwały oddziału, całość personelu oddziału, należności i zobowiązania wynikające z działalności oddziału, umowy oraz wynikające z nich prawa i obowiązki i inne elementy Oddziału.

Działalność gospodarcza prowadzona obecnie przez Oddział jest na tyle wyodrębniona w grupie A., że nowo utworzona Spółka będzie realizowała cele gospodarcze Oddziału, z wykorzystaniem tego samego personelu oraz aktywów.

Biorąc pod uwagę wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne oddziału, a także posiadane składniki, zdaniem Spółki, oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 2

Wydzielenie Oddziału z osoby prawnej spółki niemieckiej (zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym) nie będzie prowadziło do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.

Zgodnie z powołanym przepisem - w spółce podlegającej podziałowi przy podziale przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychód stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki nowo zawiązane ustalony na dzień wydzielenia. Kosztami natomiast są wydatki zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki nowo zawiązane. Oznacza to, że opodatkowanie nie wystąpi, gdy zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tak więc dla możliwości zastosowania normy prawnej wskazanej powyżej kluczowe jest to, czy składniki dzielonego przedsiębiorstwa odpowiadają kryterium wskazanym w art. 4a pkt 4 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.).

W myśl art. 528 § 1 KSH:

W myśl art. 529 § 1 ksh:

Stosownie do art. 529 § 2 ksh:

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z art. 531 § 1 ksh:

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o CIT,

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodów podatkowych, wskazuje jedynie przykładowe zdarzenia - w art. 12 ust. 1 - skutkujące powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że − co do zasady − przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Skutek w postaci powstania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być również następstwem zdarzeń prawnych, których skutkiem jest zmniejszenie pasywów podatnika, czyli jego zobowiązań.

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, jest art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT:

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy odnoszą się do trzech sytuacji, tj. podziału spółki, podziału przez wydzielenie oraz podziału przez wyodrębnienie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim i trzecim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wyodrębnienie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest kwestia ustalenia, czy oddział (pełniący wyżej opisane funkcje oraz posiadający powyższe aktywa oraz zobowiązania) można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym czy na moment wydzielenia Oddziału do nowoutworzonej w tym celu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 a contrario ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego, wskazali Państwo, że z uwagi na rozwój działalności w Polsce rozważane jest przekształcenie działalności w Polsce, poprzez wydzielenie Oddziału z osoby prawnej przedsiębiorcy zagranicznego. Proces ten będzie przeprowadzany na zasadach i zgodnie z procedurą prawną podziału osoby prawnej (tj. przedsiębiorcy zagranicznego) poprzez wydzielenie Oddziału do nowo powstałej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ta nowa spółka przejmie całość aktywów i działalności oddziału, w tym pracowników, zapasy, umowy, należności i zobowiązania a w oddziale pozostaną jedynie bardzo niewielkie zobowiązania, głównie związane z obowiązkiem zapłaty zobowiązać podatkowych oddziału powstałych za okres sprzed podziału.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że na dzień poprzedzający podział spółki dzielonej, zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem przeniesienia, tj. Oddział do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i zespól składników materialnych i niematerialnych, który po podziale zostanie u przedsiębiorcy zagranicznego będzie wyodrębniony:

A.Organizacyjnie - obecnie Oddział stanowi, zgodnie z przepisami zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się w tym, że:

a.Oddział posiada środki trwałe, wyposażenie, magazyn towarów i materiałów zlokalizowanych w pomieszczeniach biurowych i magazynowych w Polsce.

b.Oddział posiada kompletny zespół pracowników, w tym pracowników sprzedaży/handlowców, pracowników działów technicznych, pracowników magazynu, pracowników działów finansów, księgowości i innych działów - tak jak byłyby obsadzone tego rodzaju stanowiska w polskiej spółce kapitałowej.

c.Oddział zajmuje pomieszczenia biurowe i magazynowe, oraz środki transportu służące do prowadzenia działalności.

d.Oddział realizuje swoje cele działalności gospodarczej, którymi jest dokonywanie sprzedaży do klientów Oddziału; jest to działalność rozłączna z działalność firmy matki.

B.Finansowo - Oddział posiada swój własny plan kont (odrębny od kont firmy - matki) i prowadzi księgowość z wykorzystaniem tego planu. Oddział otrzymuje przychody ze sprzedaży na własne rachunki bankowe oraz reguluje z ich pomocą własne zobowiązania do dostawców. Tym samym, możliwe jest precyzyjne przyporządkowanie zarówno przychodów i kosztów jak i należności oraz zobowiązań do obecnej działalności Oddziału, a następnie do działalności wyodrębnionej w formie podziału przez wydzielenie. W szczególności, mechanizmy finansowe i księgowe nowopowstałej spółki będą z zasady identyczne do mechanizmów finansowych w Oddziale, w tym zysk generowany w wyniku działalności będzie powstawał po wydzieleniu w tej samej formule.

C.Funkcjonalnie - działalność Oddziału stanowi odrębną i samodzielnie funkcjonującą całość, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Procesy/funkcje realizowane obecnie przez Oddział, w tym: negocjowanie umów, pozyskiwanie zamówień, realizacja sprzedaży; zaopatrzenie w towary i materiały; świadczenie usług, procesy księgowe i kadrowe itd. są wyodrębnione od procesów firmy-matki.

Z drugiej strony, Spółka-matka, tj. niemiecka spółka dzielona, po dokonaniu wydzielenia Oddziału, będzie kontynuować prowadzenie pozostałej działalności, w tym swojej działalności na terenie Niemiec, oraz działalności prowadzonej przez posiadane przez Spółkę - matkę oddziały w innych krajach. Struktura funkcji i majątku związanego z pozostającymi w Spółce-matce funkcjami jest wydzielona i samodzielna - a wydzielenie Oddziału polskiego niczego w tym zakresie nie zmieni. Nowopowstała Spółka będzie kontynuowała nieprzerwanie działania Oddziału, tj. realizowała umowy sprzedaży/dostaw, dokonywała obsługi posprzedażowej, organizowała zaopatrzenie, świadczyła usługi, w oparciu wyłącznie o aktywa i majątek otrzymane w wyniku podziału przez wydzielenie. W szczególności, do kontynuacji działalności nie będzie wymagana rozbudowa aktywów ani np. zawieranie dodatkowych umów.

Zatem, skoro zarówno wydzielany do nowopowstałej spółki ze Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, jak i pozostający w Spółce Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, na dzień wydzielenia będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9  ustawy o CIT.

Ponadto mając na uwadze treść art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, w Spółce Dzielonej przychodem nie będzie wartość rynkowa składników majątku przenoszonych na Spółkę Przejmującą (która będzie spółką nowo zawiązaną) ustalona na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tym samym na moment wydzielenia Oddziału do nowoutworzonej w tym celu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Państwo nie będą zobowiązani do rozpoznania przychodu z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 a contrario ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem przedstawionej operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego Połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Państwa w zdarzeniu przyszłym Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie, ani uchylanie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i  na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).