Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

-    w stosunku do przedstawionego stanu faktycznego Spółka prowadzi zakład tj. całkowitą działalność gospodarczą w Polsce;

-    usługa outsorcingowa realizowana na rzecz Spółki u kontrahenta w Republice Czeskiej jako uzupełnienie działalności głównej realizowanej w Polsce, jest działalnością pomocniczą, a w związku z tym przychody Spółki podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 grudnia 2024 r. (wpływ 10 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

ZAISTNIAŁY STAN FAKTYCZNY

Sp. z o. o. (zwana dalej: „Wnioskodawca, Spółka”), jako Polska spółka prawa handlowego posługująca się polskim NIP (…), produkuje (…), które sprzedaje do dwóch kontrahentów tj. XYZ w Republice Czeskiej i K. w Słowacji.

Wnioskodawca zawarł w roku 2017 umowę z (…) (później nazwa zmieniona na (…) zwaną dalej: „XYZ”) - będącą czeskim rezydentem podatkowym.

Przedmiotem tej umowy są dostawy produktów Spółki bezpośrednio do linii produkcyjnych XYZ w systemie „Just in sequence”.

Na mocy tej umowy Spółka odpowiada m.in. za:

-rozładunek i załadunek dostaw swoich produktów,

-układanie produktów na tzw. wózkach sekwencyjnych zgodnie z planem produkcyjnym klienta i dostarczanie ich na dedykowane linie produkcyjne,

-dostarczanie (…) na dedykowane linie produkcyjne, przygotowywanie inwentaryzacji produktów na koniec każdej zmiany,

-reagowanie na problemy/informacje zgłaszane przez pracowników XYZ,

-reagowanie na problemy/informacje zgłaszane przez pracowników Spółki,

-współpracę z pracownikami ds. jakości Spółki pracującymi w siedzibie XYZ,

-utrzymywanie porządku w strefach JIS,

-szkolenie nowych pracowników (liderów).

W artykule 16 tej umowy, Wnioskodawca zobowiązuje się między innymi do umieszczenia odpowiedniego i kompetentnego personelu na właściwych stanowiskach w XYZ i ponoszenia odpowiedzialności za swoich pracowników.

Następnie, 20 sierpnia 2017 r., Wnioskodawca zawarł umowę z Czeską Agencją Pracy (…), (zwanej dalej „Agencja Pracy”) mającą swoją siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej i będącą rezydentem podatkowym Czech. Zgodnie z tą umową pracownicy Agencji Pracy odpowiadają za obsługę produktów Wnioskodawcy w siedzibie XYZ, zapewniając tym samym wynikający z art. 16 umowy pomiędzy Wnioskodawcą i XYZ, obowiązek zapewnienia właściwego personelu do realizacji zadań wynikających z umowy.

Pracownicy Agencji Pracy pracujący w XYZ na rzecz Wnioskodawcy dysponują w XYZ szafkami osobistymi w szatniach, dostępem do wyznaczonej przestrzeni zwanej „obszarem JIS” do przechowywania produktów Wnioskodawcy oraz odpowiadają za utrzymanie czystości i bezpieczeństwa w tym obszarze.

Wnioskodawca mając siedzibę na terytorium Polski - dokładna lokalizacja: (…), w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stosuje polskie prawo podatkowe na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 3 ust. 1. „Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania”.

Agencja Pracy w ramach współpracy w zakresie dostarczanego personelu pracującego na rzecz Wnioskodawcy w XYZ wskazała dla Wnioskodawcy obowiązek uzyskania Czeskiej Licencji Handlowej.

W celu zweryfikowania obowiązku posiadania Czeskiej Licencji Handlowej, Wnioskodawca zlecił Czeskiej Kancelarii Prawno-Podatkowej sporządzenie na tę okoliczność opinii prawnej. Opinia prawna na podstawie czeskiego prawa podatkowego określa świadczenie usługi przez pracowników Agencji Pracy w XYZ na rzecz Wnioskodawcy jako prowadzenie przez Wnioskodawcę na terytorium Republiki Czeskiej „stałego zakładu” do którego powinno być stosowane czeskie prawo podatkowe.

Źródło dochodu (§ 22 Czeskiej ustawy podatkowej)

(1)Dochód ze źródeł na terytorium Republiki Czeskiej jest brany pod uwagę w przypadku podatników wymienionych w § 2 ust. 3 i § 17 ust. 4 (oznacza to nierezydentów)

a)dochód z działalności prowadzonej za pośrednictwem stałego zakładu,

b)dochód z usług, z wyjątkiem realizacji projektów budowlanych i montażowych, dochód z działalności handlowej, technicznej lub innej działalności doradczej, zarządzania i pośrednictwa oraz podobnych działań świadczonych na terytorium Republiki Czeskiej,

(2)Przez stały zakład rozumie się miejsce prowadzenia działalności przez podatników wymienionych w § 2 ust. 3 i § 17 ust. 4 (nierezydenci) na terytorium Republiki Czeskiej, np. warsztat, biuro, miejsce wydobywania zasobów naturalnych, miejsce sprzedaży (punkt sprzedaży), plac budowy. Plac budowy, miejsce realizacji projektów budowlanych i montażowych oraz dalsze świadczenie usług i czynności, o których mowa w ust. 1 lit. c) i f) pkt 1 przez podatnika lub pracowników lub osoby pracujące dla niego, uważa się za zakład stały, jeżeli ich czas trwania przekracza sześć miesięcy w dowolnym okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca prowadzi na terytorium Republiki Czeskiej zakład stały, co wiąże się dla Wnioskodawcy z koniecznością rejestracji działalności gospodarczej na terenie Republiki Czeskiej, uzyskania Czeskiej Licencji Handlowej, a w szczególności opłacanie całego podatku od sprzedaży produktów Wnioskodawcy do XYZ do organów podatkowych w Republice Czeskiej.

Pomiędzy Republiką Czeską i Rzeczpospolitą Polską obowiązuje Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Republiką Czeską a Polską zwana dalej: „Umową Polsko-Czeską”.

Umowa Polsko-Czeska w art. 4 ust. 1: „W rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze”.

Art. 1 ust. 3: „Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba niebędąca osobą fizyczną ma siedzibę w obu umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą siedzibę w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu”.

Dalej Umowa Polsko-Czeska definiuje pojęcie zakładu:

Art. 5 ust. 1: „W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa”. Z wyłączeniem wynikającym z ust. 4 w brzmieniu: „Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje: (...)

litera b) „utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania”;

litera c) „utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo”.

O braku prowadzenia przez Wnioskodawcę „zakładu” na terytorium Republiki Czeskiej przesądza również treść art. 5 ust. 7: „Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób, nie wystarcza, aby jakąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki”.

Jak wynika z powyższych regulacji Wnioskodawca, korzystając z usług Agencji Pracy nie prowadzi na terytorium Republiki Czeskiej „zakładu”, a zatem nie ma obowiązku rejestracji działalności gospodarczej w Republice Czeskiej, nie ma obowiązku uzyskania Czeskiej Licencji Handlowej, jak również nie ma obowiązku opodatkowania w Republice Czeskiej przychodów od sprzedaży do czeskiego kontrahenta - XYZ.

Potwierdzeniem powyższego stanu faktycznego jest art. 7 ust. 1 i art. 22 ust. 1 Umowy Polsko-Czeskiej.

Art. 7 ust. 1 stanowi: „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”.

Art. 22 ust. 1 stanowi: „Część dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to skąd one pochodzą, które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie”.

Natomiast przepis art. 24 ust. 1 Umowy Polsko-Czeskiej w brzmieniu: „W przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący:

litera a) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Czeskiej, to Polska zwolni (...) Taki dochód lub majątek od opodatkowania”.

Wnioskodawca interpretuje w ten sposób, że dochód, który może być opodatkowany w Republice Czeskiej wystąpiłby wtedy, kiedy Wnioskodawca miałby w Republice Czeskiej zarejestrowany zakład i zysk osiągany przez Wnioskodawcę za pośrednictwem tego zakładu mógłby być opodatkowany w Republice Czeskiej na podstawie na podstawie art. 7 ust. 1 zdanie drugie „(...) Zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”.

ZDARZENIE PRZYSZŁE

Wnioskodawca podjął decyzję o zmianie formy realizacji działań na rzecz XYZ w taki sposób, że zamiast korzystać z pracowników Agencji Pracy do wykonywania na rzecz XYZ prac obejmujących:

-rozładunek i załadunek dostaw swoich produktów,

-układanie produktów na tzw. wózkach sekwencyjnych zgodnie z planem produkcyjnym klienta i dostarczanie ich na dedykowane linie produkcyjne,

-dostarczanie (…) na dedykowane linie produkcyjne, przygotowywanie inwentaryzacji produktów na koniec każdej zmiany,

-reagowanie na problemy/informacje zgłaszane przez pracowników XYZ,

-reagowanie na problemy/informacje zgłaszane przez pracowników Wnioskodawcy,

-współpracę z pracownikami ds. jakości Wnioskodawcy pracującymi w siedzibie XYZ,

-utrzymywanie porządku w strefach JIS,

-szkolenie nowych pracowników (liderów),

zleci wykonanie całości wymienionych wyżej prac jako jednolitą usługę działającej w Czechach firmie ABC, która zrealizuje te zadania dla Wnioskodawcy w XYZ w formie usługi outsorcingowej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo m.in., że:

Działalność Wnioskodawcy nie pokrywa się z działalnością XYZ. XYZ jest kontrahentem Wnioskodawcy. Wnioskodawca produkuje (…) w Polsce, natomiast XYZ produkuje (…) w Republice Czeskiej.

Odpowiadając na pytanie: „co dokładnie oznacza, że pracownicy zatrudnieni przez Czeską Agencję Pracy dysponują dostępem do wyznaczonej przestrzeni zwanej „obszarem JIS" do przechowywania produktów Wnioskodawcy oraz odpowiadają za utrzymanie czystości i bezpieczeństwa w tym obszarze”, wskazali Państwo, że Kontrahent XYZ wymaga od dostawcy -Spółki aby to dostawca zarządzał częściami potrzebnymi do produkcji do momentu wydania ich na linię produkcyjną. W takim celu kontrahent wyznaczył na terenie swojej hali produkcyjnej miejsce gdzie towary Wnioskodawcy są składowane a następnie wydawane na linię produkcyjną zgodnie z planem produkcyjnym kontrahenta.

Wskazali Państwo ponadto, że pracownicy zatrudnieni przez Agencję Pracy oraz ABC pracujący w XYZ nie posiadają pełnomocnictw do reprezentowania Spółki i zawierania umów w jej imieniu.

ABC świadczy podobne usługi outsourcingowe dla innych podmiotów na terenie Republiki Czeskiej i innych państw członkowskich UE.

Odpowiedzialność za pracowników realizujących zadania na terenie Republiki Czeskiej w XYZ ponoszą odpowiednio: za pracowników Agencji Pracy – Agencja Pracy, za pracowników ABC - Firma ABC. Tak samo nadzór nad tymi pracownikami sprawują odpowiednio: Agencja Pracy i Firma ABC.

Wnioskodawca zawarł umowy odpowiednio z Agencją Pracy, a następnie z ABC. W umowach określono rodzaj usługi outsorcingowej polegającej na wykonywaniu czynności pomocniczych. Pracownicy Agencji Pracy, a następnie z ABC zostali przeszkoleni z zakresu tych czynności, tak aby nie było konieczności wydawania dodatkowych poleceń służbowych. W sytuacji zaistnienia jakichkolwiek problemów w realizacji zadań przez pracowników, pracownicy kontaktują się z przedstawicielami swoich pracodawców tj. Agencją Pracy, a następnie z ABC. Prawidłowość wykonania usługi spoczywa odpowiednio na Agencji Pracy, a następnie z ABC.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy prawidłowa jest interpretacja stosowana przez Wnioskodawcę że tak jak przedstawiono w stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi zakład tj. całkowitą działalność gospodarczą w Polsce?

2.Czy prawidłowa jest interpretacja stosowana przez Wnioskodawcę, że usługa outsorcingowa realizowana na rzecz Wnioskodawcy u kontrahenta w Republice Czeskiej jako uzupełnienie działalności głównej realizowanej w Polsce, jest działalnością pomocniczą, a w związku z tym przychody Wnioskodawcy podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1

Wnioskodawca na podstawie polskich przepisów podatkowych tj. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, uważa, że całkowita działalność gospodarcza Wnioskodawcy prowadzona jest w Polsce.

Art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku „W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa”.

Art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych „Podatnicy jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich przychodów, bez względu na miejsce ich osiągania”.

Art. 3 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że „Podatnik ma zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej między innymi, gdy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły bieżące sprawy tego podatnika na podstawie w szczególności:

1)Umowy, decyzji, orzeczenia sądu lub innego dokumentu regulujących założenie lub funkcjonowanie tego podatnika, …”.

Ad 2

Wnioskodawca na podstawie umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania od uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu uważa, że usługa outsorcingowa realizowana na rzecz Wnioskodawcy u kontrahenta w Republice Czeskiej jako uzupełnienie działalności głównej realizowanej w Polsce, jest działalnością pomocniczą.

Celem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest produkcja (…) i sprzedaż wyprodukowanych elementów do kontrahenta w Republice Czeskiej. Usługa outsorcingowa realizowana na rzecz Wnioskodawcy nie jest usługą samoistną ale tylko pomocniczą i jako taka nie jest przedmiotem sprzedaży do kontrahenta.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca zajmuje w tym względzie stanowisko, że przychody Wnioskodawcy podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych „Podatnicy jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich przychodów, bez względu na miejsce ich osiągania”.

Art. 7 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład”.

Zgodnie ze wskazanym przepisem zyski przedsiębiorstwa Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie prowadzi zakładu w drugim Umawiającym się Państwie, a usługa outsorcingowa jest jedynie usługą pomocniczą i stanowi integralną część produkowanych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej wyrobów stanowiących przedmiot sprzedaży będący podstawą zysku. Wnioskodawca nie pobiera dodatkowego wynagrodzenia za czynności pomocnicze. Czynności te wykonywane są w ramach sprzedaży produktów. Wnioskodawca sprzedaje swoje wyroby gotowe a nie usługi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy mają Państwo obowiązek rejestracji działalności gospodarczej w Republice Czeskiej, uzyskania Czeskiej Licencji Handlowej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

Stosownie do art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Art. 17 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że:

W przedmiotowej sprawie aby odpowiedzieć na Państwa wątpliwości należy ustalić, czy w związku z zawartymi umowami z podmiotami czeskimi, opisanymi we wniosku będą Państwo posiadali na terytorium Republiki Czeskiej zakład. Analiza ta, powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz. U. z 1994 r., poz. 189, dalej: „Umowa”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Czechy dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 7 Umowy:

Powyższe oznacza, że zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba że prowadzi ona w Republice Czeskiej działalność poprzez zakład. W takim przypadku zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane w Republice Czeskiej.

Z powołanych unormowań wynika, że zysk może być przypisany zakładowi wyłącznie wtedy, gdy wynika on z działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwo za pośrednictwem tego zakładu.

Stosownie do art. 5 ust. 1 Umowy:

W myśl art. 5 ust. 2 Umowy:

Zgodnie z art. 5 ust. 3 Umowy:

Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 4 Umowy określenie „zakład” nie obejmuje:

Tak więc ust. 5 art. 4 ww. Umowy, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 Umowy wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

-istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

-stały charakter takiej placówki,

-wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Jednocześnie, w myśl art. 5 ust. 5 Umowy:

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres.

Dokonując interpretacji postanowień Umowy należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki.

Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym. Nie w każdym przypadku, gdy przedsiębiorca przebywa na terenie należącym do innego podmiotu, dochodzi do powstania placówki. Chodzi jedynie o sytuacje, w których mamy do czynienia z aktywnym prowadzeniem działalności gospodarczej. Precyzyjne określenie, kiedy mamy co czynienia z taką sytuacją jest trudne. Komentarz OECD wskazuje natomiast na kilka przykładów jak choćby sytuacja, gdy pracownik podatnika jest upoważniony do wykorzystania biura kontrahenta np. w celu nadzorowania wykonania kontraktu przez tegoż kontrahenta. W takim przypadku biuro oddane do dyspozycji może stanowić placówkę. Z kolei wizyty przedstawiciela handlowego, nawet regularne, w pomieszczeniach kluczowego zagranicznego klienta i przyjmowanie zleceń nie pozwala przyjąć, że przedsiębiorstwo włada placówką za granicą (komentarz do art. 5 pkt 4.2).

Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do artykułu 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do artykułu 5).

Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

-  podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,

-  przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Działalność ta może mieć różnorodny charakter. Może to być np. działalność handlowa lub marketingowa.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności.

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, Umowa przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Wskazuje na to wyżej cytowany art. 5 ust. 5 Umowy. Jak wynika z powyższego, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa).

Znajdujące się w tym przepisie zastrzeżenie oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa. Użyte w treści ust. 5 pojęcie „osoba” obejmuje w myśl art. 3 ust. 1 lit. d) Umowy osobę fizyczną, spółkę, oraz każde inne zrzeszenie osób.

Wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie będziemy mieli do czynienia z powstaniem stałej placówki. Wskazali Państwo bowiem w zakresie stanu faktycznego, że w 2017 r. zawali Państwo umowę z Czeską Agencją Pracy. Zgodnie z tą umową pracownicy Agencji odpowiadają za obsługę produktów Spółki w siedzibie XYZ, zapewniając tym samym wynikający z art. 16 umowy pomiędzy Spółką i XYZ, obowiązek zapewnienia właściwego personelu do realizacji zadań wynikających z umowy. Pracownicy Agencji pracujący w XYZ dysponują szafkami osobistymi w szatniach, dostępem do wyznaczonej przestrzeni zwanej „obszarem JIS” do przechowywania produktów Spółki oraz odpowiadają za utrzymanie czystości i bezpieczeństwa w tym obszarze. Kontrahent wyznaczył na terenie swojej hali produkcyjnej miejsce gdzie towary Spółki są składowane a następnie wydawane na linię produkcyjną zgodnie z planem produkcyjnym kontrahenta. W odniesieniu natomiast do zdarzenia przyszłego, zamierzają Państwo zlecić wykonywanie całości prac jako jednolitą usługę ABC, które będzie realizowana w formie usługi outsourcingowej. Charakteryzując pierwszą z przesłanek wskazano już na jej poziom trwałości i powtarzalności. Bezsprzecznie na terytorium Republiki Czeskiej istnieje placówka, do której pracownicy Czeskiej Agencji Pracy oraz ABC będą mieli dostęp i w której będą wykonywali swoje zadania. Oznacza to, że zawarcie umowy o obsługę produktów Spółki w siedzibie XYZ z Czeską Agencją Pracy oraz o świadczenie usług outsourcingowych z ABC ma dłuższą perspektywę i z pewnością nie ma charakteru tymczasowego. W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że działalność na terytorium Republiki Czeskiej spełnia, co do zasady, warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod względem dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru.

Trzecią cechą konstytutywną zakładu jest to, iż przez placówkę prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza, z tym że nie może ona mieć charakteru pomocniczego czy przygotowawczego. Jak już wskazano, działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami.

W opisie sprawy wskazano, że na mocy umowy z XYZ, Spółka odpowiada za:

-rozładunek i załadunek dostaw swoich produktów,

-układanie produktów na tzw. wózkach sekwencyjnych zgodnie z planem produkcyjnym klienta i dostarczanie ich na dedykowane linie produkcyjne,

-dostarczanie (…) na dedykowane linie produkcyjne, przygotowywanie inwentaryzacji produktów na koniec każdej zmiany,

-reagowanie na problemy/informacje zgłaszane przez pracowników XYZ,

-reagowanie na problemy/informacje zgłaszane przez pracowników Spółki,

-współpracę z pracownikami ds. jakości Spółki pracującymi w siedzibie XYZ,

-utrzymywanie porządku w strefach JIS,

-szkolenie nowych pracowników (liderów).

Zgodnie z tą umową pracownicy Agencji odpowiadają za obsługę produktów Spółki w siedzibie XYZ, zapewniając obowiązek zapewnienia właściwego personelu do realizacji zadań wynikających z umowy. W przyszłości natomiast, Spółka zleci wykonanie całości wymienionych wyżej prac jako jednolitą usługę działającej w Czechach firmie ABC, która zrealizuje te zadania dla Spółki w XYZ w formie usługi outsorcingowej. Wskazali Państwo ponadto, że pracownicy zatrudnieni przez Agencję Pracy oraz ABC pracujący w XYZ nie posiadają pełnomocnictw do reprezentowania Spółki i zawierania umów w jej imieniu. Odpowiedzialność za pracowników realizujących zadania na terenie Republiki Czeskiej w XYZ ponoszą odpowiednio: za pracowników Agencji – Agencja Pracy, za pracowników ABC - Firma ABC. Tak samo nadzór nad tymi pracownikami sprawują odpowiednio: Agencja Pracy i Firma ABC. Spółka zawarła umowy odpowiednio z Agencją, a następnie z ABC. W umowach określono rodzaj usługi outsorcingowej polegającej na wykonywaniu czynności pomocniczych. Pracownicy Agencji, a następnie z ABC zostali przeszkoleni z zakresu tych czynności, tak aby nie było konieczności wydawania dodatkowych poleceń służbowych. W sytuacji zaistnienia jakichkolwiek problemów w realizacji zadań przez pracowników, pracownicy kontaktują się z przedstawicielami swoich pracodawców tj. Agencją Pracy a następnie z ABC. Prawidłowość wykonania usługi spoczywa odpowiednio na Agencji Pracy, a następnie z ABC.

Zdaniem organu, biorąc pod uwagę zakres obowiązków pracownicy Agencji Pracy oraz ABC wykonywać będą przede wszystkim czynności typowo pomocnicze czy przygotowawcze. Jak wynika z opisu sprawy działalność Spółki nie pokrywa się z działalnością XYZ, a z zawartej umowy wynika, że XYZ wymaga od Spółki aby to ona zarządzała częściami potrzebnymi do produkcji do momentu wydania ich na linię produkcyjną. W takim celu kontrahent wyznaczył na terenie swojej hali produkcyjnej miejsce gdzie towary Spółki są składowane a następnie wydawane na linię produkcyjną zgodnie z planem produkcyjnym kontrahenta. Spółka zobowiązana jest posiadać personel, który będzie wykonywał czynności, które wynikają z zawartej umowy. Czynności te jednakże stanowią czynności o charakterze pomocniczym oraz przygotowawczym o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt a-c Umowy.

Mając na uwadze powyższe rozważania, stwierdzić należy, że działalność Spółki w Republice Czeskiej nie będzie stanowić „zakładu” w rozumieniu przepisów art. 5 Umowy w zw. z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, działalność Spółki opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym podlega w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Państwa stanowisko należy uznać więc za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).