Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie uznania czy:

• zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność produkcyjno-usługową (pozostawioną w Spółce – ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszoną do nowo utworzonej spółki, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe;
• w związku z wydzieleniem działalności w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2024 r. (data wpływu 2 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanym dalej również Spółką), wpisaną do Rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, będącą czynnym podatnikiem VAT. Podstawowy profil działalności spółki obejmuje usługi produkcyjne w zakresie (...). Przedmiotowa działalność jest prowadzona na terenie nieruchomości, stanowiącej własność Spółki, zabudowanej budynkiem produkcyjno-usługowym oraz halami produkcyjnymi.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na najmie nieruchomości własnych (wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionym PKD 68.20.Z), tzw. dział wynajmu nieruchomości. Obszar tego przedmiotu działalności Spółki obejmuje: najem lokali mieszkaniowych (najem krótkoterminowy) oraz najem nieruchomości usługowych, w oparciu o zawarte przez wnioskodawcę umowy najmu lub dzierżawę nieruchomości. Większość umów jest kontynuowana od dłuższego czasu.

Wnioskodawca zamierza zreorganizować działanie swojej Spółki, w ten sposób, że ma się ona zajmować przede wszystkim działalnością o profilu produkcyjnym, a nie najmami czy dzierżawą nieruchomości. Wobec tego zamierza wyodrębnić w Spółce:

1.zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą obszar usług produkcyjnych (zwaną dalej ZCP1), oraz

2.zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą obszar usług najmu/dzierżawy (zwaną dalej ZCP 2).

I tak ZCP1 jako zorganizowana całość, składa się z aktywów takich jak:

1)środków trwałych i wyposażenia, tj.:

a)budynku produkcyjno-usługowego (z przeznaczeniem do obsługi biurowo - administracyjnej, produkcyjnej) oraz hal (z przeznaczeniem do działalności produkcyjnej, magazynowej) i działu produkcyjnego,

b)maszyn i urządzeń do wykonywania działalności produkcyjnej oraz urządzenia biurowe,

2)wyposażenia: narzędzia elementy umeblowania biura,

Z ZCP1 związane są również pasywa (zobowiązania):

1)z umów związanych z dostawą usług i mediów do w/w budynków,

2)z umów zawartych z podwykonawcami,

3)z tytułu podatku od nieruchomości (dla obsługi biurowo - administracyjnej oraz produkcyjnej),

4)z umów o pracę, zleceń,

5)z umów ubezpieczenia nieruchomości.

Z kolei ZCP 2 jako zorganizowana całość składa się z aktywów takich jak

1)środki trwałe (nieruchomości, tj. grunt wraz z budynkami, lokale usługowe, mieszkalne, wykazane w ewidencji środków trwałych) tj.

a)obiekt usługowo z przeznaczeniem do najmu krótkoterminowego – cały obiekt (wraz z gruntem) stanowi przedmiot umowy dzierżawy zawartej z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą,

b)dwa lokale mieszkalne, stanowiące przedmiot umowy najmu z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą (typu COMBO)

c)lokal usługowy, stanowiący przedmiot umowy z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą,

2)wierzytelności z umów najmu, (należności przyporządkowane do pionu związanego z najmem nieruchomości potwierdzone fakturami VAT).

Z ZCP2 związane są również pasywa (zobowiązania):

1)zobowiązania wynikające z umów najmu,

2)zobowiązania z tytułu dostawy towarów i usług przyporządkowane do pionu związanego z najmem nieruchomości, tj. z tytułu dostawy energii elektrycznej, wody, odprowadzenia ścieków, wywozu odpadów, dostawy gazu,

3)zobowiązania publicznoprawne związane z podatkiem od nieruchomości, opłat za użytkowanie wieczyste,

4)zobowiązanie związane z ubezpieczeniem nieruchomości.

Mając na uwadze, wieloletni charakter umów najmu, powtarzalność obciążeń dla najemców, na ten moment nie było konieczności by dedykować pracownika wyłącznie zajmującego się tym pionem działalności. W szczególności zważywszy na fakt, że obowiązki w zakresie utrzymania nieruchomości w należytym stanie zostały scedowane na najemców.

W chwili obecnej Spółka posiada jedną licencję do obsługi programu księgowego dla obu działalności, niemniej jednak nabycie licencji programu księgowego (nawet wraz z nabyciem komputera) dla ZCP2 – z uwagi na charakter tej działalności (brak potrzeby prowadzenia magazynu, zasadniczo mniejsza ilość dokumentów księgowych), nie stanowi przeszkody dla przeprowadzenia procesu wyodrębnienia obu zorganizowanych jednostek.

Jak wynika z powyższego opisu, obie działalności Spółki prowadzone są w dwóch różnych zakresach (tj. działalność produkcyjno-usługowa oraz działalność w zakresie najmu), a także są skierowane na realizację przychodów o innym charakterze. W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się odrębnymi cechami: posiadają odrębnych kontrahentów, wykorzystują inne aktywa, oparte są o inne substraty, zarówno majątkowe jak i osobowe. Wobec tego wnioskodawca zamierza w ramach procedury opisanej w art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych poprzez dokonanie podziału spółki Wnioskodawcy, pozostawienie w jej ramach ZCP1 i przeniesienie ZCP2 na nową spółkę, powstałą poprzez wydzielenie (podział przez wydzielenie).

Proces wyodrębnienia ZCP1 oraz ZCP2 w dotychczasowej strukturze Wnioskodawcy obejmował będzie w szczególności:

• wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy funkcjonalnie oraz organizacyjnie,
• wyodrębnienie finansowe – sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych wnioskodawcy umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, aktywów (w tym należności) i zobowiązań do zespołu wyodrębnionych składników majątkowych i stwarza możliwość wykorzystania ich w ramach zorganizowanego substratu majątkowego.

Dodatkowo po przeniesieniu ZCP2 na nowo powstałą spółkę, spółka ta jako nabywca ZCP2 stanie się stroną umów dotyczących wydzielonej działalności gospodarczej prowadzonej w jej ramach i jej obsługi (tj. umów najmu, dzierżawy oraz umowy na dostawy mediów czy usług).

W strukturze spółki Wnioskodawcy zostanie więc wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, służący do działalności produkcyjno-usługowej oraz w zakresie najmów nieruchomości.

Wnioskodawca planuje podział Spółki poprzez pozostawienie ZCP1 w Spółce i przeniesienie do nowo powstałej spółki ZCP2. Każda z wyodrębnionej części przedsiębiorstwa spółki, zarówno ZCP1 oraz ZCP2, będzie posiadać odrębny zespół składników majątkowych, niezbędny do prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań, w tym aktywa bilansowe, umowy związane z prowadzoną działalnością, zobowiązania związane z działalnością, kadrę pracowniczą. Wskazane powyżej zespoły będą posiadały odrębną strukturę organizacyjną, dostosowaną do prowadzonej działalności i własny nadzór.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z wskazanym powyżej zespołem składników majątkowych, który zostanie także funkcjonalnie wyodrębniony i zdolny do odrębnego funkcjonowania, tj. do realizacji zadań gospodarczych polegających na wykonywaniu działalności produkcyjno-usługowych przez ZCP1 oraz na najmie przez ZCP2. Przychody z najmów są księgowane na wyodrębnionych kontach syntetycznych. Koszty związane z obsługą tych nieruchomości również księgowane są na odrębnych kontach syntetycznych.

Co należy podkreślić poziom wyodrębnienia powyżej wskazanych płaszczyzn pozwala na wydzielenie dwóch jednostek organizacyjnych, które stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa wchodzące – obecnie – w struktury jednej spółki.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Spółka przejmująca ZCP2 będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez wnioskodawcę w zakresie usług najmu/dzierżawy, przy pomocy wszystkich wymienionych we wniosku składników będących przedmiotem transakcji przeniesienia.

Spółka przejmująca będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji przejęcia składników materialnych i niematerialnych (w szczególności: przedmioty umów najmu/dzierżawy, prawa wynikające z w/w umów). Obsługa w/w przedsiębiorstwa w zakresie jego administrowania czy w zakresie księgowym albo będzie zlecona podmiotowi zewnętrznemu albo zostanie zatrudniona dedykowana osoba. Dodatkowo będzie zakupiony komputer oraz programy komputerowe, w tym programy księgowe. Koszty z tym związane będą w całości pokrywane z dochodów wypracowanych przez ZCP2.

Wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne składników przedsiębiorstwa spółki (wnioskodawcy) na ZCP1 oraz ZCP2 jest następstwem czynności faktycznych, wieloletniego prowadzenia działalności przez podatnika, naturalnych powiązań funkcjonalnych pomiędzy składnikami majątku spółki wnioskodawcy, działającego w obszarze usług produkcyjnych oraz w obszarze usług najmu/dzierżawy. Odmienny charakter obu w/w działalności wyodrębnił stały i niezmienny podział składników, przypisany konkretnie albo do jednej działalności albo do drugiej.

Podział składników majątku podatnika – opisany we wniosku o wydanie interpretacji – aktywów materialnych i niematerialnych, tworzących infrastrukturę związaną z obsługą każdego z w/w działu – nie rodził dla wnioskodawcy wątpliwości.

W tym miejscu wskazać należy, na co również wskazuje judykatura, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Prowadzenie działalności gospodarczej możliwe jest bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa. Wymienione zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego (wyroki NSA w Warszawie z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 2314/10 i II FSK 1643/10).

Funkcjonalne powiązanie przejawia się w tym, że każda z dwóch części przedsiębiorstwa, służy realizacji innych zadań, wynikających z działalności gospodarczej na płaszczyźnie usług produkcyjnych oraz na płaszczyźnie usług najmu/dzierżawy, których zakres determinują zawarte przez Wnioskodawcę umowy. W konsekwencji których do realizacji produkcji (...) Wnioskodawca angażuje zespół składników wchodzących w skład ZCP1 – jako zespół składników zdolnych do wykonania przedmiotowych zadań. Z kolei do umów najmu/dzierżawy, wnioskodawca angażuje zespół składników wchodzących w skład ZCP2, jako zdolnego do realizacji tych zadań.

Jak wynika z powyższego, obie części posiadają niezależność funkcjonalną rozumianą w taki sposób, że posiadają wszystkie cechy pozwalające na to, aby tworzyć niezależny podmiot, zdolny do samoistnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zarówno ZCP1 i ZCP2 generuje koszty i przychody, są to inne podstawy prawne (inne umowy, decyzje), związane wyłącznie z określonym działem.

Wobec przedstawionych okoliczności, na ten moment nie było potrzeby tworzenia dokumentów potwierdzających ukształtowane przed laty wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne, umożliwiające samodzielne funkcjonowanie obu części i ich zaszeregowanie jako dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa, których składniki zostały szczegółowe opisane we wniosku o wydanie interpretacji.

Zapisy księgowe są dokonywane w taki sposób by można było jednoznaczne przypisać przychody i koszty związane z daną działalnością i określić wynik finansowy z każdej działalności, tj. każdego działu.

Ewidencja przychodów i kosztów, dotycząca każdego rodzaju działalności, prowadzona jest w oparciu o odrębne konta syntetyczne. Przychody i koszty działalności produkcyjnej ewidencjonowane są odpowiednio na kontach: „702-3” – „przychody ze sprzedaży produkcji podstawowej” oraz 714,” – „koszt własny sprzedanej produkcji”. W rachunku zysków i strat traktowane są jako „przychody i koszty ze sprzedaży produktów (cześć A i B).

Natomiast przychody i koszty związane z usługami najmu ewidencjonowane są na kontach „702" – „przychody ze sprzedaży usług” oraz „540” – „koszty działalności pomocniczej. W rachunku zysków i strat traktowane są jako przychody ze sprzedaży usług i koszty działalności operacyjnej (część A i B). Tak prowadzona ewidencja umożliwia rozgraniczenie obu rodzajów prowadzonej działalności oraz podkreśla odrębność działalności dotyczącej usług najmu względem działalności związanej z usługami budowlanymi.

Taki sposób prowadzenia rachunkowości przez wnioskodawcę pozwala również na ocenę rentowności obu działów, a co więcej mając na uwadze wyniki finansowe każdej z części, z całą pewnością można stwierdzić, że każda z tych działalności ma zapewnioną zdolność finansową do samodzielnego funkcjonowania.

Każda z dwóch części przedsiębiorstwa posiada zdolność do rozliczania należności i zobowiązań zarówno z kontrahentami zewnętrznymi, jak i w ramach wewnętrznych stosunków ze strukturą, której jest częścią.

Każdemu z w/w działów można przypisać własne środki finansowe - z tytuły generowanych przychodów – i kompetencje do zarządzania nimi. Możliwe jest również wyodrębnienie przepływów pieniężnych.

W konsekwencji stwierdzić należy, że każda z części jest wyodrębniona finansowo.

Jak wynika z powyżej przedstawionych okoliczności, każda z dwóch części przedsiębiorstwa wnioskodawcy stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze, przy czym koszt prowadzenia księgowości podatnika (programy komputerowe + koszty osobowe) jak również koszt zarządu (koszty osobowe), na ten moment stanowią strukturę wspólną dla obu części.

Każda z części – w momencie wydzielenia nowej spółki – będzie wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo. Do planu podziału zostanie stworzony schemat organizacyjny, potwierdzający dotychczasowy stan rzeczy, to jest podział formalny przedsiębiorstwa na dwa działy – Dział najmu/dzierżawy oraz Dział usług produkcyjnych. Dodatkowo zostanie sporządzony wykaz składników majątku wnioskodawcy (aktywa i pasywa) przypadających na ZCP 1 oraz ZCP2 (zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku o interpretację).

W wykazie tym – zgodnie z wyodrębnieniem funkcjonalnym – zostaną ujęte w szczególności:

a)środki trwałe,

b)należności z tytułu dostaw i usług,

c)zobowiązania z tytułu dostaw i usług.

Z dniem wydzielenia spółka nowo powstała (obejmujące ZCP2) – z mocy prawa (art. 529 § 1 pkt 4 KSH w zw. z art. 531 § 1 KSH) – wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami Działu najmu/dzierżawy, przypisane jej w planie podziału (opisane we wniosku o interpretację). Ponadto spółka ta przejmie tajemnice przedsiębiorstwa, (w szczególności klientów, ustalone procesy zarządcze, dostęp do rynków, kontrahentów) jak również wyodrębnione ewidencje syntetyczne i analityczne, dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym obszarze. Spółce nowopowstałej przypadną również wszystkie obowiązujące zezwolenia, pozostające w związku ze składnikami majątku tej zorganizowanej części.

W momencie wydzielenia, każda z wyodrębnionych części (tj. ZCP1 oraz ZCP2) będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały udziału pozostałych struktur działalności wnioskodawcy. Przy czym nowopowstała spółka, z uwagi na księgowość dotychczas obsługującą oba działy, a która docelowo zostanie przypisana ZCP1, nabędzie własne oprogramowanie oraz sprzęt lub podpisze stosowną umowę na obsługę w zakresie usług księgowo-administracyjnych (outsourcing).

Wobec charakteru działalności jaka jest prowadzona w chwili obecnej przez dział najmu/dzierżawy (nieruchomości) i sposobu jej prowadzenia, wydzielenie tej części nie będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”, w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z dnia 26.06.1974 r. Do obsługi najmów – w zakresie administracyjnym, formalno-prawnym, księgowym – rozważa się przyjęcie nowej osoby lub zlecenie tych usług na zewnątrz (outsourcing).

Zarówno spółka dzielona jak i nowa spółka, powstałe na bazie wyodrębnionych części przedsiębiorstwa (ZCP1 oraz ZCP2) będą kontynuowały dotychczas przypisaną działalność każdej z w/w części, spółka dzielona w zakresie usług produkcyjnych (remontowych), a nowa spółka w zakresie najmów/dzierżawy – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Nowo powstała spółka będzie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Pytania

1.Czy zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność w zakresie produkcyjno-usługowej (pozostawiony w Spółce – ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszonego na nowo utworzoną spółkę, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2.Czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie działalności usług w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy?

3.Czy majątek przenoszony na nowo utworzoną spółkę stanowi obecnie oraz będzie stanowić na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?

4.Czy w opisanym stanie faktycznym stanowiącym zdarzenie przyszłe – transakcja polegająca na przeniesieniu wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnioskodawcy na nowo powstałą spółkę, w związku z planowanym podziałem spółki wnioskodawcy w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych, nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

5.Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przeniesienie do nowo utworzonej spółki w ramach podziału przez wydzielenie składników majątku Wnioskodawcy stanowiących działalność w zakresie usług nie będzie stanowić transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno majątek pozostawiony w Spółce (ZCP 1) jak i majątek przenoszony do nowo utworzonej spółki (ZCP2) stanowią obecnie oraz stanowić będą na dzień podziału (z zachowaniem dotychczasowego poziomu wyodrębnienia) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa CIT”).

W myśl art. 4a pkt 4 updop, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazał NSA: „Definicja zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych.

Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing).

Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego” (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1643/2010). Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 4 updop, którego wykładni wielokrotnie dokonywały sądy administracyjne, dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

2)jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

3)mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania. Przystępując do omówienia powyżej wymienionych przesłanek na płaszczyźnie stanu faktycznego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej, wskazuje się jak poniżej:

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Podkreślenia jednak wymaga, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP nie jest koniecznym wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Za takie wyodrębnienie uznać należy sytuację, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Jak podnosi się w literaturze wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć wyłącznie charakter faktyczny (B Brzeziński, Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego, węzłowe problemy, LEX 2013.)

Z wyodrębnieniem organizacyjnym mamy przykładowo do czynienia w sytuacji, w której w danym przedsiębiorstwie zostały wydzielone dwa piony, które prowadzą inną działalność. Jak wskazał Dyrektor Administracji Skarbowej w przywołanej powyżej interpretacji indywidualnej z 29 października 2018 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.416.2018.5.GG) „Wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do odmiennego przedmiotu działalności obu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach jednej działalności gospodarczej”. Wobec czego stwierdzić należy, że każdy pion przedsiębiorstwa – przy spełnieniu warunków do wyodrębniana na pozostałych płaszczyznach – może być uznany za organizacyjnie wyodrębnioną ZCP.

Tymczasem z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w różnych obszarach, zakres obejmujący działalność produkcyjno-usługową oraz najem (dzierżawa) nieruchomości.

Przez wyodrębnienie finansowe należy rozumieć sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dla zachowania finansowej odrębności nie jest konieczne wyodrębnienie wszystkich przychodów i kosztów oraz wszystkich należności i zobowiązań. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespól składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Na kwestie te zwraca również uwagę NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11.

Odnosząc powyższe warunki wyodrębnienia finansowego na grunt niniejszego stanu faktycznego należy uznać, że warunki te są spełnione, ponieważ Spółka jest w stanie wyodrębnić należności/zobowiązania oraz przychody/koszty funkcjonalnie związane z ZCP1 oraz ZCP2. Spółka posiada narzędzia analityczne umożliwiające identyfikację powstawania przychodów oraz kosztów. Na odrębnych kontach są zapisywane operacje dotyczące przychodów z najmu oraz przychodów z tytułu produkcji i usług jak również na odrębnych kontach są zapisywane operacje dotyczące kosztów związanych z działalnością w zakresie najmu oraz produkcji i usług, a także rozrachunków z kontrahentami obsługujących pion działalności produkcyjno-usługowej oraz najmu. Należy również zaznaczyć, że po wyodrębnieniu, ZCP2 będzie podmiotem rentownym (samowystarczalnym finansowo), co potwierdzają dane finansowe z poprzednich lat.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniana część służyć będzie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako konieczność przeniesienia wystarczającej ilości aktywów/zobowiązań/pracowników do wyodrębnionej ZCP. Przenoszony majątek powinien zawierać zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, posiadające potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Tymczasem w skład ZCP1 oraz ZCP2 wchodzą aktywa/należności/zobowiązania pozwalające na prowadzenie wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako samodzielnego przedsiębiorstwa o charakterze zarówno materialnym i niematerialnym.

W świetle przedstawionych powyżej wymagań, uznać należy, że również przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełniona. Przedmiotem rozważanej czynności prawnej będzie bowiem zorganizowana masa majątkowa zawierająca określone składniki majątkowe oraz posiadająca przymiot niezależnego przedsiębiorstwa. Należy przy tym zauważyć, że dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego kluczowe jest przejęcie jego funkcjonalnej tożsamości w oparciu o istotne składniki przejętego przedsiębiorstwa, co w niniejszym przypadku ma miejsce.

Jak wynika z powyższego wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej wnioskodawcy, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta występuje w istniejącym przedsiębiorstwie wnioskodawcy, tj. w ramach prowadzonej przez niego działalności i dotyczy określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

W literaturze wskazuje się również, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

W świetle argumentów przedstawionych powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno działalność produkcyjno-usługowa jak i działalność w zakresie najmu na moment podziału przez wydzielenie będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno działalność produkcyjno-usługowa (obejmująca ZCP1) jak i działalność w zakresie usług najmu (obejmująca ZCP2) będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, podział spółki Wnioskodawcy na cześć produkcyjno-usługową i część w zakresie usług najmu nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, jeżeli przy podziale przez wydzielenie majątek pozostający w Spółce dzielonej na skutek podziału nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w spółce podlegającej podziałowi, przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału. Z przepisu tego wynika a contrario, że w przypadku kiedy majątek pozostający w Spółce na skutek podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to podział nie powoduje powstania przychodu dla spółki dzielonej, tj. nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego w CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, wszystkie warunki dla uznania zarówno działalności w zakresie produkcji i usług (pozostającej w Spółce) oraz działalności w zakresie najmu (przenoszonej do nowo utworzonej spółki) są spełnione. Mianowicie w skład obu działalności będą wchodzić składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także zobowiązania i zasoby ludzkie, powiązane ze sobą w ten sposób, że służą do prowadzenia tych działalności w określonym zakresie.

Jednocześnie w skład wydzielanej jednostki wejdą wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane do działalności w zakresie usług najmu, tj. Wnioskodawca nie zatrzyma żadnych składników majątkowych więżących się z wydzieloną częścią przedsiębiorstwa, a jedynie pozostawi działalność produkcyjno-usługową.

Mając na uwadze, że w ramach planowanego podziału, zarówno zespół składników majątkowych wydzielany na skutek podziału (ZCP2), jak i ten pozostawiony w Spółce (ZCP1) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w omawianym zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji, dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie i przeniesienie działalności w zakresie usług najmu do nowo utworzonej spółki, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania czy:

• zarówno składniki majątku Spółki obejmujące działalność produkcyjno-usługową (pozostawioną w Spółce – ZCP1) jak i w zakresie usług najmu (ZCP2) przenoszoną do nowo utworzonej spółki, stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe;
• w związku z wydzieleniem działalności w zakresie najmu do nowo utworzonej spółki po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 i 2 w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Powołane przez Państwa we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

  przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.