Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty pośrednie przekraczające w całości rok podatkowy, w którym zostały udokumentowane, powinny zostać rozliczone w kosztach podatkowych roku, którego dotyczą na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) S.A. (dalej również jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce. W konsekwencji Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca działa w branży usług (…), specjalizując się m.in. w (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosi szereg wydatków, w tym również takie, które dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy.

Wątpliwości Spółki budzi sposób zakwalifikowania do kosztów podatkowych wydatków, które w całości przekraczają dany rok podatkowy, a są udokumentowane i zaksięgowane jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów w roku podatkowym poprzedzającym rok, którego dotyczy dany wydatek.

Przykładowymi wydatkami, o których mowa powyżej są m.in.:

- usługi prenumeraty czasopism obejmujące okres od stycznia do grudnia 2024 r. Spółka otrzymała fakturę dokumentującą zakup tej usługi oraz ujęła ją w księgach rachunkowych jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów w 2023 r.;

- usługi ubezpieczenia obejmujące okres od stycznia do grudnia 2024 r. Spółka otrzymała polisę dokumentującą zakup tej usługi oraz ujęła ją w księgach rachunkowych jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów w 2023 r.;

- czynsz najmu powierzchni biurowej za styczeń 2024 r. Spółka otrzymała fakturę dokumentującą opłatę za czynsz oraz ujęła ją w księgach rachunkowych jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów w 2023 r.;

- różnego rodzaju licencje/subskrypcje na programy komputerowe na okres 1 miesiąca/kwartału lub roku (nie stanowiące wartości niematerialnych i prawnych z uwagi na przewidywany okres używania nie dłuższy niż rok) w całości dotyczące 2024 r. Spółka otrzymała faktury dokumentujące zakup tych licencji/subskrypcji oraz ujęła je w księgach rachunkowych jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów w 2023 r.

Wskazane przez Wnioskodawcę powyżej kategorie kosztów w całości przekraczających rok podatkowy spełniają warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ze względu na ich związek z przychodami Spółki. Jednocześnie koszty te stanowią koszty pośrednie stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, ponieważ nie da się ich bezpośrednio powiązać z przychodami Spółki.

Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka nie wyklucza, iż również w kolejnych latach będzie ponosiła koszty pośrednie, które zostaną zafakturowane oraz zaksięgowane w danym roku, a w całości będą dotyczyły lat kolejnych.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż koszty pośrednie opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przekraczające w całości rok podatkowy, w którym zostały udokumentowane, powinny zostać rozliczone w kosztach podatkowych roku, którego dotyczą na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy koszty pośrednie opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przekraczające w całości rok podatkowy, w którym zostały udokumentowane, powinny zostać rozliczone w kosztach podatkowych roku, którego dotyczą na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT [ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. – przyp. organu].

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Przepisy ustawy o CIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i tzw. koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów.

Z kolei, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawidłowe określenie momentu rozliczenia w kosztach podatkowych tzw. kosztów pośrednich, które w całości przekraczają rok podatkowy.

Moment zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków o charakterze pośrednim określa natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przywołana powyżej regulacja zawiera w sobie dwie reguły określające moment uznania danego kosztu pośredniego za koszt podatkowy. Po pierwsze, jeżeli koszty dotyczą okresu nieprzekraczającego roku podatkowego, to stanowią one koszty podatkowe w dacie ich poniesienia (zdanie pierwsze art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). Z drugiej jednak strony, jeżeli koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, to należy określić jaka część tego kosztu dotyczy danego roku podatkowego, natomiast jeśli nie można tego określić, to należy je przyporządkować do danego roku podatkowego proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą (zdanie drugie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).

W ocenie Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dla kosztów pośrednich, które w całości przekraczają rok podatkowy zastosowanie znajdzie reguła określona w zdaniu drugim art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Innymi słowy koszty pośrednie udokumentowane w danym roku podatkowym, a w całości dotyczące kolejnego roku podatkowego, w ocenie Spółki powinny w całości zostać rozliczone w kosztach podatkowych roku, którego te koszty dotyczą, jako że wydatki takie w całości przekraczają rok podatkowy. Zatem wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego koszty:

- usługi prenumeraty czasopism obejmujące okres od stycznia do grudnia 2024 r., udokumentowane w 2023 r.,

- usługi ubezpieczenia obejmujące okres od stycznia do grudnia 2024 r., udokumentowane w 2023 r.,

- czynsz najmu powierzchni biurowej za styczeń 2024 r., udokumentowany w 2023 r.,

- różnego rodzaju licencje/subskrypcje na programy komputerowe na okres 1 miesiąca /kwartału lub roku 2024, udokumentowane w 2023 r.

powinny stanowić koszt podatkowe 2024 r. z uwagi na fakt, iż przekraczają one w całości rok podatkowy.

Zdaniem Spółki zasadnym jest przyjęcie, iż reguła dotycząca momentu rozpoznania kosztów podatkowych określona w zdaniu drugim art. 15 ust. 4d ustawy o CIT ma zastosowanie nie tylko do tych kosztów, które dokumentują wydatek na przełomie lat (w części dotyczą jednego roku podatkowego i w pozostałej części roku kolejnego), ale również tych kosztów, które w całości przekraczają rok podatkowy. Przyjęcie odmiennego podejścia do rozliczenia kosztów dokumentujących wydatek na przełomie lat od tych, które w całości przekraczają rok podatkowy, mogłoby prowadzić do nieuzasadnionych różnic, które w istotny sposób wpływałyby na wynik podatkowy Spółki.

Przykładowo, w sytuacji gdyby Spółka dokonała zakupu usługi ubezpieczenia majątkowego na okres od 31 grudnia 2023 r. do 30 grudnia 2024 r., wydatek taki stanowiłby proporcjonalnie koszt 2023 roku i 2024 roku przy uwzględnieniu ilości dni obowiązywania polisy w danym roku podatkowym. Zatem tylko 1/365 wydatku na zakup polisy zostałaby uwzględniona w kosztach podatkowych 2023 roku, ponieważ w pozostałej cześć polisa dotyczy roku 2024 i stanowiłaby w tej części koszt podatkowy 2024 roku.

Tym samym, zasadnym jest również przyjęcie, iż w sytuacji, gdy polisa w całości dotyczyła 2024 r., a została jedynie udokumentowana i zaksięgowana w roku 2023 na rozliczeniach międzyokresowych czynnych, to powinna ona w całości obciążać wynik podatkowy 2024 roku a nie 2023 roku, stosownie do reguły wyrażonej w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT zdanie drugie.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że koszty pośrednie opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przekraczające w całości rok podatkowy, w którym zostały udokumentowane, powinny zostać rozliczone w kosztach podatkowych roku, którego dotyczą na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT.

Stanowisko wyrażone przez Spółkę potwierdzają również interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wydane w analogicznych stanach faktycznych, np.:

- interpretacja z dnia 10 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.477.2023.2.MF, w której organ interpretacyjny nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy wskazując cyt.: „Biorąc pod uwagę przepisy prawa podatkowego, mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie, stwierdzić należy, że wydatek dotyczący sytuacji nr 1, tj. nabycia usług prenumeraty czasopism, obejmujący okres od stycznia do grudnia 2023 r., który Państwo traktujecie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszt pośredni, powinien być potrącalny na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, jednakże zgodnie ze zdaniem drugim tego przepisu, z którego wynika, że jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z opisu sprawy wynika, iż wydatek dotyczący sytuacji nr 1 tj. nabycia usług prenumeraty czasopism, o których mowa powyżej, ujęliście Państwo w księgach rachunkowych w listopadzie 2022 r. Jednakże wydatek ten przekracza w całości rok podatkowy, ponieważ dotyczy 2023 r.

W związku z powyższym wydatek opisany w sytuacji nr 1 powinien być zaliczany przez Państwa do kosztów uzyskania przychodów w 2023 r.”;

- interpretacja z dnia 4 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.673.2021.2.SH, cyt.: „Wydatki z tyt. podatku od nieruchomości oraz czynsz najmu, o których mowa wyżej, ujęliście Państwo w księgach rachunkowych w 2021 r. Jednakże wydatki te przekraczają w całości rok podatkowy, ponieważ dotyczą 2022 r. Zatem ww. wydatki należy ująć w kosztach podatkowych w 2022 r.”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. W szczególności przedmiotem interpretacji nie była możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wymienionych przez Państwa wydatków – okoliczność, że są to koszty uzyskania przychodów przyjęto jako element opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.