Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie braku powstania po stronie Banku przychodu:

• w wyniku odzyskania na podstawie Porozumienia z 12.04.2023 r. części kredytu obejmującej:

• odzyskane koszty postępowań i procesów – jest prawidłowe;
• kwotę odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia – jest nieprawidłowe;
• odzyskaną należność główną, która jest częścią kapitału kredytu – jest prawidłowe;
• w związku z umorzeniem poręczycielowi Spółki „A” części kredytu, odsetek a także kosztów egzekucyjnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie powstania po stronie Banku przychodu w związku z zawartym Porozumieniem.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Bank jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustaw: Prawo bankowe, Prawo spółdzielcze oraz ustawy z 07.12.2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Rokiem podatkowym dla banku jest rok kalendarzowy.

Bank prowadzi działalność gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług dotyczących m.in. udzielania kredytów. W dniu 30.04.2010 r. Bank w ramach umowy konsorcjum z innym bankiem spółdzielczym zawarł Umowę Nr (…) o kredyt inwestycyjny z „A” sp. z o.o. na kwotę (…) zł, z czego Bank  wypłacił kwotę (…) zł, pozostałą część zgodnie z umową konsorcjum wypłacił inny bank. Kredyt nie był obsługiwany terminowo, już dwa lata później tj. 19.04.2012 r. Banki podpisały Ugodę nr (…) w sprawie restrukturyzacji zadłużenia z tytułu umowy o kredyt inwestycyjny nr (…) z „A” sp. z o.o. Ugoda ta w dniu 31.08.2016 r. została wypowiedziana przez Banki z powodów niewywiązywania się z jej postanowień przez kredytobiorcę. Dnia 09.12.2016 r. nastąpiło otwarcie postępowania sanacyjnego Spółki „A” Sp. z o .o. Kolejne lata współpracy ze Spółką „A” to notoryczne składanie apelacji przez Zarządców Spółki od wyroków sądów. W dniu 18 kwietnia 2017 r. Sąd nakazem zapłaty wydanym w postępowaniu nakazowym nakazał pozwanym: Zarządcy Spółki „” Sp. z o.o. w restrukturyzacji, poręczycielowi B., poręczycielowi C., aby zapłacili solidarnie na rzecz Banku oraz na rzecz drugiego Banku zaległych kwot kredytu.

Dnia 21.10.2019 r. postanowieniem sądu umorzono postępowanie sanacyjne Spółki „A” sp. z o.o. Do Sądu wpłynęły wnioski banków o rozszerzenie postępowania egzekucyjnego na Spółkę „A” oraz wniosek o wydanie dalszych tytułów wykonawczych celem prowadzenia egzekucji z różnych składników majątku. W sytuacji braku regularnej obsługi kredytu Spółki „A” Bank  zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 16.12.2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków utworzył rezerwę ( 100%) na należność główną Spółki „A” sp. z o. o w kwocie: (…) zł  oraz odpisy aktualizujące na naliczone do dnia 31.12.2019 r. odsetki w kwocie: (…) zł. Rezerwa celowa na należność główną oraz odpisy aktualizujące na odsetki nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu, zatem Bank zapłacił podatek od łącznej kwoty: (…) zł.

W dniu 31.12.2019 r. Bank  spełniając wymogi art. 34 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23.04.2019 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków spisał ww. wierzytelność oraz utworzone na nią rezerwy i odpisy aktualizujące na odsetki do ewidencji pozabilansowej. Bank na dzień 31.12.2019 r. na podstawie Uchwały Zarządu Nr (…) z dnia 31.12.2019 r. postanowił zawiesić dalsze naliczanie odsetek od opisanej należności. Zapis ww. Uchwały brzmi: „W przypadku wdrożenia skutecznej egzekucji odsetki od ww. należności zostaną naliczone od dnia 01.01.2020 r.”. Dalszym krokiem dłużników Spółki „A” było ogłoszenie upadłości oraz wyznaczenie – Postanowieniem Sądu Rejonowego dla (…) w (…), syndyka masy upadłości Spółki. W sytuacji coraz większych trudności banków w odzyskaniu należnych wierzytelności końcem 2021 r. rozpoczęły się negocjacje za pośrednictwem adwokata poręczycieli „A” Sp. z o.o. celem osiągnięcia porozumienia i zawarcia Ugody.

Do Porozumienia doszło dnia 12.04.2023 r. pomiędzy Bankiem wraz z drugim bankiem w konsorcjum a poręczycielem „A” sp. z o.o. ( Akt notarialny numer (…)).

Poręczycielem Spółki „A” jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. W Porozumieniu tym w art. 3 został określony stan zadłużenia Spółki „A”, który na rzecz Banku obejmuje:

a)(…) zł należności głównej,

b)(…) zł odsetek umownych za opóźnienie w wysokości czterokrotności stopy lombardowej, lecz nie wyższymi niż odsetki maksymalne liczonymi od dnia 25 listopada 2016 r. do dnia zapłaty,

c)(…) zł koszty postępowań, procesów.

Łączny stan zadłużenia Spółki „A” wobec Banku wymieniony w art. 3 Porozumienia wyniósł: (…) zł.

W dalszej części Porozumienia ( art. 4) poręczyciel Spółki „A” oświadcza, że na podstawie art. 518 ust. 1 pkt 1 k.c. zobowiązuje się do zapłaty na rzecz banków kwoty: (…) zł tytułem spłaty zadłużenia Spółki „A”, w tym przypadająca część dla Banku to kwota: (…) zł tytułem spłaty zadłużenia Spółki „A”. Zgodnie z art. 5 Porozumienia Bank wraz z drugim bankiem w konsorcjum zobowiązały się , że w terminie 3 dni roboczych od dnia otrzymania pełnej wpłaty kwoty (…) zł (dla Banku jest to wymieniona wyżej kwota: (…) zł, pozostała część dla drugiego banku), banki przystąpią do zawarcia umowy z „A” sp. z o.o. w upadłości zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego o zwolnieniu z długu Spółki „A” sp. z o.o. w upadłości ponad łączną kwotę (…) zł. Bank łącznie z drugim bankiem wypełnił art. 5 Porozumienia podpisując Umowę o zwolnieniu z długu pomiędzy: Bankami a Spółką „A” sp. z o.o. , w której to umowie jest zapis, że banki oświadczają, iż uzyskują zaspokojenie roszczeń względem zadłużenia Spółki „A” w kwocie łącznej (…) zł (dla Banku jest to zwolnienie z długu ponad kwotę: (…) zł, pozostała część dotyczy drugiego banku).

Bank po odzyskaniu kwoty (…) zł, na którą to kwotę składają się: (…) – kwota stanowiąca odzyskane koszty postępowań i procesów zgodnie z art. 3 Porozumienia (akt notarialny numer (…)), kwota (…) – kwota odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia tj. do dnia 12.04.2023 r., kwota (…) – odzyskana należność główna , która jest częścią kapitału kredytu i uznał za przychód do opodatkowania podatkiem CIT następujące przychody: kwotę (…) – kwota stanowiąca odzyskane koszty postępowań i procesów zgodnie z art. 3 Porozumienia (akt notarialny numer (…)) oraz kwotę (…) – kwota odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia tj. do dnia 12.04.2023 r.

Pozostała kwota (…) zł to przychód z tytułu odzyskanej należności głównej nie podlegający opodatkowaniu. Zatem Bank ponownie zapłacił podatek od części odzyskanej kwoty kredytu Spółki „A” tj. od kwoty (…) zł (kwota stanowiąca pokrycie kosztów postępowań plus kwota odzyskanych odsetek). Wcześniej zapłacił podatek w momencie naliczenia rezerwy od należności głównej i odpisów aktualizacyjnych od odsetek kredytu Spółki „A” tj. od kwoty (…) zł nie zaliczając jej do kosztów uzyskania przychodów. Rezerwa ta nigdy nie została rozwiązana, Bank jedynie spisał ją do ewidencji pozabilansowej (operacja nie mająca znaczenia podatkowo).

Pytania

1. Czy w wyniku odzyskania na podstawie Porozumienia części kredytu Spółki „A” w kwocie (…) zł powstanie dla Banku przychód zgodnie z art. 12 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy w związku z umorzeniem poręczycielowi Spółki „A” części kredytu, odsetek a także kosztów egzekucyjnych (ponad kwotę (…) zł umorzona kwota stanowi zgodnie z treścią Porozumienia sumę: (…) zł) nastąpi przychód po stronie Banku?

3. Czy z tytułu zawarcia umowy o zwolnienie z długu i umorzeniem Spółce „A” Sp. z o.o. w upadłości kwoty kredytu ponad zapłaconą kwotę zgodnie z Porozumieniem, po stronie Poręczyciela powstanie przychód z innych źródeł, a w konsekwencji czy w takiej sytuacji Bank jest zobowiązany do sporządzenia dla Poręczyciela informacji

PIT-11, zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Bank stoi na stanowisku, że odzyskana część kredytu Spółki „A” na podstawie podpisanego Porozumienia nie stanowi dla Banku przychodu. Stanowisko to Bank opiera na podstawie art. 12 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym to artykule wyszczególnione w poszczególnych punktach przez ustawodawcę przychody nie znajdują zastosowania dla zaistniałej w Banku sytuacji.

Z art. 12 ust. 1 pkt 4 („wartość zwróconych wierzytelności, które uprzednio, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lub 43, zostały odpisane jako nieściągalne lub umorzone i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów”) Bank nie może skorzystać, gdyż w Banku omawiana wierzytelność nigdy nie została uznana za nieściągalną, zatem utworzona rezerwa zarówno na kapitał jak i odpis aktualizacyjny na odsetki nie stanowiły dla Banku kosztów uzyskania przychodów ( co oznacza, że Bank w momencie, kiedy tworzył rezerwy płacił odpowiedni podatek od tych rezerw, łącznie zapłacił podatek od kwoty (…) zł). Bank nigdy nie rozwiązał rezerwy celowej od tejże wierzytelności, jedynie spisał rezerwę do ewidencji pozabilansowej ( operacja nie mająca skutków podatkowych). Gdyby Bank uznał odzyskaną od kredytu Spółki „A” kwotę (…) zł na podstawie zawartego Porozumienia za przychód, wówczas zapłaciłby po raz drugi podatek od tejże wierzytelności.

Ad 2

Bank stoi na stanowisku, że w związku z umorzeniem poręczycielowi Spółki „A” części kredytu ponad kwotę (…) zł naliczone kwoty z tytułu odsetek i kosztów postępowań do dnia 12.04.2023 r. tj. do dnia podpisania Porozumienia nie stanowią przychodu Banku, gdyż Bank nigdy ich nie odzyska zgodnie z podpisanym Porozumieniem, w którym Bank oświadcza, że uzyskuje zaspokojenie wszystkich roszczeń względem zadłużenia Spółki „A”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie braku powstania po stronie Banku przychodu:

• w wyniku odzyskania na podstawie Porozumienia z 12.04.2023 r. części kredytu obejmującej:
• odzyskane koszty postępowań i procesów – jest prawidłowe;
• kwotę odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia – jest nieprawidłowe;
• odzyskaną należność główną, która jest częścią kapitału kredytu – jest prawidłowe;
• w związku z umorzeniem poręczycielowi Spółki „A” części kredytu, odsetek a także kosztów egzekucyjnych – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zdefiniowano wprost pojęcia przychodów, przy czym posłużono się przykładowym wyliczeniem przysporzeń stanowiących przychód w rozumieniu przepisów tej ustawy. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę we wskazanym artykule sformułowania „przychodami są (...) w szczególności”. W piśmiennictwie i judykaturze, przyjmuje się jednak zgodnie, że przychodami są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika. Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, wskazano enumeratywnie zdarzenia, które nie stanowią przychodu.

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 ustawy o CIT:

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3 tej ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4d ustawy o CIT:

Co istotne dla uznania, że dane przysporzenie majątkowe ma cechy przychodu podatkowego konieczne jest wykazanie, że owo przysporzenie ma charakter definitywny. Owa definitywność przychodu zakłada zaś, że takie przysporzenie w sposób ostateczny faktycznie powiększa aktywa podatnika, lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi, a więc takie którym może on rozporządzać jak właściciel. Jednocześnie, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Jak wynika z wniosku 30.04.2010 r. Bank w ramach umowy konsorcjum z innym bankiem spółdzielczym zawarł Umowę Nr (…) o kredyt inwestycyjny z „A” sp. z o.o. na kwotę (…) zł, z czego Bank wypłacił kwotę (…) zł, pozostałą część zgodnie z umową konsorcjum wypłacił inny bank. Kredyt nie był obsługiwany terminowo, już dwa lata później tj. 19.04.2012 r. Banki podpisały Ugodę nr (…) w sprawie restrukturyzacji zadłużenia z tytułu umowy o kredyt inwestycyjny nr (…) z „A” sp. z o.o. Ugoda ta w dniu 31.08.2016 r. została wypowiedziana przez Banki z powodów niewywiązywania się z jej postanowień przez kredytobiorcę. 09.12.2016 r. nastąpiło otwarcie postępowania sanacyjnego Spółki „A” Sp. z o .o. Kolejne lata współpracy ze Spółką „A” to notoryczne składanie apelacji przez Zarządców Spółki od wyroków sądów. 18 kwietnia 2017 r. Sąd nakazem zapłaty wydanym w postępowaniu nakazowym nakazał pozwanym: Zarządcy Spółki „A” Sp. z o.o. w restrukturyzacji , poręczycielowi B., poręczycielowi C., aby zapłacili solidarnie na rzecz Banku oraz na rzecz drugiego Banku zaległych kwot kredytu. 21.10.2019 r. postanowieniem sądu umorzono postępowanie sanacyjne Spółki „A” sp. z o.o. Do Sądu wpłynęły wnioski banków o rozszerzenie postępowania egzekucyjnego na Spółkę „A” oraz wniosek o wydanie dalszych tytułów wykonawczych celem prowadzenia egzekucji z różnych składników majątku. W sytuacji braku regularnej obsługi kredytu Spółki „A” Bank zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 16.12.2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków utworzył rezerwę ( 100%) na należność główną Spółki „A” sp. z o. o w kwocie: (…) zł  oraz odpisy aktualizujące na naliczone do dnia 31.12.2019 r. odsetki w kwocie: (…) zł. Rezerwa celowa na należność główną oraz odpisy aktualizujące na odsetki nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu, zatem Bank zapłacił podatek od łącznej kwoty: (…) zł. W dniu 31.12.2019 r. Bank spełniając wymogi art. 34 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23.04.2019 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków spisał ww. wierzytelność oraz utworzone na nią rezerwy i odpisy aktualizujące na odsetki do ewidencji pozabilansowej. Bank na dzień 31.12.2019 r. na podstawie Uchwały Zarządu Nr (…) z dnia 31.12.2019 r. postanowił zawiesić dalsze naliczanie odsetek od opisanej należności. Zapis ww. Uchwały brzmi: „W przypadku wdrożenia skutecznej egzekucji odsetki od ww. należności zostaną naliczone od dnia 01.01.2020 r.”. Dalszym krokiem dłużników Spółki „A” było ogłoszenie upadłości oraz wyznaczenie – Postanowieniem Sądu Rejonowego dla (…) w (…), syndyka masy upadłości Spółki. W sytuacji coraz większych trudności banków w odzyskaniu należnych wierzytelności końcem 2021 r. rozpoczęły się negocjacje za pośrednictwem adwokata poręczycieli „A” Sp. z o.o. celem osiągnięcia porozumienia i zawarcia Ugody. Do Porozumienia doszło 12.04.2023 r. pomiędzy Bankiem wraz z drugim bankiem w konsorcjum a poręczycielem „A” sp. z o.o. Poręczycielem Spółki „A” jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. W Porozumieniu tym w art. 3 został określony stan zadłużenia Spółki „A”, który na rzecz Banku obejmuje:

a)(…) zł należności głównej,

b)(…) zł odsetek umownych za opóźnienie w wysokości czterokrotności stopy lombardowej, lecz nie wyższymi niż odsetki maksymalne liczonymi od dnia 25 listopada 2016 r. do dnia zapłaty,

c)(…) zł koszty postępowań, procesów.

Łączny stan zadłużenia Spółki „A” wobec Banku wymieniony w art. 3 Porozumienia wyniósł: (…) zł.

W dalszej części Porozumienia ( art. 4) poręczyciel Spółki „A” oświadcza, że na podstawie art. 518 ust. 1 pkt 1 k.c. zobowiązuje się do zapłaty na rzecz banków kwoty: (…) zł tytułem spłaty zadłużenia Spółki „A”, w tym przypadająca część dla Banku to kwota: (…) zł tytułem spłaty zadłużenia Spółki „A”. Zgodnie z art. 5 Porozumienia Bank wraz z drugim bankiem w konsorcjum zobowiązały się , że w terminie 3 dni roboczych od dnia otrzymania pełnej wpłaty kwoty (…) zł (dla Banku jest to wymieniona wyżej kwota: (…) zł, pozostała część dla drugiego banku), banki przystąpią do zawarcia umowy z „A” sp. z o.o. w upadłości zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego o zwolnieniu z długu Spółki „A” sp. z o.o. w upadłości ponad łączną kwotę (…) zł. Bank łącznie z drugim bankiem wypełnił art. 5 Porozumienia podpisując Umowę o zwolnieniu z długu pomiędzy: Bankami a Spółką „A” sp. z o.o. , w której to umowie jest zapis, że banki oświadczają, iż uzyskują zaspokojenie roszczeń względem zadłużenia Spółki „A” w kwocie łącznej (…) zł ( dla Banku jest to zwolnienie z długu ponad kwotę: (…) zł, pozostała część dotyczy drugiego banku). Bank po odzyskaniu kwoty (…) zł, na którą to kwotę składają się: (…) – kwota stanowiąca odzyskane koszty postępowań i procesów zgodnie z art. 3 Porozumienia ( akt notarialny numer (…)), kwota (…) - kwota odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia tj. do dnia 12.04.2023 r, kwota (…) – odzyskana należność główna , która jest częścią kapitału kredytu i uznał za przychód do opodatkowania podatkiem CIT następujące przychody: kwotę (…) – kwota stanowiąca odzyskane koszty postępowań i procesów zgodnie z art. 3 Porozumienia ( akt notarialny numer (…)) oraz kwotę (…) – kwota odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia tj. do dnia 12.04.2023 r. Pozostała kwota (…) to przychód z tytułu odzyskanej należności głównej nie podlegający opodatkowaniu. Zatem Bank ponownie zapłacił podatek od części odzyskanej kwoty kredytu Spółki „A” tj. od kwoty (…) zł (kwota stanowiąca pokrycie kosztów postępowań plus kwota odzyskanych odsetek). Wcześniej zapłacił podatek w momencie naliczenia rezerwy od należności głównej i odpisów aktualizacyjnych od odsetek kredytu Spółki „A” tj. od kwoty (…) zł nie zaliczając jej do kosztów uzyskania przychodów. Rezerwa ta nigdy nie została rozwiązana, Bank jedynie spisał ją do ewidencji pozabilansowej (operacja nie mająca znaczenia podatkowo).

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy w wyniku odzyskania na podstawie Porozumienia części kredytu Spółki „A” powstanie po stronie Banku przychód zgodnie z art. 12 ustawy o CIT.

Jak już wskazano, powyżej przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje wyjątki od reguły. Dotyczą one m.in. przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, należy zbadać, czy odzyskana na podstawie Porozumienia część kredytu Spółki „A” stanowi określone i rzeczywiste przysporzenie po Państwa stronie (Kredytodawcy), tj. prowadzi do faktycznego przyrostu majątkowego osiągniętego przez Państwa.

Nie każda otrzymana przez podatnika kwota prowadzi do powstania po jego stronie przychodu podatkowego. Dla rozpoznania przychodu podatkowego w rozumienie ustawy o CIT nie jest wystarczające zidentyfikowanie strumienia pieniężnego, który płynie w kierunku podatnika. Konieczne jest przy tym również ustalenie, że mamy do czynienia ze świadczeniem, które powoduje rzeczywiste wzbogacenie się podatnika – przyrost w jego majątku.

W związku z powyższym należy uznać, że do powstania przychodu podatkowego skutkującego realnym przysporzeniem majątkowym nie prowadzi zwrot wydatków poniesionych pierwotnie przez podatnika i następnie mu zwróconych. W takiej sytuacji koszty są w pierwszej kolejności ponoszone z własnych środków podatnika, a następnie zwracane na jego rzecz – a w konsekwencji po jego stronie nie powstaje przysporzenie majątkowe, lecz jedynie „wyrównanie” wcześniejszego uszczuplenia jego majątku.

W przypadku zwrotu należności głównej, która jest częścią kredytu oraz kwoty stanowiącej odzyskane koszty postepowań i procesów uznać należy, że stanowią one wyłącznie „wyrównanie” i zwrócenie poniesionych przez Kredytodawcę w przeszłości wydatków, które zapłacili Państwo uprzednio ze swoich własnych środków. Kwoty te nie powodują więc faktycznego przyrostu majątku Kredytodawcy, a tylko prowadzą do „zrekompensowania” wcześniejszego zmniejszenia tego majątku. W konsekwencji zarówno zwrot należności głównej, jak i zwrot kosztów postępowań i procesów nie spełniają warunków koniecznych dla uznania ich za zwiększenia majątku podatnika – ani przez zwiększenie jego aktywów, ani też poprzez zmniejszenie jego pasywów czy zobowiązań.

Zwrot należności głównej, która jest częścią kapitału kredytu stanowi tylko przywrócenie stanu majątku Kredytodawcy do odpowiadającego sytuacji, w której nie udzielono by z tego majątku kredytu na rzecz Spółki „A” – i nie prowadzi on przysporzenia majątkowego po stronie Kredytodawcy.

Także zwrot kosztów postępowań i procesów nie stanowi realnego wzrostu majątku Kredytodawcy. Należy bowiem zaznaczyć, że koszty procesu i postepowań, które są rekompensowane Kredytodawcy, zostały przez niego rzeczywiście poniesione w przeszłości, a wskutek zawartego Porozumienia są mu jedynie zwracane, nie doprowadzając tym samym do przysporzenia majątkowego po jego stronie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że odzyskane na podstawie Porozumienia kwoty zwrotów należności głównej, która jest częścią kapitału kredytu oraz koszty postępowań i procesów nie stanowią po Państwa stronie przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT.

Natomiast w odniesieniu do odzyskanej kwoty odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia wskazać należy, że kwota ta będzie stanowiła dla Państwa przychód.

 Ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z ww. regulacjami, warunkiem zaliczenia odsetek do przychodów podatnika podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest ich faktyczne otrzymanie lub kapitalizacja.

Jak wynika z wniosku odzyskali Państwo na podstawie zawartego Porozumienia kwotę odsetek w wysokości (…) zł. Zatem zwrócone na rzecz Państwa odsetki stanowią dla Państwa przychód w dacie ich otrzymania.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie braku powstania po stronie Banku przychodu:

• w wyniku odzyskania na podstawie Porozumienia z 12.04.2023 r. części kredytu obejmującej:

• odzyskane koszty postępowań i procesów – jest prawidłowe;
• kwotę odsetek naliczonych do dnia podpisania Porozumienia – jest nieprawidłowe;
• odzyskaną należność główną, która jest częścią kapitału kredytu – jest prawidłowe.

W pytaniu nr 2 natomiast zgłosili Państwo wątpliwość, czy w związku z umorzeniem poręczycielowi Spółki „A” części kredytu, odsetek a także kosztów egzekucyjnych ( ponad kwotę (…) zł) po stronie Banku powstanie przychód podatkowy.

Z uwagi na to, że ustawodawca nie zdefiniował w ustawie podatkowej pojęcia „umorzenia” zasadne wydaje się pomocnicze posłużenie się definicją tego słowa zawartą w Słowniku Języka Polskiego. Według Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/) „umorzyć” to m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”, czyli „umorzenie” oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez zrzeczenie się należności przez wierzyciela. Skutkiem umorzenia jest zatem zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Takie rozumienie jest zgodne także z przepisami polskiego prawa cywilnego, które przewidują zwolnienie z długu – art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 z późn. zm.). Zgodnie z powołanym art. 508 Kodeksu cywilnego:

Należy dodać, że zwolnienie dłużnika z długu, wymaga umowy stron stosunku zobowiązaniowego, tj. zgodnych oświadczeń woli. Nie jest tu konieczne zachowanie żadnej szczególnej formy tej czynności prawnej, a wola stron może być uzewnętrzniona również w sposób dorozumiany.

Na skuteczne zwolnienie z długu, w myśl art. 508 k.c., składają się dwa elementy:

1. oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania,

2. kceptacja tego oświadczenia przez dłużnika.

Jak wskazano powyżej przychodem jest takie świadczenie, które powoduje przysporzenie po stronie podatnika, rozumiane jako powiększenie jego aktywów, bądź też pomniejszenie jego pasywów. Ponadto przysporzenie to powinno mieć charakter definitywny, tj. trwały, bezwarunkowy, ostateczny i pewny. Oznacza to zatem, że zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych nie rozpoznaje się przychodu w postaci utraconych korzyści np. nieotrzymanych spłat bądź umorzenia wierzytelności pożyczkowych wraz z odsetkami.

Mając na uwadze powyższe, umorzenie części kredytu, odsetek a także kosztów egzekucyjnych  jest co do zasady czynnością neutralną podatkową dla pożyczkodawcy albowiem nie zostało wskazane jako żadne ze zdarzeń powodujących przychód.

W szczególności, nie stanowi przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, ponieważ w sytuacji umorzenia odsetek stanowiących wynagrodzenie ze korzystanie z kwoty głównej pożyczki, otrzymującym przysporzenie (możliwość nieodpłatnego korzystania z kapitału) jest pożyczkobiorca, a nie wierzyciel.

Do wierzyciela nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT stanowiący, że przychodami są w szczególności wartości umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów) z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Przepis ten w sposób jednoznaczny odnosi się bowiem do „zobowiązań”, a więc reguluje sytuację dłużnika, którego zobowiązanie zostało umorzone. Ponadto, użyte w przepisie sformułowanie „z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów)” dodatkowo potwierdza fakt, że hipotezą przepisu objęty jest podmiot, który zaciąga zobowiązanie, a więc dłużnik (pożyczkobiorca).

Ponadto, ponieważ na skutek umorzenia odsetek nie dojdzie do ich otrzymania bądź innego zdarzenia powodującego obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego z ich tytułu (w szczególności kapitalizacji odsetek), a przychody odsetkowe rozpoznaje się w momencie ich zapłaty (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT) bądź kapitalizacji (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT) umorzenie odsetek jest neutralne dla wierzyciela na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Umorzenie nie powoduje również po stronie wierzyciela jakiegokolwiek innego przysporzenia z tego tytułu, w szczególności nie prowadzi po stronie wierzyciela do zwiększenia jego aktywów lub zmniejszenia pasywów.

W konsekwencji, w związku z umorzeniem poręczycielowi Spółki „A” części kredytu, odsetek a także kosztów egzekucyjnych, po stronie Banku nie powstanie przychód.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).