Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1)Wnioskodawca, składając do końca stycznia 2025 r. zawiadomienie ZAW-RD może wybrać jako formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

2)wynagrodzenie wypłacane Spółce komandytowej, która jest podmiotem powiązanym ze Spółką, z tytułu nabycia Usług pomocniczych (outsourcingowych) stanowi „ukryte zyski” w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3)wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez X z tytułu powołania go na stanowisko Prezesa Zarządu w Spółce będzie miało charakter ukrytego zysku i będzie podlegać opodatkowaniu w ramach Estońskiego CIT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 31 października 2024 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Opis działalności Wnioskodawcy.

A S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest przedsiębiorstwem produkcyjno-usługowym. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT i tym samym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje (…). Spółka produkuje (…). Spółka produkuje również (…). Do realizacji działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje (…). Aktualnie Spółka zatrudnia kilkadziesiąt osób.

Prezesem zarządu Spółki jest Pan X (dalej: „X”), który wykonuje swoją funkcję na podstawie powołania do zarządu oraz umowy o pracę zawartej w wykonaniu uchwały dotyczącej powołania [w uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że Prezes Zarządu wykonuje swoją funkcję wyłącznie na podstawie powołania – przyp. organu]. W ramach funkcji Prezesa Zarządu X zarządza Spółką, podejmuje czynności zarządcze związane z jej prowadzeniem oraz reprezentuje Spółkę. Dochód osiągnięty przez X z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu jest opodatkowany na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Wynagrodzenie X z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki wynosi aktualnie netto (…) zł i nie przekracza limitów wskazanych w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT. Spółka będzie weryfikowała opisane powyżej limity w roku 2025.

Spółka planuje złożyć zawiadomienie ZAW-RD o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Po skutecznym wyborze tej formy opodatkowania spółka będzie opodatkowana na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b Ustawy CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (dalej: „Ryczałt” lub „Estoński CIT”).

Spółka spełnia warunki opisane w art. 28j ust. 1 pkt 2-7 ustawy CIT, od których uzależniony jest wybór Ryczałtu jako formy opodatkowania, a mianowicie:

1)nie osiąga, w roku bieżącym i poprzedzającym przychodów z działalności pasywnej (tj. z wierzytelności; z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, w których nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Wnioskodawca zaznacza, iż nie osiąga przychodów z wyżej opisanych źródeł, ale nawet gdyby Spółka osiągała w roku bieżącym i roku poprzedzającym przychody z działalności pasywnej opisanej powyżej, przychody te stanowiłyby mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług;

2)zatrudnia na podstawie umowy o pracę kilkadziesiąt osób;

3)prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej, której akcjonariuszami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

4)nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5)prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, jak również sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z polską ustawą o rachunkowości, co oznacza, że do sprawozdań finansowych nie są stosowane regulacje Międzynarodowych Standardów Rachunkowości;

6)rokiem obrotowym oraz podatkowym Wnioskodawcy jest rok obrotowy, który zaczyna się 1 stycznia i kończy 31 grudnia każdego roku kalendarzowego;

7)Wnioskodawca nie jest przedsiębiorstwem finansowym w rozumieniu art. 15c ust. 16 ustawy CIT, ani nie jest instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

8)uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody podlegają opodatkowaniu w całości na terenie Rzeczypospolitej Polskiej;

9)Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT;

10)Wnioskodawca nie znajduje się w fazie likwidacji oraz nie został utworzony w sposób wymieniony w art. 28k ust. 1 pkt 5 lub 6 ustawy CIT.

Wnioskodawca zakłada, że opisane powyżej przesłanki będą również spełnione na dzień 1 stycznia 2025 r.

W powyższych okolicznościach Wnioskodawca rozważa złożenie do końca stycznia 2025 roku zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w rozumieniu art. 28c i następne ustawy CIT na formularzu ZAW-RD oraz rozpoczęcie stosowania tej formy opodatkowania w od 1 stycznia 2025 r.

Działalność Spółki komandytowej.

Poza Spółką produkcyjną w (…) 2023 r. X jako komplementariusz oraz Pani Y (dalej: „Y”) jako komandytariusz utworzyli B SPÓŁKA KOMANDYTOWA (dalej: „Spółka komandytowa” lub „SPK”), która pełni funkcję centrum usług wspólnych, tj. podmiotu świadczącego usługi pomocnicze (outsourcingowe) niezwiązane z działalnością produkcyjną Spółki. Przeważającą działalnością gospodarczą Spółki komandytowej jest (…). Uzasadnieniem gospodarczym utworzenia Spółki komandytowej był, podział działalności produkcyjnej w grupie, na Spółkę o profilu wyłącznie produkcyjnym oraz skupienie działalności pomocniczej w odrębnym podmiocie gospodarczym. Spółka komandytowa zagregowała więc wszystkie usługi nie związane z działalnością produkcyjną. Spółka komandytowa posiada odpowiednie zaplecze techniczne i organizacyjne (…) niezbędne do świadczenia usług zgodnie z jej przedmiotem działalności. Dysponuje odpowiednią kadrą zawodową (…) pozwalającą na realizację świadczonych przez nią usług. W jej działalność zaangażowani są również wspólnicy Spółki komandytowej. W zakresie niezbędnym do realizacji swoich funkcji gospodarczych Spółka komandytowa poza opisanymi wyżej wewnętrznymi zasobami (pracownicy, współpracownicy, wspólnicy), korzysta również z usług zewnętrznych podmiotów i dostawców.

Powyższy podział funkcji pomiędzy podmiotami w grupie pozwala na większą przejrzystość usług pomocniczych, które nie są związane z działalnością podstawową Spółki, bardziej przejrzysty przepływ usług oraz ich większą kontrolę. Dodatkowo pozwala na ograniczenie ryzyka gospodarczego dywersyfikując je na dwa podmioty o profilu produkcyjnym i usługowym. Ponadto w przypadku dalszego rozwoju działalności Spółka komandytowa będzie mogła pełnić funkcję centrum usług wspólnych dla innych podmiotów w grupie.

Spółka komandytowa świadczy na rzecz Spółki usługi centrum usług wspólnych na podstawie umowy współpracy z dnia (…) 2023 r. zmienionej aneksami (dalej: „Umowa”). Świadczone usługi pomocnicze (outsourcingowe), zakresem swoim obejmują usługi:

1)rachunkowo-księgowe;

2)w zakresie finansów przedsiębiorstwa;

3)związane z zasobami ludzkimi, doradztwa personalnego oraz rekrutacyjne;

4)informatyczne;

5)komunikacji i promocji, reklamy i marketingu;

6)prawno-podatkowe;

7)administracyjno-biurowe;

8)obsługi magazynu (…);

9)doradcze w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej;

10)pośrednictwo w interesach Zleceniodawcy w zakresie organizacji zaopatrzenia, w szczególności związane z polityką zakupową Zleceniodawcy;

11)inne zlecone.

(dalej: „Usługi”).

Wynagrodzenie Spółki komandytowej za usługi opisane w punktach 1-7 przedmiotu Umowy, stosownie do treści art. 11f ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, kalkulowane jest w oparciu o stałe miesięczne koszty związane z realizacją Usług świadczonych przez Spółkę komandytową na rzecz Spółki (bazę kosztową), o której mowa w art. 11d ust. 1 pkt 3) ustawy CIT oraz powiększane jest o (…)% marży.

Wynagrodzenie za usługi opisane w punktach 8-11 przedmiotu Umowy kalkulowane jest jako iloczyn liczby godzin przepracowanych przez Spółkę komandytową i ustalonej stawki godzinowej za roboczogodzinę. Wynagrodzenie skalkulowane powyżej zawiera marżę (…)%. (dalej: „Wynagrodzenie”).

Spółka komandytowa spełnia również wszystkie warunki opisane w punkcie 11f ust. 1 pkt 2) i 3) ustawy CIT, a mianowicie:

1)nie jest podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową;

2)posiada kalkulację obejmującą następujące informacje:

a)rodzaj i wysokość kosztów uwzględnionych w kalkulacji,

b)sposób zastosowania i uzasadnienie wyboru kluczy alokacji dla wszystkich podmiotów powiązanych korzystających z usług,

c)opis transakcji, w tym analizę funkcji, ryzyk i aktywów.

Opisane Usługi, które Spółka komandytowa świadczy na rzecz Spółki (w szczególności opisane w punktach 1-7 przedmiotu Umowy) mieszczą się w Załączniku nr 6 do ustawy CIT oraz spełniają łącznie następujące warunki:

1)mają charakter usług wspomagających działalność gospodarczą Spółki;

2)nie stanowią głównego przedmiotu działalności grupy podmiotów powiązanych;

3)wartość tych usług świadczonych przez Spółkę komandytową na rzecz podmiotów niepowiązanych nie przekracza 2% wartości tych usług świadczonych na rzecz podmiotów powiązanych i niepowiązanych;

4)nie są przedmiotem dalszej odprzedaży przez Spółkę, z wyłączeniem transakcji, o których mowa w art. 11n pkt 10 ustawy CIT.

Zarówno Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za świadczone przez Spółkę komandytową Usługi opisane w punktach 1-7 przedmiotu Umowy jak i w punktach 8-11 przedmiotu Umowy, w świetle najlepszej wiedzy Spółki, nie przekracza wartości rynkowych. Spółka monitoruje na bieżąco, czy wynagrodzenie wypłacane na podstawie Umowy jest rynkowe.

Wypłata Wynagrodzenia za Usługi nie będzie w rzeczywistości służyła dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Wypłata Wynagrodzenia podmiotowi powiązanemu, stanowi zapłatę za świadczone Usługi. Zakup Usług jest związany z działalnością gospodarczą Spółki, a ich nabycie jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Spółki. Do zawarcia Umowy na podstawie której świadczone są na rzecz Spółki Usługi, doszłoby również, gdyby ww. Umowa była zawierana z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką, ponieważ Spółka dla swojego prawidłowego funkcjonowania musi korzystać z usług objętych przedmiotem Umowy.

Fakt zakupu Usług pomocniczych od Spółki komandytowej wynika wprost z modelu biznesowego przyjętego przez Grupę. Spółka jest spółką produkcyjną, natomiast Spółka komandytowa pełni funkcję centrum usług wspólnych, tj. podmiotu świadczącego usługi pomocnicze niezwiązane z działalnością produkcyjną Spółki. Spółka komandytowa zagregowała więc wszystkie usługi nie związane z działalnością produkcyjną. Powyższy podział pozwala na większą przejrzystość usług pomocniczych, które nie są związane z działalnością podstawową Spółki, bardziej przejrzysty przepływ usług oraz ich większą kontrolę. Dodatkowo pozwala na ograniczenie ryzyka gospodarczego dywersyfikując je na dwa podmioty o profilu produkcyjnym i usługowym. Ponadto w przypadku dalszego rozwoju działalności Spółka komandytowa będzie mogła pełnić funkcję centrum usług wspólnych dla innych podmiotów w grupie.

Akcjonariusze zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że usługi mające charakter pomocniczy wymienione w Rozdziale 6 do ustawy CIT, są zapewnione na podstawie Umowy zawartej ze Spółką komandytową.

Wypłacane na rzecz podmiotów powiązanych wynagrodzenie z tytułu zawartych transakcji nabycia usług nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów powiązanych, ale stanowi rynkowe wynagrodzenie za realnie świadczone usługi. Zawarcie Umowy wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Usługi świadczone przez Spółkę komandytową na rzecz Spółki na zasadach przedstawionych we wniosku będą również świadczone w roku 2025.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo wniosek wskazując, że X pełni funkcję Prezesa Zarządu, który podejmuje czynności zarządcze związane z jej prowadzeniem oraz reprezentuję Spółkę - tylko na podstawie powołania do zarządu zgodnie z uchwałą Rady Nadzorczej. Z X nie będzie zawierana dodatkowo żadna umowa o pracę w wykonaniu uchwały o powołaniu. X z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu na podstawie uchwały Rady Nadzorczej będzie przysługiwało wynagrodzenie, które aktualnie wynosi netto (…) zł i nie przekracza limitów wskazanych w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT. Spółka będzie weryfikowała opisane powyżej limity w roku 2025.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśniał, iż wyżej opisana zmiana w treści stanu faktycznego i zdarzania przyszłego, nie wpływa na brzmienie pytania 3 Wnioskodawcy oraz stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku.

Pytania

1.Czy w przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca, składając do końca stycznia 2025 r. zawiadomienie ZAW-RD może wybrać jako formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy CIT?

2.Czy wynagrodzenie wypłacane Spółce komandytowej, która jest podmiotem powiązanym ze Spółką, z tytułu nabycia Usług pomocniczych (outsourcingowych), szczegółowo opisanych we wniosku, stanowi „ukryte zyski” w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy CIT?

3.Czy wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez X z tytułu powołania go na stanowisko Prezesa Zarządu w Spółce będzie miało charakter ukrytego zysku i będzie podlegać opodatkowaniu w ramach Estońskiego CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1)

W przedstawionych okolicznościach, Spółka będzie mogła stosować od 1 styczna 2025 r. ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy CIT, w przypadku złożenia przez Spółkę do końca stycznia 2025 roku, zawiadomienia ZAW-RD.

Ad 2)

W przedstawionych okolicznościach Wynagrodzenie należne Spółce komandytowej wypłacane przez Spółkę, z tytułu świadczenia na rzecz Spółki Usług pomocniczych (outsourcingowych), nie będzie stanowiło „ukrytego zysku” w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Ad 3)

Wynagrodzenie otrzymane przez X z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu nie stanowi ukrytego zysku. Jednak jeśli wynagrodzenie to przekroczy jedną z dwóch niżej wymienionych wartości, tzn.:

a)pięciokrotności średniej wynagrodzeń brutto wypłacanych przez Spółkę z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a podstawą do obliczenia tej kwoty jest średnie wynagrodzenie wypłacone przez Wnioskodawcę w ubiegłym miesiącu lub

b)pięciokrotności średniej wynagrodzeń GUS, tzn. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku ogłoszonego przez Prezesa GUS w Monitorze Polskim;

- to ukrytym zyskiem będzie nadwyżka wynagrodzenia brutto wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz X ponad niższą z tych dwóch kwot.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1)

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie mogła stosować od dnia 1 styczna 2025 r. ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy CIT, w przypadku złożenia przez Spółkę do końca stycznia 2025 roku, zawiadomienia ZAW-RD.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1)(uchylony);

2)mniej niż 50 % przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a)z wierzytelności,

b)z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c)z części odsetkowej raty leasingowej,

d)z poręczeń i gwarancji,

e)z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f)ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g)z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3)podatnik:

a)zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b)ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4)prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5)nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6)nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7)złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wskazane w powyższym przepisie wymagania zostały już spełnione, a mianowicie Spółka:

1)nie osiąga, w roku bieżącym i poprzedzającym przychodów z działalności pasywnej (tj. z wierzytelności; z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, w których nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Wnioskodawca zaznacza, iż nie osiąga przychodów z wyżej opisanych źródeł, ale nawet gdyby Spółka osiągała w roku bieżącym i roku poprzedzającym przychody z działalności pasywnej opisanej powyżej, przychody te stanowiłyby mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług;

2)zatrudnia na podstawie umowy o pracę kilkadziesiąt osób. Spółka w roku 2025 będzie więc zatrudniała co najmniej 3 pracowników;

3)prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej, której akcjonariuszami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

4)nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5)prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, jak również sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z polską ustawą o rachunkowości, co oznacza, że do sprawozdań finansowych nie są stosowane regulacje Międzynarodowych Standardów Rachunkowości.

6)rokiem obrotowym oraz podatkowym Wnioskodawcy jest rok obrotowy, który zaczyna się 1 stycznia i kończy 31 grudnia każdego roku kalendarzowego.

W ocenie Wnioskodawcy fakt, iż X (akcjonariusz i Prezes Zarządu Spółki) jest komplementariuszem w Spółce komandytowej nie jest przesłanką wykluczającą możliwość wyboru przez Spółkę jako formy opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy CIT. Status komplementariusza w polskiej spółce komandytowej nie jest stosunkiem o charakterze powierniczym.

Stosunek prawny o charakterze powierniczym cechuje się na gruncie polskiego prawa prywatnego trzema elementami: po pierwsze, przeniesieniem prawa majątkowego na powiernika, po drugie zobowiązaniem się powiernika do odpłatnego lub nieodpłatnego wykonywania zarządu tym prawem, po trzecie zobowiązaniem się powiernika do powrotnego przeniesienia prawa i ewentualnych pożytków w określonych okolicznościach. Jest to zatem umowa nienazwana o dokonywanie czynności prawnych lub faktycznych wykazująca cechy umowy zlecenia (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 lutego 2004 r. sygn. akt V CK 216/03). Bycie wspólnikiem (komplementariuszem/komandytariuszem) w spółce komandytowej lub udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powyższych cech nie spełnia. Co więcej, status komplementariusza/udziałowca nie wiąże się z prawem do otrzymania świadczenia, tak długo jak spółka komandytowa/spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie wypracuje zysku i zostanie podjęta uchwała o wypłacie zysku/dywidendy - dopiero wówczas wspólnik/udziałowiec ma prawo do otrzymania świadczenia i może go ewentualnie dochodzić na drodze sądowej. Wreszcie gdyby w powyższym przypadku ustawodawcy chodziło również o wspólników spółki komandytowej oraz udziałowców spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, to ustawodawca posłużyłby się precyzyjnym zwrotem zawierającym słowo „udział” lub „wspólnik” „udziałowiec” tak jak ma to miejsce w wielu innych przepisach ustawy CIT np. art. 28j ust. 1 pkt 3 lub art. 28j ust. 1 pkt 5 (regulujących również kwestie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek). Ponieważ taki zwrot nie został użyty w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT, to należy uznać, że przepis ten nie obejmuje sytuacji, w których osoba fizyczna jest jednocześnie wspólnikiem w spółce komandytowej lub udziałowcem w co najmniej dwóch spółkach kapitałowych z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podkreśla, że pomimo, iż spółka komandytowa jest spółką osobową na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1 oraz art. 3 pkt 21) lit. c ustawy CIT, przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka komandytowa utraciła więc status spółki transparentnej podatkowo na gruncie ustawy CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca zauważa, że posiadanie przez X akcji w Spółce oraz dodatkowo bycie wspólnikiem w spółce komandytowej, nie jest przesłanką która by uniemożliwiała wybór przez Spółkę ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy CIT. X oraz inni akcjonariusze Spółki nie posiadają praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia z tytułów opisanych w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy CIT (tj. jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej). Posiadanie przez X statusu wspólnika spółki komandytowej nie jest objęte dyspozycją art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wyłączającą możliwość stosowania ryczałtu.

Uzasadniając dalej wniosek Wnioskodawca wskazuje na art. 28k ust. 1 ustawy CIT, który to przepis zawiera wyłączenia podmiotowe co do stosowania ryczałtu od dochodów spółek. W ocenie Wnioskodawcy żaden z wyjątków wskazanych w tym przepisie nie znajduje zastosowania w stosunku do Wnioskodawcy. W szczególności Wnioskodawca wskazuje, że nie jest przedsiębiorstwem finansowym w rozumieniu art. 15c ust. 16 ustawy CIT, ani nie jest instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim, ponieważ Spółka produkuje (…). Co więcej uzyskiwane przez Spółkę dochody podlegają opodatkowaniu w całości na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, a Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy CIT. Dodatkowo Wnioskodawca nie znajduje się w fazie likwidacji oraz nie został utworzony w sposób wymieniony w art. 28k ust. 1 pkt 5 lub 6 ustawy CIT.

Powyższe przesłanki będą również spełnione na dzień 1 stycznia 2025 r.

Reasumując, z uwagi na wyżej opisane okoliczności Spółka będzie mogła stosować od 1 styczna 2025 r. ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy CIT, w przypadku złożenia przez Spółkę do końca stycznia 2025 roku, zawiadomienia ZAW-RD.

Ad 2)

Stosownie do treści art. 28m ust. 1 ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlega dochód odpowiadający:

1)wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b)na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania

6)opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

7)wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie natomiast do treści art. 28m ust. 3 ustawy CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2)świadczenia wykonane na rzecz:

a)fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3)nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4)nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5)wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7)darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8)wydatki na reprezentację;

9)dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Ustawodawca ukryty zysk, o którym mowa powyżej, definiuje jako świadczenie spełniające łącznie poniższe warunki:

1)ma charakter pieniężny, niepieniężny, odpłatny, nieodpłatny lub częściowo odpłatny,

2)jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,

3)jego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Ustawodawca wskazuje zatem wyraźnie, że przez ukryte zyski rozumie się świadczenia, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych. Beneficjentem świadczeń jest wspólnik lub inny podmiot bezpośrednio lub pośrednio powiązany ze spółką lub jego wspólnikiem.

Katalog przewidziany ww. przepisem ma charakter otwartego, o czym stanowi użycie sformułowania w szczególności, toteż ukrytym zyskiem będzie każde świadczenie na rzecz wspólnika, które spełnia warunki z definicji z art. 28m ust. 3 ustawy CIT, nawet jeżeli nie zostało expressis verbis wymienione w pkt 1-14.

Dodatkowo, w art. 28m ust. 4 ustawy CIT znajduje się katalog takich wypłat, których nie zalicza się do ukrytych zysków:

1)wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2)wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a)w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b)w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3)kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka komandytowa pełni funkcję centrum usług wspólnych, tj. podmiotu świadczącego usługi pomocnicze (outsourcingowe) niezwiązane z działalnością produkcyjną Spółki.

Spółka komandytowa świadczy na rzecz Spółki Usługi na podstawie umowy współpracy z 3 lipca 2023 r. zmienionej aneksami, a świadczone Usługi zakresem swoim obejmują usługi:

1)rachunkowo-księgowe;

2)w zakresie finansów przedsiębiorstwa;

3)związane z zasobami ludzkimi, doradztwa personalnego oraz rekrutacyjne;

4)informatyczne;

5)komunikacji i promocji, reklamy i marketingu;

6)prawno-podatkowe;

7)administracyjno-biurowe;

8)obsługi magazynu (…);

9)doradcze w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej;

10)pośrednictwo w interesach Zleceniodawcy w zakresie organizacji zaopatrzenia, w szczególności związane z polityką zakupową Zleceniodawcy;

11)inne zlecone.

Oceniając powyższe okoliczności, w kontekście cytowanych wyżej przepisów, należy uznać, że Wynagrodzenie za Usługi (usługi pomocnicze - outsourcingowe), wypłacane przez Spółkę na rzecz Spółki komandytowej - nie zostało ani wprost wskazane jako przykład ukrytego zysku, jak również nie zostało wprost wskazane jako przykład tytułu do wypłaty, który nie jest ukrytym zyskiem.

W związku z powyższym, należy odnieść się do ogólnej charakterystyki ukrytego zysku, którym zgodnie z cytowanym wcześniej art. 28m ust. 3 ustawy CIT jest świadczenie pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Konstrukcja cytowanego wyżej przepisu wyjaśnia, że aby uznać świadczenie za ukryty zysk, każdy z powyżej wymienionych warunków musi być spełniony. Zostały one wymienione kolejno po sobie, po przecinkach - a zatem mamy do czynienia z koniunkcją - czyli sytuacją, w której wyrażenie jest prawdziwe (tu: spełniona została hipoteza przepisu) jeżeli wszystkie zdania są prawdziwe (tu: wszystkie warunki zostały spełnione).

Wnioskodawca zwraca w tym zakresie uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II SA/Wa 942/18, „w tym miejscu stosownym staje się wskazać, że najczęściej używane zwroty językowe w tekstach prawnych, to spójniki: „i”, „oraz”, „lecz”, „a także”, „albo”, „lub” i zwroty te służą przede wszystkim do budowania takich struktur zdaniowych, które wyrażają alternatywy rozłączną i nierozłączną, koniunkcję czy też implikacje. Zgodnie z poglądami doktryny, spójnikami koniunkcji są głównie wyrażenia „oraz”, „lecz”, „a także”, „i”, natomiast w tekstach odpowiednikiem koniunkcji jest przecinek”.

Nie ulega wątpliwości, że w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym stanowiącym przedmiot wniosku o interpretację, wynagrodzenie wypłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki komandytowej, będzie:

-świadczeniem pieniężnym (wynagrodzenie z tytułu wykonywania usług zostało wyrażone w pieniądzu);

-innym niż podzielony zysk (jego źródłem nie będzie uchwała o podziale zysku);

-świadczeniem, którego beneficjentem jest podmiot powiązany ze Wspólnikiem (Spółka komandytowa).

Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, nie zostanie spełniony warunek związku między prawem do udziału w zysku oraz otrzymanym świadczeniem.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na treść ogólnych wyjaśnień przepisów podatkowych (w rozumieniu art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) dotyczących stosowania przepisów o ryczałcie od dochodów spółek - tj. Przewodnik do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Przewodnik").

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, celem wydania ogólnych wyjaśnień prawa podatkowego jest zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe. Co za tym idzie, wydane przez organy podatkowe rozstrzygnięcia nie powinny być sprzeczne z wyjaśnieniami, zaś podatnik powinien mieć gwarancję prawidłowości swojego działania, tak długo, jak długo działa zgodnie z treścią wyjaśnień, a same objaśnienia nie zostały zmienione lub uchylone w trybie art. 14da Ordynacji podatkowej.

Podając za Przewodnikiem (str. 34): Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

W tym przypadku - co wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego [i stanu faktycznego – przyp. organu] - rynkowość wynagrodzenia jest na bieżąco badana i w razie konieczności korygowana, zatem mamy spełniony pierwszy warunek do uznania wypłacanych Wynagrodzeń na rzecz Spółki komandytowej za niepodlegające opodatkowaniu jako dochód z tytułu ukrytego zysku.

Dla analizy, czy wynagrodzenie wypłacone pośrednio X (jako komplementariuszowi Spółki komandytowej) będzie stanowić ukryty zysk, istotna jest także dyrektywa interpretacyjna wyrażona na str. 35 Przewodnika: Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi).

W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wynagrodzenie Spółki komandytowej za usługi opisane w punktach 1-7 przedmiotu Umowy, stosownie do treści art. 11f ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, kalkulowane jest w oparciu o stałe miesięczne koszty związane z realizacją Usług świadczonych przez Spółkę komandytową na rzecz Spółki (bazę kosztową), o której mowa w art. 11d ust. 1 pkt 3) ustawy CIT oraz powiększane jest o (…)% marży. Wynagrodzenie za usługi opisane w punktach 8-11 przedmiotu Umowy kalkulowane jest jako iloczyn liczby godzin przepracowanych przez Spółkę komandytową i stawki godzinowej za roboczogodzinę. Wynagrodzenie skalkulowane powyżej zawiera marżę 5%.

Reasumując, w świetle najlepszej wiedzy Spółki, wypłacane Spółce komandytowej wynagrodzenie nie przekracza wartości rynkowych. Spółka monitoruje na bieżąco, czy wynagrodzenie wypłacane na podstawie Umowy jest rynkowe.

Przechodząc do dalszych przesłanek, istotnym kryterium dla oceny, czy dana wypłata mogłaby być ukrytym zyskiem, jest to, czy sama transakcja (w tym przypadku: Umowa) miałaby miejsce, gdyby nie uczestniczyłyby w niej podmioty powiązane. Transakcja musi więc zdać test racjonalności biznesowej.

W analizowanym przypadku fakt zakupu Usług pomocniczych od Spółki komandytowej wynika wprost z modelu biznesowego przyjętego przez Grupę. Spółka jest spółką produkcyjną, natomiast Spółka komandytowa pełni funkcję centrum usług wspólnych, tj. podmiotu świadczącego usługi pomocnicze niezwiązane z działalnością produkcyjną Spółki. Spółka komandytowa zagregowała więc wszystkie usługi nie związane z działalnością produkcyjną. Powyższy podział pozwala na większą przejrzystość usług pomocniczych, które nie są związane z działalnością podstawową Spółki, bardziej przejrzysty przepływ usług oraz ich większą kontrolę. Dodatkowo pozwala na ograniczenie ryzyka gospodarczego dywersyfikując je na dwa podmioty o profilu produkcyjnym i usługowym. Ponadto w przypadku dalszego rozwoju działalności Spółka komandytowa będzie mogła pełnić funkcję centrum usług wspólnych dla innych podmiotów w grupie.

Sama wypłata Wynagrodzenia za Usługi nie będzie w rzeczywistości służyła dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Wypłata Wynagrodzenia Spółce komandytowej, stanowi zapłatę za świadczone Usługi. Zakup Usług jest związany z działalnością gospodarczą Spółki, a ich nabycie jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Spółki. Dzięki tej Umowie Spółka posiada stały dostęp do specjalistów, znających specyfikę działania Spółki. Umowa pomiędzy Spółką a Spółką komandytową została zawarta na wiele miesięcy przed podjęciem decyzji przez Spółkę o wyborze Ryczałtu jako formy opodatkowania.

Do zawarcia Umowy na podstawie której świadczone są na rzecz Spółki Usługi pomocnicze (outsourcingowe), doszłoby również, gdyby ww. Umowa była zawierana z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką, ponieważ Spółka dla swojego prawidłowego funkcjonowania musi korzystać z usług objętych przedmiotem Umowy.

Wnioskodawca zaznacza, że akcjonariusze zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że usługi mające charakter pomocniczy, w tym wymienione w Rozdziale 6 do ustawy CIT, są zapewnione na podstawie Umowy zawartej ze Spółką komandytową. Zawarcie Umowy wynika zatem w ocenie Wnioskodawcy z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Wnioskodawca podkreśla, że także Spółka komandytowa posiada odpowiednie zaplecze techniczne i organizacyjne (…) niezbędne do świadczenia usług zgodnie z jej przedmiotem działalności. Dysponuje odpowiednią kadrą zawodową (…) pozwalającą na realizację świadczonych przez nią usług. W jej działalność zaangażowani są również wspólnicy Spółki komandytowej. W zakresie niezbędnym do realizacji swoich funkcji gospodarczych Spółka komandytowa poza opisanymi wyżej wewnętrznymi zasobami (pracownicy, współpracownicy, wspólnicy), korzysta również z usług zewnętrznych podmiotów i dostawców. Zarówno Spółka jak i Spółka komandytowa stanowią więc odrębne przedsiębiorstwa dysponujące właściwymi dla swojej działalności substratami majątkowymi i osobowymi umożliwiającymi ich samodzielne funkcjonowanie.

Tym samym (mając na uwadze rynkowość transakcji oraz jej racjonalność gospodarczą) w świetle definicji ukrytych zysków art. 28m ust. 3 ustawy CIT (w tym nieumieszczeniu wypłaty z tytułu Umowy w ramach, której świadczone są usługi pomocnicze (outsourcingowe), w katalogu przykładowych świadczeń, będących ukrytymi zyskami) oraz treści Przewodnika będącego podstawą do szczegółowej wykładni przepisów dot. opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, wypłacane Wynagrodzenie z tytułu zawartej Umowy nie może zostać uznane za ukryty zysk - co uzasadnia stanowisko Wnioskodawcy.

Reasumując, pomimo, że jest to świadczenie pieniężne, wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą inne niż podzielony zysk, to nie ma ono związku z prawem do udziału w zyskach. Świadczy o tym m.in. fakt, że istnieje uzasadnienie biznesowe dla zawarcia Umowy w ramach, której świadczone są usługi pomocnicze (outsourcingowe) niezwiązane z działalnością produkcyjną Spółki.

Tym samym, w przedstawionych okolicznościach Wynagrodzenie należne Spółce komandytowej wypłacane przez Spółkę, z tytułu świadczenia na rzecz Spółki Usług pomocniczych (outsourcingowych), nie będzie stanowiło „ukrytego zysku” w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.58.2022.2.IM, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe stwierdzając, że: „biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców (winno być: Zleceniobiorców), podmiotów powiązanych, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie umów o współpracy, o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak twierdzi Wnioskodawca, wynagrodzenie na rzecz podmiotów powiązanych zostanie ustalone na warunkach rynkowych, a fakt, że Wnioskodawca i Zleceniobiorcy są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy CIT, nie będzie miał wpływu na warunki zawarcia tych transakcji. Ponadto, wypłacane na rzecz Zleceniobiorców wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług, nie będzie służyło dokapitalizowaniu tych Zleceniobiorców (wynagrodzenie jest należne za wykonane na rzecz Spółki usługi). (...) W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczenia nabywane przez Spółkę od Zleceniobiorców nie będą stanowić ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie - w związku z ich nabyciem - dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, jest prawidłowe”.

Ad 3)

W odniesieniu do pytania nr 3 wynagrodzenie, które będzie otrzymywał X w roku 2025 z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu w Spółce, nie będzie miało charakteru ukrytego zysku i nie będzie podlegać opodatkowaniu w ramach Estońskiego CIT. Dopiero jeżeli suma określonych ustawowo wynagrodzeń przekroczy niższą z dwóch kwot wskazanych w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT to nadwyżka ponad tą wartość będzie ukrytym zyskiem i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu Estońskim CIT.

Regulacje zawarte w ustawie CIT w zakresie estońskiego CIT-u wskazują na szczególne zasady opodatkowania wynagrodzeń członków zarządu. Zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2 tego przepisu, nie zalicza się między innymi wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.

Z kolei w treści art. 28c pkt 2a ustawy CIT, wskazano, że ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o przeciętnym miesięcznym wynagrodzeniu w sektorze przedsiębiorstw - oznacza to przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku, w trzecim kwartale roku kalendarzowego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego, ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego (dalej jako: „GUS”) w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W opinii Wnioskodawcy, z wyżej wymienionych przepisów oraz ze stanowiska przedstawionego w odpowiedzi do pytania numer 3 wynika, że co do zasady wynagrodzenie otrzymane przez X z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu nie stanowi ukrytego zysku. Jednak jeśli wynagrodzenie te przekroczy jedną z dwóch niżej wymienionych wartości, tzn.:

1)pięciokrotności średniej wynagrodzeń brutto wypłacanych przez Spółkę z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a podstawą do obliczenia tej kwoty jest średnie wynagrodzenie wypłacone przez Wnioskodawcę w ubiegłym miesiącu lub

2)pięciokrotności średniej wynagrodzeń GUS, tzn. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku ogłoszonego przez Prezesa GUS w Monitorze Polskim

- to ukrytym zyskiem będzie nadwyżka wynagrodzenia brutto wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz X ponad niższą z tych dwóch kwot.

Analogiczne stanowisko, gdzie w stanie faktycznym wskazano, że wynagrodzenie z tytułu powołania otrzymane przez członków zarządu będących wspólnikami spółki lub osobami powiązanymi z tymi wspólnikami nie będzie stanowić ukrytego zysku, pod warunkiem że nie przekracza kwot, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT zawarto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.133.2023.2.ANK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z  zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy składając do końca stycznia 2025 r. zawiadomienie ZAW-RD mogą Państwo wybrać jako formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i następnych ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika że Spółka będzie spełniać warunki wymienione w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, a mianowicie:

-nie osiąga, w roku bieżącym i poprzedzającym przychodów z działalności pasywnej (tj. z wierzytelności; z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, w których nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Wnioskodawca nie osiąga przychodów z wyżej opisanych źródeł, ale nawet gdyby Spółka osiągała w roku bieżącym i roku poprzedzającym przychody z działalności pasywnej opisanej powyżej, przychody te stanowiłyby mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług;

-zatrudnia na podstawie umowy o pracę kilkadziesiąt osób;

-prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej, której akcjonariuszami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

-nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

-prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, jak również sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z polską ustawą o rachunkowości, co oznacza, że do sprawozdań finansowych nie są stosowane regulacje Międzynarodowych Standardów Rachunkowości;

-rokiem obrotowym oraz podatkowym Wnioskodawcy jest rok obrotowy, który zaczyna się 1 stycznia i kończy 31 grudnia każdego roku kalendarzowego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 28k ust. 1 ustawy o CIT, wyłączające możliwość opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a mianowicie Wnioskodawca:

- nie jest przedsiębiorstwem finansowym, o których mowa w art. 15c ust. 16 ustawy o CIT;

- nie jest instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy o kredycie konsumenckim;

- nie uzyskuje i nie będzie uzyskiwał dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie osiąga dochodów z działalności gospodarczej osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu;

- nie znajduje się w fazie likwidacji;

- nie został utworzony w sposób wymieniony w art. 28k ust. 1 pkt 5 lub 6 ustawy CIT.

Fakt, że Pan X jest akcjonariuszem i Prezesem Zarządu Spółki i równocześnie komplementariuszem w Spółce komandytowej nie jest przesłanką wykluczającą możliwość wyboru przez Państwa formy opodatkowania ryczałtu od dochodów spółek.

W świetle powyższego, jeżeli złożą Państwo zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca stycznia 2025 r., będą Państwo mogli od 1 styczna 2025 r. stosować formę opodatkowania ryczałt od dochodów spółek.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane Spółce komandytowej, która jest podmiotem powiązanym ze Spółką, z tytułu nabycia Usług pomocniczych (outsourcingowych) stanowi „ukryte zyski” w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z  podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

-wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

-inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

-wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

-wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Natomiast ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego  wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wynagrodzenie wypłacane Spółce komandytowej, która jest podmiotem powiązanym ze Spółką, z tytułu nabycia usług pomocniczych (outsourcingowych) nie będzie stanowiło dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak twierdzi Wnioskodawca usługi, które Spółka komandytowa świadczy na Jego rzecz mają charakter usług wspomagających działalność gospodarczą Spółki. Zarówno wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę za świadczone przez Spółkę komandytową usługi opisane w punktach 1-7 przedmiotu umowy jak i w punktach 8-11 przedmiotu umowy, w świetle najlepszej wiedzy Spółki, nie przekracza wartości rynkowych. Spółka monitoruje na bieżąco, czy wynagrodzenie wypłacane na podstawie umowy jest rynkowe. Wypłata Wynagrodzenia za usługi nie będzie w rzeczywistości służyła dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Nabycie tych usług jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Spółki. Do zawarcia umowy na podstawie której świadczone są na rzecz Spółki usługi, doszłoby również, gdyby ww. umowa była zawierana z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką, ponieważ Spółka dla swojego prawidłowego funkcjonowania musi korzystać z usług objętych przedmiotem umowy. Spółka jest spółką produkcyjną, natomiast Spółka komandytowa pełni funkcję centrum usług wspólnych, tj. podmiotu świadczącego usługi pomocnicze niezwiązane z działalnością produkcyjną Spółki. Akcjonariusze zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że usługi mające charakter pomocniczy, są zapewnione na podstawie umowy zawartej ze Spółką komandytową. Wypłacane na rzecz podmiotów powiązanych wynagrodzenie z tytułu zawartych transakcji nabycia usług nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów powiązanych, ale stanowi rynkowe wynagrodzenie za realnie świadczone usługi. Zawarcie umowy wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wynagrodzenie wypłacane Spółce komandytowej, która jest podmiotem powiązanym ze Spółką, z tytułu nabycia usług pomocniczych (outsourcingowych) nie będzie stanowiło dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez X z tytułu powołania go na stanowisko Prezesa Zarządu w Spółce będzie miało charakter ukrytego zysku i będzie podlegać opodatkowaniu w ramach Estońskiego CIT.

Jak wskazano powyżej zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, jeśli średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w Spółce jest niższa od przeciętnej GUS to średnia Spółki będzie punktem odniesienia, zaś jeśli ww. średnia wynagrodzeń Spółki jest wyższa od przeciętnej GUS to przeciętna GUS będzie punktem odniesienia.

Przy założeniu, że średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółki jest niższa od przeciętnej GUS to ukrytym zyskiem będzie nadwyżka wynagrodzenia brutto wypłaconego przez Spółkę wspólnikowi z ww. tytułów ponad 5-krotność średniego wynagrodzenia brutto w Spółce z ubiegłego miesiąca.

Przy założeniu, że średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółki jest wyższa od przeciętnej GUS to ukrytym zyskiem będzie nadwyżka wynagrodzenia brutto wypłaconego przez Spółkę wspólnikowi z ww. tytułów ponad 5-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, ogłaszanego przez GUS, włącznie z wypłatami z zysku, w trzecim kwartale roku kalendarzowego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego. Zaznaczyć należy, że są to kwoty brutto wynagrodzenia.

Z opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że X pełni funkcję Prezesa Zarządu, który podejmuje czynności zarządcze związane z jej prowadzeniem oraz reprezentuje Spółkę - na podstawie powołania do zarządu zgodnie z uchwałą Rady Nadzorczej. X z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu na podstawie uchwały Rady Nadzorczej będzie przysługiwało wynagrodzenie, które aktualnie wynosi netto (…) zł i nie przekracza limitów wskazanych w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT. Spółka będzie weryfikowała opisane powyżej limity w roku 2025.

Zatem, skoro wynagrodzenie X za pełnienie funkcji Prezesa Zarządu nie przekracza limitów, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT to wynagrodzenie takie nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).