Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

-   świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będzie generować u Wnioskodawcy przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT,

-   planowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na ulepszaniu i rozwijaniu Programu podlegającego ochronie prawnej zgodnie z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT,

-   dochody uzyskane z tytułu zawieranych z klientami umów świadczenia usługi udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będą stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług w rozumieniu art. 24d ust. 7 w zw. z ust. 8 Ustawy o CIT,

-   w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, poprzez:

-zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus, wydatków na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu - w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej,

-zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów,

-zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów,

-zaliczenie do litery „c” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na wynagrodzenie podmiotów powiązanych ze Spółką takich jak Spółka Powiązana udostępniająca Spółce Testerów,

-zaliczenie do litery „d” wskaźnika nexus wydatków na nabycie autorskich praw do Programu od Spółki Powiązanej,

-   w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uzyskiwał kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które będą mogły być opodatkowane preferencyjną stawką opodatkowania 5% podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 listopada 2024 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

I. Dane Wnioskodawcy

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma siedzibę w Polsce oraz jest polskim rezydentem podatkowym - posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie korzystał do tej pory z możliwości opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5% zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U.2023.2805 z dnia 29 grudnia 2023 r.; dalej jako: „Ustawa o CIT”), ani z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 18d ust. 1 i nast. Ustawy o CIT. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej sfery ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz.U.2023.1604 z dnia 14 sierpnia 2023 r.). Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy o CIT. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest: „przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność”.

II. Program komputerowy i działalność rozwojowa

Spółka planuje zakupić autorskie prawa majątkowe do programu B (dalej jako: „Program”) od spółki C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, będącej podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. ca Ustawy o CIT (dalej jako: „Spółka Powiązana”). Program przeznaczony jest głównie dla (…).

Program umożliwia jego użytkownikom:

-(…),

-(…).

Na dzień złożenia niniejszego Wniosku, Program składa się z następujących (…) modułów: (…).

Program podlega ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i w opisywanym zdarzeniu przyszłym Spółce będą przysługiwać do niego autorskie prawa majątkowe. Po nabyciu autorskich praw majątkowych do Programu, Spółka zamierza rozpocząć zawieranie z klientami umów na świadczenie usług polegających na udostępnianiu im Programu. Udostępnianie Programu będzie odbywać się w modelu SaaS. Zgodnie z definicją umieszczoną na stronie Polskiego Funduszu Rozwoju: „SaaS to skrót Software-as-a-Service (czyli: oprogramowanie jako usługa). Jest to forma dystrybucji i uzyskiwania dostępu do programów, w której użytkownik oddaje całą kontrolę dostawcy/administratorowi. W modelu SaaS nie ma potrzeby [Wnioskodawca: ani możliwości] instalacji programu na sprzęcie klienta, bo znajduje się on w chmurze i może być uruchamiany „zdalnie”. Zarządzanie, aktualizowanie czy wspieranie techniczne – to wszystko także spoczywa na dostawcy. Jest to model dystrybucji oprogramowania, który wiąże się z dokonywaniem płatności za konkretne funkcje określonej aplikacji. Korzystanie z oprogramowania dystrybuowanego w modelu SaaS nie wymaga zatem podejmowania działań związanych z techniczną infrastrukturą. Przedsiębiorca nie musi dokonywać zakupu licencji, aktualizacji czy serwisu.”

Świadczenie usług w związku z udostępnianiem Programu klientom w formule SaaS oznacza zatem, że Wnioskodawca, na podstawie umów z klientami będzie umożliwiał im zdalne (tj. za pomocą Internetu) korzystanie z Programu. Zakresem tego korzystania będzie wybrana opcja abonamentowa, która dopuszcza stosowanie szerszego lub węższego katalogu modułów w ramach Programu, zależnie od wysokości opłaty abonamentowej. Jednocześnie, miejsce oraz czas tego korzystania nie będą oznaczone w umowie z klientem. Wnioskodawca będzie pobierać miesięczne opłaty abonamentowe. Wnioskodawca pozostanie jedynym właścicielem praw autorskich do Programu. Klient Wnioskodawcy nie nabędzie Programu Wnioskodawcy ani nie uzyska bezpośredniego dostępu do Programu (nie będzie mógł go zmieniać, rozporządzać nim, itp.), lecz jedynie będzie korzystać z funkcjonalności, które Program zapewnia.

Umowa z klientem w modelu SaaS, z której wynikać będzie prawo do korzystania z Programu będzie umową o świadczenie usług, a jako że w jej ramach klientom nie będzie przysługiwać prawo do:

-   zwielokrotniania Programu w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,

-   wprowadzania jakichkolwiek zmian w Programie (ze względu na opisany wyżej sposób udostępniania oprogramowania oraz jego charakterystykę, klient nie jest w stanie dokonać jakichkolwiek zmian w Programie, z którego korzysta), jak również

-   rozpowszechniania Programu lub jego kopii (co również byłoby technicznie niemożliwe), Wnioskodawca nie będzie zawierać umów licencyjnych.

Jednocześnie, po zakupie autorskich praw majątkowych do Programu, Spółka podejmie się jego stałego rozwijania i ulepszania. Do obecnych modułów Programu będą dodawane nowe funkcjonalności oraz powstaną nowe moduły, jeszcze bardziej zwiększające użyteczność Programu. W przyszłości Spółka planuje dodatkowo uruchomić wersję mobilną Programu.

W pracy nad Programem, Spółka będzie korzystać między innymi z zewnętrznych usług programistycznych. Zewnętrzni programiści będą opracowywać na rzecz Spółki fragmenty kodów źródłowych Programu i świadczyć usługi informatyczne. Kody te będą mieć różne rozmiary, nie będą samodzielnymi programami komputerowymi, lecz będą stanowić fragmenty kodów źródłowych niezbędne do funkcjonowania Programu oraz jego poszczególnych modułów i funkcjonalności. Na Program będzie się składać większa liczba fragmentów kodów źródłowych, które są ze sobą powiązane. Programiści będą realizować prace w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Programiści będą osobami niepowiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT.

W dalszej przyszłości może dojść (choć nie musi) do sytuacji, w której Spółka zatrudni programistów na podstawie umów o pracę, zlecenia lub dzieło.

Ponadto, w ramach prac nad Programem, za pośrednictwem Spółki Powiązanej, Spółka będzie nabywać efekty prac pracowników Spółki Powiązanej, którzy będą testować dla niej nowe funkcjonalności Programu i ich użyteczność, a także będą identyfikować ewentualne błędy i zbierać informacje o zapotrzebowaniu klientów lub potencjalnych klientów na nowe usprawnienia bądź nowe funkcjonalności (dalej jako: „Testerzy”).

Opisane wyżej prace programistyczne będą informatycznym wykonaniem pomysłów na nowe funkcjonalności Programu wytworzonych przez Spółkę (tzn. jej pracowników). Pomysły i projekty Spółki (pracowników) na nowe funkcjonalności poprzedzone będą rozmowami z klientami, Testerami, programistami, diagnozą rynku i monitorowaniem funkcjonalności Programu. Wnioskodawca (pracownicy) będzie też:

-   badać użyteczność Programu i doświadczenia klientów korzystających z Programu,

-   zbierać informacje o zapotrzebowaniu klientów lub potencjalnych klientów na nowe usprawnienia bądź nowe funkcjonalności,

-   testować rozwiązania informatyczne zaproponowane przez zewnętrznych programistów,

-   identyfikować błędy planowanych ulepszeń i modyfikacji Programu,

-   planować, koordynować i nadzorować pracę programistów i Testerów, wyznaczać cele do osiągnięcia w zakresie konkretnych ulepszeń Programu oraz organizować prace zmierzające do usuwania zidentyfikowanych błędów i usprawnienia działających już rozwiązań.

Wnioskodawca, za pośrednictwem swoich pracowników, będzie rozdzielał zadania według kompetencji podmiotów zewnętrznych i ich specjalizacji, a następnie będzie wykorzystywał wyniki prac wskazanych wyżej podmiotów, w tym pracowników, do rozwijania i ulepszania Programu. Co trzeba zaznaczyć, to Wnioskodawca będzie podejmować decyzje, jakie funkcjonalności Programu będą przez niego tworzone. O kierunku rozwoju Programu, w tym o tym, jaka funkcjonalność ma zostać dodana do Programu będzie decydować właśnie Wnioskodawca, a nie podmioty zewnętrzne. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie czynności opisanych powyżej, w szczególności za wszystkie prace polegające na rozwijaniu i ulepszaniu Programu, wyniki prac programistów i Testerów, czy umowy z klientami będzie ponosić bezpośrednio Spółka. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będzie opracowywał dla klientów nowe i ulepszał istniejące już funkcjonalności Programu, czyniąc to z wykorzystaniem nabytej i aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie będzie tworzyć innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż Wnioskodawca nie weryfikuje i nie będzie tego weryfikować w takiej skali. Program będzie oryginalnym w skali prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa. Działalność Spółki w zakresie ulepszania i rozszerzania Programu będzie miała charakter ciągły i zorganizowany. Spółka systematycznie będzie opracowywać ulepszenia Programu niewystępujące dotychczas w jej praktyce gospodarczej. W efekcie prowadzonych przez Spółkę prac, wprowadzane będą nowe rozwiązania i funkcjonalności, które dotychczas nie były przez Spółkę oferowane w ramach świadczonych usług. Działania Spółki polegające na rozwinięciu Programu będą zmierzać do poprawy użyteczności lub funkcjonalności Programu, w tym dodawania nowych modułów i funkcji Programu, a w przyszłości także wersji mobilnej. Rozwijanie i modyfikacja Programu nie będą jednak oznaczać, że dojdzie do powstania nowego programu, który nie byłby objęty umową z klientem. Istotą działalności Spółki będzie wymyślanie i opracowywanie nowych rozwiązań dla klientów poprzez tworzenie narzędzi informatycznych oraz stałe rozwijanie i dodawanie kolejnych funkcjonalności do Programu. Tworzone rozwiązania mają odpowiadać na potrzeby rynku oraz usprawniać procesy klientów. Oferowany przez Wnioskodawcę Program nie będzie więc tylko powieleniem istniejącego już, identycznego, uprzednio wytworzonego Programu i wniesie nową wartość, tj. będzie mieć charakter indywidualny i oryginalny. W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do Programu, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w Programie lub jego części, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów. Prace nad Programem będą planowane i rozliczane okresowo, tzn. poszczególne cele na dany okres będą wpisywane w bazie danych, która umożliwi monitorowanie i rozliczanie postępów prac wykonanych przez poszczególne osoby w danym okresie.

III. Przychody

Spółka będzie uzyskiwać przychody z udostępniania klientom Programu w modelu SaaS z miesięcznych abonamentów. Zasady świadczenia usług będą regulować umowy zawarte z poszczególnymi klientami. Jak już wyżej wskazano, w ich ramach (umowy na opisanym powyżej modelu SaaS) nie będzie udzielana klientom licencja do Programu. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości może osiągać dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do Programu lub z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do Programu, jeżeli odszkodowanie to zostanie uzyskane w postępowaniu spornym, w tym sądowym lub arbitrażowym.

IV. Koszty

Wnioskodawca będzie ponosić zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, jak i koszty pośrednio związane z tymi przychodami. Koszty pozostające w bezpośrednim związku obejmują przede wszystkim wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych, a więc wynagrodzenia za nabycie wyników prac zewnętrznych programistów, wynagrodzenie za nabycie wyników prac Testerów. Dodatkowo, wynagradzani za swoją pracę będą również zatrudnieni przez Spółkę pracownicy. Pracownicy ci będą otrzymywać wynagrodzenie zasadnicze, które będzie obejmować zarówno wynagrodzenie za pomysły i projekty nowych funkcjonalności Programu, testowanie nowych funkcjonalności, identyfikowanie błędów Programu i jego ulepszeń, rekomendacje dotyczące rozwoju Programu, a także inne obowiązki pracownicze. Prowadzona ewidencja czasu pracy pracowników będzie pozwalała przypisać czas pracy pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca będzie też ponosić koszty pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. takie koszty, dla których niemożliwe jest bezpośrednie przyporządkowanie do przychodów uzyskiwanych w danym roku podatkowym z konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Nie można ich też przypisać wyłącznie do przychodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W szczególności chodzi o koszty administracyjne, koszty najmu biura, wynagrodzenie specjalisty ds. sprzedaży i marketingu. Wnioskodawca nie będzie wyodrębniać i nie będzie przyporządkowywać ww. kosztów do poszczególnych prac, ponieważ nie jest możliwe jednoznacznie ustalenie, które z tych kosztów i w jakim stopniu powiązane są z Programem. Będą to dla Spółki koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, które Spółka dla celów podatku dochodowego będzie potrącać w momencie ich poniesienia.

Wnioskodawca będzie ponosić koszty prac ze środków własnych. Koszty te nie będą Wnioskodawcy zwracane w jakiejkolwiek formie.

V. Ewidencja rachunkowa

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe na podstawie przepisów o rachunkowości, a więc spełnia obowiązek wynikający z art. 9 Ustawy o CIT. W zakresie realizowania poszczególnych zadań oraz nabywania wyników prac od zewnętrznych programistów i Spółki Powiązanej (udostępniającej Testerów), Wnioskodawca będzie prowadzić i uzupełniać bazę danych, w której ewidencjonowane będą działania podejmowanie w celu ulepszania Programu. Baza będzie umożliwiać wygenerowanie danych o rozbudowywaniu Programu przez Wnioskodawcę oraz ustalenie, kto był zaangażowany w konkretne prace w danym czasie, wytworzył poszczególne fragmenty kodów lub testował Program. Dzięki temu, Spółka będzie miała możliwość przedstawienia ewidencji, w której wyodrębnione będą poszczególne koszty przypadające na nabycie prac, które umożliwiają ulepszenie i rozwijanie Programu. Spółka będzie mogła powiązać tę ewidencję z danymi z systemu księgowego w sposób zapewniający ustalenie przychodów i kosztów związanych z autorskim prawem do Programu. Ewidencja będzie zawierała elementy wskazane w art. 24e ust. 1 Ustawy o CIT.

VI. Obliczanie wskaźnika nexus

W celu obliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do opodatkowania stawką 5% CIT, Wnioskodawca zamierza zastosować tzw. wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT.

W szczególności wskaźnik nexus będzie obliczany w następujący sposób:

•   do litery „a” wskaźnika nexus, Wnioskodawca zamierza zaliczyć wydatki na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu – w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej,

•   do litery „b” wskaźnika nexus, Wnioskodawca zamierza zaliczyć wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z Programem, a więc na wynagrodzenia zewnętrznych programistów, będących osobami niepowiązanymi ze Spółką, za fragmenty kodu źródłowego niebędące samodzielnym programem komputerowym oraz usługi informatyczne,

•   do litery „c” wskaźnika nexus, Wnioskodawca zamierza zaliczyć wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z Programem od podmiotów powiązanych ze Spółką, a więc w szczególności nabycie efektów prac pracowników Spółki Powiązanej polegających na testowaniu Programu, jego nowych funkcjonalności oraz identyfikowaniu błędów,

•   w roku podatkowym, w którym Spółka zakupi autorskie prawo majątkowe do Programu, do litery „d” wskaźnika nexus, Wnioskodawca zamierza zaliczyć wydatek na nabycie prawa autorskiego majątkowego do Programu.

W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza obliczać podstawę opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ten sposób, że Wnioskodawca pomnoży kwotę dochodu z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez wskaźnik nexus ustalony według powyższych zasad.

VII. Podsumowanie

Podsumowując opis zdarzenia przyszłego:

•   Wnioskodawca będzie osiągać przychody z należności wynikających z umów typu SaaS z Klientami.

•   Prawo własności intelektualnej do Programu będzie należało do Spółki i będzie ono rozwijane przez Spółkę w ramach jej działalności. W tym celu Wnioskodawca będzie korzystać z potencjału swoich pracowników oraz zorganizuje współpracę z zewnętrznymi programistami i Spółką Powiązaną, która udostępni Wnioskodawcy swoje zasoby ludzkie (Testerów).

•   Wnioskodawca będzie prowadzić i uzupełniać bazę danych, w której ewidencjonowane będą działania podejmowane w celu ulepszania Programu przez poszczególne osoby. Wnioskodawca będzie miał możliwość przedstawienia ewidencji, w której wyodrębnione będzie autorskie prawo majątkowe do Programu i koszty przypadające na nabycie poszczególnych prac. Wnioskodawca rozważa coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Programu na podstawie przepisów o IP BOX.

Pismem, które wpłynęło 27 listopada 2024 r. będącym uzupełnieniem wniosku, wskazali Państwo, że:

1.Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosują Państwo, co spowodowuje, iż rozwijane oprogramowanie w znacznym stopniu różnić się będzie od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa? Na czym będzie polegać oryginalność Państwa oprogramowania? Co powoduje, że oprogramowanie w znacznym stopniu różnić się będzie od rozwiązań już funkcjonujących, na czym polega unikatowość tego konkretnego oprogramowania, co pozwoli uznać je za nowatorskie?

Odpowiedź:

Jak wskazała już Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, po zakupie autorskich praw majątkowych do Programu, Spółka podejmie się jego stałego rozwijania i ulepszania. Do obecnych modułów Programu będą dodawane nowe funkcjonalności oraz powstaną nowe moduły, jeszcze bardziej zwiększające użyteczność Programu. Unikatowość Programu i jego wyjątkowość wobec rozwiązań już funkcjonujących w Spółce, będzie przejawiać się w szczególności w następujących obszarach:

1)Funkcjonalności:

-(…).

2)Specyficzne koncepcje i technologie:

(…).

3)Unikatowość projektowanego Programu:

-(…)

4. Innowacyjne techniki programistyczne:

-(…).

2.Wobec wskazania w opisie sprawy, że cyt.: „Spółka systematycznie będzie opracowywać ulepszenia Programu niewystępujące dotychczas w jej praktyce gospodarczej.”, proszę wskazać:

a)jakie cele na wstępie postawili sobie Państwo w zakresie realizowanych prac nad rozwinięciem oprogramowania w poszczególnych latach; jakie konkretnie cele zostaną osiągnięte w poszczególnych latach; jakie jest źródło finansowania zaplanowanych prac?

b)jakie konkretnie cele zostaną osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

c)na czym polega systematyczność w odniesieniu do Państwa działań w zakresie wykonywanych przez Państwa czynności?

d)jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programu komputerowego?

Odpowiedź:

Ad a) Jakie cele na wstępie postawili sobie Państwo w zakresie realizowanych prac nad rozwinięciem oprogramowania w poszczególnych latach; jakie konkretnie cele zostaną osiągnięte w poszczególnych latach; jakie jest źródło finansowania zaplanowanych prac?

Poniżej Wnioskodawca przedstawia cele w zakresie realizowanych prac nad rozwinięciem Programu w poszczególnych latach:

Rok 1:

1)Rozbudowa integracji z innymi systemami:

-(…).

2)Rozpoczęcie prac nad modułem analityki biznesowej opartej na AI:

-(…).

3)Rozpoczęcie prac nad systemem przetwarzania wiadomości e-mail:

-(…).

Rok 2:

1)Aplikacja mobilna - ukończenie pierwszej wersji z podstawowymi funkcjami:

-(…).

2)Rozbudowa modułu przetwarzania wiadomości e-mail:

-(…).

Rok 3:

1)Rozbudowanie aplikacji mobilnej o zaawansowane funkcje:

-(…).

2)Udoskonalenie modułu analityki biznesowej:

-(…).

Ad b) Jakie konkretnie cele zostaną osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Cele do osiągnięcia Wnioskodawca opisał już w odpowiedzi na pytanie nr 2. Uzupełniająco, Wnioskodawca podaje poniższe zestawienie konkretnych rozwiązań:

1)Rozwiązanie praktycznego problemu automatyzacji obsługi wiadomości e-mail:

-(…).

2)Rozwiązanie praktycznego problemu analizy danych klienta:

-(…).

3)Rozwiązanie problemu dostępności i wygody obsługi systemu:

-(…).

W zakresie zasobów wykorzystywanych do osiągniecia wymienionych celów, w tym sposobu postępowania w tym procesie, Wnioskodawca wypowiedział się już w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

I tak, w pracy nad Programem i nad osiągnięciem opisywanych w uzupełnieniu wniosku celów, Spółka będzie korzystać między innymi z zewnętrznych usług programistycznych. Zewnętrzni programiści będą opracowywać na rzecz Spółki fragmenty kodów źródłowych Programu i świadczyć usługi informatyczne. Kody te będą mieć różne rozmiary, nie będą samodzielnymi programami komputerowymi, lecz będą stanowić fragmenty kodów źródłowych niezbędne do funkcjonowania Programu oraz jego poszczególnych modułów i funkcjonalności. Na Program będzie się składać większa liczba fragmentów kodów źródłowych, które są ze sobą powiązane. Programiści będą realizować prace w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Programistów, z usług których Spółka będzie korzystać można podzielić na:

a) programistów rozwiązań webowych,

b) programistów specjalizujących się w AI, uczeniu maszynowym,

c) programistów specjalizujących się w aplikacjach mobilnych.

Programiści będą osobami niepowiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT. W dalszej przyszłości może dojść (choć nie musi) do sytuacji, w której Spółka zatrudni programistów na podstawie umów o pracę, zlecenia lub dzieło.

Ponadto, w ramach prac nad Programem, za pośrednictwem Spółki Powiązanej, Spółka będzie nabywać efekty prac pracowników Spółki Powiązanej, którzy będą testować dla niej nowe funkcjonalności Programu i ich użyteczność, a także będą identyfikować ewentualne błędy i zbierać informacje o zapotrzebowaniu klientów lub potencjalnych klientów na nowe usprawnienia bądź nowe funkcjonalności (dalej jako: „Testerzy”).

Opisane wyżej prace programistyczne będą informatycznym wykonaniem pomysłów na nowe funkcjonalności Programu wytworzonych przez Spółkę (tzn. jej pracowników). Pomysły i projekty Spółki (pracowników) na nowe funkcjonalności poprzedzone będą rozmowami z klientami, Testerami, programistami, diagnozą rynku i monitorowaniem funkcjonalności Programu. Wnioskodawca (pracownicy) będzie też:

-   badać użyteczność Programu i doświadczenia klientów korzystających z Programu,

-   zbierać informacje o zapotrzebowaniu klientów lub potencjalnych klientów na nowe usprawnienia bądź nowe funkcjonalności,

-   testować rozwiązania informatyczne zaproponowane przez zewnętrznych programistów,

-   identyfikować błędy planowanych ulepszeń i modyfikacji Programu,

-   planować, koordynować i nadzorować pracę programistów i Testerów, wyznaczać cele do osiągnięcia w zakresie konkretnych ulepszeń Programu oraz organizować prace zmierzające do usuwania zidentyfikowanych błędów i usprawnienia działających już rozwiązań.

Wnioskodawca, za pośrednictwem swoich pracowników, będzie rozdzielał zadania według kompetencji podmiotów zewnętrznych i ich specjalizacji, a następnie będzie wykorzystywał wyniki prac wskazanych wyżej podmiotów, w tym pracowników, do rozwijania i ulepszania Programu. Co trzeba zaznaczyć, to Wnioskodawca będzie podejmować decyzje, jakie funkcjonalności Programu będą przez niego tworzone. O kierunku rozwoju Programu, w tym o tym, jaka funkcjonalność ma zostać dodana do Programu będzie decydować właśnie Wnioskodawca, a nie podmioty zewnętrzne.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie czynności opisanych powyżej, w szczególności za wszystkie prace polegające na rozwijaniu i ulepszaniu Programu, wyniki prac programistów i Testerów, czy umowy z klientami będzie ponosić bezpośrednio Spółka. Opracowanie Programu będzie się odbywać z własnych środków finansowych.

Ad c) na czym polega systematyczność w odniesieniu do Państwa działań w zakresie wykonywanych przez Państwa czynności?

Wnioskodawca będzie prowadzić działalność w sposób zorganizowany, a więc metodyczny. Wnioskodawca zamierza nabywać od zewnętrznych programistów fragmenty kodów źródłowych oraz usługi informatyczne, które będą rozwijać i ulepszać Program. Zewnętrzny programista będzie tworzyć fragmenty kodów źródłowych i świadczyć usługi informatyczne w ramach określonych projektów zleconych przez Spółkę, które następnie będą rozliczane i odpowiednio ewidencjonowane. Praca wykonywana w ramach projektów będzie odbywała się według określonego harmonogramu oraz metodyki działań - będzie miała charakter zaplanowany i metodyczny. Podobnie będzie też wyglądać zlecanie i koordynacja prac Testerów oraz pracowników Spółki. Podsumowując, systematyczność w odniesieniu do działań Spółki w zakresie wykonywanych czynności, można scharakteryzować według następujących pojęć:

1)Metodyka pracy:

-(…).

2)Stały rozwój:

-(…).

3)Harmonogramy i kontrola:

-(…).

4)Inwestycja w innowacje:

-(…).

5)Systematyczna współpraca zewnętrznych programistów z pracownikami Spółki i pracownikami Spółki Powiązanej, aby funkcje oprogramowania były zgodne z rzeczywistymi potrzebami użytkowników.

Ad d) Jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programu komputerowego?

W zakresie tego pytania, jako że Spółka zapytuje o zdarzenie przyszłe, a Organ zapytuje o przeszłość, Spółka zmuszona jest nawiązać również do Spółki Powiązanej i do harmonogramów przezeń realizowanych. W konsekwencji, Spółka przedstawia w sposób chronologiczny następujące po sobie harmonogramy (zrealizowane i ostatni zaplanowany dla Spółki):

1)lata 2015-2016 - początek prac koncepcyjnych i programistycznych co do najważniejszych modułów Programu, tj. (…);

2)lata 2017-2020 - rozwój Programu o nowe funkcjonalności oraz kolejne moduły, tj. (…);

3)lata 2021-2022 - rozwój Programu o nowe funkcjonalności oraz kolejne moduły, tj. (…);

4)lata 2023-2024 - rozbudowa Programu o nowe funkcjonalności w obecnych (…) modułach, początek komercjalizacji Programu;

5)lata 2025-2026 - planowana rozbudowa Programu o (…).

3.Czy w wyniku wytworzenia oprogramowania nabędziecie Państwo nową wiedzę, którą będą Państwo mogli wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

Odpowiedź:

Tak, w wyniku wytworzenia oprogramowania Spółka nabędzie znaczną ilość nowej wiedzy, którą będzie mogła wykorzystać w przyszłej działalności badawczo-rozwojowej. Kluczowe obszary, w których Spółka spodziewa się uzyskać nową wiedzę to:

1) Algorytmy sztucznej inteligencji (AI):

-(…);

2) Integracja systemów i przetwarzanie danych:

-(…);

3)Moduły analityczne i optymalizacja procesów:

-(…).

4)Aplikacje mobilne:

-(…);

5)Optymalizacja procesów komunikacyjnych:

-(…).

Wszystkie te doświadczenia i wiedza posłużą jako fundament do dalszych działań badawczo- rozwojowych, zarówno w zakresie udoskonalania istniejącego oprogramowania, jak i tworzenia nowych innowacyjnych rozwiązań w przyszłości.

4.Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem wytwarzania oprogramowania?

Odpowiedź:

Przed rozpoczęciem procesu wytwarzania oprogramowania Spółka działała jako (…), nie posiadała zaplecza IT ani doświadczenia w zakresie programowania czy projektowania systemów informatycznych.

Wyniki kreatywnych pomysłów na Program powstałych na gruncie widocznych potrzeb na rynku oraz proces tworzenia Programu, wymogły na Spółce pozyskanie nowych zasobów wiedzy oraz współpracy z zewnętrznymi specjalistami, co pozwoliło rozwinąć kompetencje w obszarze IT. W trakcie prac nad Programem, Spółka buduje doświadczenie w technologii, projektowaniu systemów i integracji procesów księgowych z rozwiązaniami IT.

5.Czy prace związane z rozwojem oprogramowania, które uważają Państwo za badawczo-rozwojowe wpiszą się we wszystkie niżej wymienione kryteria - jeżeli tak, to dlaczego, proszę dokładnie wyjaśnić, czy prowadzone przez Państwa prace:

•będą ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska - umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

•będą oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

•ich efektem będzie projektowanie i tworzenie przez Państwa produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej działalności Spółki - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej albo w ogóle w praktyce gospodarczej,

•prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).

Odpowiedź:

Wnioskodawca wyjaśnia poniżej cechy prowadzonych prac w kontekście przywołanych przez Organ kryteriów. We wniosku o interpretację indywidualną, Wnioskodawca zapytuje Organ (pytanie numer 2), czy prace te można ocenić jako działalność badawczo-rozwojową.

1)Ukierunkowanie na nowe odkrycia (działalność nowatorska):

-Prace nad Programem są ukierunkowane na zdobycie nowej wiedzy oraz opracowanie nowych koncepcji i rozwiązań.

-W szczególności, rozwój systemów AI do:

a.(…).

-(…).

2)Oparcie na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza):

-(…):

a.(…)

Wszystkie powyższe działania opierają się na wiedzy branżowej Spółki oraz hipotezach dotyczących możliwości optymalizacji procesów (…) przy użyciu technologii.

3)Projektowanie i tworzenie produktów, procesów, usług o nowym, bardziej innowacyjnym charakterze:

-Oprogramowanie, które Spółka rozwija, znacząco różni się od dotychczasowych produktów w działalności Spółki:

a.(…).

-W odniesieniu do praktyki gospodarczej na rynku (…), rozwiązania takie jak (…) są wysoce innowacyjne i wykraczają poza standardowe usługi i narzędzia.

-Oprogramowanie, które Spółka tworzy, jest zaprojektowane w taki sposób, aby oferowało unikalne możliwości wspierające zarówno (…), jak i (…).

4)Powtarzalność wyników (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia):

-Wyniki prac Spółki nad oprogramowaniem będą powtarzalne:

a.(…).

-Procesy tworzenia oraz funkcje oprogramowania będą dokładnie udokumentowane, co umożliwia ich odtwarzanie i dalsze ulepszanie.

6.Czy efekty Państwa pracy w zakresie rozwoju oprogramowania, będącego przedmiotem wniosku:

a)zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem?

b)zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu?

c)nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

d)nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę?

Odpowiedź:

Odpowiedź na poprzednie pytanie odpowiada w zasadzie na wszystkie z podpunktów zawartych w tym pytaniu, jednakże podsumowując:

1) Twórczy charakter działań:

-Spółka będzie tworzyć nowe algorytmy oraz funkcje, które wymagają projektowania unikalnych rozwiązań, zamiast korzystania z gotowych, standardowych narzędzi.

-Wszystkie działania opierają się na analizie specyficznych problemów (…), co pozwoli Spółce dostarczać rozwiązania „szyte na miarę”, wykraczające poza typowe funkcjonalności rynkowe.

Rezultat: Nowe, zmienione i ulepszone oprogramowanie:

Nowe oprogramowanie:

Spółka będzie tworzyć od podstaw systemy takie jak (…).

Zmienione oprogramowanie:

Spółka będzie rozbudowywać istniejące funkcjonalności Programu, takie jak (…), aby znacząco poszerzyć ich możliwości.

Ulepszone oprogramowanie:

Spółka będzie wdrażać nowe moduły, które poprawiają efektywność i funkcjonalność systemu, np. (…).

7.Czy w wyniku Państwa programowania będzie dokonywać się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, czy w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności będzie dokonywać się postęp technologiczny i powstanie nowe/zmienione/ulepszone oprogramowanie/programy komputerowe?

Odpowiedź:

Odpowiedź na pytanie poprzedzające zawiera wyczerpującą odpowiedź na to pytanie.

8.Czy podczas rozwoju oprogramowania każdorazowo zastosują Państwo standardowe metody programowania (narzędzia, technologie informatyczne), czy też zastosowane przez Państwa technologie informatyczne i języki programowania będą metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania? Czy zastosują Państwo nowe i oryginalne techniki samego programowania?

Odpowiedź:

W trakcie rozwoju Programu Spółka zastosuje standardowe narzędzia programistyczne, serwery oraz systemy do tworzenia i wdrażania rozwiązań. Natomiast unikalność działań Spółki polega na:

1) Tworzeniu unikalnych modeli AI:

-(…):

a.(…).

2)Tworzenie nowych algorytmów:

(…).

3)Oparcie na nowych technikach programowania:

(…)

4)Standardowe narzędzia w połączeniu z unikalnymi rozwiązaniami:

-  Spółka będzie wykorzystywać standardowe narzędzia programistyczne, języki programowania (np. Python, C#, JavaScript, SQL i wiele innych) oraz środowiska (np. Docker, Kubernetes, Azure) do budowy infrastruktury systemu.

-  Jednak same rozwiązania, które Spółka będzie tworzyć - szczególnie w zakresie AI – są unikalne, ponieważ wymagają:

a.Personalizacji modeli pod kątem specyfiki (…).

b.Opracowania algorytmów, które umożliwiają automatyzację procesów w sposób dostosowany do naszych potrzeb, wykraczając poza typowe zastosowania narzędzi AI.

5)Oryginalność podejścia do tworzenia rozwiązań:

-Spółka nie będzie tworzyć własnych języków programowania, ale wprowadzać nowatorskie techniki łączenia różnych narzędzi i technologii w sposób, który pozwala na unikalne zastosowanie w branży.

-Modele AI i algorytmy będą optymalizowane oraz testowane iteracyjnie, co pozwoli na wprowadzanie ulepszeń w oparciu o zdobywaną wiedzę.

Podsumowanie:

Podczas rozwoju Programu Spółka będzie stosować standardowe narzędzia programistyczne i technologie informatyczne do budowy infrastruktury i podstawowych funkcji systemu. Jednocześnie będzie wprowadzać unikalne modele AI i algorytmy, które opierają się na nowych technikach programowania. Dzięki temu rozwiązania będą wnosić wartość dodaną i będą dostosowane do specyficznych potrzeb branży księgowej. Postęp technologiczny Spółka będzie osiągać poprzez twórcze podejście do wykorzystania AI i budowę nowych, bardziej wydajnych algorytmów.

9.Co konkretnie rozumieją Państwo pod pojęciem „usług informatycznych” nabywanych od zewnętrznych programistów, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 4, których koszty chcą Państwo zaliczyć do litery „b” wzoru nexus?

Odpowiedź:

Pod pojęciem „usług informatycznych” Spółka rozumie specjalistyczne działania realizowane przez zewnętrznych programistów lub firmy IT, które są niezbędne do opracowania i wdrożenia poszczególnych elementów Programu. W szczególności usługi te obejmują:

1.Tworzenie dedykowanych komponentów oprogramowania:

-Projektowanie i implementacja specyficznych funkcjonalności systemu, które wymagają zaawansowanej wiedzy technicznej.

2.Prace związane z tworzeniem i trenowaniem modeli AI:

-Nabycie usług związane z opracowywaniem, trenowaniem i optymalizacją modeli uczenia maszynowego (ML).

3.Specjalistyczne prace programistyczne:

-Tworzenie zaawansowanych interfejsów użytkownika (UX/UI) dla aplikacji mobilnej i systemu desktopowego.

-Rozwój backendowych mechanizmów odpowiedzialnych za obsługę firm księgowych i dostęp do danych klientów w czasie rzeczywistym.

4.Usługi konsultacyjne i eksperckie:

-Konsultacje w zakresie najlepszych praktyk w budowie systemów AI, integracji systemów księgowych oraz bezpieczeństwa danych.

-Wsparcie architektoniczne przy projektowaniu skalowalnych rozwiązań opartych na chmurze.

5.Testowanie i optymalizacja:

-Spółka będzie nabywać usługi testowania Programu w celu identyfikacji błędów oraz optymalizacji wydajności.

-Specjaliści zewnętrzni będą wykonywać testy funkcjonalne, integracyjne oraz wydajnościowe, aby zapewnić najwyższą jakość oprogramowania.

Koszty usług informatycznych, które Spółka chce zaliczyć do litery „b” wzoru nexus, obejmują te działania, które bezpośrednio będą przyczyniać się do stworzenia i rozwoju funkcjonalności oprogramowania o charakterze innowacyjnym. Są to w szczególności:

1)Koszty programowania i integracji systemów, które są unikalnie dostosowane do specyfiki działalności Spółki (np. integracja z systemami księgowymi, aplikacja mobilna).

2)Koszty tworzenia algorytmów i funkcji AI, które są dedykowane naszemu oprogramowaniu i nie mają charakteru uniwersalnego.

3)Koszty związane z konsultacjami i doradztwem technologicznym, które wspierają innowacyjny rozwój systemu.

10.Czy opodatkowanie preferencyjną stawką zastosują Państwo wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Odpowiedź:

Jeżeli na pytanie numer 5. zadane przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Organ odpowie twierdząco, to Wnioskodawca będzie stosować stawkę preferencyjną wyłącznie do potwierdzonych przez Organ kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

11.Czy będą prowadzić Państwo odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy?

Odpowiedź:

Tak, Spółka będzie prowadzić osobną ewidencję rachunkową.

12.Czy będziecie Państwo udostępniać klientom w ramach zawartych umów oprogramowanie, które zostanie uprzednio przez Państwa rozwinięte (ulepszone) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej czy też oprogramowanie nabyte od C Sp. z o.o., na którym nie prowadziliście żadnych prac w zakresie rozwoju (ulepszenia)?

Odpowiedź:

Spółka będzie udostępniać swoim klientom oprogramowanie rozwinięte w ramach prowadzonej działalności.

13.Kto konkretnie będzie rozwijał (ulepszał) nabyte przez Państwa oprogramowanie, tj. pracownicy Spółki zatrudnieni na podstawie umowę o pracę, zlecenia lub o dzieło, czy też podmioty zewnętrzne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Odpowiedź:

Jak już wyczerpująco i szeroko zostało to opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Program będzie rozwijany dzięki usługom zakupionym od zewnętrznych podmiotów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz przez osoby zatrudnione w Spółce oraz w Spółce Powiązanej na podstawie umowy o pracę.

Pytania

1.Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będzie generować u Wnioskodawcy przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT?

2.Czy planowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na ulepszaniu i rozwijaniu Programu podlegającego ochronie prawnej zgodnie z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT?

3.Czy dochody uzyskane z tytułu zawieranych z klientami umów świadczenia usługi udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będą stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług w rozumieniu art. 24d ust. 7 w zw. z ust. 8 Ustawy o CIT?

4.Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, poprzez:

-   zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus, wydatków na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu - w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej,

-   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów,

-   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów,

-   zaliczenie do litery „c” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na wynagrodzenie podmiotów powiązanych ze Spółką takich jak Spółka Powiązana udostępniająca Spółce Testerów,

-   zaliczenie do litery „d” wskaźnika nexus wydatków na nabycie autorskich praw do Programu od Spółki Powiązanej?

5.Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uzyskiwał kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które będą mogły być opodatkowane preferencyjną stawką opodatkowania 5% podatku dochodowego od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 listopada 2024 r.)

1. Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie udostępnienia Programu do korzystania w opisanym w zdarzeniu przyszłym modelu SaaS, będzie generować u Wnioskodawcy przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie udostępnienia Programu do korzystania w opisanym w zdarzeniu przyszłym modelu SaaS, nie będzie generować u Wnioskodawcy przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT.

1.1. Istota modelu SaaS

Umowa o świadczenie usług w modelu SaaS polega na udostępnieniu usługobiorcy oprogramowania i przyznaniu mu możliwości używania Programu w przeglądarce internetowej usługobiorcy i komunikującej się z infrastrukturą informatyczną Wnioskodawcy w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym. Usługobiorca nie zarządza infrastrukturą Wnioskodawcy i nie kontroluje jej, tj. sieci, serwerów, systemu operacyjnego i innych możliwości aplikacji, z wyjątkiem ewentualnych uprawnień do konfiguracji swojego programowania, dedykowanego usługobiorcy. Aplikacja internetowa wyświetlająca dane w przeglądarce usługobiorcy nie jest samodzielnym oprogramowaniem instalowanym na komputerze usługobiorcy. Zamiast tego, jest uruchamiana w przeglądarce i komunikuje się z serwerem (na którym system B jest udostępniony), aby pobierać dane i wykonywać operacje. Innymi słowy umowa o udostępnienie oprogramowania w modelu SaaS ma charakter typowej umowy o świadczenie usług. W doktrynie dominuje pogląd mówiący, iż wykorzystywanie oprogramowania w modelu SaaS nie prowadzi do wkroczenia w sferę autorskich praw majątkowych. Wynika to z faktu, iż w tym modelu użytkownik jedynie korzysta z oprogramowania zainstalowanego na serwerach dostawcy (usługodawcy), nie dokonując jego zwielokrotnienia na dysku twardym własnego komputera. W procesie korzystania z oprogramowania w modelu SaaS może co najwyżej dochodzić do wyświetlania efektów prac programu komputerowego na komputerze usługobiorcy, co jednakże samo w sobie nie stanowi ingerencji w sferę autorskich praw majątkowych do głównego oprogramowania, korzystanie z którego jest przedmiotem umowy łączącej Wnioskodawcę z usługobiorcą. Z uwagi na powyższe, stwierdzenia wymaga fakt, iż umowa na udostępnienie oprogramowania w modelu SaaS nie wymaga udzielania licencji odbiorcom tego programu. O tym, że Wnioskodawca nie udziela klientom usługobiorcom licencji na korzystanie z oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych świadczy również fakt, że (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego) na podstawie umowy zawartej z Wnioskodawcą usługobiorca nawet w dorozumiany sposób nie nabywa prawa do: zwielokrotniania Programu w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, wprowadzania jakichkolwiek zmian w Programie (ze względu na opisany wyżej sposób udostępniania oprogramowania oraz jego charakterystykę, klient nie jest w stanie dokonać jakichkolwiek zmian w Programie, z którego korzysta), jak również rozpowszechniania Programu lub jego kopii (co również byłoby technicznie niemożliwe).

1.2. Przychody z zysków kapitałowych

Wyodrębnienie w Ustawie o CIT źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych oraz rozdzielenie dochodów uzyskiwanych z tego źródła od pozostałych dochodów podatnika nastąpiło z dniem 1 stycznia 2018 r. i znalazło swój wyraz przede wszystkim w art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Wydzielając odrębne źródło przychodów na gruncie Ustawy o CIT ustawodawca zamieścił jednocześnie w art. 7b zamknięty katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła.

Wymienione w nim zostały m.in.:

•   przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy o CIT (tj. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)), z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych - art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o CIT,

•   przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze dotyczącej ww. praw - art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. d Ustawy o CIT,

•   przychody ze zbycia ww. praw - art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. e Ustawy o CIT.

Analiza powyższych przepisów nie pozostawia, zdaniem Wnioskodawcy, żadnych wątpliwości, iż w tych wszystkich przypadkach, gdy w ramach zawartych przez Wnioskodawcę umów o świadczenie usług (udostępnienie Programu) - niezależnie od tego, czy dochodzi do udzielenia przez Wnioskodawcę klientowi licencji na korzystanie z oprogramowania, czy nie - nie może być mowy o powstaniu przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu przepisów o CIT. Zasadniczym przedmiotem umów w opisanym w stanie faktycznym modelu SaaS jest świadczenie na rzecz klienta usług dostępu do Programu zainstalowanego w środowisku sprzętowo-systemowym Wnioskodawcy. Kluczowym elementem jest fakt, iż klient nie instaluje go na swoim komputerze, lecz jedynie zdalnie korzysta (z poziomu swojej przeglądarki) z określonych jego funkcjonalności dzięki wykorzystaniu sieci Internet. Równie istotnym jest fakt, iż Wnioskodawca nie przenosi na klientów autorskich praw majątkowych ani nie udziela im licencji na udostępniane Programu, w tym w szczególności nie zezwala klientom na dokonywanie jakichkolwiek zmian w Programie, rozpowszechnianie Programu czy też jego zwielokrotnianie. Oznacza to, że umowa o udostepnienie Programu w modelu SaaS ma charakter typowej umowy o świadczenie usług, a co za tym idzie, niewątpliwie, przychody z niej uzyskiwane powinny być kwalifikowane do przychodów z działalności gospodarczej, a nie do przychodów ze źródła zyski kapitałowe. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku udostępnienia Programu w opisanym w zdarzeniu przyszłym modelu SaaS nie dojdzie po stronie Wnioskodawcy do powstania przychodów zaliczanych do źródła zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7b ustawy o CIT i przychody z tego tytułu będą zaliczane do źródła przychodów innego niż zyski kapitałowe.

2. Czy planowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na ulepszaniu i rozwijaniu Programu podlegającego ochronie prawnej zgodnie z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez Wnioskodawcę działalność będzie spełniała przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT.

2.1. Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy

Przez działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przez prace rozwojowe, zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U.2023.742 z dnia 20 kwietnia 2023 r.). Zgodnie zaś z przepisem art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wobec powyższych definicji, można wyodrębnić trzy kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

1) twórczość,

2) systematyczność, oraz

3) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad 1) Twórczość

O twórczym charakterze działalności możemy mówić, gdy podmiot tworzy innowacyjne rozwiązania, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika, a rezultat działalności powinien być odpowiednio ustalony i mieć charakter indywidualny i oryginalny.

W niniejszej sprawie, Wnioskodawca planuje tworzyć nowe funkcjonalności w Programie i ulepszać już istniejące, co nie tylko będzie odzwierciedlać potrzeby rynku i klientów, ale ukształtuje je w sposób, który przyczyni się do znacznego usprawnienia procesów u klientów.

Program będzie mieć charakter indywidualny i oryginalny, a rezultaty działalności będą odpowiednio utrwalone dzięki nabywanym usługom informatycznym. W tym miejscu należy też wskazać, że według Objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będzie opracowywać dla klientów nowe i ulepszać istniejące już funkcjonalności Programu, czyniąc to z wykorzystaniem nabytej i aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie będzie tworzyć innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż Wnioskodawca nie weryfikuje i nie będzie tego weryfikować w takiej skali. Jak już jednak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Program będzie oryginalnym w skali prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa.

W celu osiągania dalszego rozwoju i ulepszeń Programu, Wnioskodawca będzie współpracować na podstawie umów o współpracę z zewnętrznymi programistami oraz podmiotami powiązanymi. Prace zewnętrznych programistów będą miały na celu utworzenie fragmentów kodów źródłowych Programu, będących realizacją pracy kreatywnej i projektowej pracowników Spółki. Fragmenty kodów będą fragmentami niezbędnymi do zbudowania całości w postaci ulepszonego Programu. Zewnętrzni programiści będą też świadczyć na rzecz Spółki opisane w zdarzeniu przyszłym usługi informatyczne.

Do prawidłowego i skutecznego wdrożenia ulepszeń oraz nowych funkcjonalności niezbędna również będzie weryfikacja poprawności działania nowych funkcji dokonywana przez Testerów i pracowników Spółki. Testowanie będzie też wskazywać, czy dany proces będzie dzięki ulepszeniu bardziej optymalny, czy też nie uzyska się poprawy. W konsekwencji, zwiększy się wiedza uznana jako know-how, gdyż kolejne udane wdrożenie ulepszonych lub nowych funkcjonalności będzie potwierdzeniem skuteczności Programu i powstałych koncepcji.

Bezpośrednim rezultatem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac mają być nowe kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w Programie. Rozwijany przez Wnioskodawcę Program będzie mieć złożony charakter i będzie się składać z wielu modułów operacyjnych zapewniających funkcjonowanie Programu. Zakres aktywności Wnioskodawcy będzie mieć charakter zindywidualizowanej i kreatywnej działalności prowadzącej do powstania innowacyjnych rozwiązań w Programie. Rozwój Programu nie będzie działaniem odtwórczym ani rutynowym.

Tym samym, działalność Wnioskodawcy będzie spełniać przesłankę twórczości.

Ad 2) Systematyczność

Działalność systematyczna to działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. W niniejszej sprawie, Wnioskodawca będzie prowadzić działalność w sposób zorganizowany, a więc metodyczny. Wnioskodawca zamierza nabywać od zewnętrznych programistów fragmenty kodów źródłowych, które będą rozwijać i ulepszać Program. Zewnętrzny programista będzie tworzyć fragmenty kodów źródłowych i świadczyć usługi informatyczne w ramach określonych projektów zleconych przez Spółkę, które następnie będą rozliczane i odpowiednio ewidencjonowane - co stanowi o tym, że ma ona charakter zorganizowany i uporządkowany. Praca wykonywana w ramach projektów będzie odbywała się według określonego harmonogramu oraz metodyki działań, a więc będzie miała charakter zaplanowany i metodyczny. Podobnie będzie też wyglądać zlecanie i koordynacja prac Testerów oraz pracowników Spółki.

Podsumowując, o systematyczności w prowadzonych przez Spółkę pracach świadczyć będą w szczególności:

1)Metodyka pracy:

-(…).

2)Stały rozwój:

-(…).

3)Harmonogramy i kontrola:

-(…).

4)Inwestycja w innowacje:

-(…).

5)Szkolenia i rozwój zespołu:

-(…).

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie działalność Wnioskodawcy będzie miała charakter systematyczny.

Ad 3) Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań

W niniejszej sprawie działalność Wnioskodawcy będzie miała na celu wykorzystywanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Wnioskodawcy będzie polegała na wykorzystaniu zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych i innowacyjnych funkcjonalności Programu, objętego ochroną prawnoautorską. Dodatkowo, opisane już wyżej prace zewnętrznych programistów, pracowników i Testerów doprowadzą do zwiększenia się zasobów wiedzy, przynajmniej w ramach działalności Wnioskodawcy - prace będą dowodzić skuteczności nowych rozwiązań i ich realnego wpływu na usprawnienie procesów u wielu klientów, prowadzących działalności gospodarcze.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, kluczowe obszary, w których Spółka spodziewa się uzyskać nową wiedzę to:

1)Algorytmy sztucznej inteligencji (AI):

-(…);

2)Integracja systemów i przetwarzanie danych:

-(…);

3)Moduły analityczne i optymalizacja procesów:

-(…).

4)Aplikacje mobilne:

-(…);

5)Optymalizacja procesów komunikacyjnych:

-(…).

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że z Objaśnień MF (43, 45) wynika, iż: „W świetle konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy lub umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). (...). 45. W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększanie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy.”

Tym samym, zostanie spełniona przesłanka zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania jej do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji zostaną spełnione wszystkie przesłanki uznania planowanej działalności Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT.

2.2. Rozwijanie i ulepszanie Programu w ramach działalności badawczo-rozwojowej

Rozbudowanie lub ulepszenie programu komputerowego, a w konsekwencji autorskiego prawa do niego oznacza rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego programu komputerowego, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę prawnoautorską na rozwinięcie lub ulepszenie. Istotne jest faktyczne ulepszenie lub rozwinięcie, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego programu komputerowego. Wnioskodawca nabędzie od Spółki Powiązanej prawo autorskie majątkowe do Programu i będzie dokonywać jego ulepszenia lub rozwinięcia, a więc poprawi użyteczność lub funkcjonalność nabytego Programu. Wnioskodawca zamierza rozwijać lub ulepszać Program przy pomocy pracowników Spółki i zewnętrznych programistów lub podmiotów powiązanych ze Spółką, działających na zlecenie i na rzecz Wnioskodawcy, świadczących usługi informatyczne i inne (opisane w zdarzeniu przyszłym).

Podejmowane przez Spółkę czynności będą zaś spełniać wszystkie kryteria potrzebne dla uznania ich za działalność badawczo-rozwojową, tj.:

a)będą ukierunkowane na zdobycie nowej wiedzy oraz opracowanie nowych koncepcji i rozwiązań,

b)będą oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

c)będą dotyczyć projektowania i tworzenia produktów, procesów, usług o nowym, bardziej innowacyjnym charakterze, a rozwijany Program znacząco różni się od dotychczasowych produktów w działalności Spółki;

d)będą prowadzić do uzyskania wyników, które będą możliwe do odtworzenia.

W tym miejscu należy też skonkludować, że Spółka będzie prowadzić własne prace badawczo-rozwojowe i w ich ramach będzie korzystać ze wsparcia innych podmiotów. Co zaś trzeba podkreślić, taki model jest w pełni akceptowalny przez Ministra Finansów. Zgodnie bowiem z Objaśnieniami Ministra Finansów (111) wskazał, że: „warto pamiętać, że podatnik nie jest zobowiązany do samodzielnego prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Przepisy o IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych”. Analogiczne stanowisko można odnaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 kwietnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2265/21, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 października 2023 r., sygn. akt II FSK 870/22, lub w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 listopada 2021 r., w sprawie III SA/Wa 1162/21.

Podsumowując, działalność Wnioskodawcy będzie spełniać przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT. Ponadto Wnioskodawca będzie rozwijać i ulepszać Program objęty autorskimi prawami do programów komputerowych w ramach tejże działalności.

3. Czy dochody uzyskane z tytułu zawieranych z klientami umów świadczenia usługi udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będą stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług w rozumieniu art. 24d ust. 7 w zw. z ust. 8 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane z tytułu zawieranych z klientami umów świadczenia usługi udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS będzie stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług w rozumieniu art. 24d ust. 7 w zw. z ust. 8 Ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Mając na uwadze powyższe, prawo autorskie do Programu rozwijanego i ulepszanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 Ustawy o CIT. Jednocześnie, zważywszy na opisany w zdarzeniu przyszłym kształt modelu zawieranych z klientami umów na udostępnienie im Programu do korzystania (SaaS), w szczególności nieprzenoszenie w ich ramach praw autorskich majątkowych do Programu oraz nieudzielanie licencji do Programu, dochód z tytułu świadczenia usługi udostępnienia Programu (tj. utworu prawnie chronionego i rozwijanego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej) do korzystania w modelu SaaS, będzie kwalifikować się do dochodów z prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi zgodnie z art. 24d ust. 7 w zw. z ust. 8 Ustawy o CIT.

4. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust, 4 Ustawy o CIT, poprzez:

•   zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus, wydatków na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu - w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej,

•   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów,

•   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów,

•   zaliczenie do litery „c” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na wynagrodzenie podmiotów powiązanych ze Spółką takich jak Spółka Powiązana udostępniająca Spółce Testerów,

•   zaliczenie do litery „d” wskaźnika nexus wydatków na nabycie autorskich praw do Programu od Spółki Powiązanej?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, poprzez:

•   zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus, wydatków na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu - w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo- rozwojowej,

•   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów,

•   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów,

•   zaliczenie do litery „c” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na wynagrodzenie podmiotów powiązanych ze Spółką takich jak Spółka Powiązana udostępniająca Spółce Testerów,

•   zaliczenie do litery „d” wskaźnika nexus wydatków na nabycie autorskich praw do Programu od Spółki Powiązanej.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 Ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W świetle art. 24d ust. 5 Ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa powyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Z kolei w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT kwalifikowane prawo własności intelektualnej stanowi m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W celu korzystania z mechanizmu IP BOX konieczne jest wyznaczenie tzw. kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa ustalany jest jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i tzw. wskaźnika nexus, którego wartość nie może być wyższa niż „1”. W celu obliczenia wskaźnika nexus niezbędne jest określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty w rodzajach wskazanych w literach a-d przepisu art. 24d ust. 4 ustawy o CIT kwalifikują się do uwzględnienia w kalkulacji tego wskaźnika. Pozostałe rodzaje kosztów, w tym koszty niezwiązane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, nie mogą być zaliczone do kalkulacji wskaźnika.

4.1. Zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus, wydatków na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu - w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej

Do litery „a” wskaźnika nexus należy zaliczyć koszty faktycznie poniesione z tytułu działalności badawczo-rozwojowej związanej z konkretnym, kwalifikowanym IP. Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów (ak. 114), do litery „a” wskaźnika nexus można zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym również składki na ubezpieczenie społeczne. W ocenie Spółki, przedmiotowe wydatki są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP w postaci autorskiego prawa do Programu.

Odnośnie do przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalnością, uznawaną przez Spółkę za badawczo-rozwojową, polegającą na ulepszaniu, modyfikowaniu i rozwijaniu Programu, Wnioskodawca wskazuje, że koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników zaangażowanych w ulepszanie, modyfikowanie i rozwijanie Programu są bezpośrednio związane z ww. działalnością, bowiem to pracownicy będą wykonywać - według wytycznych Spółki - określone prace takie jak:

•   badanie użyteczności Programu i doświadczeń klientów korzystających z Programu,

•   zbieranie informacji o zapotrzebowaniu klientów lub potencjalnych klientów na nowe usprawnienia bądź nowe funkcjonalności, a następnie tworzenie pomysłów i projektów na kolejne ulepszenia i modyfikacje Programu,

•   testowanie rozwiązań informatycznych zaproponowanych przez zewnętrznych programistów,

•   identyfikowanie błędów planowanych ulepszeń i modyfikacji Programu,

•   planowanie, koordynacja i nadzór nad pracą programistów i Testerów, wyznaczanie celów do osiągnięcia w zakresie konkretnych ulepszeń Programu oraz organizowanie prac zmierzających do usuwania zidentyfikowanych błędów i usprawnienia działających już rozwiązań, które to będą pozwalały w przyszłości na ulepszanie i rozwój Programu.

Bez udziału ww. osób Program nie będzie mógł się rozwijać, a tym samym Spółka nie mogłaby osiągać z tego tytułu dochodów na pożądanym poziomie. W sytuacji zatem, w której na czynności pracowników Spółki będą składać się czynności związane z rozwijaniem, modyfikowaniem i ulepszaniem Programu, Spółka będzie miała możliwość zaliczenia do litery „a” wskaźnika nexus kosztów ponoszonych z tytułu wynagrodzeń tych pracowników, w tym wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności oraz sfinansowanych przez Spółkę składek ZUS, proporcjonalnie - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej będzie pozostawać w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Przy czym za realizację działalności badawczo-rozwojowej, Spółka uznaje w szczególności wymienione wyżej od myślników czynności pracowników.

Prawidłowość takiej kwalifikacji została - poza Objaśnieniami Ministerstwa Finansów - potwierdzona również w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji indywidulanej z dnia 30 czerwca 2022 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.175.2022.2.AN.

4.2 Zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów

Do litery „b” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT. Aby można było zaliczyć poniesione przez podatnika wydatki do litery „b” wskaźnika nexus, muszą być spełnione następujące przesłanki:

1) podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

2) wydatki podatnika nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika);

3) podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 1) Podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

Spółka będzie nabywać od zewnętrznych programistów fragmenty kodów źródłowych do Programu. Tworzone przez zewnętrznych programistów fragmenty kodów źródłowych będą informatyczną realizacją projektów i pomysłów pracowników Spółki w zakresie rozbudowania Programu i jako takie spełniają wymogi definicyjne działalności badawczo-rozwojowej. Nabywane przez Spółkę fragmenty kodów źródłowych wykorzystywane będą przez Spółkę do rozwoju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do Programu. Wydatki na nabycie od zewnętrznych programistów kodów źródłowych należy zaliczyć do wydatków na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad 2) Wydatki podatnika nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika)

Zdaniem Wnioskodawcy, fragmenty kodów źródłowych, które Wnioskodawca zamierza zaliczyć do lit. b wskaźnika nexus będą służyć wyłącznie ulepszeniu już istniejącego, samodzielnego i w pełni funkcjonalnego Programu. W tym znaczeniu, fragmenty kodów źródłowych nie będą stanowiły samodzielnego programu komputerowego. W konsekwencji, wydatki na nabycie fragmentów kodów źródłowych nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad 3) Podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT

Zewnętrzni programiści nie spełniają przesłanek uznania ich za podmioty powiązane ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT, dlatego są zaliczeni do podmiotów niepowiązanych w rozumieniu Ustawy o CIT. Nadto, w ocenie Spółki, przedmiotowe wydatki są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP w postaci autorskiego prawa do Programu. Odnośnie do przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalnością, uznawaną przez Spółkę za badawczo-rozwojową, polegającą na ulepszaniu, modyfikowaniu i rozwijaniu Programu, Wnioskodawca wskazuje, że koszty nabycia fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów są bezpośrednio związane z działalnością uznawaną przez Spółkę na badawczo-rozwojową, bowiem podmioty te będą wykonywać na zlecenie Spółki określone usługi, które to są w sposób bezpośredni związane z ulepszaniem, modyfikacją i rozwijaniem Programu. Dzięki usługom programistów Spółka będzie miała możliwość ulepszania i rozwijania Programu, a tym samym osiągania z niego dochodów.

Jak wynika z powyższego, zostały spełnione wszystkie warunki, aby uznać, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów będą mogły być wliczane do lit. b wskaźnika nexus.

Podobne stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji z 19 sierpnia 2020 r. (0111-KDIB1-3.4010.185.2020.4.APO), czy z 22 października 2019 r. (0114-KDIP2-1.4010.335.2019.2.MR), w której Dyrektor stwierdził, że „b będzie oznaczać wartość kosztów nabytych przez Spółkę usług deweloperskich stanowiących wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z daną aplikacją (kwalifikowanym prawem własności intelektualnej), innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.”

4.3 Zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wydatków na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów

Zachowując powyższą argumentację dotyczącą fragmentów kodów źródłowych, zdaniem Spółki, wydatki Wnioskodawcy na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów będą mogły być zaliczone do wydatków określonych w lit. b wskaźnika nexus.

4.4 Zaliczenie do litery „c” wskaźnika nexus wszystkich wydatków na wynagrodzenie podmiotów powiązanych ze Spółką takich jak Spółka Powiązana udostępniająca Spółce Testerów

Do litery „c” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT. Aby można było zaliczyć poniesione przez podatnika wydatki do litery „c” wskaźnika nexus, muszą być spełnione następujące przesłanki:

1) podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

2) wydatki podatnika nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika);

3) podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Ad 1) Podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

Spółka będzie nabywać od Spółki Powiązanej efekty prac pracowników Spółki Powiązanej (Testerów), którzy będą testować dla niej nowe funkcjonalności Programu i ich użyteczność, a także będą identyfikować ewentualne błędy. Efekty prac zleconych przez Spółkę podmiotom powiązanym, w ocenie Spółki, będą objęte zakresem definicyjnym prac badawczo-rozwojowych. Prace te będą wykorzystywane przez Spółkę do rozwoju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do Programu, będą służyć zwiększeniu jego użyteczności i będą potwierdzać skuteczność wdrażanych koncepcji. Prace Testerów w sposób bezpośredni związane będą z ulepszaniem, modyfikacją i rozwijaniem Programu. Dzięki nim Spółka będzie miała możliwość ulepszania i rozwijania Programu, a tym samym osiągania z niego dochodów. Wydatki na nabycie od podmiotów powiązanych ww. prac należy zaliczyć do wydatków na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad 2) Wydatki podatnika nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane wyżej efekty prac nabywane od podmiotów powiązanych, które Wnioskodawca zamierza zaliczyć do lit. c wskaźnika nexus będą służyć wyłącznie ulepszeniu już istniejącego samodzielnego i w pełni funkcjonalnego Programu. Efekty tych prac nie będą stanowić samodzielnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W konsekwencji, przedmiotowe wydatki nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad 3) Podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT

Spółka Powiązana, tj. C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa spełnia przesłanki uznania jej za podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT ze Spółką. Powiązanie pomiędzy spółką C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa a spółką A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Wnioskodawcą) wynika z faktu, że spółka A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest komplementariuszem spółki C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (powiązanie stwierdzone na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. ca Ustawy o CIT). Jak wynika z powyższego, zostały spełnione wszystkie warunki, aby uznać, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie efektów prac opisanych w punkcie 1) powyżej, będą mogły być wliczane do lit. c wskaźnika nexus.

4.5 Zaliczenie do litery „d” wskaźnika nexus wydatków na nabycie autorskich praw do Programu od Spółki Powiązanej

Zgodnie z art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, do litery „d” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego. Spółka nabędzie od Spółki Powiązanej kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci praw autorskich do Programu, które następnie będzie rozwijać i ulepszać. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Programu będzie wchodzić do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskazanego w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, a w konsekwencji, będzie istnieć podstawa do zaliczenia wydatku na nabycie Programu od Spółki Powiązanej do litery „d” wskaźnika nexus.

5. Czy w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uzyskiwał kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które będą mogły być opodatkowane preferencyjną stawką opodatkowania 5% podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uzyskiwał kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1-7 Ustawy o CIT, które będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych.

5.1 Kwalifikowane prawo własności intelektualnej

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej zalicza się autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Jak wynika z powyższego, o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej możemy mówić, gdy łącznie zostaną spełnione trzy warunki:

1) rozpatrywane prawo zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2) rozpatrywane prawo należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 Ustawy o CIT;

3) rozpatrywane prawo podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad 1) Prawo zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej

Kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Oznacza to, że:

1.1 podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową;

1.2 podatnik musi wytwarzać, rozwijać lub ulepszać kwalifikowane prawo własności intelektualnej (prowadzić kwalifikowaną działalność badawczo- rozwojową).

Ad 1.1 Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie prowadzić działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 2.

Ad 1.2 Wytwarzanie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (kwalifikowana działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy)

Kwalifikowana działalność badawczo-rozwojowa, to taka działalność badawczo-rozwojowa, która prowadzi do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak zostało wykazane w zakresie pytania nr 2, Wnioskodawca będzie rozwijać i ulepszać Program, a w konsekwencji autorskie prawo do Programu w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej. Jednocześnie należy wskazać, że autorskie prawa do programów komputerowych zaliczane są do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT. W konsekwencji, Wnioskodawca, który - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - w ramach prowadzonej działalności:

•   identyfikuje potrzeby klientów,

•   planuje i koordynuje poszczególne czynności wykonywane przez zewnętrzne podmioty oraz wykorzystuje efekty ich prac do rozwijania i ulepszania autorskiego prawa do Programu,

•   działa w sposób metodyczny, uporządkowany i zaplanowany,

•   prace potrzebne do ulepszenia i rozwinięcia Programu będzie rozdzielał pomiędzy poszczególne podmioty zewnętrzne według ich kompetencji, specjalizacji i doświadczeń i prace te stanowią jeden z elementów składających się na tworzenie, rozwijanie i udoskonalanie Programu,

spełni przesłankę uzyskiwania dochodów z kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej, a więc działalności, w ramach której dochodzi do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad 2) Katalog praw własności intelektualnej

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Do elementów programu komputerowego chronionych prawem autorskim zalicza się:

•   forma programów, a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych;

•   interfejsy - gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby przedmiotu ochrony.

Ulepszany i rozwijany przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonych przezeń prac badawczo-rozwojowych Program, będzie spełniać definicję programu komputerowego. Ponadto Program będzie chroniony prawem autorskim. Ochrona ta wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w konsekwencji Program będzie zaliczany do kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad 3) Prawo podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska

Rozwijany i ulepszany przez Wnioskodawcę Program będzie podlegał ochronie z tytułu praw autorskich na podstawie przepisów art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W niniejszej sprawie zostały zatem spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, że Wnioskodawca będzie rozwijać i ulepszać kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci prawa autorskiego do programu komputerowego.

5.2 Osiąganie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Według art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej dochody osiągane z tytułu:

•sprzedaży autorskiego prawa majątkowego do ulepszonego i rozwiniętego przezeń Programu (sytuacja hipotetyczna, ale możliwa);

•udostępnienia do korzystania autorskiego prawa majątkowego do Programu uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (umowy w modelu SaaS);

•odszkodowania za naruszenie autorskiego prawa do Programu, jeżeli zostanie uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu (sytuacja hipotetyczna, ale możliwa).

5.3. Opodatkowanie preferencyjną stawką podatku kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Według art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 3-6 Ustawy o CIT:

3. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

4. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo- rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

5. Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

6. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Osiągane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskiego prawa do Programu) będą mogły być zaliczane przez Wnioskodawcę do podstawy opodatkowania preferencyjną stawką podatku dochodowego (art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT). Tak obliczona podstawa opodatkowania zostanie przez Wnioskodawcę skorygowana o tzw. wskaźnik nexus, z zastosowaniem reguł określonych w art. 24d ust. 4-6 Ustawy o CIT. Dopiero do tak obliczonej podstawy opodatkowania Wnioskodawca będzie mógł zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego w wysokości 5% na podstawie art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

Wszystkie kwalifikowane dochody wskazane w punkcie 4.2 powyżej (obliczane z uwzględnieniem wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT oraz reguł wynikających z art. 24d ust. 5-6 Ustawy o CIT), Wnioskodawca będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką 5%, o której mowa w art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

Możliwość opodatkowania preferencyjną stawką 5% dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, została potwierdzona przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych (część z nich została wydana na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże ustalenia poczynione w tych interpretacjach są aktualne na gruncie przepisów Ustawy o CIT):

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 września 2020 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.536.2020.2.KP;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2024 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.664.2023.2.AG.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji

Ad. 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 updop:

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na źródła:

-  z zysków kapitałowych oraz

-  z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych – ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 updop,

W myśl natomiast art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop,

Należy zauważyć, że przepis art. 7b ust. 1 updop zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, bezpośrednio odnosi się do art. 16b, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości powstały u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa od innego podmiotu i podlegają amortyzacji.

Do zysków kapitałowych nie będą więc zaliczane prawa majątkowe wykreowane przez podatnika, czyli nowo wytworzone przez niego i tym samym nie podlegające amortyzacji.

Dodatkowo interpretując całość ww. przepisu należy stwierdzić, że jego treść w końcowej części wskazuje, że przychodami z zysków kapitałowych nie będą przychody z autorskich lub pokrewnych praw majątkowych (nawet jeśli zostały nabyte przez podatnika i podlegają amortyzacji), gdy przychody te są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 1 jest kwestia ustalenia, czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będzie generować u Wnioskodawcy przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Spółka będzie udostępniać swoim klientom oprogramowanie w modelu SaaS, które zostało nabyte od podmiotu powiązanego a następnie rozwinięte w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Umowa o świadczenie usług w modelu SaaS polega na udostępnieniu usługobiorcy oprogramowania i przyznaniu mu możliwości używania Programu w przeglądarce internetowej usługobiorcy i komunikującej się z infrastrukturą informatyczną Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę opisany stan sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, odnosi się do art. 16b tej ustawy, tj. do kategorii praw, które są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Jak wynika z powyższego, do przychodów z innych źródeł niż zyski kapitałowe mogą zostać zaliczone wyłącznie przychody podatników z praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie, tj. w sytuacji gdy dane prawo nie zostało nabyte od innego podmiotu.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, nabyte od podmiotu powiązanego oprogramowanie zostanie rozwinięte w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a następnie udostępniane klientom w modelu SaaS. Zatem, uzyskiwany przez Państwa przychód z tytułu oferowania przez Spółkę produktów w postaci dostępu do oprogramowania powstałego na bazie oprogramowania nabytego, jednakże rozwiniętego przez Państwa, nie powoduje dla Spółki powstania przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z tzw. innych źródeł.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Odnosząc powyższe do Państwa wątpliwości wskazać należy, że z ustawowej definicji zawartej w regulacjach updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych, zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Jak już wcześniej wskazano, prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W objaśnieniach dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, należy wykładać ściśle.

Tym samym, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26-28 updop.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania oznaczonego nr 2 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Spółka będzie udostępniać swoim klientom oprogramowanie rozwinięte w ramach prowadzonej działalności. Program będzie rozwijany dzięki usługom zakupionym od zewnętrznych podmiotów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a także przez osoby zatrudnione w Spółce oraz w Spółce Powiązanej na podstawie umowy o pracę.

Planowana przez Państwa działalność polegająca na ulepszaniu i rozwijaniu Programu podlegającego ochronie prawnej zgodnie z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 24d ust. 2 w zw. z art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3-5.

Regulacje dotyczące stosowania preferencji IP Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop,

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop,

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim,

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy,

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany:

-   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

-   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2.należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3.podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z analizy sprawy wynika, iż ulepszany i rozwijany przez Państwa Program będzie programem komputerowym będącym utworem podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem, będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

Należy wskazać, że udostępnienie programu komputerowego w model SaaS (ang. Software as a service) w rzeczywistości oznacza, że jego odbiorcą jest użytkownik końcowy, który otrzymuje dostęp do oprogramowania jako usługi, a nie w ramach umowy licencyjnej. Tym samym, dochód uzyskiwany z opłat za dostęp do oprogramowania komputerowego w modelu SaaS stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 updop.

Mają Państwo prawo do opodatkowania preferencyjną stawką 5% w ramach ulgi IP Box dochodu, który uzyskają Państwo ze sprzedaży dostępu do oprogramowania i usług w modelu SaaS, a zatem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie produktu lub usługi, zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 updop. W sytuacji, w której uzyskają Państwo dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, to dochody te powinny być ustalane w oparciu o zasadę ceny rynkowej w myśl art. 11c i art. 11d updop, co wynika z art. 24d ust. 8 updop.

Zgadzam się z Państwem, że dochody uzyskane z tytułu zawieranych z klientami umów świadczenia usługi udostępnienia Programu do korzystania w modelu SaaS, będą stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług w rozumieniu art. 24d ust. 7 w zw. z ust. 8 Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 5 będą mogli Państwo zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego:

-   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgadzam się z Państwem, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym będą uzyskiwać Państwo kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które będą mogły być opodatkowane preferencyjną stawką opodatkowania 5% podatku dochodowego od osób prawnych.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, wskazać należy, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem (rozwojem) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Wskazać należy, że przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych – w literze c.

Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Zgadzam się z Państwem, że prawidłowo obliczają Państwo wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, poprzez:

-   zaliczenie do litery „a” wskaźnika nexus, wydatków na koszty pracownicze w zakresie: składek ZUS odprowadzanych za pracowników (składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe chorobowe - określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych); wynagrodzeń za czas choroby, za czas urlopu lub innej nieobecności; wynagrodzeń pracowników, których praca związana będzie z ulepszaniem, modyfikacją i rozwojem Programu - w zakresie, w jakim będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej,

-   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od zewnętrznych programistów,

-   zaliczenie do litery „b” wskaźnika nexus wydatków na nabycie usług informatycznych od zewnętrznych programistów,

-   zaliczenie do litery „c” wskaźnika nexus wydatków na wynagrodzenie podmiotów powiązanych ze Spółką, takich jak Spółka Powiązana, udostępniająca Spółce Testerów,

-   zaliczenie do litery „d” wskaźnika nexus wydatków na nabycie autorskich praw do Programu od Spółki Powiązanej.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko Państwa sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ponadto, nadmienić trzeba, że pełna weryfikacja prawidłowości alokacji poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h tejże ustawy (w zamkniętym katalogu). Dokonując bowiem interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).