Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 października 2024 r., wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z otrzymaniem od pożyczkodawcy zwolnienia z długu stanowiącego odsetki od zaciągniętej pożyczki zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, u Wnioskodawcy - pożyczkobiorcy powstanie przychód:
-z tzw. innych źródeł w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
-czy z zysków kapitałowych - art. 7b ustawy o CIT.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca (dalej również jako: „X”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług związanych z działalnością obiektów sportowych (PKWiU 93.11.10.0). W latach 2001, 2002, 2003 oraz 2018, 2019, 2020 i 2021, wspólnik X pani B. G., udzieliła X pożyczek przeznaczonych na finansowanie bieżącej działalności spółki, w tym głównie na finansowanie środków trwałych w budowie, na zakup towarów handlowych, uregulowanie zobowiązań z tytułu dostaw materiałów i usług oraz finansowanie bieżących kosztów utrzymania w okresie pandemii, w tym wypłatę wynagrodzeń. Wnioskodawca dokonał spłaty kwoty głównej pożyczek, do zapłaty pozostają, naliczone na podstawie umowy, odsetki. Z uwagi na nienajlepszą sytuację finansową X, wspólnik planuje umorzyć należne odsetki, dokonując czynności zwolnienia z długu zgodnie z art. 508 kodeksu cywilnego.
Zwolnienie z długu ma nastąpić nieodpłatnie, bez wynagrodzenia na rzecz wspólnika, na podstawie umowy o zwolnienie z długu.
Pytanie
Czy w związku z otrzymaniem od pożyczkodawcy zwolnienia z długu stanowiącego odsetki od zaciągniętej pożyczki zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, u Wnioskodawcy - pożyczkobiorcy powstanie przychód:
-z tzw. innych źródeł w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
-czy z zysków kapitałowych - art. 7b ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
W opinii Wnioskodawcy, zwolnienie z długu, które otrzyma X, stanowiące umorzenie odsetek od kwoty pożyczki, powinno, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, zostać zakwalifikowane do tzw. pozostałych źródeł przychodów, innych niż wskazane w przepisie art. 7b ustawy o CIT.
Należy wskazać, że art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT wprost odnosi się do umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym, w szczególności, zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek, kwalifikując je (z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz zobowiązań wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT) jako przychód.
Zaliczenie wartości umorzonych zobowiązań do kategorii przychodów podatkowych zmierza do tego, by, obok faktycznie otrzymanych środków pieniężnych, opodatkować także różnego rodzaju nieodpłatne świadczenia. W przypadku dokonania przez pożyczkodawcę nieodpłatnego umorzenia zobowiązania pieniężnego, pożyczkobiorca zostaje zwolniony z obowiązku jego wykonania, co, w konsekwencji, prowadzi do powstania przyrostu majątkowego. Środki, które w braku zwolnienia dłużnik powinien przekazać wierzycielowi, pozostają bowiem w jego majątku, co wiąże się z powstaniem obowiązku rozliczenia podatku dochodowego od wartości umorzonych zobowiązań.
W przepisie art. 7b ustawy o CIT, został zaś ujęty zamknięty katalog przychodów z zysków kapitałowych, niezawierający kategorii odsetek od kwoty pożyczki otrzymanej na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej Spółki. Fakt ten nie pozwala zatem na zakwalifikowanie zwolnienia z długu jako przychodów kapitałowych.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”):
Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:
Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów.
Wystąpienie każdego zdarzenia, powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika, skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.
Ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.
I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:
Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop:
Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
a) zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
b) środków na rachunkach bankowych - w bankach.
Wyjątkiem od tej zasady jest zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT, że:
Do przychodów nie zalicza się:
kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:
a) bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub
b) postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym lub
c) realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw lub
d) przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.
Pojęcie „umorzenie zobowiązania” nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie o CIT, dlatego zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej; „umorzenie” wg Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”. Skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania.
Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm., dalej: „KC”):
Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.
Należy dodać, że zwolnienie dłużnika z długu, wymaga umowy stron stosunku zobowiązaniowego, tj. zgodnych oświadczeń woli. Nie jest tu konieczne zachowanie żadnej szczególnej formy tej czynności prawnej, a wola stron może być uzewnętrzniona również w sposób dorozumiany.
Na skuteczne zwolnienie z długu, w myśl art. 508 KC, składają się dwa elementy:
1.oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania,
2.akceptacja tego oświadczenia przez dłużnika.
Art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, odnosi się do umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Przepis ten precyzuje, że w szczególności dotyczy to zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów). Jednocześnie określa, że nie dotyczy umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Oznacza to, że przepis ten dotyczy wszelkiego rodzaju umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT, zobowiązań związanych z określonego rodzaju postępowaniami). Należy zauważyć, że fakt zaliczenia do przychodów podatkowych wartości zobowiązań umorzonych lub przedawnionych ujawnia intencje ustawodawcy opodatkowania podatkiem dochodowym nie tylko faktycznie otrzymanych pieniędzy, ale także umorzonych wierzytelności. Jeżeli więc zobowiązanie pieniężne zostanie umorzone (lub ulegnie przedawnieniu), to dojdzie do wzbogacenia po stronie dłużnika będącego stroną tego stosunku prawnego z tego powodu, że dłużnik przestanie być zobowiązany do świadczenia, a środki pieniężne, które winien przekazać w ramach wymaganego świadczenia pozostaną w jego majątku, powiększając ten majątek w sposób definitywny. Pociąga to za sobą skutek w postaci przyrostu majątku podatnika, z czym związany jest obowiązek rozliczenia podatku dochodowego z tego tytułu.
Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że opisane w zdarzeniu przyszłym umorzenie kwoty odsetek od zaciągniętych przez Państwa pożyczek, należy utożsamiać z umorzeniem zobowiązania, które powoduje po Państwa stronie powstanie przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości umorzonej kwoty odsetek.
Z treści pytania wynika, że powzięli Państwo wątpliwości co do przypisania uzyskanego przychodu z umorzonego zobowiązania do właściwego źródła przychodu.
Od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody podatników zostały rozdzielone na dwie grupy:
-z zysków kapitałowych oraz
-z innych źródeł.
Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.
Art. 7b ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.
Podział ten miał na celu ograniczenie optymalizacji podatkowych. Jednym z częstych mechanizmów optymalizacyjnych jest sztuczne kreowanie straty w operacjach gospodarczych dokonywanych z użyciem posiadanego majątku i obniżanie o wysokość takiej straty dochodów wygenerowanych w następstwie podstawowej działalności (działalności operacyjnej).
Jak już wcześniej wskazano, w związku z otrzymaniem zwolnienia z długu, powstanie po Państwa stronie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop. Jednocześnie, przychód ten należy zakwalifikować do przychodów innych niż zyski kapitałowe. Jak wskazano w opisie sprawy, pożyczki udzielone przez Panią B. G. przeznaczone były na finansowanie bieżącej działalności spółki, w tym głównie na finansowanie środków trwałych w budowie, na zakup towarów handlowych, uregulowanie zobowiązań z tytułu dostaw materiałów i usług oraz finansowanie bieżących kosztów utrzymania w okresie pandemii, w tym wypłatę wynagrodzeń.
Pożyczki zostały zaciągnięte na sfinansowanie podstawowej działalności gospodarczej Spółki, a zatem ich celem nie było osiągnięcie w przyszłości przychodów podlegających zaliczeniu do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Nie ma zatem podstaw, aby przychód powstały z tytułu zwolnienia z długu w związku z umorzeniem ww. pożyczek, kwalifikować do źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe.
Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w związku z otrzymaniem od pożyczkodawcy zwolnienia z długu stanowiącego odsetki od zaciągniętej pożyczki zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, u Wnioskodawcy - pożyczkobiorcy powstanie przychód:
-z tzw. innych źródeł w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
-czy z zysków kapitałowych - art. 7b ustawy o CIT
- jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).