Ustalenia, czy początek biegu okresu 5 lat od daty nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po dokonaniu Planowanego połączenia i podjęciu przez Wnioskodawcę decyzji o sprzedaży przejętych Nieruchomości, powinien być liczony przez Wnioskodawcę od daty połączenia ze Spółką przejmowaną, czy też od dnia nabycia tych Nieruchomości przez Spółkę przejmowaną.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy początek biegu okresu 5 lat od daty nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po dokonaniu Planowanego połączenia i podjęciu przez Wnioskodawcę decyzji o sprzedaży przejętych Nieruchomości, powinien być liczony przez Wnioskodawcę od daty połączenia ze Spółką przejmowaną, czy też od dnia nabycia tych Nieruchomości przez Spółkę przejmowaną.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 28 października 2024 r. (data wpływu w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej określana jako: „Wnioskodawca”) powstała 27 czerwca 2013 r. w wyniku przekształcenia A. sp. z o.o. S.K.A. Wspólnikami Wnioskodawcy są:

-A. K. pełniący rolę prezesa zarządu spółki,

-D. K. pełniący rolę wiceprezesa zarządu spółki

(dalej razem określani również jako Wspólnicy).

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja (…) (kod PKD: (…)). Wnioskodawca jest spółką dominującą w grupie A. (dalej określanych również jako Grupa) zajmującej się produkcją (…). Z tego względu Wnioskodawca posiada udziały w spółkach handlowych o podobnym profilu działalności.

Jedną z kluczowych spółek Grupy jest B. sp. z o.o. (dalej określana również jako: Spółka przejmowana) z siedzibą w (…). Głównym przedmiotem działalności Spółki przejmowanej jest produkcja (…) (kod PKD: (…)).

Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki przejmowanej. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Rokiem obrotowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Grupa, w ramach której działa Wnioskodawca, planuje przeprowadzić reorganizację swojej struktury w taki sposób, by działalność została maksymalnie skonsolidowana. Konsolidacja ma na celu integrację biznesu i uzyskanie synergii, wyeliminowanie zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ograniczenie obowiązków administracyjnych, ustrukturyzowanie działalności Grupy i uproszczenie jej struktury.

W związku z powyższym planowane jest połączenie A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. (dalej określane również jako: Planowane połączenie) w trybie art. art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze. zm., dalej: „KSH”) przez przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej na Wnioskodawcę. Wnioskodawca planuje wykorzystanie uproszczonego sposobu połączenia przewidzianego przez art. 516 § 6 KSH. Ponadto, na podstawie art. 515¹ KSH, Wnioskodawca nie będzie emitować nowych udziałów w ramach planowanej transakcji.

Po przeprowadzeniu Planowanego połączenia jedynymi udziałowcami A sp. z o.o. pozostaną Wspólnicy.

W wyniku Planowanego połączenia Wnioskodawca, jako podmiot przejmujący, będzie kontynuować wycenę podatkową aktywów wynikających z ksiąg Spółki przejmowanej. Przejmowane przez Wnioskodawcę składniki majątku zostaną przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca zastrzega, że głównym lub jednym z głównych celów planowanych czynności nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Spółka przejmowana jest aktualnie właścicielem nieruchomości (dalej jako: „Nieruchomości”) wchodzących w skład prowadzonego przez nią gospodarstwa rolnego. Nieruchomości są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.

Po dokonaniu Planowanego połączenia Spółka może podjąć decyzję o sprzedaży wszystkich bądź niektórych ze wskazanych powyżej Nieruchomości.

Pytanie

Czy początek biegu okresu 5 lat od daty nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po dokonaniu Planowanego połączenia i podjęciu przez Wnioskodawcę decyzji o sprzedaży przejętych Nieruchomości, powinien być liczony przez Wnioskodawcę od daty połączenia ze Spółką przejmowaną, czy też od dnia nabycia tych Nieruchomości przez Spółkę przejmowaną?   

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, okres 5 lat uprawniający do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości dochodów liczony będzie od momentu nabycia Nieruchomości przed połączeniem przez Spółkę przejmowaną.

W ocenie Wnioskodawcy, Planowane połączenie nie będzie skutkowało koniecznością ponownego wyliczenia okresu 5 lat, po którym Wnioskodawca będzie mógł sprzedać (pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków zastosowania zwolnienia) przejęte w wyniku połączenia Nieruchomości z prawem do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości lub udziału w nieruchomości, wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości lub udziału w nieruchomości.

W myśl art. 2 ust. 4 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1176 ze zm.; dalej: „ustawa o PR”), opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Przy czym zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o PR, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zasady sukcesji praw i obowiązków w związku z połączeniem spółek zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w przepisie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Konsekwencją połączenia jest tzw. sukcesja generalna określona w art. 494 § 1 KSH, zgodnie z którym spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

W myśl art. 494 § 2 KSH na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Ponadto na gruncie prawa podatkowego zasada sukcesji generalnej została opisana w art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Ponadto, w myśl art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

W świetle powołanych przepisów Ordynacji Podatkowej oraz KSH Wnioskodawca będzie sukcesorem praw i obowiązków Spółki przejmowanej. W wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przejmowaną na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH Wnioskodawca wejdzie w ogół praw i obowiązków Spółki przejmowanej (sukcesja generalna).

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie Nieruchomości w rozumieniu ustawy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nastąpiło w momencie nabycia tych nieruchomości przez Spółkę przejmowaną, ponieważ Planowane połączenie ma nastąpić na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Na podstawie tego przepisu Wnioskodawca stanie się następcą prawnym Spółki przejmowanej.

Przejście praw i obowiązków nastąpi z mocy samego prawa, a Wnioskodawca stanie się następcą prawnym Spółki przejmowanej, która w dniu wpisu i odpowiednio wykreślenia z rejestru utraci byt prawny. Następstwo prawne nie oznacza jednak zakończenia działalności Spółki przejmowanej ani wygaśnięcia jej praw i obowiązków, lecz ich kontynuację przez Wnioskodawcę.

A zatem w związku z dokonaniem Planowanego połączenia nie dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę składników majątku (w tym Nieruchomości) Spółki przejmowanej, ale do wejścia przez Wnioskodawcę w formie następstwa prawnego w ogół praw i obowiązków Spółki przejmowanej. Wnioskodawca stanie się właścicielem tych nieruchomości w wyniku następstwa prawnego będącego skutkiem Planowanego połączenia.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie obowiązany przy sprzedaży Nieruchomości do ponownego wyliczenia 5-letniego okresu do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Dla początku biegu okresu 5 lat, o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt 1 ustaw o CIT, należy przyjąć datę nabycia Nieruchomości przez Spółkę przejmowaną, a nie datę połączenia Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 22 września 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.282.2021.2.ANK. W tej interpretacji indywidualnej wnioskodawca wskazał, że dla początku biegu okresu 5 lat, o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT należy przyjąć datę nabycia nieruchomości przez spółkę przejmowaną (na przykład na podstawie umowy sprzedaży), a nie datę połączenia spółki przejmowanej ze spółką przejmującą. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał to stanowisko za prawidłowe: „Pozbawienie podatnika prawa do zwolnienia nie jest uzależnione od faktu utraty przez nieruchomość charakteru rolnego po dokonaniu sprzedaży, lecz od okresu, jaki upłynął od chwili nabycia sprzedawanej nieruchomości. Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że datę nabycia nieruchomości należy utożsamiać z chwilą przeniesienia jej własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez sprzedającego. (...)

Zatem skoro do nabycia nieruchomości podlegającej sprzedaży przez spółkę przejmowaną, doszło przed 1996 r. a w 2016 r. nastąpiło połączenie spółek na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. i w związku z tym na podstawie art. 494 § 1 k.s.h. (spółka przejmująca) weszła w ogół praw i obowiązków spółki przejmowanej (sukcesja generalna) to w odniesieniu do gruntów przejętych od spółki przejmowanej w ramach połączenia Wnioskodawca jako sukcesor spółki przejmowanej wypełni warunek 5-cio letniego okresu posiadania sprzedawanych nieruchomości”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ponadto należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytania). Zatem, inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz., 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: