Czy wypłacona Korzystającemu kwota Odstępnego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wypłacona Korzystającemu kwota Odstępnego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną, z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT. Wnioskodawca jest czynnym podatkiem podatku VAT.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą obejmującą przede wszystkim świadczenie usług leasingu, w tym leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), leasingu finansowego, o którym mowa w art. 17f ustawy o CIT, jak i leasingu gruntów, o którym mowa w art. 17i ustawy o CIT, a także usług najmu i pożyczek. Zawierane przez Spółkę umowy leasingu spełniają warunki przewidziane we wskazanych powyżej przepisach.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera z korzystającymi (dalej: „Korzystający”) umowy leasingu nieruchomości gruntowych, zabudowanych budynkami (dalej: „Nieruchomości”), będących przedmiotem własności bądź prawa użytkowania wieczystego, z którymi związane jest prawo własności wzniesionych na nich budynków. W celu wykonania umowy leasingu, Spółka nabywa Nieruchomości od wskazanych przez Korzystających dostawców i następnie oddaje im te Nieruchomości do używania i pobierania z nich pożytków na podstawie umowy leasingu. Umowa leasingu zawarta zostaje zazwyczaj na okres 5 lat (albo dłuższy okres) i efektywnie dotyczy:

• gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu – w tym zakresie zawierane są umowy leasingu spełniające każdorazowo warunki przewidziane w art. 17i ust. 1 ustawy o CIT, tj. oprócz tego, że umowy są zawierane na czas oznaczony, suma ustalonych w nich opłat netto odpowiada co najmniej wydatkom poniesionym przez Spółkę na nabycie praw do gruntu;
• budynków posadowionych na gruncie – w tym zakresie umowy leasingu spełniają każdorazowo warunki przewidziane w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, tj. oprócz tego, że zawierane są na czas oznaczony, a suma ustalonych w nich opłat netto odpowiada co najmniej wartości początkowej budynków, umowa zawiera postanowienie, zgodnie z którym w podstawowym okresie trwania umowy odpisów amortyzacyjnych dokonuje finansujący.

Umowy leasingu przewidują, że pod warunkiem zapłaty na rzecz Spółki wszystkich kwot należnych zgodnie z umową leasingu (a więc pod warunkiem spłaty wartości Nieruchomości wynikającej z umowy leasingu wraz z kwotami należnymi tytułem finansowania), po upływie podstawowego okresu umowy Korzystającemu przysługuje prawo do nabycia Nieruchomości za z góry określoną cenę. W tym celu Spółka w ramach umów leasingu zobowiązuje się do przeniesienia na Korzystającego prawa do Nieruchomości wraz z prawem własności budynków na niej posadowionych. Cena nabycia określona w umowie jest przeważnie radykalnie niższa od wartości rynkowej, co przewiduje zarówno art. 17c ustawy o CIT w odniesieniu do budynków, jak i art. 17i ust. 2 ustawy o CIT w odniesieniu do gruntu oraz prawa użytkowania wieczystego. Dla potrzeb potwierdzenia prawa Korzystającego do nabycia Nieruchomości po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy leasingu (z zastrzeżeniem wywiązania się przez Korzystającego ze wszystkich obowiązków wynikających z umowy leasingu), Spółka zawiera z Korzystającym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości, w której zobowiązuje się do sprzedaży tej Nieruchomości po ustalonej przez strony cenie.

Niekiedy Korzystający z różnych przyczyn wnioskują do Spółki o możliwość skrócenia okresu umowy leasingu i jej rozwiązanie, co w wielu przypadkach działa na korzyść Spółki (np. zabezpiecza ją przed potencjalnymi utrudnieniami w uzyskaniu spłaty należności od Korzystającego). Do takich sytuacji należy zaliczyć m.in. zagrożenie niewypłacalnością skutkujące otwarciem postępowania restrukturyzacyjnego względem Korzystającego lub istniejące roszczenia innych podmiotów względem Korzystającego, których Korzystający nie jest w stanie samodzielnie zaspokoić. W takiej sytuacji Korzystający może nie być w stanie ponosić kosztu przyszłych rat leasingowych, a jednocześnie, pozostający do spłaty kapitał z umowy może być znacznie niższy niż wartość rynkowa samej Nieruchomości. Dlatego też, Korzystający może być zainteresowany skróceniem umowy w odniesieniu do całości Nieruchomości bądź w odniesieniu do wyodrębnionej części Nieruchomości w celu zaspokojenia istniejących roszczeń jego wierzycieli, co – jak wskazano powyżej – może skutkować ograniczeniem ryzyk po stronie Spółki jako finansującego i wierzyciela z umowy leasingu.

W efekcie powyższego, Spółka i Korzystający podejmują decyzję o skróceniu okresu trwania umowy i zakończeniu jej, przy czym w związku z zakończeniem umowy leasingu warunek minimalnego okresu trwania umowy, który w przypadku nieruchomości wynosi 5 lat, okazuje się nie być spełniony. Skrócenie i zakończenie umowy następuje w odniesieniu do części Nieruchomości (np. poszczególnego, wyodrębnionego lokalu) bądź w odniesieniu do całości Nieruchomości. W przypadku zakończenia umowy leasingu w odniesieniu do części Nieruchomości, w odniesieniu do pozostałej części Nieruchomości, umowa leasingu jest nadal kontynuowana.

W celu realizacji planowanych transakcji, Spółka i Korzystający zawierają aneks do umowy leasingu, zgodnie z którym czas oznaczony, na który została ona zawarta, ulega skróceniu, a umowa ulega rozwiązaniu w odniesieniu do całości lub określonej części Nieruchomości (np. wyodrębnionego lokalu). W efekcie zawarcia tego aneksu, umowa leasingu w odniesieniu do budynków posadowionych na gruncie w przeważających przypadkach nie spełnia warunków określonych w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ umowa zostaje rozwiązana przez upływem minimalnego wymaganego okresu jej trwania (tj. przed upływem 5 lat).

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku:

• w związku z problemami finansowymi po stronie Korzystającego i koniecznością zaspokojenia przez niego jego wierzycieli, zawnioskował on do Spółki o zakończenie umowy leasingu w odniesieniu do części leasingowanej Nieruchomości (wyodrębnionego lokalu usługowego), przy czym zakończenie umowy leasingu w tej części miało miejsce przed upływem 5 lat od chwili zawarcia pierwotnej umowy leasingu;
• Spółka po skróceniu umowy oddała tę wyodrębnioną część Nieruchomości (po jej zwrocie przez dotychczasowego Korzystającego) do używania na podstawie umowy leasingu innemu Korzystającemu, przy czym wartość początkową (kapitał do spłaty) tej części Nieruchomości określono w nowej umowie leasingu w oparciu o wartość rynkową tej części Nieruchomości.

Gdyby nie doszło do ponownego oddania w leasing części Nieruchomości po wartości odpowiadającej wartości rynkowej tej części Nieruchomości, co do zasady przewyższającej pozostały do spłaty kapitał z umowy leasingu, po stronie Spółki istniałoby roszczenie wobec poprzedniego Korzystającego o zapłatę pozostałej części kapitału (niespłaconej dotychczas wartości początkowej Nieruchomości bądź jej części). Jednakże, w związku z naturalną aprecjacją nieruchomości, pozostały do spłaty przez Korzystającego kapitał z umowy leasingu jest zazwyczaj istotnie niższy od aktualnej wartości rynkowej Nieruchomości.

Biorąc natomiast pod uwagę, że umowa leasingu pełni również rolę kredytową, Spółce jako finansującemu należna jest spłata kapitału (wartości początkowej przedmiotu umowy) wraz z oprocentowaniem. Zaspokojenie wierzytelności Spółki z tytułu spłaty kapitału (wartości początkowej) poprzez oddanie części Nieruchomości (lokalu użytkowego) w ponowny leasing na rzecz podmiotu trzeciego (nowego Korzystającego) powoduje, że roszczenia Spółki jako finansującego wygasają. Dzięki oddaniu części Nieruchomości w ponowny leasing na rzecz nowego Korzystającego (po wartości rynkowej) Spółka uzyskała bowiem kwotę przekraczającą kwotę niespłaconego dotychczas przez Korzystającego kapitału, z czego Spółka zaspokoiła swoje roszczenia wobec dotychczasowego Korzystającego.

Z drugiej strony, biorąc pod uwagę fakt, że w trakcie trwania umowy leasingu Korzystający dokonał już spłaty istotnej części wartości Nieruchomości i – w razie spłaty pozostałej kwoty kapitału – byłby uprawniony do wykupu Nieruchomości po cenie odbiegającej od rynkowej (zgodnie z umową leasingu), Spółka zobowiązała się wypłacić na rzecz Korzystającego wynagrodzenie z tytułu odstąpienia przez niego od wykupu tej wyodrębnionej części Nieruchomości. Tym samym, na skutek zawarcia aneksu do umowy leasingu i skrócenia umowy leasingu (w odniesieniu do część Nieruchomości), po stronie Korzystającego powstało roszczenie wobec Spółki o wypłatę wynagrodzenia w określonej wysokości z tytułu wyrażenia przez Korzystającego zgody na rozwiązanie umowy bez prawa do wykupienia Nieruchomości (dalej: „Odstępne”). Uzyskanie zgody Korzystającego na zakończenie umowy leasingu i jego rezygnacja z wykupu Nieruchomości – w razie potencjalnej spłaty pozostałej kwoty kapitału – pozwoliła Spółce na oddanie tej części Nieruchomości do używania na podstawie nowej umowy leasingu i, co istotne, po wartości rynkowej lokalu. Co więcej, wobec problemów finansowych Korzystającego i ryzyka jego niewypłacalności, zapłata Odstępnego na rzecz Korzystającego i oddanie części Nieruchomości w ponowny leasing po cenie rynkowej, uwolniła Spółkę od ryzyka potencjalnie nieściągalnych wierzytelności wobec Korzystającego (spłata kolejnych rat leasingowych przez Korzystającego byłaby bowiem zagrożona).

Ponieważ transakcja dotyczyła wyłącznie określonej części Nieruchomości, Spółka i Korzystający za zgodnym porozumieniem zmodyfikowali również przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (zawartą w chwili zawarcia pierwotnej umowy leasingu) w odniesieniu do tej części, w efekcie czego Spółka została zwolniona z zobowiązania do sprzedaży tej części Nieruchomości na rzecz Korzystającego.

W wyniku powyższego Korzystający utracił uprawnienie do nabycia części Nieruchomości od Spółki za cenę przewidzianą w umowie przedwstępnej, w zamian za co należne mu było od Spółki wynagrodzenie (Odstępne). Odstępne zostało udokumentowane przez dotychczasowego Korzystającego notą księgową. Zgoda dotychczasowego Korzystającego na modyfikację przedwstępnej umowy sprzedaży pozwoliła Spółce na oddanie w leasing Nieruchomości innemu, nowemu Korzystającemu po wartości rynkowej (tzn. nowy Korzystający ma obowiązek spłacić raty łącznie równe wartości rynkowej Nieruchomości powiększone o odsetki) – podczas gdy poprzedni Korzystający, w oparciu o umowę leasingu i umowę przedwstępną, byłby uprawniony do nabycia Nieruchomości po cenie znacznie niższej od rynkowej. Działania te pozwoliły zatem Spółce na uzyskanie korzyści z Nieruchomości wyraźnie większych (spłata wartości rynkowej + odsetki) niż w sytuacji, gdyby umowa leasingu została wykonana zgodnie z pierwotną treścią, a jednocześnie uwolniły Spółkę od ryzyk związanych z potencjalną niewypłacalnością dotychczasowego Korzystającego. Z drugiej strony Spółka rozliczyła się z tego tytułu z poprzednim Korzystającym poprzez wypłatę na jego rzecz kwoty Odstępnego.

W związku z powyższym po stronie Spółki powstały wątpliwości na gruncie przepisów o CIT co do możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu kwoty Odstępnego, wypłaconej na rzecz Korzystającego.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym wypłacona Korzystającemu kwota Odstępnego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na gruncie CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zaliczenia wydatku w postaci opisanego we wniosku Odstępnego, do kosztów uzyskania przychodów.

Na wstępie należy wskazać, że o ile zasada ogólna dotycząca możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów (dalej: KUP) i ograniczenia w tym zakresie zostały przewidziane odpowiednio w art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w analizowanej sprawie – co do zasady – należy rozważyć również zastosowanie przepisów szczególnych, właściwych dla umowy leasingu operacyjnego oraz leasingu gruntów bądź prawa użytkowania wieczystego.

Na gruncie przepisów ustawy o CIT, aby umowa leasingu mogła być uznana za umowę leasingu operacyjnego musi każdorazowo i przez cały okres jej obowiązywania spełniać warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, tj.:

1)  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2)  (…)

3)  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu, stosownie do art. 14 ustawy o CIT.

Jeśli chodzi o sprzedaż gruntu bądź prawa użytkowania wieczystego, będącego przedmiotem umowy leasingu, to jak wynika z art. 17i ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów lub prawo wieczystego użytkowania gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h stosuje się odpowiednio.

Jak natomiast wynika z art. 17h ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1)  Jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na osobę trzecią własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy, oraz wypłaca korzystającemu z tytułu spłaty ich wartości uzgodnioną kwotę:

a)przy określaniu przychodu ze sprzedaży stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12-14;

b)do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7.

2)  Kwota wypłacona korzystającemu stanowi koszt uzyskania przychodów u finansującego i jest przychodem korzystającego w dniu jej otrzymania.

Biorąc pod uwagę, że art. 17h ustawy o CIT reguluje skutki sprzedaży przedmiotu umowy leasingu finansowego (uregulowanego w art. 17f ustawy o CIT), a nie dalszego leasingu na rzecz innego korzystającego, nie ma on zastosowania w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 17d ust. 1 ustawy o CIT jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1, finansujący przenosi na osobę trzecią własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy, oraz wypłaca korzystającemu z tytułu spłaty ich wartości uzgodnioną kwotę – przy określaniu przychodu ze sprzedaży i kosztu jego uzyskania stosuje się przepisy art. 12–16.

Z kolei, zgodnie z ust. 2 wskazanego przepisu kwota wypłacona korzystającemu, w przypadku określonym w ust. 1, stanowi koszt uzyskania przychodów finansującego w dniu zapłaty do wysokości różnicy pomiędzy rzeczywistą wartością netto a hipotetyczną wartością netto.

Powyższe przepisy nie odnoszą się jednak do możliwości wcześniejszego zakończenia umowy leasingu, tj. przed upływem podstawowego okresu leasingu, ponieważ na gruncie ustawy o CIT umowa leasingu operacyjnego musi zostać zawarta na okres minimum 5-ciu lat, jeśli przedmiotem takiej umowy są nieruchomości. W konsekwencji, jeśli umowa leasingu zostaje rozwiązana przed upływem wymaganego, minimalnego okresu 5 lat, nie można takiej umowy uznać za umowę leasingu operacyjnego dla celów podatkowych (jakkolwiek pozostaje ona umową leasingu w sensie cywilnoprawnym). Konsekwentnie, w odniesieniu do analizowanej transakcji, w ramach której okres trwania umowy leasingu był efektywnie krótszy niż wskazane 5 lat, zastosowanie powinny mieć nie przepisy ustawy o CIT regulujące skutki umowy leasingu, lecz ogólne zasady zaliczania danego wydatku do KUP.

Stąd też, adekwatnym przepisem w tej sprawie pozostaje art. 15 ustawy o CIT oraz potencjalne wyłączenia przewidziane w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Tym samym, uwzględniając również orzecznictwo organów podatkowych, wydatek poniesiony może stanowić KUP, jeśli spełnia łącznie następujące warunki:

1)został poniesiony przez podatnika,

2)odzwierciedla rzeczywistość,

3)pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4)poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

5)został właściwie udokumentowany,

6)nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, w analizowanym stanie faktycznym, wydatek wynikający z Odstępnego spełnia powyższe przesłanki. W szczególności, został on efektywnie poniesiony przez Spółkę na podstawie odpowiedniego dokumentu księgowego, przy czym bez znaczenia jest czy Spółka dokonała faktycznej zapłaty Odstępnego na rzecz Korzystającego, czy też kwota ta została uregulowana na rzecz Korzystającego poprzez potrącenie lub w formie przekazu.

Po drugie, wydatek ten został poniesiony przez Spółkę bezpośrednio w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, w celu osiągnięcia przychodów z dalszego leasingu części Nieruchomości, ale też w celu zabezpieczenia źródła przychodów Spółki wobec problemów finansowych Korzystającego.

Odnosząc się przy tym do wymaganego związku ponoszonego wydatku z działalnością podatnika, należy wskazać, że w ostatnich latach zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne prezentowały szerokie podejście do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazując, że są nimi wszelkie wydatki, które w sposób racjonalny mogą się przełożyć na przychody podatnika albo zabezpieczenie ich źródła. Warto w tym zakresie wskazać na przykład na następujące wyroki:

• NSA w wyroku z 28 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 3266/19 wskazał, że możliwe jest zaliczenie do kosztów podatkowych również wydatków ponoszonych na odszkodowania, do zapłaty których formalnie zobowiązany jest kontrahent, jeśli jest to niezbędne do wykonania projektu budowlanego przez podatnika;
• NSA w wyroku z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 567/15 uznał, że można zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki na czasowe finansowanie niewypłacalnego poddostawcy, jeśli jest to niezbędne dla utrzymania ciągłości sprzedaży, a decyzja o ponoszeniu wydatków była  racjonalna i zmierzała do ograniczenia straty;
• w wyroku z 26 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1248/17 NSA uznał, że możliwe jest zaliczenie do kosztów podatkowych kary umownej poniesionej w celu ograniczenia strat wynikających z najmu zbędnej powierzchni.

Warto również zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 lipca 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-514/16/JP, w której wskazano na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków zapłaconych na podstawie ugody pozasądowej. Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 27 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.232.2019.1.AP uznał możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów sporu sądowego, odsetek i kosztu realizacji roszczenia kontrahenta, natomiast w interpretacji z 16 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.215.2019.1.MBD Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że koszty procesu dotyczącego zasadności zapłaty kary umownej mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. W analizowanym stanie faktycznym, co do zasady, nie mamy do czynienia ani z karą umowną, ani z odszkodowaniem, tylko wypłatą Odstępnego, które pozwoliło Spółce na ponowne oddanie w leasing części Nieruchomości po cenie (wartości początkowej) odpowiadającej wartości rynkowej, a więc wartości przewyższającej zarówno historyczną wartość początkową tej części Nieruchomości, jak i kapitał pozostały do spłaty ze strony dotychczasowego Korzystającego. Tym samym, zapłata Odstępnego pozwoliła na wygenerowanie przez Spółkę zwiększonego strumienia przychodów podatkowych w postaci nowej, wyższej wartości kapitału do spłaty wraz z elementem odsetkowym, należnymi od nowego Korzystającego.

Należy również wskazać, że organy podatkowe odnoszą się też pozytywnie do rozliczeń z tytułu zawarcia lub rozwiązania umowy. Przykładowo, Dyrektor KIS potwierdził możliwość zaliczenia do KUP wydatków związanych z nabyciem statusu korzystającego w drodze cesji umowy (interpretacja z 17 lipca 2020 r., Znak: 0112-KDIL2-2.4011.422.2020.2.KP) czy też zapłaty odszkodowania na rzecz leasingodawcy tytułem rozliczenia umowy po szkodzie całkowitej (interpretacja z 7 lutego br. Znak: 0115-KDIT3.4011.796.2023.2.PS).

Jak wynika z powyższych orzeczeń i interpretacji, koszty związane z realizacją roszczeń kontrahentów mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, o ile spełniają kryteria przewidziane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. mogą przyczynić się do wygenerowania przez podatnika przychodów podatkowych bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła tych przychodów.

Podobnie, kosztem podatkowym mogą być również kary umowne i odszkodowania, jeśli ich zapłata jest gospodarczo uzasadniona i służy zabezpieczeniu źródła przychodów, oraz koszty płacone za podmiot trzeci, jeśli zapłata takiego wydatku jest konieczna dla działalności gospodarczej podatnika. Wreszcie, organy podatkowe akceptują koszty związane z rozliczeniami dotyczącymi rozpoczęcia i zakończenia umowy, w tym koszty wynikające z konieczności zapłaty odstępnego – o ile podatnik jest w stanie wykazać racjonalność gospodarczą poniesienia tego kosztu.

Należy przy tym ponownie podkreślić, że Odstępne nie stanowi kary umownej ani odszkodowania – zobowiązanie do jego zapłaty na rzecz Korzystającego nie wynika bowiem z naruszenia przez jedną bądź drugą stronę warunków umowy leasingu. Nie ma więc zastosowania w sprawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, zgodnie z którym do kosztów podatkowych nie zalicza się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Zapłata Odstępnego nie wynika z niewłaściwego (nienależytego) wykonania umowy leasingu przez dłużnika, ale z odrębnej umowy pomiędzy stronami (aneksu), na podstawie której strony dobrowolnie odstępują od swoich zobowiązań w celu realizacji swoich uzasadnionych interesów gospodarczych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, wydatek w postaci Odstępnego spełnia wymogi określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w tym przede wszystkim jest poniesiony bezpośrednio w celu osiągnięcia przychodu przez Spółkę. Wypłata wynagrodzenia na rzecz Korzystającego była bowiem warunkiem rezygnacji przez niego z umowy leasingu oraz późniejszego wykupu (w odniesieniu do części Nieruchomości).

Wypłata wynagrodzenia na rzecz Korzystającego bezpośrednio warunkuje więc dalszy leasing i późniejszą (poleasingową) sprzedaż Nieruchomości na rzecz nowego Korzystającego, a tym samym nie tylko powstanie przychodu w ogóle, ale również realizację przychodu (przychodów) w kwocie wyższej niż gdyby Spółka kontynuowała umowę leasingu z dotychczasowym Korzystającym, a następnie sprzedała Nieruchomość bezpośrednio na rzecz dotychczasowego Korzystającego.

Alternatywnie, Korzystający mógłby nie przystać na odstąpienie od kontynuacji umowy leasingu i wykupu Nieruchomości po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, lecz:

• pozyskać nabywcę zainteresowanego zakupem Nieruchomości i zawrzeć z nim przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości oraz pobrać z tego tytułu zaliczkę w kwocie, która pozwoliłaby na spłatę pozostałej wartości Nieruchomości wynikającej z umowy leasingu i jej skrócenie,
• dokonać wykupu Nieruchomości po cenie wynikającej z umowy przedwstępnej sprzedaży zawartej ze Spółką,
• a następnie dokonać sprzedaży Nieruchomości na rzecz pozyskanego nabywcy po jej wartości rynkowej.

W ramach tego alternatywnego scenariusza przychód podatkowy Spółki sprowadzałby się wyłącznie do kwot należnych od Korzystającego na podstawie umowy leasingu, w zakresie w jakim przewyższałyby spłatę wartości początkowej Nieruchomości, oraz kwoty należnej z tytułu sprzedaży tej Nieruchomości na rzecz Korzystającego. Nie dokonując odpłatnego udostępnienia Nieruchomości i późniejszej sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego, Spółka nie realizowałaby ponadplanowego przychodu z rat leasingu tej Nieruchomości, spłacanych w oparciu o wartość rynkową, ale też nie byłaby zobowiązana do wypłaty na rzecz Korzystającego żadnego wynagrodzenia z tytułu rezygnacji z prawa do wykupu Nieruchomości. Jeśli jednak strony zgodnie podejmują działania zmierzające do ponownego oddania Nieruchomości przez Spółkę do używania na podstawie umowy leasingu bezpośrednio na rzecz podmiotu trzeciego, co wiązać się będzie z wypłatą określonego wynagrodzenia na rzecz Korzystającego, brak jest podstaw by ta alternatywna droga prowadząca do nabycia Nieruchomości (prawa do korzystania z Nieruchomości) przez nowego Korzystającego (czyli dokładnie tego samego celu) wiązała się po stronie Spółki z całkowicie odmiennym efektem podatkowym. Stąd też, w ocenie Spółki, zasadnym jest uznanie, że kwota Odstępnego, do wypłaty której Spółka była zobowiązana na rzecz dotychczasowego Korzystającego w związku z jego odstąpieniem od umowy leasingu i wykupu Nieruchomości, podlegać będzie zaliczeniu do kosztów podatkowych Spółki.

Należy również wskazać, że brak zgody na wypłatę Odstępnego na rzecz Korzystającego narażałby Spółkę na ryzyko, że mogłaby ona być zmuszona do poniesienia tego kosztu w wyniku pozwu sądowego ze strony Korzystającego. Sądy powszechnie bowiem uznają, że finansujący nie może kosztem korzystającego uzyskać dodatkowo korzyści ze sprzedaży przedmiotu leasingu osobie trzeciej. Jest tak w przypadku przedwczesnego rozwiązania umowy (por. wyrok Sądu Najwyższego z 14 lipca 2010 r., sygn. akt V CSK 4/10; zob. również postanowienie Sądu Okręgowego w Warszawie z 6 lipca 2016 r., sygn. akt XXIII Ga 578/16, gdzie wprost stwierdzono, że w razie wypowiedzenia umowy leasingu przez finansującego na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność, korzystający może żądać od finansującego zwrotu korzyści uzyskanej ze sprzedaży przedmiotu leasingu (…) Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z 14 lipca 2010 r., sygn. akt V CSK 4/10, dopuścił możliwość zastosowania art. 405 k.c. przy bezskutecznym potrąceniu wierzytelności z tytułu niezapłaconych rat z wierzytelnością korzystającego). Sądy cywilne wypowiadały się też jednoznacznie w sprawie obowiązku wypłacenia korzystającemu tzw. nadwyżki z ubezpieczenia w razie np. szkody całkowitej na przedmiocie umowy leasingu (por. np. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie, sygn. akt VI ACa 1073/12 z 17 stycznia 2013 r.).

Powyższe wynika z kredytowej funkcji leasingu. Umowa leasingu jest bowiem specyficzną konstrukcją gospodarczą, która łączy w sobie element najmu z elementem kredytowym. Jednak to element kredytowy jest w przypadku tej umowy dominujący i to on decyduje o tym, że leasingobiorca ma obowiązek spłacić kapitał, a finansujący nie powinien uzyskać z umowy korzyści większych niż zwrot kapitału oraz oprocentowanie. Skoro Spółka miałaby obowiązek wypłacenia na rzecz Korzystającego uzyskanej nadwyżki ze sprzedaży nieruchomości w przypadku uprzedniego wypowiedzenia umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie Korzystającego, to tym bardziej jest prawnie i ekonomicznie uzasadnione, by dokonać na rzecz Korzystającego wypłaty Odstępnego. Skoro tak, to kwota Odstępnego powinna stanowić koszt podatkowy Spółki.

Podsumowując:

• Odstępne nie stanowi kary czy odszkodowania, nie wynika ono z błędów lub zaniechań Spółki. Nie zostało ono też wymienione w katalogu art. 16 ustawy o CIT;
• celem zapłaty Odstępnego była realizacja roszczeń i spłata zobowiązań każdej ze stron, nie występuje tu więc element reprezentacyjny;
• wypłacając Odstępne, Spółka uzyskała możliwość oddania części Nieruchomości do używania na podstawie nowej umowy leasingu po cenie rynkowej w miejsce znacznie niższej ceny określonej w umowie przedwstępnej zawartej z Korzystającym; tym samym, poprzez wypłatę Odstępnego Spółka wykreowała po swojej stronie dodatkowy strumień przychodów podatkowych w postaci wyższej wartości początkowej Nieruchomości, podlegającej spłacie przez nowego Korzystającego wraz z elementem odsetkowym (od takiej wyższej wartości);
• doprowadzając do zakończenia umowy leasingu w opisanej formie, Spółka uniknęła ryzyka niewypłacalności Korzystającego. W przypadku, gdyby zagrożony niewypłacalnością Korzystający przestał spłacać raty, Spółka byłaby zmuszona do windykacji Nieruchomości oraz samodzielnego poszukiwania potencjalnych nabywców lub nowych leasingobiorców. W efekcie, zobowiązanie do zapłaty określonej kwoty na rzecz Korzystającego nie tylko sprzyjało wygenerowaniu przychodu podatkowego (poprzez zawarcie kolejnej umowy leasingu części Nieruchomości), ale także służy zabezpieczeniu źródła przychodów (poprzez oszczędność kosztów, które Spółka musiałaby ponieść, przy ryzyku, że nie udałoby się dokonać sprzedaży bądź ponownego leasingu Nieruchomości po cenie bądź wartości satysfakcjonującej z perspektywy Spółki);
• w świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że Odstępne jest w pełni uzasadnione gospodarczo i przyczynia się zarówno do powstania przychodu, jak i zabezpieczenia przez Spółkę jego źródła. Dlatego też, w ocenie Spółki Odstępne spełnia warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i może zostać zaliczone do KUP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Należy mieć również na względzie, że interpretacja indywidualna wydawana jest w określonych przez pytającego okolicznościach sprawy. Z okoliczności przedstawionych w Państwa wniosku wynikają trzy sytuacje, rodzące odmienne skutki podatkowe na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”) - według poniższej kolejności.

Pierwsza dotyczy umowy leasingu zawartej przez Spółkę z Korzystającym na warunkach określonych w art. 17b ustawy o CIT, druga dotyczy wypłaty wskazanego we wniosku Odstępnego, na podstawie odrębnej umowy zawartej pomiędzy stronami, a zainicjowanej przez Korzystającego, na podstawie której strony dobrowolnie odstępują od swoich zobowiązań, trzecią z kolei sytuacją jest zawarcie umowy z nowym korzystającym.

Należy mieć przy tym na względzie, że wypłata Odstępnego na rzecz dotychczasowego Korzystającego nie jest uregulowana w ww. przepisach ustawy normujących zasady dotyczące umów tzw. leasingu operacyjnego, zaś same skutki podatkowe zawartych umów leasingu, nie były przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy.  

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów lub wydatków, których wysokość zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych została ustawowo ograniczona.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.  

Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Należy zaznaczyć, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci Odstępnego i jej wpływu na powstanie przychodu, względne zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami są to takie koszty, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

Zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu. Drugi z elementów zawarty w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów (…).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wypłacona Korzystającemu kwota Odstępnego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższych przepisów, a także do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy zauważyć, że aby wydatek uzyskał status kosztu uzyskania przychodów istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Jak wskazano powyżej, wydatek zostanie uznany za koszt podatkowy, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi on być widoczny.

Zauważyć należy, że Spółka ponosi ryzyko gospodarcze w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie usług leasingu i zawierając przedmiotowe umowy musi liczyć się z sytuacją gdy Korzystający może mieć problemy z regulowaniem zobowiązań. Sytuacje takie regulują stosowne przepisy dotyczące dochodzenia należności od niewypłacalnych kontrahentów. To, że Spółka uwzględniła prośbę Korzystającego widząc większe korzyści w związku z rozwiązaniem umowy aniżeli z jej kontynuacją, nie uprawnia Spółki do uznania, że wydatek w postaci Odstępnego jest związany z osiągnięciem przez Nią przychodów z zawartej z korzystającym umowy leasingu. Należy mieć przy tym na względzie, że to Korzystający wystąpił do Spółki z prośbą o zakończenie umowy leasingu w odniesieniu do części leasingowanej Nieruchomości (wyodrębnionego lokalu usługowego). Zatem to Korzystający a nie Spółka dążyła do rozwiązania problematycznej umowy. Oznacza to, że wypłata Odstępnego na podstawie zawartej z Korzystającym nowej umowy i następnie zmiana warunków uprzednio zawartej z nim umowy leasingu w kwestii dotyczącej wykupu, nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, że na dzień zawarcia aneksu mamy do czynienia z powstaniem przychodów czy też zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki. Wypłacenie Odstępnego nie ma bowiem związku z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodów z rat leasingowych czy też innych opłat uzyskiwanych uprzednio od Korzystającego, a jak sama Spółka wskazuje, w wyniku zawarcia aneksu do umowy skracającego czas trwania umowy leasingu dochodzi do rozwiązania takiej umowy w całości lub w części. Oddanie pozyskanej nieruchomości i następcze przekazanie jej innemu korzystającemu stanowi o zawarciu innej (nowej) umowy na nowych warunkach i nie warunkuje wypłaty Odstępnego. Należy przy tym podkreślić, że Organ nie kwestionuje sensu ekonomicznego poniesionego wydatku (Odstępnego), czy też racjonalności podejmowanych przez przedsiębiorcę decyzji gospodarczych i ich efektywności, dokonuje natomiast oceny celowości wydatku w granicach wyznaczonych przez art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. czy konkretny wydatek został poniesiony w związku z dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła).

Trudno również przyjąć, że racjonalnie działający podmiot zgadza się na wypłatę Odstępnego, gdy do rozwiązania umowy leasingu nie dochodzi z jego winy, a z winy i na wniosek Korzystającego. Zatem to Spółka, a nie korzystający miała prawo dyktować warunki w jakich doszło do rozwiązania umowy leasingu w całości lub w części. 

Wskazanie przez Wnioskodawcę argumentu, że zapłata Odstępnego uwolniła Spółkę od ryzyka potencjalnie nieściągalnych wierzytelności wobec Korzystającego nie potwierdza związku przyczynowo-skutkowego tego wydatku, bowiem skoro wysokość Odstępnego została skalkulowana w ten sposób, że pomniejsza on przychód, który mógłby stanowić przysporzenie Spółki w całości, gdyby do wypłaty Odstępnego nie doszło to nie można uznać, że wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu czy też zabezpieczenia jego źródła. "Celowy" wydatek to przede wszystkim ten, który racjonalnie przyczynia się do osiągnięcia przychodu, ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia jego źródła.

Poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych, tym bardziej, gdy poniesiony wydatek wynika z dobrej woli Spółki, a nie narzuconych jej przepisami obowiązków. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa poprzez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania (por. wyrok NSA z 12 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 1362/98, wyrok NSA z 30 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1388/05, wyrok NSA w Krakowie z 18 maja 1995 r. sygn. akt SA/Kr 1768/94).

Zatem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy wypłacona Korzystającemu kwota Odstępnego stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Zauważyć przy tym należy, że żadna z interpretacji czy też wyroków nie potwierdzają zasadności stanowiska Spółki co do możliwości zaliczenia w ciężar koszów podatkowych Odstępnego wypłaconego na warunkach wskazanych w Państwa wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).