W zakresie ustalenia, czy w związku z wypłatami wynagrodzenia za Usługi na rzecz Spółki malezyjskiej na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych:

- w części dotyczącej kwalifikacji usług administrowania bazą danych –  jest nieprawidłowe, - w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2024 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 31 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z wypłatami wynagrodzenia za Usługi na rzecz Spółki malezyjskiej na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 września 2024 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.417.2024.1.BJ oraz pismem z 9 października 2024 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.417.2024.2.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 i 10 października 2024 r.

Treść  wniosku jest  następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Rok podatkowy Spółki trwa od 1 kwietnia do 31 marca.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na rynku IT w zakresie tworzenia i (…). Spółka m.in. świadczy usługi związane z szeroko rozumianym oprogramowaniem, w tym (...), obejmujące (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka ponosi szereg kosztów z tytułu nabycia usług od podwykonawców, które są ściśle związane z realizowaniem przez nią tzw. usług (…), które polegają na udostępnieniu kontrahentowi Wnioskodawcy określonej objętości przestrzeni dyskowej serwera, a następnie obsługiwaniem infrastruktury informatycznej - programów i aplikacji, uprzednio wdrożonych u kontrahentów Wnioskodawcy (….) lub też wsparcie w formie zdalnej administracji systemami kontrahentów. Usługi podwykonawstwa odpowiadają zakresowi przedmiotu działalności Wnioskodawcy. Podwykonawcy są jednostkami mającymi siedzibę w kraju i za granicą, będącymi zarówno stroną trzecią, tj. niepowiązaną z Wnioskodawcą jak i podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów rozdziału 1a ustawy o PDOP, wchodzącymi w skład Grupy.

Jednym z podwykonawców, od którego Wnioskodawca obecnie nabywa i planuje w przyszłości nabywać usługi jest X, tj. spółka powiązana z Wnioskodawcą, będąca podatnikiem podatku dochodowego w Malezji (dalej: „Spółka malezyjska” lub „Podwykonawca”).

Zakres usług świadczonych przez Spółkę malezyjską obejmuje w głównej mierze tzw. wsparcie pierwszej linii (….), dotyczące obsługi oprogramowania. Wskazane usługi są świadczone przez personel informatyczny, co do zasady posiadający podstawowe kompetencje i ograniczoną wiedzę z zakresu kwestii technicznych. Świadczenie ww. usług wsparcia pierwszej linii polega m.in. na:

- zbieraniu wniosków lub zapytań i danych klientów;

- odpowiadaniu na ww. wnioski i zapytania;

- przeprowadzaniu podstawowych badań przy użyciu kwestionariuszy, w celu ustalenia poziomu potrzebnego wsparcia;

- rozwiązywaniu typowych problemów, np. związanych z nazwami użytkowników i hasłami, nawigacją w menu programu, weryfikacją sprzętu i oprogramowania, instalacją i konfiguracją programu;

- tworzeniu informacji o zdarzeniach (…) dla tzw. wsparcia drugiej linii (i następnych), składającej się z personelu informatycznego posiadającego szerszą wiedzę techniczną niż personel świadczący usługi wsparcia pierwszej linii.

Spółka malezyjska także często świadczy usługi polegające na rozwiązywaniu konkretnych problemów (….) poprzez tworzenie, aktualizowanie programów komputerowych i rozwiązywanie wszelkich problemów, związanych z ich funkcjonowaniem. Każdy zgłoszony problem jest monitorowany od momentu otwarcia sprawy do jej zamknięcia, co zapobiega pominięciu lub zgubieniu danego zgłoszenia.

Pozostałe usługi świadczone przez Spółkę malezyjską obejmują administrowanie bazą danych (…), polegającą na administrowaniu, tworzeniu kopii zapasowych, zapewnianiu dostępności baz danych i monitorowaniu ich wydajności oraz administrowanie oprogramowaniem (…). Pracownicy Spółki malezyjskiej, zajmujący się administrowaniem baz danych, są informatykami oraz programistami, którzy projektują, tworzą, wykorzystują, utrzymują, zabezpieczają a także rozwijają bazy danych, w celu ułatwienia przepływu informacji i ich gromadzenie.

Poza wyżej wymienionymi usługami Wnioskodawca nabywa także od Spółki malezyjskiej:

- wsparcie aplikacyjne (…);

- usługi polegające na obsłudze oprogramowań i infrastruktury komputerowej (…);

- usługi polegające na monitorowaniu i zarządzaniu alertami IT z szeregu systemów, aplikacji i urządzeń sieciowych - z wykorzystaniem oprogramowania (…);

- obsługa programu (…);

- zapewnianie prywatności i ochrona połączenia internetowego (….).

Wyżej opisane usługi w dalszej części wniosku będą łącznie określane „Usługami”.

W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, że część Usług jest realizowana automatycznie (systemowo) i nie wymaga angażowania zasobów ludzkich (np. związane z alertami IT), a część wykonywana jest fizycznie przez pracowników Spółki malezyjskiej (np. rozwiązywanie problemów w ramach (…).

Innymi słowy Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską polegają na szeroko rozumianej obsłudze infrastruktury oraz oprogramowań i systemów komputerowych, do której należy monitorowanie, identyfikowanie i rozwiązywanie incydentów i problemów wynikających z błędów w systemach, wsparcie przy instalowaniu i konfigurowaniu programów i urządzeń, a także administrowanie aplikacjami i bazami danych. Usługi mają zatem charakter wykonawczy i utrzymaniowy, ponieważ są związane z zapewnieniem dostępu do odpowiednich systemów i infrastruktury oraz zapewnieniem ich prawidłowego działania.

W oparciu o ustalone warunki współpracy z Podwykonawcą Wnioskodawca jest zobowiązany do ponoszenia kosztów związanych z Usługami. Wnioskodawca dokonuje płatności w oparciu o faktury, które dotyczą Usług świadczonych w okresie miesięcznym, a wynagrodzenie Spółki malezyjskiej jest ustalane w oparciu o rzeczywisty czas pracy konsultantów zatrudnionych lub współpracujących z nią na podstawie umów cywilnoprawnych. Odnośnie do Usług świadczonych automatycznie wynagrodzenie Spółki malezyjskiej jest wypłacane za wykonanie danej usługi w oparciu o ustaloną stawkę.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 7 października 2024 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1)Podwykonawca zagraniczny, tj. X (dalej: „Podwykonawca”), od którego Spółka nabywa/będzie nabywać usługi, nie prowadzi działalności w Polsce poprzez zakład (w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

2)W ramach nabywanych usług, które są przedmiotem wniosku, Spółka nie ponosi odpłatności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego albo urządzenia handlowego lub naukowego;

3)W ramach nabywanych usług, które są przedmiotem wniosku, nie dochodzi do przekazania praw autorskich, tajemnic handlowych, patentów i innych praw własności intelektualnej;

4)Szczegółowy opis usług, będących przedmiotem wniosku:

a)rozwiązywanie konkretnych problemów - w ramach tzw. pierwszej linii wsparcia personel informatyczny wstępnie ocenia charakter problemu, który został przez niego zauważony w trakcie monitorowania systemów lub został zgłoszony przez klienta w formie (…). Zespół pierwszej linii wsparcia jest zobligowany do analizy i obsługi tzw. incydentów i prostych zgłoszeń serwisowych z obszaru warstwy aplikacyjnej jak i sprzętowej, według precyzyjnie zdefiniowanych kroków. Katalog rozwiązywanych w tym zakresie problemów zawiera m.in.:

- wykonywanie kopii zapasowej bazy danych na systemach,

- szereg podstawowych prac z (…),

- proste prace techniczne z zakresu tzw. baz danych oprogramowania (…),

- dostosowywanie parametrów technicznych dla procesu monitoringu (…),

- wsparcie w prostych czynnościach z zakresu obsługi systemu operacyjnego, takich jak tworzenie kolejek wydruku na poziomie systemu operacyjnego, dostarczenie plików z systemem operacyjnym na żądanie klienta, tworzenie katalogów do przechowywania folderów i plików,

- wsparcie w zakresie restartu (ponownego uruchamiania) i konfiguracji maszyn wirtualnych,

b)administrowanie bazą danych - przez „bazy danych” należy rozumieć zbiór ustrukturyzowanych tabel, gromadzonych elektronicznie w systemie komputerowym, w których przechowywane są dane z warstwy aplikacyjnej oprogramowania (…). Innymi słowy oprogramowanie (…) zaciąga informacje z bazy danych, przetwarza je i obrazuje za pomocą aplikacji, tak aby były one dostępne w odpowiedni sposób dla użytkownika oprogramowania. W skład usługi administrowania bazą danych wchodzi m.in. monitorowanie ich wydajności, ponowne uruchamianie, zmiana parametrów technicznych, wykonywanie kopii zapasowych, aktualizacja wersji, administrowanie dostępami użytkowników w zakresie baz danych, a także ustawianie parametrów technicznych systemu koordynowania relacją pomiędzy bazami danych czy dostosowywanie przestrzeni dyskowej do odpowiedniej pojemności baz danych, w celu zapewnienia ciągłości działania warstwy aplikacyjnej oprogramowania,

c)wsparcie aplikacyjne (…) - polega na zdalnym wsparciu użytkowników w korzystaniu z oprogramowania (…) z poziomu aplikacyjnego (na odległość), poprzez m.in. rozwiązywanie problemów technicznych w konfiguracji ustawień oraz wprowadzanie modyfikacji ustawień według zgłoszonych potrzeb użytkownika końcowego, a także wgrywanie i konfigurowanie aktualizacji oprogramowania, aby zapewnić jego odpowiednią wydajność i ciągłość działania zgodnie z wytycznymi producenta oprogramowania. Dodatkowo w ramach tej usługi mogą być wykonywane prace rozwojowe oprogramowania na żądanie klienta np. skonfigurowanie nowejfunkcjonalności czy automatyzacja wskazanego procesu biznesowego,

d)obsługa oprogramowania i infrastruktury komputerowej - stanowi wsparcie w zakresie problemów wymienionych w podpunkcie a), z tym zastrzeżeniem, że Rozwiązywanie konkretnych problemów dotyczy prostych zdarzeń, na które reagowanie nie wymaga posiadania obszernej wiedzy informatycznej. (…), tj. obsługa oprogramowania i infrastruktury komputerowej wymagają szerszych kompetencji (pod kątem trudności i złożoności problemu) niż te, które posiada personel tzw. pierwszej linii wsparcia, w ramach obsługi oprogramowania i infrastruktury komputerowej.

e)monitorowanie i zarządzanie alertami IT - w skład tej usługi wchodzi aktywne reagowanie zespołu Podwykonawcy na wszelkiego rodzaju komunikaty generowane automatycznie z dedykowanych narzędzi IT, które mają na celu monitorowanie wydajności i ciągłości działania infrastruktury klienta, połączeń sieciowych, jak i warstwy aplikacyjnej oprogramowania u kontrahentów Spółki. W przypadku odnotowania incydentu zagrażającego ciągłości działania powyższych elementów infrastruktury IT Podwykonawca rejestruje odpowiednie zgłoszenie w formie (…) oraz odpowiednio je klasyfikuje i nadaje stopień ważności. Podwykonawca w ostatnim etapie przydziela (…) do odpowiedniego zespołu wsparcia, który rozwiązuje wykryty błąd.

f)obsługa programu (….) - stanowi jedną usługę, którą Spółka nabywa od Podwykonawcy, która polega na utrzymywaniu „tunelu” (połączenia), przez który płynie ruch w ramach sieci prywatnej pomiędzy nadawcą i odbiorcą, za pośrednictwem publicznej sieci (…), co stanowi bezpieczne łączenia serwerów aplikacji i urządzeń, znajdujących się w innej lokalizacji, poprzez sieć internetową. Ma to na celu łączenie systemu klienta z narzędziami Podwykonawcy, w celu reagowania na potencjalne alerty. Procesowanie alertów następuje zgodnie z instrukcją kontrahenta Spółki.

Pytanie

Czy w związku z wypłatami wynagrodzenia za Usługi na rzecz Spółki malezyjskiej na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wypłatami wynagrodzenia za Usługi na rzecz Spółki malezyjskiej na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o PDOP za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia, natomiast jak stanowi art. 3 ust. 5 ustawy o PDOP, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

- z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how);

- z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP zawiera katalog usług niematerialnych, który ma charakter otwarty, co znaczy, że oprócz wprost wymienionych w tym przepisie świadczeń (doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń), opodatkowaniu u źródła podlegają także świadczenia o podobnym charakterze.

Zdaniem Spółki, w ramach tego katalogu za świadczenia, o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do świadczeń szczegółowo wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP.

Zatem, aby dane świadczenie można było zakwalifikować do wyżej wskazanego zakresu:

(1) musi ono spełniać takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać albo

(2) wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron.

Zatem wskazany katalog obejmuje również takie świadczenia, które w swojej istocie są takie same jak wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP, ale mogą być inaczej określane. Podkreślić należy, że o zakwalifikowaniu czynności do konkretnego rodzaju świadczeń decyduje rzeczywisty charakter i treść danej czynności (tak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) np. w interpretacji indywidualnej z 31 października 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.388.2023.3.EJ).

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską polegają na szeroko rozumianej obsłudze infrastruktury oraz oprogramowań i systemów komputerowych, do której należy monitorowanie, identyfikowanie i rozwiązywanie incydentów i problemów wynikających z błędów w systemach, wsparcie przy instalowaniu i konfigurowaniu programów i urządzeń, a także administrowanie aplikacjami i bazami danych. Usługi te można określić usługami informatycznymi, które mają charakter wykonawczy i utrzymaniowy, ponieważ są związane z zapewnieniem dostępu do odpowiednich systemów i infrastruktury oraz zapewnieniem ich prawidłowego działania. Efektem świadczenia tego typu usług jest realne rozwiązywanie problemów i dostarczanie gotowych rozwiązań ostatecznym odbiorcom.

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenie Usług z pewnością nie stanowi udzielenia informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Za know-how uznaje się całokształt wiadomości, czyli fachowej wiedzy oraz doświadczeń w zakresie technologii i procesu produkcyjnego dla określonego wyrobu, a także pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są: (1) niejawne - czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne; (2) istotne - czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową (3) zidentyfikowane - czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić czy spełniają kryteria niejawności i istotności. Innymi słowy jest to zbiór wiedzy, na którą składają się m.in. doświadczenia, rozwiązania, koncepcje, technologie, procesy, utwory oraz wszelki inny dorobek intelektualny i techniczny, obejmujący informacje, stanowiące rozwiązania m.in. techniczne, technologiczne, organizacyjne, wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej o określonym stopniu utrwalenia oraz poufności. Mając na uwadze powyższe nie sposób zakwalifikować Usług świadczonych przez Spółkę malezyjską do tej kategorii.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, Usługi nie stanowią również świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP, tj. doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, a także nie można uznać ich za świadczenia do nich podobne.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Usług świadczonych przez Spółkę malezyjską zwłaszcza nie można uznać za usługi o charakterze doradczym. Istotą usługi doradczej jest bowiem zaproponowanie najbardziej korzystnego sposobu postępowania w danym przypadku. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl; dalej: „ISJP”) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika natomiast, że w ramach świadczenia Usług w zakresie obsługi informatycznej Spółka malezyjską nie doradza Spółce w odniesieniu do prowadzonej przez nią działalności. Dodatkowo, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy i znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych i najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu (np. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13), udzielanie fachowych zaleceń, wskazanie sposobu postępowania w danej sprawie oraz porad (np. prawnych, ekonomicznych czy finansowych). Stosownie do definicji podanej we wskazanym słowniku „poradnictwo” to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Z kolei za doradcę uznaje się osobę udzielającą fachowych zaleceń czy porad, wskazówek; kogoś, kto wykorzystuje posiadaną wiedzę na wskazywanie najlepszych, optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do udzielonej rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania.

Z przytoczonych definicji wynika, że usługi doradztwa nie polegają więc na aktywnym działaniu doradcy, skierowanym np. na rozwiązanie problemu lub realizację zaleceń.

Nabywane przez Spółkę Usługi obejmują działania, polegające na zapewnieniu Spółce wsparcia w określonych obszarach informatycznych (w zakresie np. zagwarantowania prawidłowego działania programów komputerowych czy infrastruktury niezbędnej do prowadzenia działalności gospodarczej), natomiast ich efektem nie jest porada, co do sposobu postępowania, ale zapewnienie właściwego funkcjonowania oprogramowania, umożliwiającego jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem, a więc reakcja na zaistniałe zdarzenie.

Z kolei pojęcie „zarządzać”, zgodnie z ISJP, znaczy „wydać polecenie”, „sprawować nad czymś zarząd”, natomiast „kontrola” to „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym” oraz „nadzór nad kimś lub nad czymś”. Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską na rzecz Wnioskodawcy służą zagwarantowaniu właściwego funkcjonowania oprogramowań, systemów i infrastruktury informatycznej i nie posiadają cech zarządzania i kontroli. Spółka malezyjska ocenia jaką procedurę należy zastosować, aby uzyskać stan oczekiwany przez kontrahenta Spółki i jednocześnie jest wykonawcą danej procedury, a zatem efektywnie rozwiązuje problemy oraz wdraża inne rozwiązania (w zależności od oczekiwań kontrahenta Spółki). Tym samym nie można uznać, że stanowią one tego rodzaju usługi.

Opisanych w stanie faktycznym Usług nie można również zakwalifikować jako usług przetwarzania danych lub usług do nich podobnych. Usługi przetwarzania danych mają charakter odtwórczy i obejmują swoim zakresem znaczeniowym takie elementy jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych (por. definicję i zakres „usług przetwarzania danych”, wskazanej w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 15 kwietnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.72.2020.1.BG). Natomiast Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską mają bardziej złożony charakter i obejmują zasadniczo monitorowanie, analizę (głównie techniczną), a następnie właściwe reagowanie na pojawiające się problemy/zdarzenia u kontrahentów Spółki. Charakter tych prac decyduje o tym, że nie sposób ich uznać za usługi o charakterze podobnym do usług przetwarzania danych. Należy także podkreślić, że ewentualne przeprowadzanie operacji na danych komputerowych, co jest nieodłącznym elementem związanym z korzystaniem z oprogramowania komputerowego, nie powinno być utożsamiane ze świadczeniem usługi przetwarzania danych, a jakiekolwiek operacje dotyczące danych komputerowych podejmowane przez Spółkę malezyjską są jedynie efektem ubocznym świadczenia Usług. Zwłaszcza należy podkreślić, że administrowanie baz danych, przedstawione w stanie faktycznym, nie może być rozumiane w ten sposób. Czynności te mają ściśle charakter wykonawczy i polegają na umożliwieniu niezakłóconego korzystania z programów i aplikacji udostępnionych przez Spółkę jej kontrahentom (m.in. na instalowaniu i aktualizowaniu udostępnionej części serwera, jak również dodatkowych narzędzi i aplikacji, alokacji wymagań fizycznych dotyczących konkretnej bazy danych, np. rozmiaru pamięci na dysku, tworzenie profili użytkowników bazy danych oraz kontrolowanie dostępu poszczególnych użytkowników do elementów sieci).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską nie stanowią świadczeń podobnych do usług księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, usług rekrutacji pracowników oraz pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Zwłaszcza Usługi nie stanowią również usług przetwarzania danych oraz usług doradczych, a także usług do nich podobnych.

Ponadto, w związku z obowiązkiem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP), Wnioskodawca wskazuje, że 1 stycznia 2024 r. weszła w życie UPO Polska-Malezja, która zastąpiła dotychczas obowiązującą umowę między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Malezji o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisaną w Warszawie dnia 16 września 1977 r. (Dz. U. z 1979 r., nr 10, poz. 62).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO Polska-Malezja, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Jednocześnie zgodnie z art. 13 ust. 1 UPO Polska-Malezja, opłaty za usługi techniczne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacone osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże opłaty za te usługi techniczne mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli rzeczywisty beneficjent opłat za usługi techniczne ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć ośmiu procent kwoty opłat za usługi techniczne brutto (art. 13 ust. 2 UPO Polska-Malezja).

Jak stanowi art. 13 ust. 3 UPO Polska-Malezja, określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju płatności na rzecz jakiejkolwiek osoby, innej niż osoba zatrudniona przez osobę dokonującą płatności, w związku z jakimikolwiek usługami technicznymi, zarządczymi lub doradczymi.

UPO Polska-Malezja nie definiuje znaczenia pojęcia „jakichkolwiek usług technicznych, zarządczych lub doradczych”. Z art. 3 ust. 2 UPO Polska-Malezja wynika, że przy stosowaniu niniejszej UPO Polska-Malezja przez umawiające się Państwo, jeżeli z treści kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane ma takie znaczenie, jakie w tym czasie ma ono według prawa tego Państwa dla celów podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa. Jednak z uwagi na fakt, że pojęcie „usług technicznych” nie zostało zdefiniowane w żadnym z przepisów ustawy o PDOP, w ocenie Wnioskodawcy, niezbędne jest odwołanie się do znaczenia słownikowego tych pojęć.

Zgodnie z internetowym ISJP, tak jak wskazano wyżej w uzasadnieniu niniejszego wniosku, „zarządzać” znaczy „wydać polecenie”, „sprawować nad czymś zarząd”, natomiast „doradztwo” znaczy „udzielanie fachowych porad”. Z kolei pojęcie „techniczny”, zgodnie z ISJP znaczy „odnoszący się do techniki jako dziedziny wiedzy”, „używany przy kreśleniu projektów maszyn, urządzeń, rozwiązań architektonicznych, planów, map itp.”.

W ocenie Spółki Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską są odrębne od tych rodzajów usług, co zostało wyjaśnione powyżej przy analizie art. 21 ustawy o PDOP. Należy podkreślić, że istota świadczenia Usług sprowadza się do świadczenia profesjonalnej obsługi informatycznej w odniesieniu do infrastruktury, programów i systemów komputerowych (usług informatycznych) i zdaniem Wnioskodawcy, jak już wykazano wcześniej, niewątpliwie nie będą one miały charakteru zarządczego (Spółka malezyjska nie będzie zarządzała w żaden sposób Spółką ani jej majątkiem, jej zleceniami bądź projektami wykonywanymi w ramach bieżącej działalności) ani doradczego (w ramach świadczenia Usług Spółka nie będzie nabywała specjalistycznych porad). Usługi także nie będą miały charakteru technicznego, ponieważ istotą świadczonych przez Spółkę malezyjską Usług nie jest udostępnianie wiedzy technicznej ani specjalistycznej w określonych dziedzinach, w szczególności dotyczącej sposobów wykonania danego produktu bądź usługi; świadczone usługi nie będą polegały też na przygotowywaniu projektów technicznych. Usługi te są związane z obsługą technologii informatycznej.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem Usług świadczonych przez Spółkę malezyjską nie będzie doradzanie kontrahentom Spółki, a ewentualne doradztwo w ramach wykonywania tych Usług jest wyłącznie pomocnicze i jednocześnie podrzędne względem głównych Usług, mających w swej istocie charakter obsługi informatycznej. Zwłaszcza w odniesieniu do opisanych w stanie faktycznym tzw. usług wsparcia pierwszej linii, w ramach świadczenia których personel informatyczny kontaktuje się z klientami (kontrahentami Spółki), a następnie odpowiada na ich pytania, wnioski lub prośby i wykonuje proste czynności informatyczne, Wnioskodawca podkreśla, że świadczenia te są wyłącznie pomocnicze i służą wyłącznie prawidłowemu wykonaniu Usług, które uznać należy za usługi o charakterze informatycznym. Zatem czynności tego typu, podejmowane przez Spółkę malezyjską, mają wyłącznie charakter poboczny w odniesieniu do głównych kompetencji Spółki malezyjskiej, nastawionych w istocie na rozwiązanie problemu, ściśle związanego z technologiami informatycznymi (tj. funkcjonowaniem oprogramowań i urządzeń informatycznych).

Wnioskodawca ponadto stoi na stanowisku, że tego typu świadczenia nie mogą być także analizowane samodzielnie, bez odniesienia do całokształtu Usług Spółki malezyjskiej, ponieważ takie wydzielanie byłoby sztuczne. Na mocy ustaleń dotyczących współpracy między Spółką a Spółką malezyjską, druga z nich ma za zadanie rozwiązywać konkretne problemy kontrahentów pierwszej z nich w taki sposób, aby korzystanie z oprogramowań i urządzeń było niezakłócone. Świadczenia oferowane przez Spółkę malezyjską, których elementem jest przedstawianie kontrahentom Spółki sposobów rozwiązań problemów, nie są ostatecznymi usługami, a jedynie środkiem do osiągnięcia celu, jakim jest zapewnienie właściwego funkcjonowania oprogramowania, umożliwiającego jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem. Zatem podejmowanie wyłącznie tego typu czynności przez Spółkę malezyjską, bez wykonania dalszych świadczeń (np. podjęcia konkretnych działań przez informatyków Spółki malezyjskiej, z wykorzystaniem systemu, bazy danych, oprogramowania itd. kontrahentów Spółki) nie przedstawiałyby dla kontrahentów Spółki wartości dodanej. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską należy uznawać za kompleksową obsługę informatyczną, której sztuczne dzielenie byłoby niecelowe zarówno z punktu widzenia Wnioskodawcy, jak też Spółki malezyjskiej. Powyższe znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 20 stycznia 2021 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.450.2020.2.NL), w której organ podatkowy potwierdził zdanie wnioskodawcy, zgodnie z którym: (1) istnieje konieczność oceny, czy określone usługi mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP z perspektywy ich kompleksowości; (2) nie należy w sposób sztuczny dokonywać wydzielenia elementów charakterystycznych dla usług podlegających podatkiem u źródła (np. doradczych lub zarządczych), lecz należy również rozważyć, czy celowym byłoby nabycie usługi, gdyby jej zakres został częściowo ograniczony. Podobnie organy podatkowe stwierdziły w następujących interpretacjach indywidualnych:

- z 16 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.15.2022.2.BJ,

- z 18 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.385.2017.2.BG.

Na temat oceny kompleksowości usług orzekł również NSA w wyroku z 8 października 2021 r., sygn. akt: II FSK 763/21, zgodnie z którym: „Dla celów podatkowych należy traktować analogicznie usługi, które same w sobie nie przedstawiają wartości ekonomicznej dla nabywcy, tj. są koniecznym uzupełnieniem usługi zasadniczej, bez której usługa podstawowa nie miałaby racji bytu lub pełnię funkcję pomocniczą wobec usługi podstawowej, tj. umożliwiają lub ułatwiają pełniejsze wykorzystanie usługi podstawowej. W konsekwencji, jakkolwiek realizowane jest więcej niż jedno świadczenie, usługi pomocnicze dzielą los podatkowy usługi podstawowej, ze względu na swoją służebną wobec niej rolę. Tym samym, w sytuacji gdy część świadczeń wchodzących w zakres nabywanych usług ma jedynie charakter pomocniczy względem świadczenia głównego i nie stanowią dla nabywcy celu samego w sobie, to nie należy ich rozpatrywać odrębnie.”

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone także w wydanej w podobnej sprawie interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 18 kwietnia 2024 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.143.2024.1.PP) na gruncie przepisu 13 UPO Polska-Malezja w aktualnym brzmieniu.

Dodatkowo, stanowisko to, zgodnie z którym kompleksowe usługi informatyczne nie stanowią usług technicznych znajduje potwierdzenie także w praktyce organów podatkowych prezentowanej na gruncie umowy z 21 czerwca 1989 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: „UPO Polska-lndie”). Przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS wydanej 7 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.520.2020.1.JKT wskazano, że w art. 13 ust. 1 UPO Polska-lndie (podobnie jak UPO Polska-Malezja) prawodawca również przewidział opodatkowanie usług technicznych podatkiem u źródła oraz podobnie zdefiniował pojęcie „usług technicznych” (zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO Polska-lndie określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju opłaty inne niż te wymienione w artykułach 15 i 16, będące wynagrodzeniem za usługi menadżerskie, techniczne lub doradcze, włącznie z dostarczaniem usług personelu technicznego lub innego personelu). W podobnym stanie prawnym i faktycznym Dyrektor KIS uznał, że prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, na gruncie UPO Polska-lndie, przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług informatycznych nie stanowią opłat za usługi techniczne. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor KIS 19 listopada 2019 r., w zbliżonym stanie faktycznym, wydał na rzecz Spółki interpretację indywidualną (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.387.2019.1.ANK), w której uznał, że opisane we wskazanej interpretacji usługi związane z obsługą programu SAP, świadczone na rzecz Spółki przez spółkę z siedzibą w Indiach, nie są objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi świadczone przez Spółkę malezyjską nie będą stanowiły także usług technicznych, o których stanowi art. 13 ust. 1-3 UPO Polska-Malezja.

W konsekwencji, w związku z wypłatami wynagrodzenia za Usługi na rzecz Spółki malezyjskiej, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Obowiązki płatników podatku dochodowego określone zostały w art. 26 ustawy o  podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w związku z wypłatami wynagrodzenia za Usługi na rzecz Spółki malezyjskiej na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że o tym, czy dane świadczenie należy zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nabywacie i będziecie Państwo nabywać od Spółki malezyjskiej usługi oprogramowania, polegające na:

- zbieraniu wniosków lub zapytań i danych klientów;

- odpowiadaniu na ww. wnioski i zapytania;

- przeprowadzaniu podstawowych badań przy użyciu kwestionariuszy, w celu ustalenia poziomu potrzebnego wsparcia;

- rozwiązywaniu typowych problemów, np. związanych z nazwami użytkowników i hasłami, nawigacją w menu programu, weryfikacją sprzętu i oprogramowania, instalacją i konfiguracją programu;

- tworzeniu informacji o zdarzeniach (…) dla tzw. wsparcia drugiej linii (i następnych), składającej się z personelu informatycznego posiadającego szerszą wiedzę techniczną niż personel świadczący usługi wsparcia pierwszej linii.

oraz w zakresie:

- wsparcia aplikacyjnego (…)

- usług polegających na obsłudze oprogramowań i infrastruktury komputerowej (…);

- usług polegających na monitorowaniu i zarządzaniu alertami IT z szeregu systemów, aplikacji i urządzeń sieciowych - z wykorzystaniem dedykowanego oprogramowania (…);

- obsługi programu (…);

- zapewniania prywatności i ochrony połączenia internetowego (….).

Spółka malezyjska także świadczy usługi polegające na rozwiązywaniu konkretnych problemów (…) poprzez tworzenie, aktualizowanie programów komputerowych i rozwiązywanie wszelkich problemów, związanych z ich funkcjonowaniem. Każdy zgłoszony problem jest monitorowany od momentu otwarcia sprawy do jej zamknięcia, co zapobiega pominięciu lub zgubieniu danego zgłoszenia.

Pozostałe usługi świadczone przez Spółkę malezyjską obejmują administrowanie bazą danych (…), polegającą na administrowaniu, tworzeniu kopii zapasowych, zapewnianiu dostępności baz danych i monitorowaniu ich wydajności oraz administrowanie oprogramowaniem (….), które polegają na konfigurowaniu, monitorowaniu i bieżącym rozwiązywaniu problemów związanych z (….). Pracownicy Spółki malezyjskiej, zajmujący się administrowaniem baz danych, są informatykami oraz programistami, którzy projektują, tworzą, wykorzystują, utrzymują, zabezpieczają a także rozwijają bazy danych, w celu ułatwienia przepływu informacji i ich gromadzenie.

W złożonym wniosku, wyjaśniliście Państwo również, że w ramach nabywanych usług, które są przedmiotem wniosku:

- Spółka nie ponosi odpłatności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego albo urządzenia handlowego lub naukowego;

- nie dochodzi do przekazania praw autorskich, tajemnic handlowych, patentów i innych praw własności intelektualnej.

W przedmiotowej sprawie należy więc przeanalizować art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Powyższy przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, zawiera otwarty katalog usług, których świadczenie podlega opodatkowaniu ww. podatkiem „u źródła”, czyli w Polsce, czego dowodem jest użyte przez ustawodawcę sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. Za „świadczenia o podobnym charakterze” należy uznać świadczenia o podobnym zakresie działań w ramach świadczonych usług. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane, przy czym decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W  tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale dodatkowo posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

Zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT objęte są usługi: doradcze, księgowe, badania rynku, prawne, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Pojęcia ww. usług nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie. Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy, zdaniem Organu podatkowego, posiłkowo odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej tych pojęć. Przy czym, biorąc pod uwagę zakres złożonego wniosku, na gruncie niniejszej sprawy zasadnym jest omówienie usług doradczych, usług zarządzania i kontroli oraz usług przetwarzania danych.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13).

Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten kto udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze, uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

-przejęcie zadań,

-pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

-pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

-pomoc w rozwiązywaniu problemów,

-pomoc w podejmowaniu decyzji,

-przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

-przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

-przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

-identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

-przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

-dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Biorąc powyższe pod uwagę, można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonane przez odpowiednio przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować rozwiązanie badanych problemów, oraz które – w przypadku wyrażenia takiego życzenia przez klienta – pomagają we wdrożeniu rozwiązania. Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei kontrola, to:

1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,

2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Zarządzanie zatem jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i działań prowadzących – dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów – do osiągnięcia złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie tymi zasobami.

Pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze SJP „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»; przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Zauważyć należy, że o tym, czy dane świadczenie ma np. charakter usług doradczych, usług przetwarzania danych, usług zarządzania i kontroli, usług nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Przypomnieć należy, że o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wystarczające jest stwierdzenie, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych przez ustawodawcę w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W złożonym wniosku wskazaliście, że od kontrahenta malezyjskiego nabywacie Państwo usługi wsparcia pierwszej linii, polegającej na:

- zbieraniu wniosków lub zapytań i danych klientów;

- odpowiadaniu na ww. wnioski i zapytania;

- przeprowadzaniu podstawowych badań przy użyciu kwestionariuszy, w celu ustalenia poziomu potrzebnego wsparcia;

- rozwiązywaniu typowych problemów, np. związanych z nazwami użytkowników i hasłami, nawigacją w menu programu, weryfikacją sprzętu i oprogramowania, instalacją i konfiguracją programu;

- tworzeniu informacji o zdarzeniach (….) dla tzw. wsparcia drugiej linii (i następnych), składającej się z personelu informatycznego posiadającego szerszą wiedzę techniczną niż personel świadczący usługi wsparcia pierwszej linii.

We wniosku szczegółowo omówiliście Państwo także charakter pozostałych świadczonych przez kontrahenta usług, wskazując, że:

a)rozwiązywanie konkretnych problemów - w ramach tzw. pierwszej linii wsparcia personel informatyczny wstępnie ocenia charakter problemu, który został przez niego zauważony w trakcie monitorowania systemów lub został zgłoszony przez klienta w formie (…). Zespół pierwszej linii wsparcia jest zobligowany do analizy i obsługi tzw. incydentów i prostych zgłoszeń serwisowych z obszaru warstwy aplikacyjnej jak i sprzętowej, według precyzyjnie zdefiniowanych kroków. Katalog rozwiązywanych w tym zakresie problemów zawiera m.in.:

- wykonywanie kopii zapasowej bazy danych na systemach,

- szereg podstawowych prac z zakresu (…) (tj.: zmiana parametrów technicznych oprogramowania, restart oprogramowania, uruchomienie nowej instancji oprogramowania, wgranie not z aktualizacją, konfiguracja interfejsów),

- proste prace techniczne z zakresu tzw. baz danych oprogramowania (...),

- dostosowywanie parametrów technicznych dla procesu monitoringu tzw. hostów lub serwisów; generowanie raportów wydajnościowych z przebiegu monitoringu technicznego,

- wsparcie w prostych czynnościach z zakresu obsługi systemu operacyjnego, takich jak tworzenie kolejek wydruku na poziomie systemu operacyjnego, dostarczenie plików z systemem operacyjnym na żądanie klienta, tworzenie katalogów do przechowywania folderów i plików,

- wsparcie w zakresie restartu (ponownego uruchamiania) i konfiguracji maszyn wirtualnych,

b)administrowanie bazą danych - przez „bazy danych” należy rozumieć zbiór ustrukturyzowanych tabel, gromadzonych elektronicznie w systemie komputerowym, w których przechowywane są dane z warstwy aplikacyjnej oprogramowania (…). Innymi słowy oprogramowanie (…) zaciąga informacje z bazy danych, przetwarza je i obrazuje za pomocą aplikacji, tak aby były one dostępne w odpowiedni sposób dla użytkownika oprogramowania. W skład usługi administrowania bazą danych wchodzi m.in. monitorowanie ich wydajności, ponowne uruchamianie, zmiana parametrów technicznych, wykonywanie kopii zapasowych, aktualizacja wersji, administrowanie dostępami użytkowników w zakresie baz danych, a także ustawianie parametrów technicznych systemu koordynowania relacją pomiędzy bazami danych czy dostosowywanie przestrzeni dyskowej do odpowiedniej pojemności baz danych, w celu zapewnienia ciągłości działania warstwy aplikacyjnej oprogramowania,

c)wsparcie aplikacyjne (…) - polega na zdalnym wsparciu użytkowników w korzystaniu z oprogramowania (….), poprzez m.in. rozwiązywanie problemów technicznych w konfiguracji ustawień oraz wprowadzanie modyfikacji ustawień według zgłoszonych potrzeb użytkownika końcowego, a także wgrywanie i konfigurowanie aktualizacji oprogramowania, aby zapewnić jego odpowiednią wydajność i ciągłość działania zgodnie z wytycznymi producenta oprogramowania. Dodatkowo w ramach tej usługi mogą być wykonywane prace rozwojowe oprogramowania na żądanie klienta np. skonfigurowanie nowejfunkcjonalności czy automatyzacja wskazanego procesu biznesowego,

d)obsługa oprogramowania i infrastruktury komputerowej - stanowi wsparcie w zakresie problemów wymienionych w podpunkcie a), z tym zastrzeżeniem, że Rozwiązywanie konkretnych problemów dotyczy prostych zdarzeń, na które reagowanie nie wymaga posiadania obszernej wiedzy informatycznej. Natomiast usługi wskazane w tym podpunkcie, tj. obsługa oprogramowania i infrastruktury komputerowej wymagają szerszych kompetencji (pod kątem trudności i złożoności problemu) niż te, które posiada personel tzw. pierwszej linii wsparcia, w ramach obsługi oprogramowania i infrastruktury komputerowej.

e)monitorowanie i zarządzanie alertami IT - w skład tej usługi wchodzi aktywne reagowanie zespołu Podwykonawcy na wszelkiego rodzaju komunikaty generowane automatycznie z dedykowanych narzędzi IT, które mają na celu monitorowanie wydajności i ciągłości działania infrastruktury klienta, połączeń sieciowych, jak i warstwy aplikacyjnej oprogramowania u kontrahentów Spółki. W przypadku odnotowania incydentu zagrażającego ciągłości działania powyższych elementów infrastruktury IT Podwykonawca rejestruje odpowiednie zgłoszenie w formie (…) oraz odpowiednio je klasyfikuje i nadaje stopień ważności. Podwykonawca w ostatnim etapie przydziela (…) do odpowiedniego zespołu wsparcia, który rozwiązuje wykryty błąd.

f)obsługa programu (…) - stanowi jedną usługę, którą Spółka nabywa od Podwykonawcy, która polega na utrzymywaniu „tunelu” (połączenia), przez który płynie ruch w ramach sieci prywatnej pomiędzy nadawcą i odbiorcą, za pośrednictwem publicznej sieci (….), co stanowi bezpieczne łączenia serwerów aplikacji i urządzeń, znajdujących się w innej lokalizacji, poprzez sieć internetową. Ma to na celu łączenie systemu klienta z narzędziami Podwykonawcy, w celu reagowania na potencjalne alerty. Procesowanie alertów następuje zgodnie z instrukcją kontrahenta Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że usługi administrowania bazą danych opisane we wniosku są usługami przetwarzania danych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Z wniosku wynika bowiem, że świadczenie usług obejmuje przetwarzanie informacji zaciąganych z baz danych i obrazowanie ich za pomocą aplikacji a tym samym pełnione zostały przesłanki z ww. przepisu. Jak już bowiem wskazano wyżej przetwarzanie danych związane jest z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Wobec tego Państwa stanowisko w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu należy stwierdzić, że pobór podatku przez płatnika na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT może odbywać się z zastosowaniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. W przypadku usług świadczonych przez podmiot malezyjski zwraca się uwagę, że od 1 stycznia 2024 r. zastosowanie znajduje Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malezji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana 8 lipca 2013 r., ratyfikowana 12 stycznia 2023 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko - malezyjskiej zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Równocześnie zgodnie z art. 13 ust. 1 umowy polsko - malezyjskiej opłaty za usługi techniczne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacone osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże opłaty za te usługi techniczne mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli rzeczywisty beneficjent opłat za usługi techniczne ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć ośmiu procent kwoty opłat za usługi techniczne brutto – art. 13 ust. 2 umowy.

Określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju płatności na rzecz jakiejkolwiek osoby, innej niż osoba zatrudniona przez osobę dokonującą płatności, w związku z jakimikolwiek usługami technicznymi, zarządczymi lub doradczymi – art. 13 ust. 3 umowy.

Umowa nie definiuje znaczenia użytego w art. 13 ust. 3 pojęcia „usługi techniczne”. Z zasady wyrażonej w art. 3 ust. 2 umowy polsko - malezyjskiej wynika, że przy stosowaniu Umowy w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane ma takie znaczenie, jakie w tym czasie ma ono w prawie tego Państwa dla celów podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Umowa, przy czym znaczenie określenia wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym temu określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa. Pojęcie usług technicznych nie zostało jednak zdefiniowane także w ustawie o CIT.

W związku z powyższym niezbędne jest odwołanie się do znaczenia słownikowego tych pojęć. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (https:// sjp.pwn.pl/):

- „zarządzać” oznacza wydać polecenie lub sprawować nad czymś zarząd,

- „techniczny” to „odnoszący się do techniki jako dziedziny wiedzy”, „używany przy kreśleniu projektów maszyn, urządzeń, rozwiązań architektonicznych, planów, map itp.”,

- „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”.

W świetle powyższego usługi administrowania bazą danych nabywane od malezyjskiego podmiotu nie będą miały charakteru technicznego, ponieważ istotą usług przetwarzania danych nie jest udostępnianie wiedzy technicznej ani specjalistycznej w określonych dziedzinach, w szczególności dotyczącej sposobów wykonania danego produktu bądź usługi, lecz przetwarzanie danych. Świadczone usługi nie będą polegały też na przygotowywaniu projektów technicznych maszyn, urządzeń, rozwiązań architektonicznych, map itp. Usługi te nie będą miały również charakteru zarządczego, gdyż istota usług nie jest związana z usługami zarządzania ani doradczego.

W związku z powyższym wypłacając świadczenia za usługi administrowania bazą danych na rzecz podmiotu malezyjskiego nie będziecie Państwo mieli obowiązku poboru podatku dochodowego, gdyż zgodnie z umową polsko - malezyjską, należności te będą stanowić zyski przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 7 umowy, podlegające opodatkowaniu tylko w Malezji. Powyższe będzie miało zastosowanie z zastrzeżeniem dochowania pozostałych warunków do zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określonych w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności posiadania przez Państwa certyfikatu rezydencji spółki malezyjskiej.

Natomiast pozostałe usługi opisane przez Państwa z uwagi na ich charakter nie mieszczą się w kategorii przychodów (dochodów) wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Zdaniem Organu, nie sposób bowiem uznać pozostałych usług, o których mowa we wniosku za usługi doradcze, zarządzania i kontroli, usługi przetwarzania danych, jaki i inne usługi wymienione w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Nie są to bowiem usługi podobne do tych usług.

W konsekwencji z tytułu wypłaty należności za te usługi obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego nie wystąpi a tym samym bezprzedmiotowe jest odnoszenie się w tym zakresie do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w tej części należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).