Czy w związku z wystąpieniem przez (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wypłaty wynagrodzenia oraz bez uzyskania innego rodzaju przysporzenia majątkowego przez (...) sp. z o.o., po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy w związku z wystąpieniem przez (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wypłaty wynagrodzenia oraz bez uzyskania innego rodzaju przysporzenia majątkowego przez (...) sp. z o.o., po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), posiadająca siedzibę w Polsce oraz podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka powstała w 2012 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży materiałów (…), świadczy usługi (…), usługi (…) oraz usługi (…).

Aktualnie wspólnikami Spółki są następujące podmioty: (1) (...) sp. z o.o., która posiada prawo do udziału w zyskach i stratach Spółki w wysokości (…) i pełni rolę komplementariusza; (2) (...), który posiada prawo do udziału w zyskach i stratach Spółki w wysokości (…) i pełni rolę komandytariusza; (3) (...), który posiada prawo do udziału w zyskach i stratach Spółki w wysokości (…) i pełni rolę komandytariusza. (...) sp. z o.o. (komplementariusz) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, posiadająca siedzibę w Polsce oraz podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W Spółce jest jeden komplementariusz. (...) sp. z o.o., jako komplementariusz w Spółce ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki bez ograniczeń. Udziałowcami spółki (...) sp. z o.o. (komplementariusza) są (...) oraz (...), posiadający po (…) udziałów w kapitale zakładowym (...) sp. z o.o. (...) sp. z o.o. planuje wystąpienie ze Spółki. W związku z wystąpieniem ze Spółki, (...) sp. z o.o. jako komplementariusz nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, ani innego rodzaju przysporzenia majątkowego, w szczególności nie zostanie zwrócona wartość jej wkładu do Spółki (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia).

Wystąpienie (...) sp. z o.o. nastąpi na skutek porozumienia zawartego pomiędzy (...) sp. z o.o. a pozostałymi wspólnikami Spółki, zgodnie z regulacjami kodeksu spółek handlowych. Wspólnicy Spółki podejmą m.in. uchwałę o wyrażeniu zgody na wystąpienie ze Spółki przez (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz podejmą uchwałę w sprawie zmiany umowy Spółki. Jeden z dwóch dotychczasowych komandytariuszy Spółki przyjmie status komplementariusza w Spółce. Umowa spółki komandytowej przewiduje możliwość przyjęcia nowego komplementariusza.

Taka zmiana statusu wspólnika w Spółce, polegająca na tym, że dotychczasowy komandytariusz stanie się komplementariuszem w Spółce, nie jest celem samym w sobie tej planowanej reorganizacji. Jest to postępowanie niejako „wymuszone” faktem, że w spółce komandytowej co najmniej jeden wspólnik musi być komplementariuszem.

Zgodnie bowiem z art. 102 KSH: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Taka struktura wspólników Spółki nie będzie stanem docelowym ani stałym, ale będzie funkcjonowała wyłącznie w okresie przejściowym, w związku z podejmowaniem dalszych działań reorganizacyjnych Spółki. Pozostali dwaj wspólnicy pozostaną w Spółce i będą kontynuowali jej działalność.

Dotychczasowa struktura wspólników Spółki miała swoje uzasadnienie biznesowe w czasie kiedy powstawała, jednak na obecnym etapie wspólnicy chcą uprościć jej strukturę i wyeliminować podmiot obecnie nie tworzący już wartości dodanej, a generujący koszty funkcjonowania w Spółce. Wspólnicy Spółki rozważają przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. podatek estoński), co wymusza obecnie zmianę w strukturze wspólników Spółki, aby spełnić warunki ustawowe w tym zakresie (wspólnikami spółki opodatkowanej podatkiem estońskim mogą być wyłącznie osoby fizyczne). Spółka zorientowana jest długofalowo na gromadzenie majątku i inwestycje, dlatego reżim podatku estońskiego wspólnicy postrzegają za optymalny dla tych planów. To jest główny motyw podejmowanych działań reorganizacyjnych. Należy podkreślić, że w związku z wystąpieniem (...) sp. z o.o. ze Spółki, pozostali w Spółce wspólnicy nie otrzymają żadnego wynagrodzenia ani innego rodzaju świadczenia ze Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy scenariusz przewidujący wystąpienie (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wynagrodzenia jest optymalny, ponieważ pozwala na sprawne przeprowadzenie procesu wyjścia wspólnika ze spółki. Z uwagi na fakt, że udziałowcami spółki (...) sp. z o.o. są te same osoby fizyczne, które są obecnie komandytariuszami w Spółce ((...) oraz (...)), przesunięcia majątkowe i płatności z tytułu wystąpienia (...) sp. z o.o. ze Spółki nie mają uzasadnienia ekonomicznego i biznesowego, ponieważ (...) sp. z o.o. przewidziana jest przez wspólników do likwidacji, w rozumieniu przepisów KSH.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem wniosku jest określenie w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego konsekwencji podatkowych wystąpienia (...) sp. z o.o. ze Spółki dla Wnioskodawcy, w szczególności potwierdzenie, że w związku z planowanymi działaniami dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Pytanie

Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, w związku z wystąpieniem przez (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wypłaty wynagrodzenia oraz bez uzyskania innego rodzaju przysporzenia majątkowego przez (...) sp. z o.o., po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, w związku z wystąpieniem przez (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wypłaty wynagrodzenia oraz bez uzyskania innego rodzaju przysporzenia majątkowego przez (...) sp. z o.o., po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do kwestii braku powstania przychodu w związku z wystąpieniem (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wynagrodzenia, należy zwrócić uwagę na art. 102 ustawy Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”) – [ustawa 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.) – przyp. organu], zgodnie z którym spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 61 § 1 i 3 KSH, jeżeli spółkę zawarto na czas nieoznaczony, wspólnik może wypowiedzieć umowę spółki na sześć miesięcy przed końcem roku obrotowego. Wypowiedzenia dokonuje się w formie pisemnego oświadczenia, które należy złożyć pozostałym wspólnikom albo wspólnikowi uprawnionemu do reprezentowania spółki.

Stosownie natomiast do art. 64 § 1 KSH, pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią.

Na podstawie art. 65 § 1 i § 3 KSH, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

W tym miejscu zauważyć należy, że - wskazuje się tak w literaturze, jak i doktrynie, że cytowany powyżej przepis art. 65 KSH ma wyłącznie charakter dyspozytywny i nie wyklucza ustalenia odmiennych zasad rozliczeń z występującym wspólnikiem.

Przykładowo, jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ga 35/18: „Wspólnicy mogą w umowie spółki lub w umowie zmieniającej umowę spółki, wprowadzić własne zasady dotyczące rozliczenia się z występującym wspólnikiem.” Co za tym idzie, na gruncie przepisów KSH za dopuszczalne należy uznać wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej bez wynagrodzenia, o ile rozwiązanie to zostanie przyjęte zgodną wolą stron.

W związku z objęciem począwszy od 1 stycznia 2021 r. lub od 1 maja 2021 r. spółek osobowych – w tym Wnioskodawcy jako spółki komandytowej - ustawy o CIT [ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”) – przyp. organu], to przepisy tej ustawy stanowić powinny punkt wyjścia dla analizy skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy w okolicznościach wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do: Spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie CIT wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Jeśli określonej kategorii nie można zgodnie z ustawą o CIT, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT.

Dlatego w tym miejscu należy się odnieść do pojęcia przychodu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.Otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2.Wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 12 ustawy o CIT, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT kategorie uznane za przychód nie wyczerpują wszystkich kategorii, jakie mogą stanowić przychód na potrzeby CIT i tworzą tym samym katalog otwarty.

Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jako własną.

Przed 1 stycznia 2021 r. wkłady wnoszone do spółek komandytowych, wnoszone były do podmiotu prawnego, który nie stanowił „spółki” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zmiana sposobu opodatkowania zysków osiąganych za pośrednictwem spółki komandytowej z dniem 1 stycznia 2021 r. nie zmieniła przy tym statusu prawnego tej spółki w dniu wniesienia do niej wkładu.

Z przepisów kodeksu spółek handlowych wynika bowiem jednoznacznie, że mienie nabyte przez spółkę komandytową zarówno w wyniku wniesienia wkładów przez wspólników, jak i w związku z działalnością prowadzoną przez spółkę, stanowi jej majątek, będący majątkiem odrębnym od majątku wspólników, zatem w przypadku wystąpienia wspólnika, wspólnikowi temu nie przysługuje prawo do zwrotu wniesionego mienia, albowiem w zamian za wniesiony wkład uzyskał on udział kapitałowy w adekwatnej wysokości.

Wystąpienie (...) sp. z o.o. nastąpi na skutek porozumienia zawartego pomiędzy (...) sp. z o.o. a pozostałymi w Spółce wspólnikami, zgodnie z regulacjami Kodeksu spółek handlowych. W związku z wystąpieniem ze Spółki, (...) sp. z o.o. nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, ani innego rodzaju przysporzenia majątkowego (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia).

Pozostali wspólnicy pozostaną w Spółce i będą kontynuowali jej działalność.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić tym samym należy, że wystąpienie (...) sp. z o.o. ze Spółki bez wynagrodzenia, nie może zostać zaliczone do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 12 ustawy o CIT. Zatem w związku z wystąpieniem (...) sp. z o.o., ze Spółki, Wnioskodawca na dzień wystąpienia wspólnika nie uzyska przyrostu aktywów (zmniejszenia zobowiązań), tym samym należy stwierdzić, że operacja ta nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego. W sensie ekonomicznym nie nastąpi po stronie Wnioskodawcy żadne przysporzenie majątkowe.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w związku planowanym wystąpieniem przez (...) sp. z o.o. bez wypłaty wynagrodzenia oraz bez uzyskania innego rodzaju przysporzenia majątkowego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.