W którym momencie i w jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu zbycia Wierzytelności na rzecz Faktora.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania Nr 1 jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2024 r., za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia w którym momencie i w jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu zbycia Wierzytelności na rzecz Faktora.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 8 października 2024 r. (data wpływu 9 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

A S.A. (dalej: „Spółka”; „Wnioskodawca” lub „Faktorant”) jest polskim rezydentem podatkowym. (…). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest zatem działalność produkcyjna, (…). Podstawowymi produktami, z których Spółka realizuje największe przychody ze sprzedaży są:

- urządzenia grzewcze;

- kotły centralnego ogrzewania różnego typu,

- podgrzewacze wody oraz

- rozwiązania oparte na odnawialnych źródłach energii.

W związku z dynamicznym wzrostem sprzedaży oraz stosowanym wobec kontrahentów mechanizmem odroczeń w terminach płatności (tzw. kredytów kupieckich) Spółka w celu poprawy płynności finansowej, a także uzyskania większej stabilności w tym zakresie, zdecydowała się na skorzystanie z usług faktoringu i zawarła umowę z wyspecjalizowanym w tych usługach podmiotem (Faktor).

Zgodnie z warunkami wynikającymi z umowy faktoringu Faktor nabywa wszystkie bezsporne Wierzytelności pieniężne przysługujące Spółce jako Faktorantowi wobec jej kontrahentów, objętych tzw. Listą Kontrahentów, w dacie powstania tych Wierzytelności. Wierzytelność powstaje z dniem wykonania dostawy lub usługi, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury przez Spółkę na rzecz Kontrahenta.

Wierzytelnościami objętymi umową faktoringu są, co do zasady, wierzytelności pieniężne przysługującą Spółce od Kontrahenta z tytułu umów sprzedaży bądź dostawy towarów, usług lub praw, zawieranych pomiędzy tymi podmiotami, z związku z prowadzoną przez nie działalnością gospodarczą udokumentowaną fakturą oraz innymi dokumentami wymaganymi przez Faktora.

Kontrahent zdefiniowany został jako „Zaakceptowany przez Faktora przedsiębiorca, podmiot gospodarczy, którego należności w stosunku do Faktoranta są nabywane przez Faktora.” Natomiast Lista kontrahentów, stanowi wykaz Kontrahentów, zaakceptowanych przez Faktora.

Zgodnie z zapisami umowy Faktoringu, Spółce jako Faktorantowi przyznany został przez Faktora tzw. Limit Faktoranta. Limit Faktoranta oznacza, maksymalną wartości środków, która może zostać wypłacona z tytułu Wykupionych Wierzytelności Ma on charakter odnawialny.

Wykupione Wierzytelności zdefiniowane zostały jako Nabyte Wierzytelności które spełniają warunki określone w regulaminie (będącym integralną częścią umowy faktoringu) i które zostały sfinansowane przez Faktora.

Przez Nabyte Wierzytelności rozumieć natomiast należy Wierzytelności objęte cesją na Faktora zgodnie i na warunkach określonych Umową Faktoringu.

Przelewem Wierzytelności objęte są wszystkie Wierzytelności od momentu ich powstania, tj. od daty wystawienia przez Spółkę faktury. Przelew wierzytelności obejmuje wszystkie prawa związane z Wierzytelnością.

W związku z zawarciem umowy faktoringu Faktor dokonuje na rzecz Spółki zapłaty Ceny Nabycia.

Cenę Nabycia to należna Spółce kwota z tytułu nabycia wierzytelności wypłacana na warunkach określonych umową faktoringu, która dla wykupionych Wierzytelności składa się z określonej Zaliczki Brutto i Funduszu Gwarancyjnego w łącznej wartości nie wyższej niż wartość wykupionej Wierzytelności, przy czym dla niesfinansowanych Wierzytelności stanowi wartość nabytej Wierzytelności.

Zaliczka to natomiast ustalona w Umowie procentowa część Wykupionych Wierzytelności wypłacana Faktorantowi. Na moment składania  niniejszego wniosku jest to 80%.

Fundusz Gwarancyjny to procentowa część Wierzytelności będąca różnicą pomiędzy wartością Wykupionej Wierzytelności a Zaliczką Brutto. Aktualnie wynosi on, co do zasady, 20%.

Wartość procentowa Zaliczki i Funduszu Gwarancyjnego może ulec zmianie.

Zgodnie z umowa faktoringu „Na poczet Ceny nabycia Wierzytelności zgodnie z listą Wierzytelności Faktor wypłaca na rzecz Faktoranta - do wysokości Limitu Kontrahenta i Limitu Faktoranta - Zaliczkę, zgodnie i na warunkach określonych Umową Faktoringu.

Podstawą wypłaty przez Faktora Zaliczki jest przesłanie Faktorowi przez Spółkę listy Wierzytelności czyli zestawienia wystawionych przez Spółkę faktur, stanowiących jednocześnie zlecenie nabycia Wierzytelności przesłane do Faktora celem ich nabycia przez Faktora.

Faktor wypłaca Zaliczkę w przypadku, gdy spełnione są łącznie warunki określone w Umowie Faktoringu, w szczególności:

   - okres od daty wystawienia faktury do terminu jej płatności nie przekracza Maksymalnego Okresu Wymagalności Wierzytelności (określony w umowie faktoringu okres od daty wystawienia faktury za sprzedane towary/wykonane usługi do daty jej wymagalności).

   - Wierzytelność powstała w okresie obowiązywania Limitu Faktoranta i Limitu Kontrahenta (maksymalna wysokość środków, która może zostać wypłacona z tytułu Wykupionych Wierzytelności)

   - suma przedstawionych do wykupu Wierzytelności nie przekracza Limitu Faktoranta.

Zaliczka wypłacana jest maksymalnie w terminie 2 dni roboczych od dnia zaakceptowania danej Wierzytelności przez Faktora.

Faktor ma prawo odmówić wypłaty wcześniej uzgodnionej Zaliczki m.in. gdy Zaliczka dotyczy Wierzytelności przeterminowanej oraz lub zestawienie korekt złożone przez Faktoranta dotyczące Wykupionych Wierzytelności stanowi wartość wyższą niż 80% wartości Funduszu Gwarancyjnego na dzień złożenia zestawienia wystawionych przez Spółkę faktur korygujących zbyte Faktorowi wierzytelności.

Wypłata Funduszu Gwarancyjnego dokonywana jest przez Faktora zgodnie i na warunkach określonych umową faktoringu, pod warunkiem zapłaty przez Kontrahenta do Faktora kwoty przewyższającej wartość wypłaconej Zaliczki z tytułu nabytej i wykupionej przez Faktora Wierzytelności. Wypłata na rzecz Spółki następuje maksymalnie w terminie 2 dni roboczych od dnia dokonania przez Faktora księgowania wynikającego z rozliczenia spłaty Wierzytelności na rachunek Faktora.

Faktor może uzależnić wypłatę Ceny Nabycia od spełnienia innych warunków, np. potwierdzenia bezpośrednio z Kontrahentem nabycia towarów od Spółki.

Z powyższego wynika więc, że Faktor z tytułu nabycia Wierzytelności zobowiązał się więc uiszczać na rzecz Spółki Cenę nabycia, składającą się z dwóch części:

   - Zaliczki w wysokości 80% - wypłacanej Faktorantowi maksymalnie w terminie 2 dni roboczych od dnia zaakceptowania danej Wierzytelności przez Faktora oraz

   - Funduszu Gwarancyjnego w wysokości 20% Wykupionej Wierzytelności oraz kwoty za spłacone nabyte a niewykupione Wierzytelności. Wierzytelności wypłacane są maksymalnie w terminie 2 dni roboczych od dnia dokonania przez Faktora księgowania wynikającego z rozliczenia spłaty Wierzytelności na rachunek Faktora.

Z tytułu zawartej Umowy Faktoringu Spółka płaci Faktorantowi określoną procentowo prowizję operacyjną od wartości brutto każdej nabytej Wierzytelności. Ponadto Faktorantowi przysługują odsetki obliczone według przyjętych w umowie zasad od wartości Nabytych i Wykupionych Wierzytelności, naliczane w okresach miesięcznych.

Tytułem zabezpieczenia roszczeń Faktora z umowy faktoringu Spółka ustanowiła prawne zabezpieczenia takie m.in. jak:

- weksel własny in blanco z własnego wystawienia wraz deklaracją wekslową;

- cesja praw z polisy ubezpieczeniowej

Należy także wskazać, że integralną częścią umowy faktoringu jest wariant określony jako „Przejęcie ryzyka z umową ubezpieczenia”. Zgodnie tym wariantem Faktor przejmuje Ryzyko niewypłacalności Kontrahenta z tytułu Wierzytelności objętych umową faktoringu do wysokości przyznanego Kontrahentowi Limitu Kontrahenta, jednak do kwoty nie wyższej niż przyznany i obowiązujący Limit Kredytowy w polisie, z zastrzeżeniem, że przejęcie ryzyka następuje w momencie podpisania określonego porozumienia trójstronnego (Spółka, Faktor i ubezpieczyciel).

Ryzyko niewypłacalności Kontrahenta zdefiniowano jako ryzyko handlowe (m.in. postępowania likwidacyjne, upadłościowe czy układowe Kontrahenta) lub polityczne.

Limit Kontrahenta to jak wyżej wskazano ustalona w Liście Kontrahentów maksymalna wysokość środków, która może zostać wypłacona z tytułu Wykupionych Wierzytelności wobec danego Kontrahenta zaś Limit Kredytowy to określona przez ubezpieczyciela maksymalna wysokość zobowiązań Kontrahenta wobec Spółki, wynikająca z warunków płatności i dostaw towarów, za które ubezpieczyciel wypłaci odszkodowania zgodnie z postanowieniami umowy ubezpieczenia.

Faktor przejmuje ryzyko niewypłacalności po dokonaniu odbioru towaru lub wykonaniu przez Spółkę usługi i po wystawieniu przez nią faktury.

Faktorant ma obowiązek złożyć wniosek o wypłatę odszkodowania do ubezpieczyciela wraz z wymaganymi dokumentami i informacjami niezwłocznie po wystąpieniu ryzyka niewypłacalności Kontrahenta.

Z zawartych przez Spółkę umów wynika, że Faktor oświadcza, a Faktorant przyjmuje do stosowania, że Procent Ochrony Ubezpieczeniowej jest zgodny umową ubezpieczenia zawartą przez Spółkę. Procent Ochrony Ubezpieczeniowej to określony procentowo poziom do wysokości którego ubezpieczyciel/Faktor wypłaca odszkodowanie w stosunku do wysokości straty netto lub wysokości Limitu kredytowego, jeżeli strata netto go przekracza.

Górna granica odpowiedzialności ubezpieczyciela to Limit Kredytowy ustalony dla poszczególnych Kontrahentów pomniejszony o udział własny Spółki. Udział własny Spółki jest to wartość procentowa, do której Spółka ponosi ryzyko transakcji faktoringowej. Aktualnie wynosi on 15%.

Z umowy faktoringu wynika, że zapłata ostatecznej Ceny nabycia bezspornej Wierzytelności nabytej z przejęciem Ryzyka niewypłacalności Kontrahenta, po uwzględnieniu wypłaconej części Ceny nabycia, następuje nie później niż 30 dnia od dnia złożenia wniosku o wypłatę odszkodowania wraz z wszelkimi wymaganymi przez ubezpieczyciela dokumentami warunkującymi wypłatę odszkodowania, pod warunkiem wypłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela i poinformowania Faktora o złożonym wniosku o wypłatę odszkodowania.

Z umowy ubezpieczenia wynika, że z dniem przelewu Wierzytelności na Faktora umowa ubezpieczenia jest traktowana jako umowa zawarta na rachunek osoby trzeciej (Faktora).

Na dzień składania niniejszego wniosku Spółka może wskazać, że w praktyce nie zdarzały się przypadki, w których Kontrahenci Spółki nie uregulowali należności na rzecz Faktora – wszystkie wierzytelności są zaspokajane w terminie, a w konsekwencji Spółka otrzymuje całość zbytej wierzytelności od Faktora (wypłata następuje jednak w dwóch częściach – poprzez otrzymanie Zaliczki i Funduszu Gwarancyjnego).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 października 2024 r. wskazali Państwo m.in., że:

   - w chwili zgłoszenia wierzytelności do Faktora nie następuje zbycie prawa do wierzytelności, czyli sprzedaż wierzytelności.

   - Zbycie prawa do Wierzytelności następuje bowiem już w momencie powstania wierzytelności, z chwilą gdy Spółka wykona dostawę lub usługę, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury.

Tym samym, jeśli dany Kontrahent jest na Liście Kontrahentów i po stronie Spółki powstaje względem tego Kontrahenta Wierzytelność - z tytułu wykonania usługi lub dostawy towaru – to w tym samym momencie, nie później niż z chwilą wystawienia faktury, Wierzytelność ta jest nabywana przez Faktora.

Owszem umowa pomiędzy Faktorem a Spółką określa warunki jakie musi spełniać Wierzytelność by podlegała cesji, ale przedmiotem wniosku są wyłącznie Wierzytelności spełniające te warunki.

Uzupełniająco można dodać, że Faktor ma prawo odmowy wykupu nabytych Wierzytelności, które powstały z tytułów innych, niż podstawowa działalność Spółki wykazana w KRS.

Pytanie

W którym momencie i w jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu zbycia Wierzytelności na rzecz Faktora?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, moment powstania przychodu z tytułu zbycia Wierzytelności w ramach umowy faktoringu powstaje:

- dla Zaliczki - w chwili zgłoszenia wierzytelności do Faktora,

- dla Funduszu Gwarancyjnego - w chwili jego otrzymania.

Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości brutto (wraz z VAT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych (odpłatnie lub nieodpłatnie) rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze. Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest według zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza przepis art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, zgodnie z którym, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Regulacja ta pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Zasadnicze znaczenie ma więc ustalenie pojęcia „kwota należna” przez co należy rozumieć, że jest to coś przysługującego, należącego się komuś. Kwoty należne są to zatem te przychody, które wynikają ze źródła przychodów jakie stanowi działalność gospodarcza i które stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Pojęcie kwota należna jest tożsame z pojęciem wymagalnego świadczenia. Innymi słowy wierzytelność staje się wymagalna z momentem, kiedy wierzyciel może skutecznie domagać się jej spełnienia.

W orzecznictwie przyjmuje się, że przychodem są jedynie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe – tj. takie, które nie podlegają zwrotowi (tak m.in. NSA w wyroku z 13 maja 2003 r. sygn. akt SA/Bk 370/02).

W kontekście powyższego należy także zauważyć, co do zasady, wszelkie przedpłaty, w tym zaliczki nie stanowią przychodu, ponieważ nie mają one definitywnego charakteru. Potwierdza to treść że art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT zgodnie z którą, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Tym samym, określając, kiedy po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu cesji wierzytelności na rzecz Faktora, konieczne jest ustalenie, w którym momencie należność otrzymana przez Spółkę od Faktora staje się przysporzeniem trwałym, bezzwrotnym i definitywnym.

W ocenie Wnioskodawcy, Zaliczka wypłacana przez Faktora na rzecz Spółki nie stanowi przedpłaty ale powinna być traktowana – w myśl art. 12 ust. 3 Ustawy CIT - jako przychód. Otrzymana przez Spółkę Zaliczka ma bowiem charakter, co do zasady, bezzwrotny, trwały i definitywny. Spółka ma prawo domagać się Zaliczki w związku z samym zgłoszeniem wierzytelności do Faktora na mocy Umowy w razie spełnienie przesłanek z niej wynikających. A sama płatność Zaliczki następuje w ciągu dwóch dni od dnia zaakceptowania wierzytelności.

Wprawdzie Umowa przewiduje przypadki, kiedy Zaliczka może podlegać zwrotowi, jednak ma to miejsce jedynie w przypadku naruszenia określonych postanowień Umowy, a tym samym przybiera swojego rodzaju charakter sankcyjny i niezależny od samego zobowiązania Faktora wobec Spółki.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, ww. okoliczność pozostaje bez znaczenia dla określania definitywnego charakteru należności z tytułu Zaliczki.

Jak wynika z całokształtu stanu faktycznego, w momencie wypłaty Zaliczki jedynie jej wartość może stanowić definitywne przysporzenia dla Spółki (przychód podatkowy). Sama wypłata Funduszu Gwarancyjnego (co do zasady do 20% wartości wierzytelności zbytej na rzecz Faktora) jest wówczas niepewna i uzależniona od spełnienia innych warunków – tj. od zapłaty należności przez Kontrahenta na rzecz Faktora (wypłata Funduszu Gwarancyjnego jest uzależniona od spełnienia innych warunków niż wypłata Zaliczki).

Jak czytamy w wyroku NSA z 3 kwietnia 2024 r., sygn. akt II FSK 1796/23, pod pojęciem „przychodów należnych”, do którego odwołuje się w art. 12  przepisie ustawodawca, należy rozumieć należności stanowiące rezultat prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, których wydania podatnik może żądać od drugiej strony umowy.

Z warunków umowy wynika, że Spółka może żądać od Faktora wypłaty Funduszu Gwarancyjnego dopiero z chwilą uiszczenia zapłaty przez Kontrahenta na rzecz Faktora. Tym samym, w momencie zgłoszenia Wierzytelności, nie można przyjąć, że Spółka ma prawo skutecznie domagać się wypłaty Funduszu Gwarancyjnego. Prawo to może nigdy się nie pojawić. Jeśli bowiem Kontrahent nie ureguluje swojego zobowiązania handlowego względem Spółki do Faktora, to  Spółka ani nie otrzyma wypłaty Funduszu Gwarancyjnego ani nie będzie mogła skutecznie tej wypłaty egzekwować.

W wypadku braku zapłaty całej wierzytelności przez Dłużnika, Faktor zabezpiecza swój interes przejęciem praw z polisy Spółki. Natomiast Spółka nie ma prawa wówczas domagać się od Faktora wypłaty Funduszu Gwarancyjnego.

W tym też kontekście nie można więc uznać, iż z chwilą zgłoszenia wierzytelności do Faktora (i wynikającym z tego zbyciem wierzytelności) po stronie Spółki powstaje w odniesieniu do Funduszu Gwarancyjnego, przychód należny, w rozumieniu art. 12 ust. 3 Ustawy CIT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, moment powstania przychodu po stronie Spółki z tytułu zbycia wierzytelności w ramach faktoringu powstaje odrębnie dla Zaliczki i Funduszu Gwarancyjnego z uwagi na ww. inne cechy tych przepływów. Inny sposób rozpoznania przychodu w opisanym przypadku nie koresponduje w ocenie Wnioskodawcy z naturą ww. przepływów.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie obu należności powinno być podatkowo rozpoznawane odrębnie, tj., Spółka powinna wykazać przychód podatkowy w wysokości:

- Zaliczki (80% zbywanej wierzytelności) w chwili zgłoszenia wierzytelności do Faktora, w wysokości brutto (wraz z VAT),

- Funduszu gwarancyjnego (do 20% zbywanej wierzytelności) w chwili jego otrzymania, w wysokości brutto (wraz z VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania Nr 1 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, w którym momencie i w jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu zbycia Wierzytelności na rzecz Faktora.

Z opisu sprawy wynika, że Faktor z tytułu nabycia Wierzytelności zobowiązał się uiszczać na rzecz Spółki Cenę nabycia, składającą się z dwóch części:

   - Zaliczki w wysokości 80% - wypłacanej Faktorantowi maksymalnie w terminie 2 dni roboczych od dnia zaakceptowania danej Wierzytelności przez Faktora oraz

   - Funduszu Gwarancyjnego w wysokości 20% Wykupionej Wierzytelności oraz kwoty za spłacone nabyte a niewykupione Wierzytelności. Wierzytelności wypłacane są maksymalnie w terminie 2 dni roboczych od dnia dokonania przez Faktora księgowania wynikającego z rozliczenia spłaty Wierzytelności na rachunek Faktora.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że za przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „Przychodem podatkowym są wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (tak: P.Małecki, M.Mazurkiewicz, Komentarz do art. 12 u.p.d.o.p., CIT. Komentarz, Lex, 2012).

Z pojęciem wierzytelności koreluje prawo wierzyciela do przeniesienia własności posiadanych wierzytelności na inny podmiot. Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.; dalej: „k.c.”) wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Natomiast art. 510 § 1 k.c. stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei zgodnie z art. 535 k.c. przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym art. 555 k.c. stanowi, iż przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem – jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu.

W konsekwencji, przychód uzyskany w wyniku sprzedaży tej wierzytelności Faktorowi stanowi odrębną kategorię przychodu od przychodu z tytułu pierwotnie zawartej transakcji, w związku z którą powstała ta wierzytelność. Wierzyciel w takiej sytuacji otrzymuje wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za zbytą wierzytelność, które nie stanowi jednak kwoty tytułem spłaty wierzytelności przez pierwotnego dłużnika. W związku z powyższym, w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności powinien zostać rozpoznany w wysokości odpowiadającej cenie zawartej w umowie sprzedaży wierzytelności i powstaje on w dacie przeniesienia wierzytelności na faktora.

W uzupełnieniu wniosku wskazaliście Państwo, że w chwili zgłoszenie wierzytelności do Faktora nie następuje zbycie prawa do wierzytelności, czyli sprzedaż wierzytelności. Zbycie prawa do Wierzytelności następuje bowiem już w momencie powstania wierzytelności, z chwilą gdy Spółka wykona dostawę lub usługę, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury.

W zakresie określenia momentu powstania przychodu ze zbycia wierzytelności o jakich mowa we wniosku należy zauważyć, że przyjęcie iż w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT odnosi m.in. ten skutek, że przychód ten nie powstanie na zasadzie kasowej (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT), ale w momencie zbycia prawa do wierzytelności, tj. zgodnie z art.12 ust. 3a ustawy o CIT.

Zatem skoro w Państwa sytuacji zbycie prawa do wierzytelności następuje już w momencie powstania wierzytelności, a więc z chwilą gdy Spółka wykona dostawę lub usługę, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury, to wtedy też następuje moment powstania przychodu. Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy art. 12 ust. 3a w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT odnosi się do zbycia prawa majątkowego, więc nie dzieli tego prawa na poszczególne elementy, tyko wskazuje na całość przychodu ze zbycia tego prawa. Tym samym w Państwa sytuacji, przychód ze zbycia ww. wierzytelności powstanie w momencie zbycia tego prawa (tj. w momencie wykonania dostawy lub usługi, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury), w wysokości odpowiadającej całej cenie zawartej w umowie sprzedaży wierzytelności, niezależnie że została ona podzielona na dwie części Zaliczkę i Fundusz Gwarancyjny. 

Mając powyższe na względzie nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że otrzymanie obu należności powinno być podatkowo rozpoznawane odrębnie, tj., Spółka powinna wykazać przychód podatkowy w wysokości:

- Zaliczki (80% zbywanej wierzytelności) w chwili zgłoszenia wierzytelności do Faktora, w wysokości brutto (wraz z VAT),

- Funduszu gwarancyjnego (do 20% zbywanej wierzytelności) w chwili jego otrzymania, w wysokości brutto (wraz z VAT).

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w  przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że w zakresie pytania Nr 2 wydano/wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz., 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).