Skutki podatkowe od przerzuconych dochodów, o których mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT. - Interpretacja

Skutki podatkowe od przerzuconych dochodów, o których mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT. - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Skutki podatkowe od przerzuconych dochodów, o których mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie przyjęcia, że:

Oddział i inne zagraniczne oddziały B. nie stanowią podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – jest nieprawidłowe;
w transakcji pomiędzy oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami B. dla potrzeb zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, można uwzględnić tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych od przerzuconych dochodów, o których mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 września 2024 r. (data wpływu 11 września 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. GmbH spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce (dalej jako „Oddział”) jest oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy działa „w imieniu i na rzecz” zagranicznej spółki macierzystej A. GmbH, która formalnie występuje w charakterze strony.

B. GmbH jest spółką kapitałową prawa niemieckiego z siedzibą w C., stanowiącą odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Centrala” lub „B.” lub „Wnioskodawca”). Głównym przedmiotem działalności Oddziału jak i Centrali jest świadczenie usług architektonicznych, inżynierskich i konstrukcyjnych w zakresie budownictwa.

Centrala prowadzi działalność gospodarczą w Niemczech oraz w wielu krajach europejskich, w tym m.in. w Polsce, za pośrednictwem zagranicznych zakładów zlokalizowanych w tych krajach. Oprócz Polski, Wnioskodawca posiada zakład także w Czechach, Słowacji czy na Węgrzech.

W Polsce B. prowadzi działalność gospodarczą poprzez oddział zagranicznego przedsiębiorcy, na podstawie wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS pod numerem KRS: (…). Zgodnie z regulacjami obowiązującymi w Polsce, oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie posiada odrębnej osobowości prawnej, wobec czego nie jest odrębnym od zagranicznej spółki podatnikiem. Z uwagi jednak na obowiązki pracodawcy w Polsce, skutkujące pełnieniem funkcji płatnika, oddział w Polsce posiada odrębny nr NIP, uwzględniony w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Oddział stanowi zakład w myśl art. 5 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Wobec tego, w zakresie przychodów osiągniętych za pośrednictwem Oddziału, B. podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2023 poz. 2805 z późn. zm. - dalej „ustawa o CIT”).

W związku z obowiązującymi przepisami w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, B. przypisuje do działalności Oddziału wygenerowane przez niego przychody oraz ponoszone koszty uzyskania przychodu. Nadwyżka przychodów nad kosztami stanowi dochód podlegający opodatkowaniu w Polsce.

W rozliczeniu za 2023 r. Oddział wykazał łączną kwotę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w wysokości (…) zł. Oddział w toku prowadzonej działalności realizuje również transakcje o charakterze gospodarczym zarówno z Centralą, jak również z innymi zagranicznymi oddziałami B. W 2023 r. kwota kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 24aa ust. 2 w zw. z art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT, stanowiących tzw. przerzucone dochody, poniesiona na rzecz Centrali oraz innych zagranicznych zakładów przekroczyła próg 3% łącznych kosztów wynikający z 24aa ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT.

Oddział posiada certyfikat rezydencji podatkowej Centrali potwierdzający, że Centrala jest podmiotem podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Niemczech. Oddział nie posiada natomiast certyfikatów rezydencji podatkowej dla innych zagranicznych oddziałów.

Wnioskodawca wskazuje, że Centrala prowadzi istotną i rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju rezydencji, tj. w Niemczech.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie skutków podatkowych na gruncie przepisów dotyczących podatku od przerzuconych dochodów, o którym mowa w art. 24aa ustawy o CIT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Wnioskodawca wskazuje poniżej przedmiotowe dane dot. oddziałów spółki B. GmbH uwzględnionych w treści wniosku.

1)A. GmbH Oddział w Czechach – nr identyfikacji podatkowej: (…);

2)A. GmbH Oddział na Węgrzech – nr identyfikacji podatkowej: (…);

3)A. GmbH Oddział na Słowacji – nr identyfikacji podatkowej: (…).

Pytania

1.Czy Oddział i inne zagraniczne oddziały B. stanowią podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

2.W przypadku, gdy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, czy dla potrzeb zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym transakcji pomiędzy Oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami B., można uwzględniać tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali?

3.W przypadku, gdy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, tzn. Oddział oraz zagraniczne oddziały B. są podmiotami powiązanymi w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, czy dla potrzeb zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym transakcji pomiędzy Oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami, B. można uwzględniać tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W ocenie Wnioskodawcy, Oddział oraz inne zagraniczne oddziały B. nie stanowią podmiotów powiązanych w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

2.W przypadku, gdy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny możliwości skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym dla transakcji pomiędzy Oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami B., należy uwzględniać tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali.

3.W przypadku, gdy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, tzn. Oddział oraz zagraniczne oddziały B. są podmiotami powiązanymi w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym dla transakcji pomiędzy Oddziałem, a innymi zagranicznymi oddziałami B., należy uwzględniać tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, przez podmioty powiązane rozumie się:

a)podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b)podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

ten sam inny podmiot lub
małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c)spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d)podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

W art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o CIT przyjęto, że podmiotami powiązanymi są te podmioty, na które znaczący wpływ wywiera ten sam inny podmiot. Wnioskodawca wskazuje, że koncepcja oddziału nie pozwala, co do zasady, na przyjęcie, że posiada on odrębną osobowość prawną, a zatem stanowi odrębny od przedsiębiorcy zagranicznego byt prawny.

Zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tj. Dz. U. z 2022 poz. 470 z późn. zm.) przez oddział rozumie się wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt że oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną jednostkę nie przyznaje mu jednocześnie odrębnej od przedsiębiorcy zagranicznego podmiotowości prawnej. Źródło podmiotowości prawnej wynika, przede wszystkim, z przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2023 poz. 1610 z późn. zm. - dalej: „KC”), jak również z innych ustaw szczególnych, które taką osobowość prawną mogą danej jednostce organizacyjnej przyznać.

Podmiotowość prawna wynika ze zdolności jednostki do samodzielnego działania, w tym zaciągania we własnym imieniu zobowiązań i nabywania uprawnień. W przypadku jednostek nieposiadających tej podmiotowości, nie są one autonomicznym i samodzielnym uczestnikiem obrotu gospodarczego, lecz działają w imieniu innej jednostki, najczęściej swojej jednostki macierzystej. Wobec tego, wszelkie dokonane czynności stanowią w istocie czynności tej jednostki macierzystej, a nie jednostki nieposiadającej podmiotowości.

Taką jednostką nieposiadającą odrębnej podmiotowości prawnej jest oddział przedsiębiorcy zagranicznego. Potwierdza to m.in. uzasadnienie do ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w którym podkreślono, że:, „oddział jest tylko formą, w jakiej działa przedsiębiorca zagraniczny [...] W tym przypadku mamy do czynienia zasadniczo z brakiem odrębności prawnej (zob. niżej). [...] Do cech oddziału przedsiębiorcy zagranicznego można także zaliczyć brak odrębności prawnej oddziału, a jedynie odrębność funkcjonalną i przestrzenną (wydzielenie części organizacyjno-gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego)”.

Koncepcja braku podmiotowości prawnej oddziału zagranicznego przedsiębiorcy potwierdzona jest także w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. akt: II SA/Gd 726/20, w którym przyjęto, że: „oddział więc to jednostka założona przez przedsiębiorcę w celu prowadzenia działalności w innym miejscu - na terenie kraju (na przykład w innym mieście) lub za granicą. Według art. 38 ustawy o KRS (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 986 z późn. zm.) do rejestru przedsiębiorców wpisuje się zarówno siedzibę i adres spółki, jak też siedziby i adresy jej oddziałów. Wpis taki nie nadaje oddziałowi podmiotowości prawnej. Zdolność do działania w stosunkach zewnętrznych (w obrocie gospodarczym i działalności publicznej) czerpie oddział z osobowości prawnej spółki i następuje to w jej ramach [...] Działanie oddziału przedsiębiorstwa spółki powoduje powstawanie praw i obowiązków bezpośrednio po stronie przedsiębiorcy głównego, nie zaś samego oddziału, jako jego wyodrębnionej struktury. Tym niemniej, oddział przedsiębiorcy nie jest ani osobą prawną, ani nie jest odrębnym od spółki podmiotem gospodarczym. Jest to jedynie wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część przedsiębiorcy, ale której działania - co istotne w tym przypadku - odnoszą skutek wprost w stosunku do samego przedsiębiorcy”.

Wobec powyższego, oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie stanowi odrębnego bytu od tego przedsiębiorcy, nie jest więc odrębnym podmiotem prawa. Biorąc pod uwagę powyższą koncepcję oddziału, nie można przyjąć, że przedsiębiorca jest podmiotem wywierającym znaczący wpływ na swoje zagraniczne oddziały jako odrębne podmioty prawne. Przedsiębiorca jak i jego zagraniczne oddziały stanowią w istocie jeden podmiot prawa, którym jest ten przedsiębiorca.

Tym samym nie ma konieczności analizowania przesłanki wywierania znaczącego wpływu, o której mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b w zw. z art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, gdyż w niniejszym przypadku nie zostały spełnione okoliczności wskazane w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o CIT, ponieważ w istocie w niniejszym przypadku nie występują 3 odrębne podmioty, lecz 1 podmiot funkcjonujący poprzez swoje wyodrębnione części (centrala przedsiębiorcy oraz jego zagraniczne oddziały).

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. f ustawy o CIT, podmiotami powiązanymi są także podatnik oraz jego zagraniczny zakład. Pomimo faktu, że oddział nie posiada podmiotowości prawnej ustawodawca, w ramach przepisu szczególnego przyjął, że w ramach czynności dokonywanych pomiędzy oddziałem a centralą należy uwzględnić pewnego rodzaju fikcję i potraktować ten oddział jako odrębny podmiot - tylko i wyłącznie dla potrzeb takiej transakcji.

Ustawodawca nie przewidział jednocześnie podobnego przepisu w przypadku „transakcji” dokonywanych pomiędzy różnymi oddziałami tego samego przedsiębiorcy. Należy więc przyjąć, kierując się przy tym koncepcją racjonalnego ustawodawcy, że brak wskazania jako relacji podmiotów powiązanych czynności dokonanych pomiędzy różnymi oddziałami tego samego przedsiębiorcy oznacza jednoznacznie, że oddziały (zakłady) te nie stanowią podmiotów powiązanych w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. f ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, oddziały (zakłady) tego samego przedsiębiorcy, w tym Oddział, nie stanowią podmiotów powiązanych w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a zatem w tym zakresie poniesione przez Oddział koszty nie powinny być uwzględniane w ramach kosztów, o których mowa w art. 24aa ust. 2 w zw. z art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT.

Ad 2

Zgodnie z art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, przepisów ust. 1-9 nie stosuje się w zakresie, w jakim koszty, o których mowa w ust. 2, zostały poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w ust. 2, podlegającego opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego i prowadzącego w tym państwie istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

Centrala jest rezydentem podatkowym Niemiec, co potwierdza m.in. certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwe niemieckie organy podatkowe, w posiadaniu którego jest Oddział. Wszelkie koszty, stanowiące po stronie Wnioskodawcy przerzucone dochody w myśl art. 24aa ust. 2 w zw. z art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT, ponoszone są na rzecz tego samego podmiotu, przy czym niektóre z nich ponoszone są bezpośrednio na rzecz Centrali, niektóre natomiast na rzecz innych zagranicznych oddziałów B. Należy mieć na względzie, że zaliczenie ww. wydatków do kosztów podatkowych zagranicznego przedsiębiorcy posiadającego w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, wynika tak naprawdę z alokacji kosztów poniesionych przez przedsiębiorcę zagranicznego do poszczególnych zakładów, w tym do zakładu w Polsce.

Wnioskodawca zwraca na wstępie uwagę, że zagraniczny zakład podatkowy nie posiada statusu odrębnego podmiotu - podmiotem w każdym przypadku jest bowiem ten zagraniczny przedsiębiorca. Zakład pełni tylko i wyłącznie funkcję wyodrębnionej części tego przedsiębiorcy, jak również jest konstrukcją przepisów prawa podatkowego umożliwiającą opodatkowanie dochodów w kraju ich źródła.

Wnioskodawca podkreśla również, że nie jest możliwe w przypadku jednego podmiotu, aby posiadał on równolegle status rezydenta podatkowego w dwóch odrębnych państwach, w tym także za pośrednictwem zagranicznego zakładu w kraju, w którym prowadzona jest za pośrednictwem tego zakładu działalność gospodarcza.

Wobec powyższego, analizując możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym również w zakresie transakcji pomiędzy Oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami B., zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić tylko i wyłącznie okoliczności faktyczne dotyczące Centrali, będącej rezydentem podatkowym w Niemczech i prowadzącej w tym kraju rzeczywistą istotną działalność gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawcy brak jest bowiem obiektywnych możliwość analizowania przesłanek wskazanych w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT przez pryzmat innych zagranicznych oddziałów B.

W art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT ustawodawca wprowadził następujące kryteria, pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów, i są to:

1)poniesienie kosztów na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

2)podmiot powiązany podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego;

3)podmiot powiązany prowadzi w państwie rezydencji istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku analizy ww. przesłanek przez pryzmat Centrali, wszystkie przesłanki są spełnione, wobec czego Oddział będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT, podmiotami powiązanymi są m.in. podatnik oraz jego zagraniczny zakład - Centrala oraz Oddział są więc, w myśl ww. przepisu podmiotami powiązanymi, wobec czego pierwsza z ww. przesłanek jest spełniona.

Wnioskodawca wskazuje, że Centrala posiada siedzibą w Niemczech, jak również jest rezydentem podatkowym tego kraju, co potwierdza certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwe niemieckie organy podatkowe, w posiadaniu którego jest Wnioskodawca. Tym samym, jako niemiecki rezydent podatkowy podlega w tym kraju opodatkowaniu od całości dochodów, wobec czego również druga z ww. przesłanek jest spełniona.

Tak jak wskazano w stanie faktycznym, Centrala prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju swojej rezydencji, tj. w Niemczech.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności, gdy w przypadku podmiotu powiązanego (Centrala) spełnione są wszystkie przesłanki wskazane w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, Wnioskodawca może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia co do wszystkich wydatków stanowiących przerzucone dochody w myśl art. 24aa ust. 2 w zw. z art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT, w tym także do przerzuconych dochodów wypłaconych na rzecz innych zagranicznych oddziałów B.

Wobec powyższego Wnioskodawca wskazuje, że zasadne jest przy weryfikacji możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania odniesienie się tylko i wyłącznie do okoliczności dotyczących Centrali. Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszym przypadku wszystkie wskazane w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT okoliczności warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przerzuconych dochodów są spełnione przez Wnioskodawcę.

Ad 3

Przyjmując, że zagraniczne zakłady B. oraz Oddział są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, dla celów spełnienia warunki zwolnienia wskazanych w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT należy odnosić do Centrali (spółki prawa niemieckiego).

Jak zostało wyżej wskazane, zagraniczne oddziały przedsiębiorcy nie są odrębnym od tego przedsiębiorcy podmiotem. Prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę zagranicznego poprzez położony w Polsce zakład, powoduje w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy - jedynie do dochodów bezpośrednio związanych (alokowanych) z tym zakładem. Potwierdza to art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym: „Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład”.

Inaczej mówiąc, posiadanie zakładu w innym kraju niż siedziba przedsiębiorcy, nie powoduje, że przedsiębiorca ten automatycznie staje się rezydentem podatkowym kraju, w którym prowadzi działalność gospodarczą poprzez położony zakład, a jedynie - że podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym w tym kraju wyłącznie z dochodów wygenerowanych przez tenże zakład (czyli posiada w kraju położenia zakładu tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Centrala jest rezydentem podatkowym Niemiec, co potwierdza m.in. certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwe niemieckie organy podatkowe, w posiadaniu którego jest Oddział. Wszelkie koszty, stanowiące po stronie Wnioskodawcy przerzucone dochody w myśl art. 24aa ust. 2 w zw. z art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT, ponoszone są na rzecz tego samego podmiotu, przy czym niektóre z nich ponoszone są bezpośrednio na rzecz Centrali, niektóre natomiast na rzecz innych zagranicznych oddziałów B. Należy mieć na względzie, że zaliczenie ww. wydatków do kosztów podatkowych zagranicznego przedsiębiorcy posiadającego w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, wynika tak naprawdę z alokacji kosztów poniesionych przez przedsiębiorcę zagranicznego do poszczególnych zakładów, w tym do zakładu w Polsce.

Wobec powyższego, analizując możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym również w zakresie transakcji pomiędzy Oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami B., zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić tylko i wyłącznie okoliczności faktyczne dotyczące Centrali, będącej rezydentem podatkowym w Niemczech i prowadzącej w tym kraju rzeczywistą istotną działalność gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawcy brak jest bowiem obiektywnych możliwości analizowania przesłanek wskazanych w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT przez pryzmat innych zagranicznych oddziałów B.

W art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT ustawodawca wprowadził następujące kryteria, pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów, i są to:

1)poniesienie kosztów na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2)podmiot powiązany podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego;

3)podmiot powiązany prowadzi w państwie rezydencji istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku analizy ww. przesłanek przez pryzmat Centrali, wszystkie przesłanki są spełnione, wobec czego Oddział będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT, podmiotami powiązanymi są m.in. podatnik oraz jego zagraniczny zakład - Centrala oraz Oddział są więc, w myśl ww. przepisu podmiotami powiązanymi, wobec czego pierwsza z ww. przesłanek jest spełniona.

Wnioskodawca wskazuje, że Centrala posiada siedzibą w Niemczech, jak również jest rezydentem podatkowym tego kraju, co potwierdza certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwe niemieckie organy podatkowe, w posiadaniu którego jest Wnioskodawca. Tym samym, jako niemiecki rezydent podatkowy podlega w tym kraju opodatkowaniu od całości dochodów, wobec czego również druga z ww. przesłanek jest spełniona.

Tak jak wskazano w stanie faktycznym, Centrala prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju swojej rezydencji, tj. w Niemczech.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności, gdy w przypadku podmiotu powiązanego (Centrala) spełnione są wszystkie przesłanki wskazane w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, Wnioskodawca może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia co do wszystkich wydatków stanowiących przerzucone dochody w myśl art. 24aa ust. 2 w zw. z art. 24aa ust. 3 ustawy o CIT, w tym także do przerzuconych dochodów wypłaconych na rzecz innych zagranicznych oddziałów B.

Wobec powyższego Wnioskodawca wskazuje, że brak jest możliwości dokonania weryfikacji spełnienia przesłanek wskazanych w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT dla innych zagranicznych oddziałów B., stąd zasadne jest przy weryfikacji możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania odniesienie się tylko i wyłącznie do okoliczności dotyczących Centrali. Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszym przypadku wszystkie wskazane w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT okoliczności warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przerzuconych dochodów są spełnione przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie przyjęcia, że:

Oddział i inne zagraniczne oddziały B. nie stanowią podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – jest nieprawidłowe;
w transakcji pomiędzy oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami B. dla potrzeb zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, można uwzględnić tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 11a ust. 1-5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej „ustawa o CIT” lub „updop”):

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) cenie transferowej - oznacza to rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy;

2) podmiocie - oznacza to osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład;

3) podmiotach niepowiązanych - oznacza to podmioty inne niż podmioty powiązane;

4) podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

ten sam inny podmiot lub
małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

5) powiązaniach - oznacza to relacje, o których mowa w pkt 4, występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi;

W myśl art. 3 ust. 2 updop:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

Należy wskazać, że zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 2 za podmiot uznaje się m.in. osoby prawne oraz zagraniczne zakłady. Nie ma przy tym znaczenia w jakim kraju znajduje się zagraniczny zakład. Ustawa nie uzależnia uznania danych podmiotów za podmioty powiązane od tego czy wszystkie z nich posiadają osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej;

Na podstawie art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1)posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a)udziałów w kapitale lub

b)praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c)udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych (…)

W analizowanej sprawie należy zauważyć, że są Państwo zagraniczną osobą prawną, która posiada zagraniczne zakłady – w Polsce, w Czechach, na Słowacji oraz na Węgrzech i poprzez nie prowadzą Państwo działalność gospodarczą.

Nie można zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że „w niniejszym przypadku nie zostały spełnione okoliczności wskazane w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o CIT, ponieważ w istocie w niniejszym przypadku nie występują 3 odrębne podmioty, lecz 1 podmiot funkcjonujący poprzez swoje wyodrębnione części (centrala przedsiębiorcy oraz jego zagraniczne oddziały)”, ponieważ art. 11a ust. 1 pkt 2 updop stanowi o podmiotach, którymi mogą być także zagraniczne zakłady. Przekładając to na przedmiotową sprawę podmiotami powiązanymi są zakłady zagraniczne, na które wywiera znaczący wpływ ten sam inny podmiot – w tej sytuacji tym „innym podmiotem” jest Centrala. Centrala zaś prowadzi działalność gospodarczą w kilku krajach za pomocą oddziałów, zatem spełniony zostanie warunek opisany w art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z powyższym należy stwierdzić, że zakłady znajdujące się w wyżej wymienionych krajach spełniają warunki opisane w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b w zw. z art. 11a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 11a ust. 2 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Ponadto powzięli Państwo wątpliwość, czy dla potrzeb zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, w tym transakcji pomiędzy Oddziałem a innymi zagranicznymi oddziałami, można uwzględniać tylko i wyłącznie okoliczności dotyczące Centrali. Pytania nr 2 i 3 zostały zadane warunkowo, tj. w zależności od stanowiska organu w zakresie pytania nr 1. W związku z tym, jak stwierdzono powyżej – Oddział i inne zagraniczne oddziały B. stanowią podmioty powiązane – odpowiedź na pytanie nr 2 jest bezprzedmiotowa, natomiast zasadne jest odniesienie się do Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3.

Zatem istota problemu sprowadza się do tego, kto powinien spełniać warunki wymagane do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów, opisane w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24aa ust. 1-3 ustawy o CIT:

1. Podatek od spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, z tytułu przerzuconych dochodów wynosi 19% podstawy opodatkowania (podatek od przerzuconych dochodów).

2. Za przerzucone dochody uznaje się zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym koszty poniesione przez podatnika na rzecz niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z tym podatnikiem, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

1) według przepisów prawa podatkowego obowiązujących w państwie siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia tego podmiotu powiązanego, dochód (przychód) tego podmiotu uzyskany z jednego z tytułów wymienionych w ust. 3 podlega opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego niższej niż 14,25%, obliczonej zgodnie z ust. 2a i 2b, lub zwolnieniu, lub wyłączeniu z opodatkowania tym podatkiem;

2) ten podmiot powiązany uzyskuje od podatnika lub innych spółek, o których mowa w art. 3 ust. 1, powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 z tym podatnikiem, z tytułów wymienionych w ust. 3 co najmniej 50% ogółu przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości;

3) ten podmiot powiązany przekazuje, w jakiejkolwiek formie, co najmniej 10% przychodów, o których mowa w pkt 2, na rzecz innego podmiotu:

a) zaliczając w związku z tym wydatki do kosztów rozliczanych dla celów podatku dochodowego lub wydatki te lub przychody odlicza od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku w jakiejkolwiek formie, lub

b) jeżeli przychody te składają się na zysk przeznaczony do wypłaty, bez względu na termin, w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych;

4) suma określonych w ust. 3 kosztów poniesionych przez podatnika w roku podatkowym na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z podatnikiem, zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów tego podatnika, stanowi co najmniej 3% sumy kosztów uzyskania przychodów podatnika za ten rok.

2a. Stawkę podatku dochodowego, o której mowa w ust. 2 pkt 1, ustala się poprzez odpowiednie pomniejszenie nominalnej stawki podatku dochodowego, obowiązującej w państwie siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z podatnikiem w odniesieniu do przychodu z tytułu wymienionego w ust. 3, o związane z tym przychodem odliczenia od podstawy opodatkowania lub podatku lub zwroty podatku, z wyjątkiem kosztów związanych z tym przychodem.

2b. Jeżeli podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z podatnikiem podlega częściowemu zwolnieniu lub częściowemu wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, stawkę, o której mowa w ust. 2 pkt 1, ustala się, pomniejszając nominalną stawkę podatku dochodowego o procentową wartość przysługującego zwolnienia lub wyłączenia z opodatkowania.

3. Do kosztów, o których mowa w ust. 2, zalicza się koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usług o podobnym charakterze;

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7;

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze;

4) finansowania dłużnego związane z uzyskaniem środków finansowych i korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych;

5) opłat i wynagrodzeń za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk.

3a. Podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi suma przerzuconych dochodów w roku podatkowym, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - suma przerzuconych dochodów w roku podatkowym spółek tworzących tę grupę.

Z kolei art. 24aa ust. 7 ustawy o CIT określa, że:

Podatnikiem podatku od przerzuconych dochodów jest spółka, o której mowa w ust. 1, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - ta grupa.

Z powyższego przepisu wynika, że podatnikiem podatku od przerzuconych dochodów jest polski rezydent podatkowy, czyli podmiot mający nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Jednak, na podstawie art. 24aa ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1-12 stosuje się odpowiednio do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, w tym do transakcji pomiędzy podatnikiem a zagranicznym zakładem tego podatnika.

Oznacza to, że podatnikiem podatku od przerzuconych dochodów jest również nierezydent w odniesieniu do działalności prowadzonej przez położony na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Brzmienie powyższego przepisu nie wyklucza jego zastosowania, w tym do transakcji (rozliczeń wewnętrznych) pomiędzy podatnikiem a zagranicznym zakładem tego podatnika. W związku z tym, opodatkowaniu podatkiem od przerzuconych dochodów podlegają również koszty poniesione:

w wyniku transakcji wewnętrznych, pomiędzy zagranicznym zakładem położonym w Polsce a podatnikiem (centralą lub innym zakładem zagranicznym tego podatnika położonym na terytorium państwa innego niż Rzeczpospolita Polska);
na rzecz podmiotu powiązanego z tym podatnikiem (podmiotu innego niż ten zagraniczny podatnik).

Celem wprowadzenia podatku od przerzuconych dochodów jest zapobieżenie unikaniu opodatkowania poprzez transfer dochodów do podmiotu powiązanego z innego kraju o niższej lub znikomej stawce podatku dochodowego. Przepisy te dotyczą przede wszystkim płatności o charakterze pasywnym, które stwarzają szczególną przestrzeń w zakresie działań prowadzących do erozji podstawy opodatkowania.

Ustawodawca przewidział zwolnienie z obowiązku obliczania podatku od przerzuconych dochodów. Warunki uprawniające do zwolnienia zostały określone w art. 24aa ust. 10 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Przepisów ust. 1-9 nie stosuje się w zakresie, w jakim koszty, o których mowa w ust. 2, zostały poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w ust. 2, podlegającego opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego i prowadzącego w tym państwie istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

W celu skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie, należy spełnić określone kryteria, tj. przepisów art. 24aa ust. 1-9 udpop nie stosuje się w zakresie, w jakim koszty opisane w art. 24aa ust. 2 zostały poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w ust. 2 (a więc spełniającego przesłanki określone w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), który:

podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim UE lub EOG oraz
prowadzi w tym kraju istotną rzeczywistą działalność gospodarczą.

Kwestia prowadzenia „istotnej rzeczywistej działalności gospodarczej” została uregulowana w art. 24aa ust. 11 i 12 ustawy o CIT:

11. Przy ocenie, czy podmiot powiązany, o którym mowa w ust. 2, prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę w szczególności, czy:

1) zarejestrowanie podmiotu wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego wykonuje on faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym czy podmiot ten posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

2) podmiot posiada możliwość samodzielnego decydowania o przeznaczeniu otrzymanej należności;

3) podmiot ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą danej należności.

12. Przy ocenie, czy rzeczywista działalność gospodarcza ma charakter istotny, bierze się pod uwagę w szczególności stosunek przychodów uzyskiwanych przez podmiot powiązany, o którym mowa w ust. 2, z prowadzonej rzeczywistej działalności gospodarczej do jego przychodów ogółem.

Jak już wskazaliśmy w odpowiedzi na pytanie nr 1, pojęcie podmiotu powiązanego, który nie ma siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej obejmuje także zagraniczne zakłady tego podmiotu powiązanego.

Po pierwsze, pojęcie to obejmuje zagraniczne zakłady podmiotu powiązanego położone poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jeżeli zatem podatnik ponosi koszt na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego, lecz płatność ta przypisana jest do zagranicznego zakładu podmiotu powiązanego (położonego w innym państwie niż państwo siedziby, zarządu lub zarejestrowania podmiotu powiązanego), zgodnie z treścią przepisu taki koszt może stanowić przerzucony dochód.

Po drugie, pojęcie to obejmuje również zagraniczne zakłady podmiotu powiązanego położone na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W przypadku zatem, gdy podatnik ponosi koszt na rzecz podmiotu nieposiadającego siedziby lub zarządu w Polsce, lecz koszt ten przypisany jest do działalności położonego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zagranicznego zakładu tego zagranicznego podmiotu, taki koszt może również stanowić przerzucony dochód.

Za takim rozumieniem przepisów o przerzuconych dochodach przemawia również przywołana wyżej wykładnia celowościowa. Podatek od przerzuconych dochodów jest bowiem sankcją nałożoną na podmioty, które przerzucają dochody w sposób skutkujący pomniejszeniem podstawy opodatkowania polskim podatkiem dochodowym od osób prawnych. Taka sytuacja możliwa jest również w przypadku alokowania (przypisywania) kosztów przez jednostkę macierzystą (nierezydenta) do poszczególnych zakładów położonych w różnych krajach.

W praktyce międzynarodowego prawa podatkowego konstrukcja zakładu (ang. permanent establishment) służy określeniu państwa uprawnionego do opodatkowania zysków zagranicznego przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD (zob. OECD (2017) Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku. Wersja skrócona; dalej jako „MK OECD”), umawiające się państwo nie może opodatkować zysków przedsiębiorstwa drugiego umawiającego się państwa, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem zakładu zlokalizowanego w pierwszym państwie i zyski z tytułu tej czynności można przypisać temu zakładowi. Zasada ta funkcjonuje również na gruncie art. 7 ust. 1 Modelu Konwencji ONZ (zob. ONZ (2017) Konwencja Modelowa Organizacji Narodów Zjednoczonych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania między państwami rozwiniętymi a rozwijającymi się).

Artykuł 7 ust. 2 MK OECD ustala podstawową zasadę w sprawie określania zysków, jakie można przypisać zakładowi: w każdym umawiającym się państwie należy przypisać zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem, z uwzględnieniem wykonywanych funkcji, wykorzystywanych aktywów oraz podjętego ryzyka przez zakład i przez inne części przedsiębiorstwa. Dodatkowo, zgodnie z komentarzem do MK OECD, łącznym skutkiem art. 7 i art. 5 definiującego zakład jest to, że zyski pochodzące z usług świadczonych na terytorium jednego umawiającego się państwa przez przedsiębiorstwo drugiego umawiającego się państwa nie podlegają opodatkowaniu w pierwszym państwie, jeżeli nie można ich przypisać położonemu tam zakładowi.

Powyższe rozważania prowadzą do konkluzji, że zakład, który wykonuje rzeczywistą działalność gospodarczą za granicą, uważany jest – na podstawie fikcji prawnej – za odrębny podmiot od tworzącego go macierzystego przedsiębiorstwa („gdyby był oddzielnym i niezależnym przedsiębiorstwem prowadzącym taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach” z art. 7 ust. 2 MK OECD). Zakład taki uczestniczy w życiu ekonomicznym drugiego państwa i powinien podlegać jurysdykcji podatkowej tego drugiego państwa. Wobec powyższego, w celu dokonania rozliczeń podatkowych, należy traktować zakład jako odrębny podmiot, który w określonym zakresie niezależnie od przedsiębiorstwa macierzystego dokonuje rozliczeń podatkowych z tytułu nabywanych świadczeń. Należy mieć na względzie, że konstrukcja zagranicznego zakładu ma na celu ustalenie, czy dana część dochodu powinna być opodatkowana w państwie, w którym dany dochód powstaje, wobec czego zakład w świetle MK OECD należy traktować dla celów rozliczeń podatkowych jako odrębny podmiot.

W taki sposób należy również traktować zakłady w odniesieniu do przedstawionego przez Państwa problemu. To do zakładu zagranicznego przypisuje się zyski (przychody i koszty), które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo. Dochody przypisane do zakładu podlegają opodatkowaniu w kraju jego położenia.

W świetle powyższego, ocenie pod kątem prowadzenia istotnej rzeczywistej działalności gospodarczej podlega, odpowiednio, zagraniczny zakład w państwie jego położenia (w takim przypadku warunek opodatkowania całości dochodów wskazany w art. 24aa ust. 10 stosuje się odpowiednio, tj. dochody zagranicznego zakładu podlegają w całości opodatkowaniu w państwie jego położenia). Ocenie musi podlegać fakt, czy dochody nie są przerzucane do kraju o niskim poziomie opodatkowania, na rzecz podmiotu, który nie prowadzi istotnej rzeczywistej działalności gospodarczej (co należy rozumieć jako opodatkowanie dochodu uzyskiwanego z prowadzenia istotnej rzeczywistej działalności gospodarczej) w kraju położenia.

Zatem również przesłanki dotyczące zwolnienia należy traktować w ten sam sposób – podatku od przerzuconych dochodów nie oblicza się dla takich transakcji, z których:

dochód podlega opodatkowaniu w kraju Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego;
opodatkowanie następuje w odniesieniu do dochodu osiągniętego z prowadzenia istotnej rzeczywistej działalności gospodarczej.

Takie przesłanki mogą być stosowane tylko w odniesieniu do zagranicznych zakładów jednostki macierzystej, a nie samej jednostki. To zagraniczne zakłady podlegają bowiem opodatkowaniu od dochodów osiąganych w krajach położenia, zgodnie z przepisami ustaw podatkowych obowiązujących w tych krajach.

Podsumowując, w odniesieniu do Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3, ocena możliwości zwolnienia z podatku od przerzuconych dochodów powinna zatem uwzględniać „okoliczności faktyczne” każdego z podmiotów powiązanych, które uczestniczą w transakcjach, a więc Oddziału B. oraz innych zagranicznych oddziałów jednostki macierzystej (Centrali).

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego, podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Źródło: INFOR

Udostępnij

Udostępnij

Google News
Obserwuj

Newsletter
Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie