Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione do wysokości posiadanego funduszu rekultywacji, obciążają ten fundusz i nie stanowią dla spółki kosztów uzyskania przychodów, Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione ponad wartość posiadanego funduszu rekultywacji, sfinansowane z bieżących środków obrotowych, zaliczyć należy w bieżące koszty uzyskania przychodów Spółki i potraktować je jako koszty podatkowe.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

-    Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione do wysokości posiadanego funduszu rekultywacji, obciążają ten fundusz i nie stanowią dla spółki kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe,

-    Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione ponad wartość posiadanego funduszu rekultywacji, sfinansowane z bieżących środków obrotowych, zaliczyć należy w bieżące koszty uzyskania przychodów Spółki i potraktować je jako koszty podatkowe – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej               

23 lipca 2024 r. za pośrednictwem e-puap wpłynął Państwa wniosek z 22 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

-    Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione do wysokości posiadanego funduszu rekultywacji, obciążają ten fundusz i nie stanowią dla spółki kosztów uzyskania przychodów,

-    Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione ponad wartość posiadanego funduszu rekultywacji, sfinansowane z bieżących środków obrotowych, zaliczyć należy w bieżące koszty uzyskania przychodów Spółki i potraktować je jako koszty podatkowe.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X Sp.z o.o. (dalej: „Spółka”), jest spółką prawa handlowego, z siedzibą n terytorium Polski, będącą własnością wyłącznie osób fizycznych. Rok podatkowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest gospodarowanie odpadami poprzez ich składowanie na składowisku odpadów. Spółka dzierżawi od Gminy (…) składowisko odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne. Z tytułu dzierżawy dzierżawca płaci wydzierżawiającemu czynsz, uiszcza podatki i ponosi inne koszty związane z korzystaniem z przedmiotu dzierżawy.

Zgodnie z art. 123 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2023 r. poz. 1587 ze zm., dalej: „ustawa o odpadach”), fazy korzystania ze składowiska odpadów to:

1.faza przedeksploatacyjna - okres poprzedzający uzyskanie pierwszej ostatecznej decyzji zatwierdzającej instrukcję prowadzenia składowiska odpadów,

2.faza eksploatacyjna - okres od dnia uzyskania pierwszej ostatecznej decyzji zatwierdzającej instrukcję prowadzenia składowiska odpadów do dnia zakończenia rekultywacji składowiska odpadów,

3.faza poeksploatacyjna - okres 30 lat liczony od dnia zakończenia rekultywacji składowiska odpadów.

Dzień zakończenia rekultywacji składowiska odpadów, jest równocześnie dniem zamknięcia tego składowiska i wówczas składowisko wchodzi w fazę poeksploatacyjną, obejmującą nadzór i monitoring. Spółka pełni rolę zarządzającego składowiskiem odpadów, zgodnie z przepisami ustawy o odpadach i jako zarządzający składowiskiem odpadów, spółka została zobowiązana, na podstawie art. 137 ust. 2 ustawy o odpadach, do utworzenia funduszu rekultywacyjnego, na którym gromadzi środki pieniężne na realizację obowiązków związanych z zamknięciem, rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska.

Fundusz rekultywacji może mieć formę odrębnego rachunku bankowego, rezerwy lub gwarancji bankowej. Spółka, jako podmiot zarządzający składowiskiem odpadów, gromadzi środki na funduszu rekultywacyjnym. Zgodnie z umową dzierżawy, Spółka tworzyła odpisy na fundusz rekultywacji w formie rezerw, w wysokości 7,00 zł za jedną tonę odpadów faktycznie zdeponowanych na składowisku w danym roku obrotowym. Za okres 2013-2024 r. wysokość utworzonych rezerw na fundusz rekultywacji wyniosła 571.972,66 zł. W tym czasie Spółka nie posiadała planu rekultywacji, więc rezerw tworzonych w ciężar kosztów działalności operacyjnych, Spółka nie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów. 19 kwietnia 2024 r., Marszałek Województwa (…) wydał decyzję w sprawie wyrażenia zgody na zamknięcie składowiska odpadów innych, niż niebezpieczne. Określono w niej dzień 6 maja 2024 r., jako datę zaprzestania przyjmowania odpadów do składowania na składowisku oraz określono techniczny sposób zamknięcia składowiska odpadów, wraz z harmonogramem prac związanych z jego zamknięciem.

Zgodnie z art. 137 ust. 4 ustawy o odpadach, z dniem, gdy decyzja o wyrażeniu zgody na zamknięcie składowiska odpadów albo decyzja o zamknięciu składowiska odpadów stała się ostateczna, zarządzający składowiskiem odpadów może przeznaczyć środki zgromadzone na funduszu rekultywacyjnym na realizację obowiązków, o których mowa w ust. 2, tj. obowiązków związanych z zamknięciem, rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska. Spółka oszacowała, rzeczywiste na bieżący czas, koszty związane z zamknięciem, rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, które znacząco przekraczają kwotę utworzonych rezerw na fundusz rekultywacji i tym samym zgromadzonych środków pieniężnych. Oszacowana kwota kosztów rekultywacji i innych związanych z zamknięciem składowiska to około 3.000.000,00 zł netto. W związku z całkowitym wykorzystaniem pojemności składowiska, Spółka zakończyła składować odpady i rozpoczęły się działania związane z zamknięciem i rekultywacją składowiska, do czego jest zobowiązana na mocy prawa. Prace związane z rekultywacją terenów, polegające na przywróceniu zdewastowanym gruntom właściwego ukształtowania rzeźby terenu i inne związane z zamknięciem składowiska, Spółka powierzyła również firmom zewnętrznym. Środki funduszu rekultywacyjnego zgromadzone na rachunku bankowym, nie wystarczą na pokrycie wszystkich wydatków związanych z rekultywacją terenów. W związku z tym, Spółka będzie regulować niepokrytą część wydatków przez fundusz rekultywacji, ze środków bieżącej działalności.

Pytania

1)  Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione do wysokości posiadanego funduszu rekultywacji, obciążają ten fundusz i nie stanowią dla spółki kosztów uzyskania przychodów?

2)  Czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione ponad wartość posiadanego funduszu rekultywacji, sfinansowane z bieżących środków obrotowych, zaliczyć należy w bieżące koszty uzyskania przychodów Spółki i potraktować je jako koszty podatkowe?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W związku z powyższym, do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wszelkie, poniesione przez podatnika wydatki, które są związane z działalnością gospodarczą podatnika, i służą osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków, które zostały wyłączone z kosztów podatkowych. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 29 ustawy o CIT, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są odpisy na fundusz rekultywacji, w wysokości przekraczającej kwotę określoną przez podatnika na dany rok w planie rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, skorygowaną o kwotę pozostałości środków tego funduszu, według stanu na początek roku podatkowego. Spółka stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowisk, do wysokości utworzonego funduszu obciążają ten fundusz, i w związku z faktem, że spółka nie posiadała planu finansowego rekultywacji w okresie 2013-2024, do kwoty 571.972,66 zł., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2

Wydatki związane z przeprowadzeniem rekultywacji i innych prac związanych z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, są ściśle i niezaprzeczalnie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością związaną z gospodarowaniem odpadami. Przeprowadzenie przez Spółkę tych czynności, jest bowiem obowiązkiem ustawowym Spółki, jako podmiotu zarządzającego składowiskiem odpadów. Ustawa o odpadach nie wskazuje konkretnej wysokości środków odprowadzanych na ten fundusz jako, że będzie to uzależnione od konkretnego przypadku, natomiast zawiera wskazówkę, iż środki mają być odprowadzane w wysokości wystarczającej do pokrycia kosztów realizacji ww. obowiązków. Może w rzeczywistości dojść do niedoszacowania kosztów, w związku z czym utworzona kwota odpisów na fundusz rekultywacji, nie będzie pokrywała kosztów rekultywacji i innych związanych z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska. Obowiązek ponoszenia przez spółkę tych wydatków, jest ściśle związany z prowadzoną działalnością i ma charakter dostosowawczy, tj. wynika z wymogów ustawowych oraz aktów wykonawczych, które nakładają na Spółkę obowiązek prawidłowego funkcjonowania składowiska odpadów. Przepisy ustawy o CIT nie ograniczają w żaden sposób prawa podatnika do obciążania kosztów uzyskania przychodów, jedynie do wysokości dokonanych odpisów, jeżeli wysokość środków zgromadzonych na tym funduszu okaże się niewystarczająca do sfinansowania celu, na jaki środki te były gromadzone i zajdzie konieczność sfinansowania części wydatków ze środków obrotowych podatnika. Fakt, iż w toku prowadzonych działań zmierzających do przywrócenia eksploatowanym terenom wartości użytkowych i przyrodniczych okaże się, że środki zgromadzone na tym funduszu są niewystarczające na sfinansowanie tych działań, nie zwalnia Spółki z obowiązku rekultywacji wyeksploatowanych terenów, prowadzenia ich monitoringu i nadzorowania. Jednocześnie, ustawa o CIT, a w szczególności art. 16 ww. ustawy, nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatków na rekultywację terenów poeksploatacyjnych i innych związanych z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, które przekraczają odpisy na fundusz rekultywacji. Zatem zdaniem Spółki, koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska poniesione ponad wartość utworzonego funduszu rekultywacji, sfinansowane z bieżących środków obrotowych, zaliczyć należy w bieżące koszty uzyskania przychodów Spółki i potraktować je jako koszty podatkowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych  (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody.

Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

-  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

-  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

-  został właściwie udokumentowany,

-  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszty wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że wydatki pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, służące uzyskaniu, zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów, po wyłączeniu enumeratywnie wykazanych w art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Aktualnie obowiązującym przepisem w zakresie kwestii finansowania kosztów rekultywacji jest przepis art. 137 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz.U. z 2023 r. poz. 1587 ze zm.).

Zgodnie z art. 137 ust. 1 ustawy o odpadach:

Cena za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów uwzględnia w szczególności koszty budowy, prowadzenia, w tym zamknięcia i rekultywacji, oraz nadzoru, w tym monitoringu składowiska odpadów.

Na podstawie art. 137 ust. 2 ww. ustawy:

Z dniem rozpoczęcia przyjmowania odpadów na składowisko odpadów, zarządzający składowiskiem odpadów tworzy fundusz rekultywacyjny, na którym gromadzi środki pieniężne na realizację obowiązków związanych z zamknięciem, rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem. Środki są odprowadzane na fundusz w wysokości wystarczającej do pokrycia kosztów, o których mowa w ust. 1, z wyłączeniem kosztów budowy.

W myśl art. 137 ust. 3 ww. ustawy:

Fundusz rekultywacyjny może mieć formę odrębnego rachunku bankowego, rezerwy lub gwarancji bankowej.

Zgodnie z art. 137 ust. 4 ustawy o odpadach:

Z dniem, gdy decyzja o wyrażeniu zgody na zamknięcie składowiska odpadów albo decyzja o zamknięciu składowiska odpadów stała się ostateczna, zarządzający składowiskiem odpadów może przeznaczyć środki zgromadzone na funduszu rekultywacyjnym na realizację obowiązków, o których mowa w ust. 2.

Z treści art. 137 ust. 5 ww. ustawy wynika natomiast, że:

Funduszem rekultywacyjnym zarządza zarządzający składowiskiem odpadów.

Z treści art. 137 ust. 6 ww. ustawy wynika, że:

Zarządzający składowiskiem odpadów podaje do publicznej wiadomości, w tym zamieszcza na stronie internetowej, o ile ją posiada, udział w cenie za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów środków odprowadzanych na fundusz rekultywacyjny, o którym mowa w ust. 2.

Zatem na podmioty zarządzające składowiskiem odpadów nałożono obowiązek zawiązania funduszu rekultywacyjnego w celu zabezpieczenia środków finansowych na powyżej wskazane, przyszłe i obligatoryjne wydatki podmiotu prowadzącego gospodarkę odpadami.

Powyższe potwierdza przepis art. 244 ustawy o odpadach, zgodnie z którym:

Zarządzający składowiskiem odpadów tworzy fundusz rekultywacyjny, o którym mowa w art. 137 ust. 2, w terminie 6 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 29 updop,

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów na fundusz rekultywacji w wysokości przekraczającej kwotę określoną przez podatnika na dany rok w planie rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, skorygowaną o kwotę pozostałości środków tego funduszu według stanu na początek roku podatkowego.

Innymi słowy, podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy na fundusz rekultywacji wyłącznie do wysokości limitu, jaki stanowi kwota określona przez niego na dany rok w planie rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, skorygowana o kwotę pozostałości środków tego funduszu według stanu na początek roku podatkowego.

Wskazany przepis określa zatem jednoznacznie zasady obciążania kosztów uzyskania przychodów odpisami na fundusz rekultywacji utworzony przez podatnika, tworząc specyficznie określony ich limit ściśle powiązany z kwotą wynikająca z planu rekultywacji terenów poeksploatacyjnych podatnika.

Tym samym warunkiem możliwości zaliczenia przez podatnika do kosztów podatkowych, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 29 updop, dokonanych odpisów na fundusz rekultywacji, jest posiadanie planu rekultywacji terenów poeksploatacyjnych, ponieważ na podstawie ww. planu określana jest kwota odpisu stanowiąca ww. koszt podatkowy.

Z opisu sprawy wynika, że pełnicie Państwo rolę zarządzającego składowiskiem odpadów, zgodnie z przepisami ustawy o odpadach i zostaliście zobowiązani, na podstawie art. 137 ust. 2 ustawy o odpadach, do utworzenia funduszu rekultywacyjnego, na którym gromadziliście środki pieniężne na realizację obowiązków związanych z zamknięciem, rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska. Spółka tworzyła odpisy na fundusz rekultywacji w formie rezerw, w wysokości 7,00 zł za jedną tonę odpadów faktycznie zdeponowanych na składowisku w danym roku obrotowym. W latach 2013-2024 wysokość utworzonych rezerw na fundusz rekultywacji wyniosła 571.972,66 zł. W tym czasie nie posiadaliście planu rekultywacji, więc rezerw tworzonych w ciężar kosztów działalności operacyjnych, Spółka nie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów. 19 kwietnia 2024 r. Marszałek Województwa (…) wydał decyzję w sprawie wyrażenia zgody na zamknięcie składowiska odpadów, którym zarządzacie. Określono w niej dzień 6 maja 2024 r., jako datę zaprzestania przyjmowania odpadów do składowania na składowisku oraz określono techniczny sposób zamknięcia składowiska odpadów, wraz z harmonogramem prac związanych z jego zamknięciem.

Odnosząc się do pierwszej zawartej przez Państwa we wniosku wątpliwości dotyczącej ustalenia czy koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione do wysokości posiadanego funduszu rekultywacji, obciążają ten fundusz i nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów, wskazać w pierwszej kolejności należy, że podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu składowiska odpadów ponosi wydatki związane z utrzymaniem i zamknięciem składowiska nad którym sprawuje nadzór. Koszty uzyskania przychodów stanowią natomiast wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu. Wydatki na rekultywację spełniają co do zasady ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów, ponieważ ich celem jest podjęcie działalności i osiąganie z niej  przychodów. Ponadto obowiązkiem zarządzającego składowiskiem odpadów jest zamknięcie i rekultywacja składowiska, jeżeli dostosowanie takiego obiektu do standardów ekologicznych jest niemożliwe lub jest nieuzasadnione ze względów ekonomicznych.

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z powołanym wyżej art. 137 ust. 4 ustawy o odpadach, z dniem, gdy decyzja o wyrażeniu zgody na zamknięcie składowiska odpadów albo decyzja o zamknięciu składowiska odpadów stała się ostateczna, zarządzający składowiskiem odpadów może przeznaczyć środki zgromadzone na funduszu rekultywacyjnym na realizację obowiązków, o których mowa w ust. 2, tj. realizację obowiązków związanych z zamknięciem i rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska odpadów.

Uwzględniając zatem okoliczność, że do kosztów podatkowych nie zaliczyliście Państwo dokonanych na fundusz rekultywacji odpisów, uznać należy, że poniesione przez Państwa koszty rekultywacji i inne związane z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione do wysokości posiadanego funduszu rekultywacji i obciążające ww. fundusz mogą stanowić dla Państwa bieżące koszty podatkowe, o ile spełniają wszystkie kryteria wynikające z art. 15 ust. 1 updop, w tym są racjonalnie uzasadnione, właściwie udokumentowane i nie zostaną Państwu zwrócone w jakikolwiek sposób.

Zauważyć bowiem należy, że brak posiadania przez Państwa planu finansowego rekultywacji spowodował, że nie byliście Państwo podmiotem uprawnionym do zaliczenia do kosztów podatkowych w latach 2013-2024, na podstawie art. 15 ust. 1 updop w związku z art. 16 ust. 1 pkt 29 updop dokonywanych na fundusz rekultywacji odpisów. Powyższa okoliczność pozostaje jednak bez wpływu na możliwość zaliczenia przez Państwa do kosztów podatkowych bieżących wydatków poniesionych na rekultywację i innych związanych z zamknięciem/monitoringiem składowiska, w tym poniesionych w ciężar utworzonego funduszu rekultywacji.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy zatem uznać za nieprawidłowe. 

Odnosząc się z kolei do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów rekultywacji i innych związanych z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesionych ponad wartość posiadanego funduszu rekultywacji, sfinansowanych z bieżących środków obrotowych, wskazać należy, że skoro przepisy prawa nałożyły na Państwa szereg obowiązków (zadań) związanych z koniecznością zneutralizowania potencjalnego, niebezpiecznego wpływu składowiska odpadów na środowisko, to przedsiębiorca nie ma możliwości „zrezygnować” z ich realizacji, a zatem nie może zrezygnować z obowiązku ponoszenia wydatków. Art. 16 ustawy o CIT nie zawiera żadnej kategorii nakładów przedsiębiorcy aktywnego w branży składowania odpadów na spełnienie ustawowych obowiązków, które ograniczałaby lub wyłączały ich uznanie za koszty.

W konsekwencji ww. wydatki ponoszone przez Państwa w związku z likwidacją składowiska odpadów stanowią niewątpliwie gospodarczo uzasadnione wydatki związane przyczynowo-skutkowo z prowadzoną działalnością zarobkową, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem jeśli poniesione przez Państwa koszty rekultywacji i innych związanych z zamknięciem, nadzorem, w tym monitoringiem składowiska, poniesione ponad wartość posiadanego funduszu rekultywacji i sfinansowane z bieżących środków obrotowych, spełniają wszystkie kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 updop, w tym zostaną przez Państwa właściwie udokumentowane oraz nie zostaną Państwu zwrócone w jakikolwiek sposób to wydatki te mogą być przez Państwa zaliczone do kosztów podatkowych.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z  dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).