Alokacja kosztów wynikających z Pożyczek oraz Kosztów Bieżących do kosztów uzyskania przychodów ze źródła zyski kapitałowe oraz brak uwzględnienia przychodów z dywidendy w limicie dla ustalenia statusu „małego podatnika”.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie alokacji kosztów wynikających z Pożyczek oraz Kosztów Bieżących do kosztów uzyskania przychodów ze źródła zyski kapitałowe oraz braku uwzględnienia przychodów z dywidendy w limicie dla ustalenia statusu „małego podatnika”. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 października 2024 r. (data wpływu 10 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. sp. z o.o. [dalej Wnioskodawca lub Spółka] jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka wchodzi w skład amerykańskiego holdingu (...) z siedzibą w stanie (...) i jest spółką zależną od B. LLC - podmiotu z siedzibą w Stanach Zjednoczonych [dalej Spółka B.], który posiada 100% udziałów Spółki. Spółka należy do grupy kapitałowej Grupa (…) [dalej: Grupa].

Wnioskodawca jest spółką holdingową zajmującą się nabywaniem, finansowaniem i zarządzaniem polskimi spółkami wchodzącymi w skład Grupy.

W ramach działalności Grupy w Polsce, Spółka posiada udziały w C. sp. z o. o. [dalej: Spółka C.] oraz pośrednio w D. sp. z o.o. [dalej: Spółka D]. W tym zakresie, Wnioskodawca posiada 100% udziałów w Spółce C., natomiast Spółka C. posiada 100% udziałów w Spółce D.

Spółka D. prowadzi działalność gospodarczą w obszarze usług pakowania i posiada zakłady produkcyjne w trzech lokalizacjach w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka D. świadczy m.in. usługi pakowania maszynek i żyletek, produktów kosmetycznych, zabawek, produktów medycznych, odświeżaczy powietrza, baterii, środków pomocniczych i higienicznych do użytku domowego i przemysłowego.

Spółka D. współpracuje chociażby z wiodącymi producentami klocków przeznaczonych do zabawy oraz z podmiotami działającymi w przemyśle kosmetycznym.

Wnioskodawca natomiast jest spółką celową, prowadzącą działalność holdingową poprzez utrzymywanie udziałów w Spółce C. oraz pośrednio w Spółce D.

Spółka pozyskała finansowanie grupowe dla celów przeprowadzenia transakcji nabycia udziałów Spółki C. (oraz pośrednio Spółki D.), przez co Spółka efektywnie pełni także funkcje podmiotu zajmującego się finansowaniem celowym.

W związku z powyższym, Spółka uzyskała z Grupy odpowiednie finansowanie, które zostało jej udzielone przez Spółkę B. w formie pożyczki w celu pozyskania środków na objęcie udziałów Spółki C. W ten sposób, zapewniono środki finansowe Spółce C. potrzebne do dokonania transakcji nabycia udziałów Spółki D. [dalej Pożyczka 1]. W tym zakresie, Spółka ponosiła oraz będzie ponosić koszty odsetek związanych z obsługą niniejszej Pożyczki 1, jak również koszty wynikające ze zrealizowanych ujemnych różnic kursowych związanych ze spłatą kapitału pożyczki.

Ponadto, w celu uregulowania należności wynikających z umowy Pożyczki 1, Spółka zawarła również umowy pożyczek ze Spółką D. [dalej: Pożyczki 2]. W tym zakresie, Spółka na bieżąco uzyskuje finansowanie na cele bieżącej spłaty zobowiązań wynikających z Pożyczki 1. W konsekwencji. Spółka również ponosi koszty z tytułu odsetek w związku z zawartymi umowami Pożyczek 2.

Spółka ponosi także koszty bieżącej działalności (w tym w szczególności koszty czynszu, usług księgowych oraz koszty wykonania audytu) [dalej Koszty Bieżące].

Jak wspomniano, działalność Spółki stanowi działalność holdingowa, w związku z tym Spółka nie generuje żadnych przychodów z działalności operacyjnej, np. z tytułu sprzedanych wyrobów, usług czy towarów.

Spółka może osiągać przychody podatkowe z tytułu dodatnich różnic kursowych (związanych ze spłatą Pożyczki 1 i Pożyczek 2). Dodatkowo. Spółka uzyskuje przychody z dywidend, które jednak nie są uwzględniane w wyniku podatkowym Spółki.

Celem Spółki - jako podmiotu o charakterze holdingowym - jest generowanie przychodów z tytułu posiadania udziałów w Spółce C. i pośrednio w Spółce D. W tym zakresie, celem Spółki jest regularne uzyskiwanie przychodów kapitałowych z tytułu dywidend Docelowo zaś, Spółka może oczekiwać uzyskania przychodów ze zbycia udziałów w Spółce C.

Spółka wskazuje, że ze względu na istotne koszty obsługi Pożyczki 1 i Pożyczek 2 [dalej również łącznie: Pożyczki], a także brak przychodów z działalności operacyjnej, Spółka zasadniczo generuje straty podatkowe.

Wobec powyższego. Spółka powzięła wątpliwość co do sposobu ujęcia straty podatkowej w kontekście odpowiedniej alokacji kosztów uzyskania przychodów oraz straty podatkowej do odpowiedniego źródła przychodów.

Niezależnie, Spółka powzięła wątpliwość co do posiadania statusu małego podatnika na gruncie ustawy o CIT.

Powyższy opis stanu faktycznego, jak również powstałe na jego tle wątpliwości, wynikają z prowadzonej przez Spółkę analizy w zakresie ewentualnych obowiązków związanych z opodatkowaniem minimalnym podatkiem dochodowym w rozumieniu art. 24ca ustawy o CIT.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty wynikające z Pożyczek, a także Koszty Bieżące, powinny być alokowane do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów z zysków kapitałowych, a ponoszona strata powinna stanowić stratę ze źródła przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT?

2.Niezależnie od odpowiedzi na pytanie nr 1, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży, decydującej o statusie „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, Spółka nie powinna uwzględniać przychodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych dywidend?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym koszty wynikające z Pożyczek, a także Koszty Bieżące, powinny być alokowane do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów z zysków kapitałowych, a ponoszona strata powinna stanowić stratę ze źródła przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7b ust 1 ustawy o CIT.

Od 2018 r przychody podatników zostały podzielone na dwa źródła przychodów, tj.:

• z zysków kapitałowych oraz
• z innych źródeł.

Spółka wskazuje, że art. 7b ust. 1 ustawy o CIT określa katalog przychodów z zysków kapitałowych, zgodnie z którym za przychody z zysków kapitałowych uważa się w szczególności przychody z udziału w zyskach osób prawnych, w tym dywidendy oraz przychody ze zbycia akcji i udziałów również do odpowiedniego przyporządkowania i alokacji kosztów uzyskania przychodów W związku z powyższym, koszty będą mogły podlegać zaliczeniu do źródła przychodów z zysków kapitałowych, o ile dotyczą kategorii przychodu wskazanej w art. 7b ust 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym, koszty uzyskania przychodów stanowią wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyłączeniem zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo skutkowym z osiąganymi przychodami z danego źródła przychodów.

Zgodnie z ugruntowaną praktyką organów podatkowych, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

• wydatek został poniesiony, tj. pokryty z własnych zasobów majątkowych podatnika,
• wydatek ma definitywny (bezzwrotny) charakter, a wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• istnieje związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony wydatek ma na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
• podatnik posiada dokumentację potwierdzającą poniesienie wydatku oraz jego związek z prowadzona działalnością,
• wydatek nie jest wymieniony w art. 16 ust 1 ustawy CIT.

W świetle powyższego, koszty uzyskania przychodu stanowią wydatki pozostające w bezpośrednim związku w stosunku do uzyskanych przychodów, a także w pośrednim związku, o ile zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Jak wskazano, Spółka ponosi koszty w związku z Pożyczkami, które to zostały zaciągnięte odpowiednio w celu sfinansowania nabycia udziałów spółek zależnych oraz uregulowania długu wynikającego z Pożyczki 1.

Tym samym, celem zaciągnięcia Pożyczek są wyłącznie cele inwestycyjne związane z nabyciem udziałów w podmiotach zależnych. Uzyskanie Pożyczek umożliwiło tym samym prowadzenie działalności holdingowej przez Spółkę, a także ma na celu zwiększanie wartości posiadanych aktywów i docelowo uzyskanie korzyści w formie dywidend albo zysków ze sprzedaży udziałów.

Koszty obsługi Pożyczek są ponoszone przez Spółkę wyłącznie w celach inwestycyjnych, tj. środki finansowe uzyskane za pośrednictwem Pożyczek związane są z nabyciem udziałów w Spółce C. oraz związane z osiąganymi z tego tytułu przychodami z dywidend oraz docelowo z przychodami ze zbycia udziałów w Spółce C.

W tym kontekście należy mieć na uwadze, że odsetki stanowią świadczenie akcesoryjne, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane, co potwierdza stanowisko sądów administracyjnych, np. wyrażone w ramach Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 marca 2015 r. o sygn. I SA/Łd 1414/14.

W związku z powyższym, koszty związane z Pożyczkami powinny być kwalifikowane do źródła przychodów zgodnie z celem Pożyczek, których dotyczą. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od Pożyczek mają bezpośredni związek z przychodami dotyczącymi obrotu udziałami, tj. przychodami kwalifikowanymi do przychodów z zysków kapitałowych.

Jak wskazano, Spółka ponosi również Koszty Bieżące. Wskazane Koszty Bieżące ponoszone są także w celu realizacji prowadzonej przez Spółkę działalności holdingowej. Tym samym, poniesienie Kosztów Bieżących ma zapewnić realizację celów inwestycyjnych Spółki związanych z nabyciem udziałów w podmiotach zależnych. Ponadto, z uwagi na brak osiągania przychodów z działalności operacyjnej (np. z tytułu sprzedanych wyrobów, usług czy towarów), Koszty Bieżące ponoszone są wyłącznie w celu osiągnięcia przychodów dotyczących dywidend czy też obrotu udziałami.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki. Koszty Bieżące należy również kwalifikować do źródła przychodów zgodnie z celem, którego realizacji dotyczą, a tym samym, mają związek z przychodami kwalifikowanymi do przychodów z zysków kapitałowych.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, koszty podatkowe wynikające z Pożyczek, a także Koszty Bieżące powinny być rozpoznawane jako koszty poniesione ze źródła, jakim są zyski kapitałowe, a ponoszona w konsekwencji strata powinna być traktowana jako strata związana ze źródłem przychodów z zysków kapitałowych.

Wskazane podejście potwierdzone również zostało na kanwie interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [dalej: DKIS], np.:

• z dnia 19 grudnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.667.2023.1.KM, w ramach której wskazano, iż: „(...) odsetki od pożyczki zaciągniętej w celu sfinansowania nabycia udziałów (akcji) mają związek z przychodami, kwalifikowanymi jako przychody z zysków kapitałowych. W konsekwencji koszty związane z ww. wydatkami poniesionymi z tytułu finansowania tej transakcji (tj. odsetki) powinny być rozpoznawane jako koszty pośrednie poniesione ze źródła jakim są zyski kapitałowe”;
• z dnia 29 marca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.46.2023 1.AW, w ramach której potwierdzono, iż: „(...) odsetki związane z kredytem zaciągniętym na podniesienie/wyposażenie w kapitał Spółki B mają związek z przychodami, kwalifikowanymi jako przychody z zysków kapitałowych”;
• z dnia 29 listopada 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.633.2022.1.AW, zgodnie z którą „(...) wydatki poniesione z tytułu finansowania Transakcji (tj. odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu nabycia udziałów w A., a także inne opłaty ponoszone na rzecz banków związane z udzieleniem ww. pożyczki, w tym prowizje i opłat) związane z aranżacją, udzieleniem i dostępnością pożyczki), powinny być więc zaliczane do kosztów uzyskania przychodu z zysków kapitałowych Za taką kwalifikacją przemawia wykładnia powołanego wcześniej art 7b updop”;
• z dnia 5 sierpnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.253.2019 1.AS, w zakresie której DKIS stwierdził, że: „(...) w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w celu nabycia akcji spółki z grupy kapitałowej, mają związek z przychodami, kwalifikowanymi od 1 stycznia 2018 r. jako przychody z zysków kapitałowych, gdyż, np. w przypadku zbycia akcji powstanie przychód, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a updop. Zgodnie z tym przepisem za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia. W konsekwencji, koszty związane z odsetkami od pożyczki przeznaczonej na sfinalizowanie zakupu akcji spółki z grupy kapitałowej powinny być rozpoznawane jako koszty pośrednie poniesione ze źródła, jakim są zyski kapitałowe”;
• z dnia 21 listopada 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-3.4010.236.2018.2.MC: „Przychody z udziałów/akcji zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych, a zatem wszystkie wydatki (bezpośrednie i pośrednie) związane z nabyciem udziałów/akcji powinny być przypisane do źródła przychodów jakim są zyski kapitałowe”.

Dla celów odpowiedniego nadania kontekstu dla powyższej kwestii prawnej, Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT minimalny podatek dochodowy może dotyczyć spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

• poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo
• osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2%.

Jak wskazano, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę koszty powinny być alokowane do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów z zysków kapitałowych, a ponoszona strata powinna stanowić stratę ze źródła przychodów z zysków kapitałowych.

Tym samym, w sytuacji ponoszenia straty ze źródła przychodów z zysków kapitałowych, Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczania minimalnego podatku dochodowego w rozumieniu art 24ca ust 1 ustawy o CIT.

Podsumowując, Spółka wnosi o potwierdzenie, że koszty wynikające z Pożyczek, a także Koszty Bieżące powinny być alokowane do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów z zysków kapitałowych, a ponoszona strata powinna stanowić stratę ze źródła przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Ad pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży, decydującej o statusie „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, Spółka nie powinna uwzględniać przychodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych dywidend.

Zgodnie z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT status małego podatnika dotyczy podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

W tym kontekście w celu właściwego określenia statusu podatnika, kluczowa jest wykładnia pojęcia wartości przychodu ze sprzedaży. Pojęcie to nie posiada definicji legalnej na gruncie ustawy o CIT. Na kanwie ustawy o CIT nie został również zdefiniowany termin „sprzedaży”.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej sprzedaży, która zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/szukaj/sprzeda%C5%BC.html, dostęp: 05.06.2024 r.), oznacza: „odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę”.

Instytucja umowy sprzedaży została uregulowana w ramach prawa cywilnego i tak, zgodnie z art. 535 § 1 KC przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Pomocniczo, można odwołać się również do definicji sprzedaży wskazanej w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którą sprzedaż oznacza odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tym samym, analizując powyższe definicje, można wywieść wniosek, iż wśród cech charakterystycznych dla sprzedaży można wskazać chociażby na:

• swobodę zawierania umów,
• występowanie przynajmniej dwóch stron transakcji,
• istnienie ustalonej ceny,
• dokonywanie transakcji na wolnym rynku,
• przekazanie towarów, usług, wyrobów itd. w zamian za określoną cenę.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wartość przychodu ze sprzedaży, o której mowa w definicji małego podatnika nie oznacza całości przychodów uzyskiwanych przez podatnika, lecz jedynie przychody wynikające z czynności sprzedaży.

Z kolei, przychód z tytułu dywidendy stanowi kwotę zysku netto spółki przeznaczoną do podziału między wspólników, co stanowi realizację prawa wspólnika do udziału w zyskach danej spółki, co wynika z art. 191 Kodeksu spółek handlowych. Tym samym, zdaniem Spółki, dywidenda jest pochodną ulokowanego kapitału, a nie jest natomiast rezultatem aktywnego działania, jakim jest sprzedaż.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt a ustawy o CIT, przychody z dywidend zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane przychody uzyskiwane są w związku z operacjami gospodarczymi dokonywanymi z użyciem posiadanego majątku. Nie stanowią tym samym rezultatu działalności operacyjnej, czy też dokonywania czynności sprzedaży. Przychody te nie są związane z jakąkolwiek sprzedażą, lecz są efektem zysku wypracowanego przez podmioty, w których Wnioskodawca posiada udziały. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane przez Spółkę przychody dywidendowe stanowią tzw. przychody pasywne, uzyskiwane w następstwie nabycia udziałów.

Dywidenda nie stanowi również odpłatnej dostawy towarów, odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów, czy też wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W ocenie Wnioskodawcy, nie spełnia również przesłanek umowy sprzedaży wskazanych w art. 535 § 1 KC, czy też definicji wynikającej z wykładni literalnej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przychodów z tytułu sprzedaży nie stanowią więc przychody z dywidend.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży, tym samym, wartość uzyskiwanego przez nią przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekracza wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro, a w rezultacie Spółka posiada status małego podatnika.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również analogiczne podejście zaprezentowane przez organy podatkowe w ramach interpretacji indywidualnych DKIS:

• z dnia 18 czerwca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.186.2019.1.JG, w ramach której uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „(...) przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży decydującej o statusie “małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, Spółka nie powinna uwzględniać przychodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych dywidend;
• z dnia 6 maja 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.71.2019.2 BG. stosownie do której za prawidłowe uznano stanowisko, zgodnie z którym: „uzyskane przez Spółkę przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie dywidend nie są „przychodami ze sprzedaży”, o których mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT i nie należy ich uwzględniać przy wyliczaniu wartości przychodu ze sprzedaży, która decyduje o statusie małego podatnika dla celów podatku dochodowego od osób prawnych”;
• z dnia 15 marca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.9.2019.2.BG. w ramach której wskazano, iż: „Przychody z tytułu otrzymanych dywidend nie będą przychodami ze sprzedaży i nie powinny być zatem uwzględniane przy obliczaniu limitu w celu ustalenia statusu małego podatnika”;
• z dnia 20 września 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.332.2018.1.AG zgodnie z którą „stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku wliczenia przychodów z tytułu otrzymanych dywidend do wartości przychodu ze sprzedaży, która decyduje o statusie małego podatnika, jest prawidłowe”.

W uzupełnieniu Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 24ca ust. 14 pkt 7 ustawy o CIT, przepisu regulującego minimalny podatek dochodowy nie stosuje się do podatników będących małymi podatnikami. W rezultacie, Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczania minimalnego podatku dochodowego w sytuacji posiadania statusu „małego podatnika”.

Podsumowując, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży, decydującej o statusie „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT Spółka nie powinna uwzględniać przychodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych dywidend.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odpowiedź na pytanie nr 1

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

• z zysków kapitałowych oraz
• z innych źródeł.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych pociąga za sobą konieczność właściwego przypisania kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, koszty takie będą podlegać zaliczeniu do źródła zyski kapitałowe, o ile dotyczą kategorii przychodu wskazanej w art. 7b ustawy o CIT.

Zasady rozliczania strat zawarte zostały w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT:

Z wyżej przywołanych przepisów wynika, że w celu obliczenia dochodu z danego źródła przychodów należy porównać wszystkie przychody osiągnięte z danego źródła przychodów oraz wszystkie koszty uzyskania tych przychodów. Gdy wynik jest ujemny, oznacza to, że podatnik poniósł stratę.

Z wniosku wynika, że są Państwo spółką holdingową zajmującą się nabywaniem, finansowaniem i zarządzaniem polskimi spółkami wchodzącymi w skład grupy podmiotów powiązanych. Są Państwo spółką celową prowadzącą działalność holdingową poprzez utrzymywanie udziałów w innych spółkach. Pozyskali Państwo pożyczkę (dalej: Pożyczka 1) w celu przeprowadzenia transakcji nabycia udziałów, a także Pożyczki 2 na spłatę zobowiązań wynikających z Pożyczki 1.

Ponoszą Państwo koszty z tytułu odsetek od ww. Pożyczek oraz koszty wynikające ze zrealizowanych ujemnych różnic kursowych związanych ze spłatą kapitału Pożyczki 1. Ponoszą również Państwo koszty bieżącej działalności (w tym w szczególności koszty czynszu, usług księgowych oraz koszty wykonania audytu, dalej jako: Koszty Bieżące). Wskazali również Państwo, że nie generują Państwo żadnych przychodów z działalności operacyjnej. Celem Państwa Spółki jest regularne uzyskiwanie przychodów kapitałowych z tytułu dywidend, docelowo również ze zbycia udziałów.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest alokacja kosztów wynikających z Pożyczek oraz Kosztów Bieżących do źródła przychodów oraz - konsekwentnie - czy ponoszona strata powinna stanowić stratę ze źródła przychodów z zysków kapitałowych.

Państwa zdaniem koszty wynikające z Pożyczek oraz Koszty Bieżące powinny być alokowane do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągniecia przychodów z zysków kapitałowych, a ponoszona strata powinna stanowić stratę ze źródła przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Odpowiadając na Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w katalogu przysporzeń ze źródła przychodów zyski kapitałowe wprost wymienione są przychody z tytułu udziałów.

Zgodnie bowiem z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT:

Przychody z udziałów/akcji zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych, a zatem wszystkie wydatki (także te o charakterze pośrednim) związane z ich nabyciem powinny być przypisane do źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe.

W Państwa przypadku wskazać należy, że wydatki związane z pożyczkami zaciągniętymi na nabycie udziałów (akcji) mają związek z przychodami kwalifikowanymi jako przychody z zysków kapitałowych. Taki związek mają również Koszty Bieżące. Również Koszty Bieżące są przez Państwa ponoszone tylko i wyłącznie w celu osiągania przychodów z zysków kapitałowych, ponieważ wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego, że nie osiągają Państwo przychodów z tzw. „działalności operacyjnej”.

A zatem koszty poniesione w celu finansowania nabycia udziałów/akcji oraz Koszty Bieżące powinny być rozpoznawane jako koszty przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych.

W konsekwencji, strata podatkowa (rozumiana jako przewaga kosztów przypisanych do źródła przychodów zyski kapitałowe nad przychodami osiąganymi z tego źródła w danym roku podatkowym) jest stratą ze źródła przychodów z zysków kapitałowych.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest więc prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości, przedstawionych w pytaniu nr 2, jest kwestia, czy w celu ustalenia statusu „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT należy uwzględnić przychody z tytułu dywidend.

Państwa zdaniem przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży, decydującej o statusie „małego podatnika”, w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, nie powinna uwzględniać przychodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych dywidend.

Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT:

Zawarte w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało zdefiniowane dla potrzeb tej ustawy. Nie zawiera ona również definicji legalnej terminu „sprzedaż”, choć ustawodawca wielokrotnie posługuje się nim w ustawie. Termin „sprzedaż” jest używany w języku prawnym i prawniczym, na oznaczenie konkretnej instytucji prawa cywilnego, a także znajduje zastosowanie w szeroko rozumianym obrocie gospodarczym i prywatnym. W znaczeniu potocznym, termin „sprzedaż” dotyczy powszechnie rozumianych świadczeń odpłatnych (wyrażonych w pieniądzu), dokonanych w wyniku porozumienia zawartego między stronami transakcji. Brak definicji ustawowej oraz większe niż w innych działach prawa, znaczenie wykładni językowej, traktowanej jako pierwszoplanowa metoda odkodowania znaczenia normy podatkowej (zob. wyrok NSA z 29.01.2016 r. sygn. akt I FSK 1499/14), wymagają posłużenia się znaczeniem słownikowym, zgodnie z którym „sprzedaż” to „odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę” (zob. https://sjp.pwn.pl/szukaj/sprzeda%C5%B C%20.html). Wskazane znaczenie językowe jest bliskie definicji „umowy sprzedaży”, zawartej w art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym „przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę”. Cechami charakteryzującymi transakcję sprzedaży jest występowanie przynajmniej dwóch stron, swoboda zawierania umów, ustalona cena. dokonywanie jej na wolnym rynku, składnie ofert, możliwość wyboru stron umowy.

Specyfika źródła przychodów, jakim są zyski kapitałowe, powoduje powstanie przysporzenia pieniężnego (przychodu) nie tylko poprzez dokonywanie określonych czynności w ramach tego źródła, ale także z tytułu posiadania kapitału (np. uzyskanie dywidendy). Jednocześnie wydaje się, że nie bez powodu ustawodawca użył w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT sformułowania „przychód ze sprzedaży”, które nie jest tożsame z szerzej rozumianym terminem „przychód”. Na tej podstawie należy przyjąć, że „przychód ze sprzedaży” dotyczy tych zysków kapitałowych, które obejmują czynności zbycia za wynagrodzeniem, pod warunkiem dokonania ich w ściśle określonych warunkach. To właśnie te warunki decydują o zakwalifikowaniu danej czynności do sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, co wymaga każdorazowego ustalenia, czy dana czynność zawiera cechy umowy sprzedaży, wskazane wyżej.

Odwołanie się przez Wnioskodawcę pomocniczo również do definicji „sprzedaży” zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia „wartości przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest jednak uzasadnione. Zachodzą bowiem istotne różnice, które generalnie mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotyczy to przykładowo sytuacji, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi od towarów i usług (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju, sprzedaż poza zakresem VAT), a jednocześnie podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie - sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie wchodzi w zakres opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z tych powodów należy unikać utożsamiania obu pojęć.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Szefa KAS, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane przez niego „dywidendy nie stanowią przychodu ze sprzedaży, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” jest prawidłowe. Argumentem przemawiającym za przyjęciem takiego stanowiska jest odmienny (pasywny) charakter dywidendy, który uniemożliwia zaliczenie jej do kategorii czynności, objętych pojęciem „sprzedaż”.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).