Czy płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru podatku od tych wypłat zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru podatku od tych wypłat zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 października 2024 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca ma siedzibę w Polsce, prowadzi działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT) w Polsce od całości osiąganych przez siebie dochodów. W związku z prowadzoną działalnością Spółka uczestniczy w targach branżowych (lub podobnych wydarzeniach) odbywających się za granicą. Uczestnictwo w tych wydarzeniach pozwala Spółce przedstawić jej ofertę wyrobów (…) potencjalnym klientom lub podmiotom zainteresowanym nawiązaniem współpracy ze Spółką.

Targi odbywają się w dużych obiektach wystawienniczych. Spółka nabywa od nierezydentów (tj. podmiotów nieposiadających w Polsce siedziby, podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwach innych niż Polska) następujące usługi związane z uczestnictwem w targach w roli wystawcy:

       (i) przede wszystkim wynajem powierzchni wystawienniczej (przestrzeni w hali wystawienniczej),

      (ii) korzystanie za odpłatnością w okresie trwania targów z udostępnionego stoiska lub wyposażenia wystawienniczego - kompletnego stoiska lub jego niektórych tylko elementów, takich jak np. meble, oświetlenie, lodówka, gaśnica, dystrybutor wody, wykładzina, sprzęt elektroniczny niezbędny do obsługi stoiska (np. stacja robocza PC, monitory, przedłużacze),

     (iii) wynajem sali konferencyjnej (na potrzeby spotkania z potencjalnymi klientami).

Powyższe usługi Spółka może nabywać od tego samego podmiotu („kontrahenta”) lub od kilku różnych podmiotów (kontrahentów) - przede wszystkim podmiotów organizujących targi, ale potencjalnie także innych podmiotów, np. głównych wystawców, wobec których Spółka występuje w roli współwystawcy (przypadek ten dotyczy sytuacji, w której kontrahent wystawia na swój koszt stoisko na targach na określonej powierzchni, jednocześnie pozwalając skorzystać z niego przedstawicielom Spółki w zamian za partycypację w kosztach).

Wynagrodzenie kontrahenta może także obejmować dodatkowe świadczenia związane z uczestnictwem Spółki w targach jak np.:

- opłata rejestracyjna, opłata parkingowa,

- media i sprzątanie,

- zaprojektowanie i wzniesienie stoiska, 

- przygotowanie ścianek wystawienniczych, oklejanie stoiska grafikami z logo Spółki,

- obsługa cateringowa (poczęstunek) dla klientów Spółki;

- opłata za wpis Spółki do katalogu targów,

- dostęp do aplikacji mobilnej zapewniającej m.in. dostęp do informacji o uczestnikach targów odwiedzających stoisko,

- sprawdzenie stanu technicznego stoiska.

Powyższe elementy mogą być wykazywane na fakturze kontrahenta odrębnie lub w jednej pozycji.

Co istotne, poszczególne elementy (świadczenia, usługi) każdorazowo służą podstawowemu celowi, którym jest udział Spółki w targach - jest to, tak z funkcjonalnego punktu widzenia, jak i perspektywy Spółki, element wiodący. Przykładowo, celem obecności na targach Spółka może nabyć od kontrahenta (organizatora targów) pakiet usług na który składać się będą elementy takie jak udostępnienie powierzchni wystawienniczej, zaprojektowanie i wzniesienie stoiska, sprzątanie, opłata parkingowa oraz wpis do katalogu targów. Z perspektywy Spółki wszystkie te elementy składają się na kompleksową usługę, której zasadniczym celem będzie umożliwienie Spółce uczest­nictwa w targach.

Tak samo Spółka postrzega sytuacje, w której wybrane elementy takiej usług będą nabywane od innego kontra­henta (gdy np. organizator targów wskaże, iż dane świadczenie należy rozliczyć bezpośrednio z podmiotem trze­cim). Przykładowo, w ramach obecności na targach Spółka może nabyć od kontrahenta innego niż organizator targów usługę wynajmu sali konferencyjnej, usługę parkingową albo usługę związaną z zaprojektowaniem i wzniesieniem stoiska targowego czy media (np. energię elektryczną wykorzystywaną np. do oświetlenia) - jednak z funkcjonalnego punktu widzenia (oraz z perspektywy Wnioskodawcy) usługi te nadal stanowią elementy uczest­nictwa Spółki w targach.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 14 października 2024 r., wskazali Państwo m.in. dane Kontrahentów, od których Spółka nabywa usługi związane z uczestnictwem w targach, w tym Kontrahentów organizujących targi, a także innych podmiotów, np. głównych wystawców, dla których Spółka jest współwystawcą.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 października 2024 r.)

Czy płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru podatku od tych wypłat zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 października 2024 r.)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), a w związku z tym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru podatku od tych wypłat zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko to Wnioskodawca uzasadnia w sposób następujący:

Zgodnie z art. 26 ustawy o CIT przedsiębiorca wypłacający wynagrodzenie podmiotowi zagranicznemu (tj. podatnikowi objętemu ograniczonym obowiązkiem podatkowym, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT) ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy (tzw. „podatek u źródła"), wpłacić go do organu podatkowego oraz złożyć stosowne informacje (art. 26 ust. 3 ustawy o CIT). Obowiązek ten dotyczy jednak jedynie wypłaty przychodów z wybranych tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT oraz dywidend, o których mowa w art. 22 tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu udziału w targach, obejmujące komponenty lub usługi takie jak wynajem powierzchni wystawienniczej, sali konferencyjnej, czy korzystanie ze stoiska targowego, jak i płatności na poczet kosztów towarzyszących (m.in. rejestracji, parkowania, mediów, sprzątania czy zaprojektowania i wzniesienia stoiska) nie mieszczą się w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w szczególności nie stanowią przychodu za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego ani z tytułu usługi reklamowej lub podobnej do niej.

Urządzenia przemysłowe i handlowe

Słowo „urządzenie” kojarzy się (w mowie potocznej) ze skomplikowanym technicznie zespołem współdziałających ze sobą elementów (kół zębatych, tranzystorów itp.), wykorzystywanych do wykonania pracy po doprowadzeniu doń energii z zewnątrz i wprowadzanych w ten sposób w ruch lub działanie. Podobnie słowo „urządzenie” definiuje internetowy słownik PWN, tj. że jest to mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności.

W świetle powyższego stoisko targowe lub jego elementy (np. stoły czy krzesła) nie powinny być scharakteryzowane jako „urządzenie” - zdecydowanie nie są to „mechanizmy”, nie doprowadza się do nich energii, nie wprawia w ruch i nie wykorzystuje do wykonywania pracy czy czynności. Wynika z tego, że stoisko wystawiennicze na targach lub jego elementy nie stanowią „urządzenia” (przemysłowego, handlowego lub naukowego) w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym bardziej, jako urządzenia nie sposób traktować udostępnianej Wnioskodawcy powierzchni wystawienniczej czy salki konferencyjnej, tj. części budynku (nieruchomości). Odmienna wykładnia byłaby zupełnie sprzeczna z literalnym brzmieniem przepisu, gdyż oznaczałaby, że urządzeniem jest wydzielony lub nawet niewydzielony w przestrzeni fragment powierzchni budynku.

Usługi reklamowe lub świadczenia o podobnym charakterze

Usługi nabywane przez Spółkę nie są również usługami reklamowymi. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN, reklama oznacza działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług. Tego rodzaju działania reklamowe są podejmowane ale wyłącznie przez Spółkę jako uczestnika targów. Kontrahenci Spółki zapewniają jej jedynie techniczne możliwości uczestnictwa w targach, poprzez przygotowanie (udostępnienie) bazy materialnej (np. powierzchni wystawienniczej czy stoiska) wykorzystanej przez Spółkę jako wystawcę. Oceny tej, zdaniem Wnioskodawcy, nie zmienia wykonanie przez kontrahenta czynności takich jak np. wpis wystawcy do katalogu targów - jest to raczej informowanie podmiotów odwiedzających targi o fakcie uczestnictwa danego wystawcy w targach, a nie reklamowanie tego wystawcy.

Charakter nabywanej usługi

Spółka zwraca również uwagę, iż nawet gdyby uznać, iż:

    - stoisko targowe lub jego elementy stanowią, wbrew stanowisku Spółki, urządzenia, to takiego charakteru nie mają pozostałe elementy/przedmioty świadczeń, w tym przedmiot kluczowego świadczenia polegającego na udostępnieniu powierzchni wystawienniczej. W przedstawionej sytuacji nie mamy bowiem do czynienia z niezależnymi, równorzędnymi usługami. Żadne ze świadczeń posiłkowych (akcesoryjnych) nie ma znaczenia gospodarczego po wyłączeniu go z całości usługi albo bez uprzedniego nabycia przez Spółkę kluczowego świadczenia w postaci udostępnienia powierzchni wystawienniczej czy uprawnienia do uczestnictwa w targach jako wystawca.

Przykładem potwierdzającym powyższe może być interpretacja Znak: 0111-KDIB1-1. 4010.81.2020.2.ŚS z 15 maja 2020 r., w której Organ potwierdził poprawność stanowiska zaprezentowanego przez wnioskodawcę, który wskazał: „Zauważyć bowiem wypada, że niezależnie od tego, czy wspomniane składniki majątku udostępniane Wnioskodawcy mogą zostać uznane za urządzenie handlowe, udostępnianie tego wyposażenia nie stanowi istoty umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Organizatorami targów, lecz stanowi część/element składowy usługi związanej z zapewnieniem Wnioskodawcy możliwości udziału w targach (...) wynagrodzenie za świadczenie usług związanych z zapewnieniem udziału w targach nie podlega podatkowi u źródła. Żadne ze świadczeń częściowych, wchodzących w skład takich usług, nie ma osobno znaczenia gospodarczego dla ich nabywcy (np. bezprzedmiotowe jest udostępnienie wyposażenia stoiska bez samego udostępnienia przestrzeni wystawienniczej na targach). Stąd udostępnienie wyposażenia stoiska nie może być uznane za usługę użytkowania urządzenia handlowego. Podobnie, umieszczenie w folderach targowych informacji i materiałów dotyczących uczestnika targów jest czynnością pochodną w stosunku do samego uczestniczenia w targach, a nie usługą reklamową. Jeżeli zaś szukać w tym przypadku świadczenia głównego, przeważającego, to jest nim zapewnienie korzystania z powierzchni wystawienniczej. Takie świadczenie (zbliżone do najmu nieruchomości) pozostaje jednak poza zakresem podatku u źródła”.

    - informowanie o udziale w targach przez ich organizatora jest usługą reklamową (z czym Spółka się nie zgadza), to czynność ta jest jedynie drobnym elementem szerszej, kompleksowej usługi umożliwienia Spółce uczestnictwa w targach. Zamieszczenia informacji o Spółce w katalogu targów czy aplikacji mobilnej jest działaniem, które ma charakter pochodny w stosunku do samego uczestniczenia w targach (towarzyszący, akcesoryjny). Istotą usług nabywanych przez Spółkę jest natomiast sama możliwości wzięcia udziału w określonych targach, w ramach których Spółka sama prezentuje i reklamuje swoje produkty.

Interpretacje Dyrektora KIS

Zaprezentowane stanowisko znajduje oparcie w interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor KIS”) w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 14 października 2021 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.260.2021.1.JC) Dyrektor KIS za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy co do tego, że nie podlegają podatkowi u źródła usługi świadczone przez organizatorów targów, obejmujące udostępnienie powierzchni targowej/wystawienniczej oraz elementy dodatkowe takie jak wpis do katalogu targów czy ubezpieczenie. Stanowisko wnioskodawcy co do tego, że nie ciąży na nim obowiązek pobrania podatku u źródła, Dyrektor KIS potwierdził również w interpretacji z 2 marca 2021 r. (Znak: 0111-KDIB1- 2.4010.549.2020.2.BG), która została wydana w stanie faktycznym zbliżonym do przedstawionego przez Spółkę.

Otóż podobnie jak w przypadku Spółki wnioskodawca:

- wynajmował powierzchnię targową,

- wynajmował stoisko lub jego elementy (meble, telewizory, itp.), ponosił koszty zaprojektowania i montażu stoiska oraz

- koszty oświetlenia, mediów, sprzątania, parkingu, wpisu do katalogu targów itp.

W tak opisanym stanie faktycznym (który obejmował również przypadki nabywania poszczególnych świadczeń związanych z udziałem w targach od różnych kontrahentów, niekoniecznie samego organizatora targów) nie budziło wątpliwości organu podatkowego, że wypłacając wynagrodzenie za powyższe wnioskodawca nie ma obowiązku pobierać podatku u źródła.

Dyrektor KIS zajął tożsame stanowisko w interpretacjach z 10 września 2020 r. (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.283.2020.2.SK), z 15 maja 2020 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010. 81.2020.2.ŚS), z 12 maja 2020 r. (Znak: 0111- KDIB1-1.4010.122.2020.2.ŚS) oraz z 2 grudnia 2019 r. (Znak:  0111-KDIB2-1.4010.433.2019.2.AT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 3 ust. 3  pkt 5 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce są zobowiązane do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski.

Wątpliwości Państwa wiążą się z ustaleniem, czy płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w związku z tym czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru podatku od tych wypłat zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Istota przedłożonego Organowi do rozstrzygnięcia zagadnienia sprowadza się zatem do ustalenia, czy usługi opisane we wniosku objęte są zakresem art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Przechodząc do oceny Państwa stanowiska w tym zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

 1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

 2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

        - ustala się w wysokości 20% przychodów;

 3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

 4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

           - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

W odniesieniu do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania   kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia prima facie (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (clara non sunt interpretanda), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., sygn. akt I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

Jak wynika z powyższego, podatkowi u źródła podlegają m.in. należności za usługi reklamowe oraz usługi o podobnym charakterze do tych usług. Przepisy ustawy o CIT nie definiują ww. pojęcia. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Reklama zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN to – https://sjp.pwn.pl/ to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług, plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi. Natomiast pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r. sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy  (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i  reklamy. Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Natomiast „Mały słownik języka polskiego” definiuje marketing jako działalność gospodarczą polegającą na badaniu rynku, tworzeniu i utrzymywaniu popytu, ustalaniu cen, form sprzedaży, reklamie, itp. (Mały słownik języka polskiego, (red.) E. Sobol, Warszawa 1997, s. 420).

Z przedstawionej definicji jednoznacznie wynika, że działania marketingowe obejmują bardzo szerokie spektrum działań począwszy od badań rynku, a skończywszy na reklamie. Potwierdzenie tego stanowiska można znaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2010 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 204/10) stwierdził, że usługi marketingowe rozumieć należy szeroko, jako działania związane ze sprzedażą, dystrybucją, reklamą czy badaniem rynku. Marketing określa i kształtuje produkt z punktu widzenia potrzeb nabywców dla utrzymywania popytu.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca nabywa następujące usługi związane z uczestnictwem w targach w roli wystawcy:

   - przede wszystkim wynajem powierzchni wystawienniczej (przestrzeni w hali wystawienniczej),

   - korzystanie za odpłatnością w okresie trwania targów z udostępnionego stoiska lub wyposażenia wystawienniczego - kompletnego stoiska lub jego niektórych tylko elementów, takich jak np. meble, oświetlenie, lodówka, gaśnica, dystrybutor wody, wykładzina, sprzęt elektroniczny niezbędny do obsługi stoiska (np. stacja robocza PC, monitory, przedłużacze),

   - wynajem sali konferencyjnej (na potrzeby spotkania z potencjalnymi klientami).

Powyższe usługi Spółka może nabywać od tego samego podmiotu („kontrahenta”) lub od kilku różnych podmiotów (kontrahentów) - przede wszystkim podmiotów organizujących targi, ale potencjalnie także innych podmiotów, np. głównych wystawców, wobec których Spółka występuje w roli współwystawcy (przypadek ten dotyczy sytuacji, w której kontrahent wystawia na swój koszt stoisko na targach na określonej powierzchni, jednocześnie pozwalając skorzystać z niego przedstawicielom Spółki w zamian za partycypację w kosztach).

Wynagrodzenie kontrahenta może także obejmować dodatkowe świadczenia związane z uczestnictwem Spółki w targach jak np.:

- opłata rejestracyjna, opłata parkingowa,

- media i sprzątanie,

- zaprojektowanie i wzniesienie stoiska, 

- przygotowanie ścianek wystawienniczych, oklejanie stoiska grafikami z logo Spółki,

- obsługa cateringowa (poczęstunek) dla klientów Spółki;

- opłata za wpis Spółki do katalogu targów,

- dostęp do aplikacji mobilnej zapewniającej m.in. dostęp do informacji o uczestnikach targów odwiedzających stoisko,

- sprawdzenie stanu technicznego stoiska.

Powyższe elementy mogą być wykazywane na fakturze kontrahenta odrębnie lub w jednej pozycji.

Celem obecności na targach Spółka może nabyć od kontrahenta (organizatora targów) pakiet usług na który składać się będą elementy takie jak udostępnienie powierzchni wystawienniczej, zaprojektowanie i wzniesienie stoiska, sprzątanie, opłata parkingowa oraz wpis do katalogu targów.

W ramach obecności na targach Spółka może nabyć od kontrahenta innego niż organizator targów usługę wynajmu sali konferencyjnej, usługę parkingową albo usługę związaną z zaprojektowaniem i wzniesieniem stoiska targowego czy media (np. energię elektryczną wykorzystywaną np. do oświetlenia).

W pierwszej kolejności odnosząc powołane przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego sprawy stwierdzić należy, że usługi o których mowa we wniosku, tj. usługi, których istota sprowadza się do zapewnienia możliwości udziału Wnioskodawcy w targach branżowych, nie stanowią usług reklamowych, ani usług o podobnym charakterze. Innymi słowy, istota ww. usług nabywanych przez Wnioskodawcę od zagranicznych kontrahentów, nie polega na świadczeniu usług reklamowych, lecz na zapewnieniu Wnioskodawcy możliwości wzięcia udziału w określonym wydarzeniu (zagranicznych targach) dzięki któremu to Wnioskodawca, jako jego uczestnik może reklamować świadczone przez siebie usługi (przedstawić ofertę wyrobów (…) potencjalnym klientom lub podmiotom zainteresowanym nawiązaniem współpracy ze Spółką).

W ocenie organu nabywane przez Wnioskodawcę usługi nie mogą być uznane za usługi reklamowe.

W realiach niniejszej sprawy należy także dokonać analizy, czy spółka nie ponosi opłat za użytkowanie urządzenia przemysłowego, gdyż opodatkowaniu podatkiem u źródła podlegają  m.in. należności z tego tytułu. W ustawie podatkowej brak jest definicji legalnej słowa „urządzenie handlowe”. Niezbędnym jest zatem w tym zakresie odwołanie do języka potocznego albowiem regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których (...) przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba, że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99). Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów „urządzenie”   i „handlowe” należy przyjąć ich znaczenie słownikowe. Otóż, wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl); „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749); „mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności” (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl). Przymiotnik „handlowy” oznacza natomiast „odnoszący się do handlu jako obrotu towarami, podlegający na kupnie – sprzedaży „Mały Słownik Języka Polskiego” (PWN Warszawa 1994 r. str. 247).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że uzyskiwane od Wnioskodawcy przez podmioty zagraniczne przychody z tytułu uczestnictwa w targach branżowych obejmujące należności za przykładowo wynajem powierzchni wystawienniczej (przestrzeni w hali wystawienniczej), korzystanie za odpłatnością w okresie trwania targów z udostępnionego stoiska lub wyposażenia wystawienniczego - kompletnego stoiska lub jego niektórych tylko elementów, takich jak np. meble, oświetlenie, lodówka, gaśnica, dystrybutor wody, wykładzina, sprzęt elektroniczny niezbędny do obsługi stoiska (np. stacja robocza PC, monitory, przedłużacze), wynajem sali konferencyjnej (na potrzeby spotkania z potencjalnymi klientami) - nie są przychodami z tytułu użytkowania lub prawa do używania urządzenia handlowego.

Również pozostałe usługi wymienione we wniosku związane ze świadczeniami na rzecz kontrahentów m.in. opłata: rejestracyjna, opłata parkingowa, opłata za media i sprzątanie, za zaprojektowanie i wzniesienie stoiska, za przygotowanie ścianek wystawienniczych, oklejanie stoiska grafikami z logo Spółki, za obsługę cateringową (poczęstunek) dla klientów Spółki, opłata za wpis Spółki do katalogu targów, dostęp do aplikacji mobilnej zapewniającej m.in. dostęp do informacji o uczestnikach targów odwiedzających stoisko za sprawdzenie stanu technicznego stoiska, nabywane w związku z uczestnictwem w zagranicznych targach nie są objęte zakresem przedmiotowym omawianych przepisów ustawy o CIT.

Zatem płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach nie mieszczą się w katalogu przychodów zawartym w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie tego przepisu. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty należności, o których mowa we wniosku na rzecz podmiotów zagranicznych nie jest i nie będzie obowiązana, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, do pobrania od tych należności zryczałtowanego podatku dochodowego.

Reasumując, w powyższym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru podatku od tych wypłat zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto należy zaznaczyć, że biorąc pod uwagę stwierdzenie zawarte we wniosku: „(…) z uwagi na fakt, że obok stanu faktycznego, przedmiotem zapytania jest także zdarzenie przyszłe, co oznacza, że Wnioskodawcy nie są znane dane kontrahentów, z którymi będzie współpracował w przyszłości (…)” oraz wskazanie w uzupełnieniu wniosku „danych Kontrahentów, od których Spółka nabywa usługi związane z uczestnictwem w targach, w tym Kontrahentów organizujących targi, a także innych podmiotów, np. głównych wystawców, dla których Spółka jest współwystawcą” przy wydaniu niniejszej interpretacji, organ podatkowy odniósł się tylko do podmiotów zagranicznych wskazanych w uzupełnieniu wniosku, ponieważ interpretacja indywidualna wydawana jest w określonych zaistniałych, bądź mających zaistnieć okolicznościach sprawy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem Państwa wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).