Czy Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług agencyjnych (wypłacane Agentom przez Spółkę na podstawie Umów) nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

 1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 8 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 1001/23;

 2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług agencyjnych (wypłacane Agentom przez Spółkę na podstawie Umów) nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 października 2022 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polską spółką z o.o. będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa”), która zajmuje się globalną produkcją … (…). Spółka zawiera (jak również zawierała i będzie zawierać) umowy o świadczenie usług (dalej: „Umowy”) z podmiotami, które mają siedzibę w innym niż Polska państwie (np. na Ukrainie) i nie podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce (dalej: „Agenci”).

Na podstawie Umów, Agenci zobowiązuje się do pełnienia funkcji agenta w stosunku do produktów określonych daną Umową na wyznaczonym przez daną Umowę obszarze.

W ramach pełnionej funkcji agenta, Agenci świadczą usługi agencyjne (dalej: „Usługi agencyjne”). W związku ze świadczeniem Usług agencyjnych, Agenci są odpowiedzialni między innymi za:

1) pozyskiwanie klientów;

2) tworzenie możliwości biznesowych oraz regularne świadczenie usług;

3) utrzymanie i poprawę pozycji rynkowej produktów.

Zgodnie z Umowami, Agenci nie są upoważnieni do zawierania, wykonywania lub przyjmowania ofert w celu zawarcia umów, realizacji zamówień lub spełnienia innych zobowiązań bez uprzedniej pisemnej zgody Spółki.

Spółka jest natomiast zobowiązana do udzielenia Agentom pomocy w wykonaniu ich zobowiązań w zakresie, w jakim jest to konieczne, przekazując do dyspozycji Agentów materiały reklamowe, próbki, cenniki i inne podobne pozycje, z uwzględnieniem ich wymagań zgłoszonych Spółce.

Agenci z tytułu świadczenia Usług agencyjnych otrzymują wynagrodzenie w formie prowizji, która nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej uzgodnionemu procentowi od wartości faktury netto (z wyłączeniem podatku VAT), po potrąceniu opłat celnych itp., które nie są związane z działaniami Spółki (dalej: „Wynagrodzenie”). Warunkiem otrzymania prowizji przez Agenta jest otrzymanie pełnej wpłaty zobowiązania od klienta dla Spółki.

Wysokość oprocentowania (będącego podstawą obliczenia należnego Agentowi Wynagrodzenia) jest wskazana w załączniku do Umowy.

Do dnia złożenia wniosku o niniejszą interpretację indywidualną Wnioskodawca zawarł kilka Umów z Agentami (część z nich pozostaje w mocy na dzień złożenia wniosku o niniejszą interpretację indywidualną). Agenci, z którymi Wnioskodawca zawarł Umowy mają siedzibę na terytorium różnych państw, m.in. Ukrainy. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości mogą zostać zawarte kolejne Umowy z Agentami mającymi siedzibę zagranicą (zarówno na terytorium Ukrainy jak i na terytorium innych państw).

Ilekroć jest mowa o Wynagrodzeniu, należy przez to rozumieć wynagrodzenie należne każdemu z Agentów z osobna z tytułu Usługi agencyjnej świadczonej na podstawie określonej Umowy, jak i łączną wartość wynagrodzeń należną wszystkim Agentom z tytułu całości świadczonych Usług agencyjnych na podstawie wszystkich Umów.

W uzupełnieniu wniosku z 10 października 2022 r. Spółka wskazała:

 1. dane identyfikacyjne podmiotów zagranicznych od których nabywa opisane we wniosku Usługi agencyjne;

 2. w ramach świadczonych Usług agencyjnych Agenci są odpowiedzialni za pozyskiwanie klientów i tworzenie możliwości biznesowych dla Spółki. W ramach wykonywanych czynności Agenci:

   - promują produkty Spółki poprzez m.in. następujące działania:

   - uczestnictwo w targach, konferencjach, seminariach, itp. wg wskazań Spółki lub na wyłączną odpowiedzialność Agenta;

   - biorą udział w spotkaniach z przedstawicielami klientów w celu zaprezentowania rozwiązań technicznych (zazwyczaj o charakterze ogólnym, za dalsze szczegóły jest odpowiedzialna bezpośrednio Spółka), np. prezentacja …;

   - przedstawiają klientom warunki / wymogi sprzedażowe Spółki (…), minimalne czasy produkcji, warunki dostaw (…) itp.;

   - dostarczają klientom katalogi.

   - organizują szkolenia produktowe dla klientów i doradzają technicznie (w zakresie w jakim mogą świadczyć tego typu usługi) w oparciu o swoją wiedzę i dostępne materiały;

   - informują Spółkę o zmianach na lokalnym rynku, a w szczególności o konkurencji występującej w obszarze sprzedaży;

   - informują Spółkę o obowiązujących przepisach lokalnych (w ramach swoich możliwości);

   - monitorują możliwości oferowania produktów Spółki poprzez m.in. przekazywanie zapytań;

   - informują Spółkę o zmianach własnościowych klientów, zmianach w ich organizacji lub sposobie prowadzenia działalności, które mogą mieć wpływ na prowadzenie biznesu Spółki;

   - uczestniczą w postępowaniach reklamacyjnych w zakresie niezbędnym do normalnej współpracy z klientem i wg wskazówek i wymagań Spółki,

   - monitorują dla Spółki aktualność i kompletność danych klientów.

Powyższe czynności wykonywane są przez Agentów w sposób regularny, tj. w cyklu całorocznym, przy czym ich intensywność zależna jest od sposobu funkcjonowania zakładów należących do klientów (z reguły intensyfikacja czynności agencyjnych następuje w okresach między przetargami w których klienci przygotowują / definiują zakresy swoich potrzeb na kolejny rok lub lata).

Dodatkowo Spółka wyjaśniła, że:

 a. wszelkie zapytania klientów Agenci przekazują do Spółki celem ich zatwierdzenia/ potwierdzenia,

 b. Agenci są zobowiązani do składania sprawozdań do Spółki z wykonania Usługi agencyjnej,

 c. w ramach Usług agencyjnych, Agenci w rozsądnym zakresie sprawdzają solidność i wypłacalność klientów oraz wspierają Spółkę w uzyskaniu odpowiednich informacji. W przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do wypłacalności lub stabilności istniejącego lub potencjalnego klienta, Agenci niezwłocznie informują Spółkę.

 d. Agenci w ramach Usług agencyjnych nie są upoważnieni do zawierania, wykonywania lub przyjmowania ofert zawarcia jakiejkolwiek umowy, zamówienia lub innego zobowiązania, ani w żaden inny sposób nie wchodzą w zobowiązania w imieniu Spółki bez jej uprzedniej pisemnej zgody.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług agencyjnych (wypłacane Agentom przez Spółkę na podstawie Umów) nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług agencyjnych (wypłacane Agentom przez Spółkę na podstawie Umów) nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800, ze zm., dalej „ustawa o CIT”), podatnicy jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast za dochody osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej uważa się m.in. przychody z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (zob. art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy).

Z kolei zgodnie art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za przychody z tytułu należności o których mowa powyżej uznaje się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów (tzw. podatek u źródła) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Natomiast, stosowanie do art. 26 ust. 1 zdanie 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz w świetle zaprezentowanego stanu prawnego, kluczowe dla udzielenia odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie, jest określenie czy Usługi agencyjne stanowią jedno ze świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub świadczenie o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych z nazwy w ww. przepisie.

W przypadku odpowiedzi twierdzącej, na Spółce w związku z wypłatą Wynagrodzenia Agentowi za wyświadczone Usługi agencyjne, będą ciążyć obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w konsekwencji czego Spółka będzie co do zasady zobowiązana do pobrania podatku u źródła w stawce 20% od kwoty wypłaconego Wynagrodzenia. W przypadku natomiast odpowiedzi przeczącej, na Spółce w związku z wypłatą Wynagrodzenia nie będą ciążyć obowiązki płatnika, a w konsekwencji nie będzie ona zobowiązana do pobrania podatku u źródła (niezależnie od postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej miedzy Polską a państwem siedziby Agenta oraz bez konieczności uzyskania certyfikatu rezydencji od Agenta). W takich okolicznościach na Spółce nie będą również ciążyć obowiązki informacyjne związane z funkcją płatnika przewidziane w art. 26 ust. 3 i 3d ustawy o CIT.

W celu odpowiedzi na postawione wyżej pytanie konieczne jest dokonanie analizy katalogu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Powyższy katalog, jak już wcześniej wskazano, składa się z dwóch kategorii świadczeń; wymienionych z nazwy oraz świadczeń o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych z nazwy. Zastosowanie otwartej definicji opartej na kryterium „podobieństwa” może skutkować zatem nadaniem analizowanej normie charakteru nieostrego, której stosowanie będzie miało w dużej mierze charakter uznaniowy. Jednak, w ocenie Wnioskodawcy, nie należy rozumieć przez to, że katalog ten jest nieograniczony.

Przy ocenie podobieństwa świadczeń na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT warto odnieść do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2016 r. (sygn. akt II FSK 2369/15). W orzeczeniu tym sąd wskazał: „W aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a [ustawy o CIT] świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a [ustawy o CIT], ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.” Z powyższego wynika, że kluczowe przy ocenie podobieństwa świadczeń jest ustalenie na podstawie określonych okoliczności stanu faktycznego proporcji, w jakiej pozostają do siebie elementy danej usługi, charakterystyczne dla usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, do elementów tej usługi, charakterystycznych dla innych świadczeń, a niewymienionych w ww. przepisie. Dopiero w momencie, gdy elementy charakterystyczne dla usługi wymienionej z nazwy przeważają nad pozostałymi elementami usługi nienazwanej, możliwe jest stwierdzenie, że podlega pod przedmiotowy katalog, a od przychodu z tytułu jej świadczenia należy pobrać podatek u źródła.

Dokonując analizy katalogu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, na wstępie trzeba wskazać, że nie wymienia on z nazwy Usług agencyjnych. Tym samym konieczne jest przyrównanie zakresu przedmiotowego innych usług wymienionych w powyższym katalogu do charakterystyki Usług agencyjnych. Pozwoli to na ocenę, czy Usługi agencyjne stanowią jedną z ww. usług albo czy są do nich podobne (innymi słowy czy elementy jakiekolwiek z usług nazwanych przeważają w Usługach agencyjnych). By dokonać powyższego porównania, niezbędne jest wskazanie na charakterystyczne elementy Usług agencyjnych, wyróżniające je od innych świadczeń. Jak wynika z Umowy opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, celem Usług agencyjnych jest doprowadzenie do zawarcia kontraktów przez Spółkę (w szczególności przez nowych klientów), przy czym czynności podejmowane w ramach ww. usług podejmowane są w ramach działalności gospodarczej i na ryzyko podmiotu świadczącego te usługi. Takie rozumienie potwierdza również fakt, że cechą charakterystyczną dla Usług agencyjnych, jest prowizyjny sposób wynagradzania za podejmowane czynności (który zazwyczaj nie jest stosowany w przypadku usług reklamowych, usług badania rynku czy też usług doradczych). Powyższy cel Umowy realizowany jest przez Agentów m.in. poprzez tworzenie możliwości biznesowych dla rozwoju produktów oferowanych przez Spółkę oraz poprzez utrzymanie i poprawę ich pozycji rynkowej.

Tak scharakteryzowane Usługi agencyjne - w ocenie Wnioskodawcy - należy przyrównać w szczególności do usług doradczych, usług badania rynku oraz usług reklamy. Mogą one bowiem prima facie wykazywać pewien stopień podobieństwa do opisanych wyżej działań Spółki i Agentów, a tym samym budzić wątpliwości interpretacyjne po stronie płatnika, podatniku oraz organu podatkowego. W związku, z czym w dalszej w części uzasadnienia do wniosku Spółka zwraca szczególną uwagę na wymienione wyżej usługi dokonując ich szczegółowej analizy.

Usługi doradcze

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad. Z kolei, zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy i znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych i najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12), udzielanie fachowych zaleceń oraz porad (np. prawnych, ekonomicznych czy finansowych). I tak na przykład, doradca podatkowy udziela swoim klientom porad w zakresie m.in. prawa podatkowego, natomiast doradca finansowy udziela swoim klientom porad m.in. w zakresie zarządzania finansami.

Warto również odnieść do Wyjaśnień Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”) wydanych do art. 15e ustawy o CIT (obowiązującego do końca 2021 r.), który w ust. 1 pkt 1 zawierał zbliżony do art. 21 ust. 1 pkt 2a katalog świadczeń. W Wyjaśnieniach wskazano że ,,szerokie (językowe) rozumienie doradztwa winno zostać skonfrontowane z jego prawniczym rozumieniem”. Jako przykład usług podlegających limitowi z art. 15e (a tym samym podlegających pod podatek u źródła na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 2a) wskazano usługi sklasyfikowane w PKWiU 2015 jako usługi doradztwa związane z zarządzaniem (70.22.1) oraz usługi w zakresie stosunków międzyludzkich (public relations) i komunikacji (70.21.10.0). Jak również podnosi się w literaturze przedmiotu za doradztwo należy uznać „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą” (zob. F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975. s. 3).

W świetle powyższego należy zatem uznać, że istotą usług doradczych jest udzielanie najlepszych porad podmiotowi zainteresowanemu ich uzyskaniem. Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi agencyjne świadczone przez Agentów na rzecz Spółki nie mogą zostać uznane za usługi doradcze ani za usługi podobne do usług doradczych. Przede wszystkim Agenci w ramach świadczonej usługi nie udzielają Spółce fachowych porad, ani udzielanie takich porad nie jest celem i przedmiotem Umowy, na podstawie których Agenci świadczą Usługi agencyjne. Agenci wykonują faktyczne działania o charakterze operacyjnym, których efekt i skuteczność istotnie wpływa na poziom wynagrodzenia za te usługi. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, z charakteru czynności wykonywanych przez Agentów, wynika iż Usługi agencyjne polegają na pośredniczeniu - tj. m.in. na pozyskiwaniu klientów oraz tworzeniu możliwości biznesowych.

Agenci, jak wszystkie profesjonalne podmioty świadczące jakiekolwiek usługi w ramach swojej specjalizacji, oczywiście posiadają fachową wiedzę oraz doświadczenie w dziedzinie, w jakiej świadczy swoje usługi na rzecz zleceniodawcy. Jednakże sam fakt posiadania przez usługodawcę fachowej wiedzy czy doświadczenia w danej dziedzinie nie konstytuuje, iż świadczone przez niego usługi stanowią usługi doradztwa. W przeciwnym wypadku - zdaniem Wnioskodawcy - znaczna część jakichkolwiek usług, w tym usług o materialnym charakterze, stanowiłaby usługi doradcze, ponieważ każdy racjonalny podmiot gospodarczy przy wyborze potencjalnego usługodawcy kieruje się m.in. wysoką jakością usług, na którą składa się również wiedza i doświadczenie usługodawcy w danej dziedzinie. Gdyby przyjąć, iż każde świadczenie usług, w których wykorzystuje się w jakimkolwiek stopniu, fachową wiedzę usługodawcy, stanowiłoby usługę doradczą w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT, prowadziłoby do irracjonalnych sytuacji, tj. w praktyce gospodarczej należałoby uznać każdą odpłatną usługę świadczoną przez podmiot zagraniczny, w której konieczna jest wiedza, doświadczenie i kompetencje, za usługę podlegającą podatkowi u źródła. Takie podejście stałoby w rażącej sprzeczności z wyrażoną wcześniej zasadą, iż przedmiotowy katalog nie ma charakteru nieograniczonego.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, usługi doradcze wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT nie są tożsame ani podobne do Usług agencyjnych.

Usługi badania rynku

Zgodnie z definicją słownikową zwrot „badać” oznacza poznawać coś za pomocą analizy naukowej, natomiast „rynek” jest to całokształt stosunków handlowych i gospodarczych. Powyższe definicje prowadzą do wniosku, że „badanie rynku” można rozumieć jako „poznawanie całokształtu stosunków gospodarczych za pomocą analizy naukowej”.

W orzecznictwie opartym na art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT można znaleźć pogląd, że „badanie rynku jest elementem szeroko pojętego <<marketingu>>, który określa i kształtuje produkt z punktu widzenia potrzeb nabywców dla utrzymania popytu” (zob. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 123/18, prawomocny). W podobny sposób pow. pojęcie definiują również organy podatkowe: „Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.” (zob. Interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2019 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.419.2019.4.MS).

Biorąc pod uwagę powyższą wykładnię, należy stwierdzić, iż usługi badania rynku są przedmiotowo odmienne od Usług agencyjnych. Celem tych ostatnich jest doprowadzenie do skutecznego zawarcia umowy sprzedaży przez Spółkę od którego to zdarzenia uzależnione jest wynagrodzenie Agentów. Sam proces „badania rynku”, który może objawiać się w niektórych czynnościach dokonywanych przez Agentów w ramach świadczenia Usług agencyjnych nie jest skierowany bezpośrednio na Spółkę. Agent, w celu zmaksymalizowania sprzedaży (a tym samym osiągnięcia jak najwyższego wynagrodzenia zgodnie z Umową) dokonuje we własnym zakresie niezbędnych analiz i badań, czy jak wspomniano w części uzasadnienia dotyczącej „usług doradztwa” powyżej, posługuje się swoją fachową wiedzą w celu osiągnięcia lub umożliwienia Spółce osiągnięcia jak najwyższych dochodów. W sytuacji w której Spółka korzysta z Usług agencyjnych, sama informacja o stosunkach gospodarczych na rynku na którym działa dany Agent nie stanowi de facto wartości dodanej Spółki, ponieważ Spółka tej informacji bezpośrednio nie wykorzysta w prowadzonej przez siebie działalności. Nie jest zatem możliwe uznanie, że charakter Usług agencyjnych jest podobny do usług badania rynku.

Warto podkreślić, że Usługi agencyjne mają jeden główny cel, którym jest zwiększenie sprzedaży Spółki, natomiast badanie rynku może co najwyżej stanowić wycinek całokształtu Usług agencyjnych, oraz może być jednym z narzędzi, przy pomocy którego Agenci osiągają zamierzony oraz uzgodniony w Umowie cel - osiągnięcie jak najwyższej sprzedaży produktów Spółki. Warto również dodać, odnosząc się bezpośrednio do wyżej zdekodowanej definicji „usług badania rynku”, iż Spółka w ramach Usług agencyjnych nie otrzymuje dodatkowych żadnych analiz (naukowych bądź nie) związanych z badaniem rynku.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, usługi badania rynku wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT nie są tożsame ani podobne do Usług agencyjnych.

Usługi reklamy

Zgodnie z definicją „reklamy” zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), „reklama” oznacza „(i) działanie zachęcające potencjalnych klientów do korzystania z usług lub zakupu towarów, oraz (ii) ogłoszenie, film, plakat itp. służące zachęcaniu potencjalnych klientów”. Tym samym, usługi reklamy oznaczają usługi polegające na zachęcaniu potencjalnych klientów z korzystania z usług lub zakupu towaru. W szczególności może się to odbywać poprzez publikowanie ogłoszeń lub plakatów czy też emisję filmów.

Jak wskazano natomiast w Wyjaśnieniach, usługi reklamowe sklasyfikowane są w sekcji M, dziale 73 PKWiU 2015 (klasa 73.1), która obejmuje m.in. „usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe”, czy „pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe”. Jednocześnie w Wyjaśnieniach podkreślono, że „sama idea usług reklamowych wiąże się z rozpowszechnianiem informacji, którego celem jest poinformowanie jak największej rzeszy klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług”.

Powyższe definicje usług reklamowych wskazują, iż ich charakter wiąże się z dotarciem i poinformowaniem jak największej rzeszy potencjalnych klientów o istnieniu danych towarów lub usług oraz zachęceniu tych klientów do ich zakupu. Z kolei Usługi agencyjne polegają na kojarzeniu Spółki z klientami, tj. pozyskiwaniu ich na rzecz Spółki poprzez pośredniczenie w kontaktach.

Zatem mimo iż usługi reklamy oraz Usługi agencyjne mogą posiadać pewne elementy charakterystyczne wspólne dla obu typów usług, to jednak ich cel gospodarczy oraz charakter są zupełnie odmienne. Tym samym, należy uznać, że usługi reklamowe wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT nie są tożsame ani podobne do Usług agencyjnych.

Należy mieć również na uwadze, że Usługi agencyjne stanowią jedno złożone świadczenie, które nie może być sztucznie dzielone na potrzeby zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Choć pojęcie świadczenia kompleksowego jest najczęściej używane na potrzeby podatku od towarów i usług, to zasadne jest skorzystanie z dorobku orzecznictwa (w szczególności Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej) również na gruncie podatków dochodowych. Jak wskazał TSUE w wyroku w sprawie C- 41/04 (Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien): „[...] jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT”. Z orzeczenia tego, jak i innych wyroków wydanych na kanwie świadczeń kompleksowych, wynika, że niedopuszczalne jest takie dzielenie świadczeń które byłoby niezgodne z celem jaki strony chciałyby osiągnąć. Skoro zatem wszystkie czynności w ramach Usługi agencyjnej mają charakter równorzędny, to powinny być one kwalifikowane wspólnie, tj. jako jedno świadczenie. Nie można traktować poszczególnych czynności w sposób samodzielny, dokonując ich odrębnej subsumpcji na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Takie działanie mogłoby prowadzić do konkluzji, że jeden z elementów Usługi agencyjnej wypełniana definicje świadczeni nazwanego w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym do uznania, że cała Usługa agencyjna podlega pod podatek u źródła. Jak jednak wykazano powyżej, taki sposób interpretacji stoi w sprzeczności z podstawowymi zasadami prawa podatkowego wypracowanymi przez orzecznictwo.

Poczynione powyżej rozważania prowadzą do udzielenia negatywnej odpowiedzi na zadane na wstępie pytanie (tj. czy Usługi agencyjne stanowią jedno ze świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub świadczenie o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych z nazwy w ww. przepisie).

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi agencyjne nie są objęte katalogiem z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Prowadzi to z kolei do wniosku, że Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług Agencyjnych, wypłacane na podstawie Umów przez Spółkę na rzecz Agentów, nie podlega pod tzw. podatek u źródła w Polsce.

Powyższa teza znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe. Warto odnotować m.in.:

   - Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lutego 2019 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.513.2018.1.EN, w której organ odstąpił od uzasadnienia i uznał następujące stanowisko w całości za prawidłowe: Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Agenta (podmiot zagraniczny) przychody z tytułu usług pośrednictwa nie zostały literalnie wymienione, jako podlegające opodatkowaniu podatkiem u „źródła”, jak również nie sposób ich uznać za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Tym samym, przychody uzyskane przez podmiot zagraniczny z tytułu świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży nie będą objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania jako płatnik zryczałtowanego podatku od wypłacanego Agentowi wynagrodzenia prowizyjnego;

   - Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia z dnia 31 sierpnia 2015 r., znak IPTPB3/4510-196/15-2/IR, w której organ wskazał: „W świetle powyższego należy stwierdzić, że uzyskiwane przez podmiot zagraniczny przychody z tytułu usługi pośrednictwa handlowego [tożsamej z Usługą agencyjną - dopisek Wnioskodawcy) nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „podatkiem u źródła”, jak również nie sposób uznać ich za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Tym samym przychody uzyskane przez podmiot zagraniczny z tytułu świadczenia usługi pośrednictwa handlowego nie są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego tutejszy Organ stoi na stanowisku, że wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa handlowego nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, Wnioskodawca nie ma obowiązku na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy potrącenia jako płatnik podatku u źródła od tych płatności;

   - Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2015 r., znak IBPBI/2/423-1396/14/BG, w której wskazał: W świetle powyższego należy stwierdzić, że uzyskiwane przez podmioty zagraniczne przychody osiągane z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „podatkiem u źródła”, jak również nie sposób uznać ich za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Tym samym przychody uzyskane przez podmioty zagraniczne z tytułu świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży nie są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a u.p.d.o.p. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty należności na rzecz podmiotów zagranicznych z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży nie jest obowiązana, na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie ww. przepisów;

W podobny sposób wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2017 r. znak 0111-KDIB2-3.4011.115.2017.1.AB, na gruncie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”) odstępując od uzasadnienia i uznając następujące stanowisko wnioskodawcy w całości za prawidłowe: „usługi świadczone na podstawie umowy agencyjnej - mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy handlowej, nie mieszczą się w katalogu określonym przez ustawodawcę w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT.”.

Tak samo na gruncie Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) stwierdzał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2016 r., znak IPPB1/4511-849/16-2/EC.

Tożsamy pogląd, o niepodleganiu Usług agencyjnych pod podatek u źródła w Polsce, został także wyrażony w licznych wyrokach sądów administracyjnych (stanowiąc wręcz o jednolitej linii orzeczniczej sądów w przedmiotowej sprawie):

- zob. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 2107/19.

W ocenie Sądu Dyrektor KIS błędnie, w sposób nieuprawniony przyporządkował usługi polegające na wsparciu sprzedaży produktów sprzedawanych przez Skarżącą do kategorii świadczeń o podobnym charakterze. Rację, ma w tym kontekście skarżąca podkreślająca, że Spółka i Agenci zawarli umowy, które przede wszystkim mają cechy umów agencyjnych, a Agenci pełnią rolę podmiotów wspierających sprzedaż produktów. W świetle powyższego, zdaniem Sądu Usługi świadczone przez Agentów nie posiadają cech wspólnych z usługami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. Usługi te, czego nie uwzględnił Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji, wypełniają inne cele niż rodzaje usług wymienionych w katalogu określonym w analizowanym przepisie i nie mają istotnych cech podobnych do tych usług.

- zob. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 2106/19,

- zob. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2603/19.

Sąd podziela w tym zakresie argumentację Skarżącej, która wskazywała, że usługi doradcze, usługi księgowe, usługi badania rynku mają na celu pozyskanie określonych informacji, które to informacje pomagają w osiągnięciu celu jakim jest zawarcie właściwej umowy i są one wyłącznie działalnością pomocniczą.

Podsumowując należy stwierdzić, że Organ dokonując oceny zaprezentowanego przez Skarżącą zdarzenia przyszłego, nietrafnie przyporządkował usługę pośrednictwa finansowego do kategorii świadczeń o podobnym charakterze uznając, że usługa ta jest podobna do usług reklamowych, usług badania rynku oraz usług doradczych.

- zob. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 188/20.

W ramach niniejszego uzasadnienia warto także odwołać się do licznych orzeczeń wydanych na gruncie obowiązującego do końca 2021 r. art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, który dla potrzeb limitacji kosztów usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych, konstruował katalog świadczeń zbliżony do zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Na gruncie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT sądy wielokrotnie podkreślały, że usługi agencyjne nie są tożsame ani podobne do świadczeń wskazanych w powyższym przepisie; zob. m.in.:

- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 2639/19;

- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 262/21;

- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2427/19;

- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 12 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Op 145/20;

- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 432/20.

Powyższe jednoznacznie dowodzi, że Usługi agencyjne nie podlegają pod katalog z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług agencyjnych (wypłacane Agentom przez Spółkę na podstawie Umów) nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 18 października 2022 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-2.4010.488.2022.2.ANK w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 20 października 2022 r.

Skarga na interpretację

Pismem z 18 listopada 2022 r. (wysłanym za pośrednictwem platformy epuap tego samego dnia) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 9 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 917/22 oddalił skargę.

Pismem z 17 maja 2023 r. wnieśli Państwo skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 5 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 1001/23 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił interpretacje indywidualną.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wpłynął do organu 12 sierpnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Natomiast organy, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost. Nie są wiążące dla tut. Organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych także należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.