Ustalenia, czy opłaty ponoszone za użytkowanie składników majątkowych na podstawie umów kwalifikowanych jako leasing operacyjny, podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

 1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 21 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 72/21,

 2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 października 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy opłaty ponoszone za użytkowanie składników majątkowych na podstawie umów kwalifikowanych jako leasing operacyjny, podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka akcyjna oraz określone spółki od niej zależne tworzą podatkową grupę kapitałową (Wnioskodawca) w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Rokiem podatkowym grupy kapitałowej jest rok kalendarzowy, zaś spółką reprezentującą ww. podatkową grupę kapitałową jest K. - jako spółka dominująca.

Podstawa opodatkowania podatkowej grupy kapitałowej jest obliczana zgodnie z art. 7a w zw. z art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej prowadzą działalność produkcyjną, usługową oraz handlową i nie są przedsiębiorstwami finansowymi w rozumieniu art. 15c ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółki tworzące podatkową grupę kapitałową (dalej: „Spółka” lub „Spółki”), na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, generującej przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, realizują szereg transakcji zakupu towarów i usług. Między innymi Spółki użytkują niektóre składniki majątku na podstawie umów leasingu, za co są obciążane przez leasingodawców (tj. właścicieli tych składników) odpowiednimi opłatami.

Umowy te w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kwalifikowane są jako:

   - leasing operacyjny (do umów tych nie ma zastosowania art. 17b ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) - w takiej sytuacji umowa zawarta z leasingodawcą określa wysokość opłat za korzystanie ze składnika, które ponoszone są przez Spółkę w poszczególnych okresach trwania umowy; opłaty te rozpoznawane są jako koszt uzyskania przychodów;

   - leasing finansowy - w takiej sytuacji umowa zawarta z leasingodawcą określa, iż amortyzacji od leasingowanego składnika dokonuje Spółka, a ponadto określa wysokość opłat(y) za korzystanie ze składnika, która składa się z:

   - opłaty miesięcznej (okresowej), przy czym suma tych opłat netto (bez VAT) w okresie leasingu odpowiada co najmniej wartości początkowej składnika (stanowiącego środek trwały/wartość niematerialną i prawną); suma tych opłat rozpoznawana jest przez Spółkę jako koszt podatkowy poprzez odpisy amortyzacyjne;

   - odsetek od ww. opłat; odsetki rozpoznawane są jako koszt podatkowy w dacie ich zapłaty.

Pytanie

Czy opłaty ponoszone za użytkowanie składników majątkowych na podstawie umów kwalifikowanych jako leasing operacyjny podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty z tytułu użytkowania składników majątkowych, wynikające z umów kwalifikowanych jako leasing operacyjny nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.).

Jak wskazuje art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty finansowania dłużnego obejmują również część odsetkową raty leasingowej. Oznacza to, że dyspozycją art. 15c nie są objęte (w jakiejkolwiek części) opłaty leasingowe ponoszone  w związku z umową leasingu operacyjnego, bowiem część odsetkowa jest ustalana wyłącznie w przypadku umów leasingu finansowego (a nie leasingu operacyjnego).

Stanowisko powyższe znajduje ponadto uzasadnienie w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (który odnosi się do zasad rozliczania opłat z tytułu leasingu operacyjnego), stanowiącym, iż opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepis art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogranicza zatem możliwość zaliczenia opłat od leasingu operacyjnego do kosztów podatkowych, w odniesieniu do sytuacji określonych w ust. 2 i 3 tegoż artykułu, co nie dotyczy przypadku przedstawionego w niniejszym wniosku.

Za takim rozumieniem wskazanego przepisu opowiadają się również sądy administracyjne. Między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1130/18 WSA uznał, że zobowiązanie odsetkowe jest typowe wyłącznie dla leasingu finansowego w przypadku którego wyraźnie wydzielony jest kapitał i część odsetkowa, chociaż również w leasingu operacyjnym zdarza się wyodrębnienie odsetek w harmonogramie płatności. Na gruncie prawa podatkowego istota leasingu operacyjnego sprowadza się do używania rzeczy, która stanowi własność leasingodawcy, za co korzystający ponosi opłaty na jego rzecz, stanowiące w całości wynagrodzenie za używanie rzeczy. Jest to zatem umowa zbliżona do umowy najmu czy umowy dzierżawy. W konsekwencji, w przypadku leasingu operacyjnego próby wyodrębnienia z opłat „części odsetkowej raty leasingowej” stanowiłoby zabieg sztuczny, niewynikający z przepisów prawa, gdyż regulacje podatkowe w leasingu operacyjnym identyfikują jedynie opłatę za korzystanie z rzeczy, bez określania poszczególnych elementów kalkulacyjnych tej opłat. Analogicznie stanowisko prezentuje również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 651/18.

Stąd też uznać należy, że do opłat za korzystanie z rzeczy, które kwalifikowane są jako leasing operacyjny, nie mają zastosowania przepisy o kosztach finansowania dłużnego.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 22 grudnia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB1-1.4010.434.2020.1.NL, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 23 grudnia 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

14 stycznia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie tego samego dnia.

Wnieśli Państwo o:

  - uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, zgodnie z art. 146 § 1 PPSA;

  - orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania na rzecz Skarżącej na podstawie art. 200 PPSA.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 13 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 72/21.

25 października 2021 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Po ponownej analizie sprawy, 9 lipca 2024 r. wystąpiłem z wnioskiem do Naczelnego Sądu Administracyjnego o wycofanie skargi kasacyjnej organu.

Naczelny Sąd Administracyjny – postanowieniem z 24 lipca 2024 r., sygn. akt II FSK 1444/21 umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 24 lipca 2024 r. i wpłynął do mnie 14 sierpnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w ww. wyroku,

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,

- stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w 2020 r.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: