Obowiązki płatnika i poboru podatku u źródła z tytułu nabywania usług opracowywania gier. - Interpretacja - null

shutterstock

Obowiązki płatnika i poboru podatku u źródła z tytułu nabywania usług opracowywania gier. - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Temat interpretacji

Temat interpretacji

Temat interpretacji

Temat interpretacji

Obowiązki płatnika i poboru podatku u źródła z tytułu nabywania usług opracowywania gier.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący obowiązków płatnika i poboru podatku u źródła - usługi opracowywania gier.

Uzupełnili go Państwo - na wezwanie - pismem z 11 września 2024 r. (data wpływu 11 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A. S.A. z siedzibą w (…) przy ul. (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „(...)”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę obejmuje przede wszystkim produkcję i aktywność związaną z wydawaniem zaawansowanych technologicznie gier komputerowych opartych na własnych markach (w tym dodatków i rozszerzeń do nich). Gry przeznaczone są do dystrybucji na rynkach całego świata na platformy konsolowe (np. (…)), komputery PC, urządzenia mobilne lub inne urządzenia stacjonarne (dalej: „Gra" lub „Gra komputerowa"). Spółka jest spółką dominującą w grupie kapitałowej (…) (dalej: „Grupa") oraz centralnym podmiotem Grupy.

Do Grupy należy m.in. spółka B. Ltd. z siedzibą w Kanadzie (dalej: „B"), która jako osoba prawna jest rezydentem podatkowym Kanady, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Spółka oraz B. są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT - powiązanie pomiędzy spółkami ma charakter bezpośredniego powiązania kapitałowego (na moment sporządzania niniejszego wniosku Spółka posiada 100% udziałów w B).

Do Grupy należy także spółka C Inc. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: „C"), która jako osoba prawna jest rezydentem podatkowym USA, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Spółka oraz C są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT - powiązanie pomiędzy spółkami ma charakter bezpośredniego powiązania kapitałowego (na moment sporządzania niniejszego wniosku Spółka posiada 100% udziałów w C.).

Ponadto, do Grupy należy również spółka D. LLC z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (dalej: „D"). D. jest spółką transparentną podatkowo dla celów opodatkowania w Stanach Zjednoczonych Ameryki, tj. nie posiada statusu podatnika jako indywidualny podmiot, natomiast podatnikami podatku dochodowego w zakresie otrzymywanych przez D przychodów są jej poszczególni wspólnicy. Z uwagi na powyższe, Spółka za podatnika podatku dochodowego w stosunku do odpowiedniej (tj. przypadającej na wysokość posiadanych udziałów) części należności wypłacanych na rzecz D uznaje wspólników tej spółki.

Na moment sporządzania niniejszego wniosku udziały w zysku, stracie i kapitale spółki D posiadają C., a także dwie osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych Ameryki (przy czym struktura udziałów D może ulec w przyszłości zmianie). C. na moment sporządzania niniejszego wniosku posiada większość udziałów D. Ze względu na powyższe, Spółka oraz D. są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT, powiązanie pomiędzy spółkami ma charakter pośredniego powiązania kapitałowego (Spółka jest „spółką babką" dla D). Jednocześnie w zakresie posiadanych przez Spółkę informacji, B., C., D. ani wspólnicy tej spółki nie prowadzą działalności przez położony w Rzeczypospolitej Polskiej zakład.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabywa i planuje nabywać w przyszłości od B., C. oraz D. (dalej łącznie: „Usługodawcy") usługi z zakresu opracowywania Gier (ang. gamę development services). Nabywane przez Spółkę usługi opracowywania Gier polegają w szczególności na opracowywaniu treści gry (tj. składników gry takich jak m.in. programy, narzędzia programowania, skrypty oraz podprogramy, kod źródłowy, projekty, sztuka, animacje, grafika, dane, techniki, systemy lub procesy), a także innych materiałów lub dokumentów, które w dalszej kolejności są dostarczane do Spółki i wykorzystywane w procesie tworzenia Gier komputerowych przez Spółkę. Usługi opracowywania Gier mogą ponadto obejmować także inne czynności związane z opracowywaniem Gier, m.in. testowanie treści gry lub konsultacje.

Za całokształt projektu oraz jego koordynację odpowiedzialna jest Spółka. Usługodawcy nie są odpowiedzialni za stworzenie „całego" produktu jakim jest ostateczna wersja Gry. Usługodawcy odpowiadają za konkretny obszar projektu.

W umowach będących podstawą świadczenia usług opracowywania Gier na rzecz Spółki, które Spółka zawarła i niewykluczone, że będzie zawierać w przyszłości z wymienionymi wyżej podmiotami, zabezpieczone prawnie są prawa własności intelektualnej Spółki do wszelkich produktów prac (materiałów), które powstają wskutek wykonania tych usług. Zgodnie z postanowieniami takich umów, Spółka staje się ad hoc wyłącznym właścicielem praw związanych z produktami prac B., C. oraz D., w tym wszelkich praw własności intelektualnej związanych z tymi pracami.

Spółka w ramach swojej działalności zawiera umowy, w których znajdują się przykładowo postanowienia o następującej treści: „(…) (tłum.: Spółka jest i pozostanie jedynym i wyłącznym właścicielem wszystkich praw i tytułów do wszystkich Prac Wynikowych i Opracowań oraz do udziałów w nich, z uwzględnieniem Praw Własności Intelektualnej w nich zawartych), czy (…) (tłum.: Deweloper oświadcza, że wszelkie Prace Wynikowe powstałe na mocy niniejszej Umowy, opracowane lub odkryte przez Dewelopera, samodzielnie lub we współdziałaniu z innymi podmiotami, zostaną uznane za prace wykonane na zlecenie i w chwili powstania automatycznie staną się wyłączną własnością Spółki).

Ponadto, powyższe postanowienia mogą być w umowach zawieranych przez Spółkę doprecyzowane poprzez wskazanie, że np.:

a)usługodawca Spółki zobowiązuje się scedować, przenieść lub w inny sposób przekazać na rzecz Spółki, w sposób nieodwoływalny i wieczysty, wszelkie prawa i tytuły do wszystkich produktów prac usługodawcy powstałych wskutek usług opracowywania Gier, w tym praw własności intelektualnej oraz bezwarunkowo zrzec się i zobowiązać się nie dochodzić żadnych autorskich praw osobistych, lub

b)w zakresie, w jakim produkty prac nie są uznawane za prace wykonane na zlecenie (z ang. works for hire) na mocy obowiązujących przepisów prawa, usługodawca przydziela na rzecz Spółki wszelkie produkty prac oraz powiązane z nimi prawa własności intelektualnej.

Prawa do produktów prac (materiałów) powstających w wyniku usług opracowywania Gier nie są przenoszone na Spółkę w ramach żadnej odrębnej czynności prawnej. W praktyce, prawa te stają się ad hoc własnością Spółki w momencie wykonania usługi oraz ich powstania.

Usługi opisane powyżej świadczone przez B, C oraz D określane są dalej łącznie jako „usługi opracowywania Gier".

W ramach produkcji gier działania Spółki oraz innych podmiotów z Grupy, które zajmują się produkcją gier oraz podział i zakres prac ma charakter systemowy i różni się w zakresie poszczególnych podmiotów.

Na chwilę obecną oraz na moment składania niniejszego wniosku działania Spółki, oraz Usługodawców obejmują stworzenie zupełnie nowych tytułów - gier komputerowych. Metodyka współpracy jest tutaj analogiczna w zakresie działalności poszczególnych podmiotów - Usługodawcy świadczą na rzecz Spółki usługi opracowywania (tworzenia) Gry, a zasady współpracy określają, że Usługodawcy tworzą gry w sposób samodzielny (w warstwie kreatywnej), natomiast nadzór nad produkcją oraz wytyczne dotyczące jej kształtu pozostają po stronie Spółki.

Przy produkcji gier biorą udział zespoły pracowników zarówno A. SA jak i Usługodawców. Skład osobowy tych zespołów oraz podział obowiązków ma charakter uporządkowany i strukturalny - przede wszystkim w zakresie odpowiedzialności za poszczególne elementy gry - natomiast z uwagi na wyspecjalizowany charakter tych prac oraz unikalne kompetencje konkretnych pracowników przejście poszczególnych osób z jednego zespołu do innego może wystąpić w toku prac, przykładowo, pracownik zajmujący się logiką gry może przejść do zespołu zajmującego się jej interfejsem.

Na chwilę obecną oraz na moment składania niniejszego wniosku charakter współpracy pomiędzy B., a Spółką obejmuje bieżące wsparcie w zakresie technicznym oraz inżynieryjnym (prace nad kodem gier). Jednocześnie pracownicy B. są przydzielani do projektów realizowanych kreatywnie przez pozostałe spółki z Grupy w ramach potrzeb projektowych.

Zgodnie z obowiązującą na moment sporządzania niniejszego wniosku umową zawartą pomiędzy Spółką a B., Spółka wypłaca na rzecz B. łączne wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług opracowywania (tworzenia) Gier.

Zgodnie natomiast z obowiązującymi na moment sporządzania niniejszego wniosku umowami zawartymi pomiędzy Spółką a C. oraz pomiędzy Spółką a D., Spółka wypłaca na rzecz tych podmiotów łączne wynagrodzenie z tytułu usług opracowywania Gier, w którym zawarte jest jednocześnie wynagrodzenie za przeniesienie wszelkich praw (w tym praw własności intelektualnej) do produktów prac.

Nie jest wykluczone, że jeśli Spółka zawrze w przyszłości kolejne umowy z Usługodawcami, wynagrodzenie uregulowane będzie w analogiczny sposób, jak w jednym z wymienionych wyżej przypadków.

Spółka nie wypłaca i nie będzie wypłacać w przyszłości na rzecz B., C., ani D. żadnego odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia na Spółkę praw własności intelektualnej do produktów prac (materiałów) powstałych wskutek usług opracowywania Gier.

B., C. oraz wspólnicy D. są rzeczywistymi właścicielami w rozumieniu art. 4a pkt 29) ustawy o CIT lub odpowiednio art. 5a pkt 33d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT") należności otrzymywanych z tytułu usług opracowywania Gier.

W celu zastosowania preferencyjnych warunków opodatkowania wynikających z Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. nr 31 poz. 178; dalej: „UPO PL-USA") oraz odpowiednio Konwencji z dnia 14 maja 2012 r. między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów (Dz. U. z 2013 r. poz. 1371; dalej „UPO PL-KAN") Spółka pozyskuje i będzie pozyskiwała certyfikaty rezydencji podatników za okresy, w których były i będą dokonywane płatności należności za usługi opracowywania Gier oraz Spółka dochowała i będzie dochowywać należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT oraz odpowiednio w art. 41 ust. 4aa ustawy o PIT.

Spółka pragnie zaznaczyć, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego kwestii prowadzenia przez podatnika rzeczywistej działalności gospodarczej lub potwierdzenie posiadania przez podatnika statusu rzeczywistego właściciela w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT lub odpowiednio art. 5a pkt 33d) ustawy o PIT.

Nabywanie usług opracowywania Gier odbywa się i będzie się odbywało z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów tej transakcji nie jest i nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Z uwagi na powyższe należy także przyjąć, że w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 14b par. 2a i 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa").

Ponadto Spółka informuje, że w stosunku do niektórych podatników, w zakresie opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier będących przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka jako płatnik złożyła także wnioski o wydanie opinii o stosowaniu preferencji w poborze zryczałtowanego podatku dochodowego, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT oraz 41d ustawy o PIT.

W momencie złożenia niniejszego wniosku postępowania w sprawie wydania ww. opinii nie zostały jeszcze zakończone. Możliwość niepobierania przez płatnika podatku zgodnie z właściwą umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która to okoliczność podlega ocenie organu wydającego opinię o stosowaniu preferencji, nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 14b par. 5 Ordynacji podatkowej.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu wniosku wskazaliście Państwo, że:

  • Spółce są/będą przedstawiane certyfikaty rezydencji podatkowej potwierdzające miejsce zamieszkania za granicą osób fizycznych wspólników spółki transparentnej podatkowo.
  • Spółce są/będą przedstawiane certyfikaty rezydencji podatkowej potwierdzające rezydencję podatkową Usługodawców będących osobami prawnymi.
  • Łączna kwota dokonanych na rzecz wskazanych we wniosku Usługodawców wypłat (świadczeń) lub postawionych do ich dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych przekracza/będzie przekraczała w roku podatkowym obowiązującym u Spółki kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika.
  • Kwestia nabycia przez Spółkę praw (w tym praw własności intelektualnej) do produktów prac od Usługodawców kształtuje się odmiennie w zależności od jurysdykcji, ze względu na różnicę systemów prawnych oraz mechanizmów umożliwiających nabycie tych praw przez usługobiorców.

a.W ramach opisanych we wniosku usług świadczonych przez Usługodawców mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych Ameryki nie dochodzi do przeniesienia wszelkich praw, w tym praw własności intelektualnej do produktów prac na rzecz Spółki. Prawa własności do produktów prac, w tym prawa własności intelektualnej, od początku powstają po stronie Spółki i na żadnym etapie nie przynależą do Usługodawców. Opracowywanie przez Usługodawców elementów gier jest w tym zakresie jedyną czynnością/świadczeniem wykonywanym w ramach ww. usług. Wykonanie tego świadczenia ma dwa skutki: jednocześnie 1. kontrahent wypełnia część zobowiązania polegającego na stworzeniu elementów gry oraz 2. po stronie Spółki powstają wszelkie prawa własności do wytworzonych w ten sposób produktów prac.

b.W ramach opisanych we wniosku usług świadczonych przez Usługodawcę mającego siedzibę w Kanadzie wszelkie prawa, w tym prawa własności intelektualnej do produktów prac powstają po stronie Usługodawcy, a następnie, w związku z wykonaniem i przyjęciem prac, przechodzą one na Spółkę. Wszelkie prawa, w tym prawa własności intelektualnej do produktów prac nie są przenoszone na Spółkę w ramach żadnej odrębnej czynności, stają się one z mocy umowy, ad hoc, własnością Spółki. Opracowywanie przez Usługodawcę elementów gier jest w tym zakresie jedyną czynnością/świadczeniem wykonywanym w ramach ww. usług.

Zasadniczym celem usług opisanych we wniosku jest stworzenie elementów gier. Powstanie po stronie Spółki, lub też przeniesienie na Spółkę praw własności (w tym praw własności intelektualnej) do wytworzonych produktów prac jest komplementarne w stosunku do usługi, tj. jest niezbędne Spółce do korzystania z produktów prac będących przedmiotem tych usług. Dostarczenie Spółce elementów gier stworzonych przez Usługodawców w ramach usług opisanych we wniosku wiąże się nieodłącznie z jednoczesnym nabyciem przez Spółkę wszelkich praw (w tym praw własności intelektualnej) do tych elementów. Spółka nie wypłaca przy tym Usługodawcom odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia na Spółkę ww. praw.

  • Mając na uwadze, że na usługi, o których mowa we wniosku, składa się tylko jedno świadczenie, tj. opracowywanie elementów gier, nie można wyróżnić w tym zakresie świadczenia głównego (dominującego) i uzupełniającego (pobocznego).
  • W opisanym we wniosku stanie faktycznym faktury wystawiane są/będą przez Usługodawców na rzecz Spółki.
  • Faktury wystawione obecnie i w przyszłości przez Usługodawców za świadczenie usług, o których mowa we wniosku, obejmują/będą obejmowały całość świadczonych usług opracowywania gier, wskazanych jako jedna lub więcej pozycji na fakturze. Faktury nie wyszczególniają i nie będą wyszczególniały opłat za przeniesienie wszelkich praw, w tym praw własności intelektualnej, na rzecz Spółki.

Ponadto Spółka wskazała dane identyfikujące podmioty zagraniczne.

Pytanie

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B. lub C., nie mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT i w związku z tym Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie jest i nie będzie zobowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 i 3 ustawy o CIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są osoby fizyczne będące wspólnikami D nie mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT i w związku z tym Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie jest i nie będzie zobowiązana na podstawie art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o PIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat?

3.Czy w przypadku uznania przez organ, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B. lub C. mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT, Spółka nie ma i nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, gdyż wypłacane należności stanowią dla B. i C. zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 UPO PL-KAN oraz odpowiednio w art. 8 UPO PL-USA, podlegające opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby podatnika?

4.Czy w przypadku uznania przez Organ, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są osoby fizyczne będące wspólnikami D., mieszczą się w katalogu tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT, Spółka nie ma i nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, gdyż wypłacane należności stanowią dla będących wspólnikami D osób fizycznych zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 8 UPO PL-USA, podlegające opodatkowaniu wyłącznie w państwie miejsca zamieszkania podatnika?

5.Czy opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B. lub C., objęte są dyspozycją art. 26 ust. 2e ustawy o CIT i czy w związku z tym w zakresie tych wypłat znajduje zastosowanie art. 28b ustawy o CIT dotyczący zwrotu podatku z tytułu wypłaconych należności oraz art. 26b ustawy o CIT dotyczący wydania opinii o stosowaniu preferencji?

6.Czy opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są osoby fizyczne będące wspólnikami D., objęte są dyspozycją art. 41 ust. 12 ustawy o PIT i czy w związku z tym w zakresie tych wypłat znajduje zastosowanie art. 44f ustawy o PIT dotyczący zwrotu podatku z tytułu wypłaconych należności oraz art. 41d ustawy o PIT dotyczący wydania opinii o stosowaniu preferencji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Spółki opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B. lub C., nie mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT i w związku z tym Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie jest i nie będzie zobowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 i 3 ustawy o CIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Ad 2.

Zdaniem Spółki opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są osoby fizyczne będące wspólnikami D., nie mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT i w związku z tym Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie jest i nie będzie zobowiązana na podstawie art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o PIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, w przypadku uznania przez organ, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B. lub C. mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT, Spółka nie ma i nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, gdyż wypłacane należności stanowią dla B i C zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 UPO PL-KAN oraz odpowiednio w art. 8 UPO PL-USA, podlegające opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby podatnika.

Ad 4.

Zdaniem Spółki, w przypadku uznania przez Organ, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są osoby fizyczne będące wspólnikami D, mieszczą się w katalogu tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT, Spółka nie ma i nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, gdyż wypłacane należności stanowią dla będących wspólnikami D osób fizycznych zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 8 UPO PL-USA, podlegające opodatkowaniu wyłącznie w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Ad 5.

Zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B. lub C., nie są objęte dyspozycją art. 26 ust. 2e ustawy o CIT i w związku z tym w zakresie tych wypłat nie znajduje zastosowania art. 28b ustawy o CIT dotyczący zwrotu podatku z tytułu wypłaconych należności ani art. 26b ustawy o CIT dotyczący wydania opinii o stosowaniu preferencji.

Ad 6.

Zdaniem Spółki opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są osoby fizyczne będące wspólnikami D., nie są objęte dyspozycją art. 41 ust. 12 ustawy o PIT i w związku z tym w zakresie tych wypłat nie znajduje zastosowanie art. 44f ustawy o PIT dotyczący zwrotu podatku z tytułu wypłaconych należności ani art. 41d ustawy o PIT dotyczący wydania opinii o stosowaniu preferencji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1)z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2)z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3)z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4)uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 pkt 1) i 5) ustawy o PIT podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

2.z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Zgodnie natomiast z ust. 2 zdanie pierwsze tego artykułu przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 1 UPO PL-USA zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 1 i 2 UPO PL-USA należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto. Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, określenie „należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza:

a)wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz

b)zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 UPO PL-USA, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

a)zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,

b)osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub

c)osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO PL-KAN zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1, 2 i 3 UPO PL-KAN należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba do nich uprawniona ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty należności licencyjnych brutto. Bez względu na postanowienia ustępu 2:

a)należności licencyjne z tytułu praw autorskich, oraz inne podobne należności mające związek z produkcją lub reprodukcją jakiegokolwiek dzieła literackiego, dramatycznego, muzycznego lub artystycznego (nie włączając jednak należności licencyjnych mających związek z filmami dla kin i dziełami zarejestrowanymi na filmie lub wideokasecie lub innych nośnikach wykorzystywanych w związku z transmisją w telewizji); oraz

b)należności licencyjne za korzystanie lub prawo do korzystania z wszelkiego patentu lub doświadczenia zawodowego w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (nie włączając jednak należności licencyjnych związanych z wynajmem lub umową franczyzy),

które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być także opodatkowane w pierwszym wymienionym Państwie, ale jeżeli osoba do nich uprawniona ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto. Zgodnie natomiast z ust. 4 tego artykułu, określenie „należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, a także za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej i obejmuje wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z filmami dla kin i dziełami zarejestrowanymi na filmie lub wideokasecie lub taśmie, wykorzystywanymi w związku z transmisją w telewizji lub radiu. Jednakże, określenie „należności licencyjne" nie obejmuje dochodu, o którym mowa w artykule 8.

Zgodnie z treścią art. 13 ust. 1, 2, 3 i 4 UPO PL-KAN:

1.Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2.Zyski z tytułu przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, łącznie z tymi zyskami, które pochodzą z tytułu przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

3.Zyski osiągane przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa z tytułu przeniesienia własności statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, lub majątku ruchomego związanego z eksploatowaniem takich statków morskich lub statków powietrznych podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

4.Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności akcji (udziałów), lub praw udziałowych w spółce osobowej, funduszu powierniczym (trust) lub innym podmiocie, których wartość pochodzi głównie (więcej niż 50 procent) z majątku nieruchomego, położonego w drugim Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z ust. 5 artykułu 13 UPO PL-KAN, zyski z tytułu przeniesienia własności majątku innego, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le.

Z kolei, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1)z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le;

2)bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podobnie, zgodnie z treścią art. 41 ust. 12 zdanie pierwsze ustawy o PIT ustawodawca zastrzegł, że jeżeli łączna kwota dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt l-5a przekracza w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26b ust. 1 ustawy o CIT organ podatkowy na wniosek złożony przez podatnika, płatnika lub podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze wydaje opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, od wypłacanych na rzecz podatnika należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową (opinia o stosowaniu preferencji), jeżeli we wniosku zostało wykazane spełnienie warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub w art. 22 ust. 4-6 albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponadto zgodnie z postanowieniami art. 41d ust. 1 ustawy o PIT organ podatkowy na wniosek złożony przez podatnika, płatnika lub podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze wydaje opinię o stosowaniu przez płatnika stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową (opinia o stosowaniu preferencji), jeżeli we wniosku zostało wykazane przez wnioskodawcę spełnienie warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 28b ust. 1 ustawy o CIT organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Analogicznie, zgodnie z art. 44f ust. 1 ustawy o PIT organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 41 ust. 12. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ad 1. i 2.

W dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT, jak również odpowiadającego mu art. 29 ust. 1 pkt 1) ustawy o PIT, zawierają się m.in. przychody z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

W ocenie Spółki, w ramach tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 pkt 1) ustawy o PIT, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu usług opracowywania Gier można potencjalnie rozpatrywać jedynie pod kątem zakwalifikowania go jako przychodu z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych, bądź przychodu z tytułu sprzedaży tych praw.

Należy podkreślić, że przedmiotem nabywanych przez Spółkę usług opracowywania Gier jest stworzenie przez Usługodawców elementów Gier komputerowych. Świadczenie to ma zatem charakter materialny oraz techniczny. Zastrzeżone w umowach przypisanie na rzecz Spółki praw własności intelektualnej do wytworzonych przez usługodawców elementów gier, które mogą stanowić utwór w rozumieniu prawa autorskiego, w wymiarze praktycznym ma na celu umożliwienie Spółce późniejszego wykorzystywania tych elementów w procesie tworzenia Gier komputerowych przez Spółkę.

Ponadto zaznaczyć należy, że prawa własności intelektualnej nie są na Spółkę przenoszone w ramach żadnej odrębnej czynności prawnej. Przeniesienie (przypisanie) praw autorskich następuje „automatycznie" (ad hoc) w momencie ich powstania. Spółka również nie wypłaca Usługodawcom odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej. Spółka wypłaca łączne wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług opracowywania Gier, z którymi związane jest przeniesienie tych praw na Spółkę. Mając na uwadze, że w rzeczywistości Spółka jest właścicielem tych praw już od momentu ich powstania, zdaniem Spółki brak jest zatem podstaw do uznania, że w ramach podlegających ocenie transakcji dochodzi do odpłatnego transferu praw własności intelektualnej na rzecz Spółki.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, płatność za usługi opracowywania Gier nie powinna być kwalifikowana jako należność z tytułu sprzedaży praw autorskich lub praw pokrewnych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) ustawy o PIT.

Tym bardziej, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę z tytułu usług opracowywania Gier nie może stanowić przychodów z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych rozumianych jako przychody z tytułu korzystania z tych praw. Na gruncie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j.: Dz. U z 2022 r. poz. 2509) należy wskazać, że umowa uprawniająca do korzystania z utworu, tj. umowa obejmująca udzielenie licencji, oznacza udzielenie innemu podmiotowi prawa do korzystania z własności intelektualnej w zakresie i w czasie określonym w umowie, przy czym własność tego prawa pozostaje przy podmiocie udzielającym licencji. W ramach umów zawieranych z Usługodawcami nie dochodzi do udzielenia Spółce praw do korzystania z własności intelektualnej należącej do Usługodawców, ponieważ to Spółka staje się wyłącznym właścicielem wszelkich praw do produktów prac w momencie ich powstania. Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Usługodawców nie obejmuje należności z tytułu udzielenia jakiejkolwiek licencji.

Wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu usług opracowywania Gier nie mieści się zatem w katalogu tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 pkt 1) ustawy o PIT. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2023 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.91.2023.1.JC.

W dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o CIT, jak również odpowiadającego mu art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT, zawierają się natomiast przychody z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Posłużenie się przez ustawodawcę wyrażeniem „świadczeń o podobnym charakterze" oznacza, że katalogi świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT są zasadniczo katalogami otwartymi. Jednak, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, pojęcie świadczeń o podobnym charakterze należy odnosić do świadczeń wprost wymienionych w 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o CIT i odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT, a zatem będą to świadczenia podobne do świadczeń enumeratywnie w tych przepisach wymienionych, a nie wszelkie świadczenia o charakterze niematerialnym (tak m.in. wyroki WSA w Warszawie z 20 listopada 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1695/14 oraz z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1758/14, jak również wyrok WSA w Krakowie z 18 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 1627/21). Jednocześnie, aby świadczenie można było uznać za podobne do wymienionego w ustawie, musi to być świadczenie równorzędne mu pod względem prawnym, tj. powinno ono spełnić takie same przesłanki albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 października 2016 r., znak: IPPB5/4510-751/16-2/MK).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w grupie świadczeń o podobnym charakterze mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w ww. przepisach, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla innych świadczeń, przy czym „[...] dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych" (por. wyrok NSA z 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15).

Powyższe stanowisko potwierdza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 841/19, w którym NSA stwierdził, że: „Ogólna charakterystyka umów (świadczeń) o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych wprost w u.p.d.o.p. została przedstawiona na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. w wyroku NSA z 5 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 2369/15 (CBOSA). Zgodnie z tym wyrokiem w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych.

W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w tym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę pogląd ten w pełni podziela i mając na uwadze powyższe wnioski dotyczące znacznej tożsamości przedmiotowej art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. i art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. uważa, że wskazane w pierwszym z tych przepisów usługi o podobnym charakterze to usługi niewymienione wprost w tym przepisie, których cechy charakterystyczne w przeważającej części odpowiadają cechom charakterystycznym dla usług wymienionych w tym przepisie".

W związku z powyższym, celem ustalenia czy opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym usługi opracowywania Gier świadczone przez Usługodawców na rzecz Spółki będą mieścić się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT należy, biorąc pod uwagę przedmiot i charakterystykę opisanych usług w świetle art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o CIT oraz odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT zbadać, czy usługi opracowywania Gier mogą stanowić usługi wprost wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT, bądź czy mogą stanowić usługi o podobnym charakterze do usług enumeratywnie wymienionych w tych katalogach (z zastrzeżeniem powyżej przedstawionej wykładni NSA).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przedmiotem i głównym celem usług opracowywania Gier jest przede wszystkim stworzenie przez Usługodawców składników Gry, takich jak m.in. programy, narzędzia programowania, skrypty oraz podprogramy, kod źródłowy, projekty, sztuka, animacje, grafika, dane, techniki, systemy lub procesy, a także innych materiałów lub dokumentów, które w dalszej kolejności są dostarczane do Spółki i wykorzystywane w procesie tworzenia Gier komputerowych przez Spółkę.

Odnosząc treść art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy o PIT do usług świadczonych przez Usługodawców Spółki należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że usługi te w swojej istocie nie powinny być uznane za: usługi księgowe, usługi badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancje i poręczenia, jak również brak jest podstaw do uznania ich za „świadczenia o podobnym charakterze" do ww. kategorii.

Zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym usługi opracowywania Gier nie będą stanowiły również usług doradczych, zarządzania i kontroli oraz przetwarzania danych, ani świadczeń o charakterze podobnym do tych usług, z powodów które Spółka przedstawia w dalszej części wniosku.

  • usługi doradcze

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji „usług doradczych". Z uwagi na to, w ocenie Spółki, w pierwszej kolejności należy odnieść się do językowej wykładni tego pojęcia. Słownik Języka Polskiego PWN jako „doradztwo” określa udzielanie fachowych porad. Podobnie, zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (https://sjp.pl/doradztwo): „doradztwo to udzielanie fachowych porad, zwłaszcza prawnych i ekonomicznych". Poprzez usługi doradcze, zdaniem Spółki, należy rozumieć więc usługi, których celem jest udzielanie porad w zakresie, w którym podmiot doradzający (doradczy) jest specjalistą, ekspertem.

Powyższe rozumienie pojęcia usług doradczych potwierdzają również sądy administracyjne w licznych orzeczeniach, w których zostało wskazane, że: „Doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych” (por. wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13); „Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do dorady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania” (por. wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 168/13, jak również wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/PO 1202/14).

W związku z powyższym istotą usług doradczych oraz usług podobnych do usług doradczych jest udzielenie fachowej porady/ porad, przedstawienie opinii w zamian za określone wynagrodzenie.

  • usługi zarządzania i kontroli

Odnosząc się do językowej wykładni słów „zarządzać”, „kontrolować” należy wskazać, że „zarządzać”, oznacza „kierować, administrować czymś” (Słownik języka polskiego PWN), „decydować o tym, co dzieje się z jakiegoś rodzaju całością” (Wielki Słownik Języka Polskiego). Natomiast, poprzez kontrolę należy rozumieć (według Słownika języka polskiego PWN) „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym” lub „nadzór nad kimś lub nad czymś”.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, istotą usług zarządzania i kontroli oraz usług podobnych do tych usług jest podejmowanie decyzji w celu osiągnięcia pewnych efektów bądź kontrola działań wykonywanych przez osoby trzecie.

  • usługi przetwarzania danych

Analizując definicję słownikową „usług przetwarzania danych”, stwierdzić należy, że „przetwarzanie” to „przekształcanie czegoś twórczo”, „zmiana, nadanie innego kształtu, wyglądu”, „opracowanie zebranych danych, informacji itp., wykorzystując technikę komputerową”. „Dane” natomiast oznaczają „fakty, liczby, na których można się oprzeć w wywodach”, „informacje przetwarzane przez komputer”. Powyższe oznacza, że usługa przetwarzania danych powinna być zatem rozumiana jako twórcze przekształcanie/ opracowanie określonych faktów czy liczb.

Wskazuje się również, że istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson „Przetwarzanie danych dla programistów", Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzanie danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

W związku z powyższym istotą usług przetwarzania danych oraz usług podobnych do tych usług jest praca na istniejących danych i dotyczy zmiany treści i postaci posiadanych danych, co zdaniem Spółki obejmuje w szczególności czynności takie jak: przetwarzanie danych, analizowanie danych lub ich porządkowanie.

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że główna różnica pomiędzy usługami doradczymi, zarządzania i kontroli lub przetwarzania danych, a usługami opracowywania Gier zawiera się w istocie samego świadczenia. Istotą świadczonych na rzecz Spółki usług opracowywania Gier jest bowiem wytworzenie określonych składników Gry w postaci np. oprogramowania, kodu źródłowego lub grafiki. W procesie realizacji usług opracowywania Gier przez Usługodawców nie dochodzi do świadczenia:

a)usług polegających na udzielaniu fachowych porad lub przedstawienia opinii w zamian za określone wynagrodzenie,

b)usług kierowniczych, podejmowania w imieniu Spółki decyzji lub kontrolowania działań wykonywanych przez współpracowników lub pracowników Spółki,

c)usług polegających na zmianie treści i postaci istniejących danych poprzez ich przetwarzanie, analizowanie lub porządkowanie.

Zatem, zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym usługi opracowywania Gier nie powinny zostać uznane za usługi doradcze, zarządzania i kontroli, usługi przetwarzania danych ani świadczenia o podobnym do tych usług charakterze.

Ponadto Spółka zwraca uwagę, iż zgodnie z poglądem przedstawionym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przysporzenie spółki będącej podmiotem transparentnym na gruncie podatku dochodowego nie jest przypisywane bezpośrednio osobie fizycznej będącej wspólnikiem tej spółki i podatnikiem w zakresie osiąganych przez tę spółkę należności, tj. nie stanowi dla wspólnika przychodu z tego samego tytułu, z jakiego należność otrzymuje spółka. Dla kwalifikacji przychodu wspólnika bez znaczenia pozostaje rodzaj prowadzonej przez spółkę transparentną działalności oraz źródeł, z których spółka ta uzyskuje przychód. Zgodnie z treścią art. 5b ust. 2 ustawy o PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 615/18). Ponieważ zatem przychód osób fizycznych będących wspólnikami D z tytułu udziału w zysku tej spółki stanowi dla nich przychód z działalności gospodarczej, bez względu na to z jakiego tytułu należności otrzymuje sama spółka, to również z tego powodu zdaniem Spółki nie może on zostać zakwalifikowany jako przychód z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT.

Podsumowując, zdaniem Spółki opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B., C. lub osoby fizyczne będące wspólnikami D. nie mieszczą się w katalogach świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT. W związku z tym, Spółka dokonując wypłaty wynagrodzenia za te usługi nie jest i nie będzie zobowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 i 3 ustawy o CIT lub odpowiednio art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o PIT do pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Ad 3. i 4.

Jednocześnie, w ocenie Spółki, w przypadku uznania przez organ, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier mieszczą się jednak w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT, należy uznać, że należności te powinny być traktowane jako zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu odpowiednio art. 7 UPO PL-KAN lub odpowiednio art. 8 UPO PL-USA, które podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby lub miejsca zamieszkania podatników.

Taka klasyfikacją należności za usługi opracowywania Gier na gruncie UPO PL-KAN oraz UPO PL-USA uzasadniona jest tym, że należności te związane są z ogólną działalnością gospodarczą Usługodawców i nie stanowią jednocześnie żadnej z kategorii dochodów, których zasady opodatkowania zostały uregulowane odmiennie w pozostałych artykułach UPO PL-KAN lub UPO PL-USA. Dlatego też, należności te powinny zostać zakwalifikowane do opodatkowania na zasadach ogólnych, jako zyski przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, należności wypłacane przez Spółkę na rzecz Usługodawców nie stanowią zysków z przeniesienia własności majątku/ zysków kapitałowych, do których zastosowanie znaleźć mógłby art. 13 UPO PL-KAN lub odpowiednio art. 14 UPO PL-USA.

Należy bowiem ponownie zauważyć, że zgodnie z umowami zawieranymi z Usługodawcami prawa własności intelektualnej Spółki do wszelkich produktów prac (materiałów), które powstają wskutek wykonania usług opracowywania Gier, przynależą wyłącznie do Spółki, w sposób pierwotny, z momentem ich powstania. Prawa własności intelektualnej nie są na Spółkę przenoszone w ramach żadnej odrębnej czynności prawnej. Spółka również nie wypłaca Usługodawcom żadnego odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej do produktów prac - wypłaca łączne wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług opracowywania Gier, z którymi związane jest przeniesienie tych praw na Spółkę.

Zdaniem Spółki, w podlegających ocenie przypadkach nie dochodzi zatem do żadnego przeniesienia praw własności intelektualnej, które mogłoby zostać uznane za sprzedaż praw majątkowych na rzecz Spółki. Tym samym, wypłacanych przez Spółkę należności z tytułu usług opracowywania Gier nie można zakwalifikować jako zysk z przeniesienia własności majątku, o którym mowa w art. 13 UPO PL-KAN ani jako zysków kapitałowych, o których mowa w art. 14 UPO PL-USA. W tym miejscu Spółka pragnie ponownie przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2023 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.91.2023.l.JC, w której wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko: „Ponadto, Opłaty nie stanowią również zysków ze sprzedaży majątku, do który zastosowanie znaleźć mógłby art. 13 UPO PL-CHN. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z Umową prawa własności intelektualnej do rezultatów Usług techniczno-inżynieryjnych przynależeć będą wyłącznie do Spółki z momentem ich powstania. W ocenie Spółki oznacza to, że prawa te będą przysługiwać Spółce w sposób pierwotny, a nie w wyniku jakiegokolwiek przeniesienia przez Kontrahenta. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy w analizowanym przypadku nie będzie dochodzić do żadnego transferu praw własności intelektualnej, w szczególności transferu, który mógłby zostać uznany za sprzedaż praw majątkowych". Organ podatkowy zaaprobował opisane wyżej stanowisko wnioskodawcy i odstąpił od uzasadnienia interpretacji.

Ponadto należy jednoznacznie stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz Usługodawców jako należności licencyjnych, o których mowa w art. 12 UPO PL-KAN lub odpowiednio art. 13 UPO PL-USA. Przepisy te regulują bowiem opodatkowanie należności licencyjnych, które, zgodnie z zawartą w nich definicją, oznaczają należności uzyskiwane w szczególności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania wszelkich praw autorskich.

W świetle wskazanych wyżej definicji, zdaniem Spółki, należności licencyjnych w rozumieniu UPO PL-KAN ani, co do zasady, UPO PL-USA nie stanowią wypłaty z tytułu usług, w ramach których nabywca usługi staje się wyłącznym właścicielem praw własności intelektualnej do produktów prac (materiałów) powstałych wskutek wykonania tych usług. W tej sytuacji nie może być mowy o użytkowaniu lub udzieleniu prawa do użytkowania praw autorskich, ponieważ prawa te nie stanowią własności usługodawcy.

W ramach wypłat z tytułu usług opracowywania Gier, Spółka nie uiszcza i nie będzie uiszczała na rzecz Usługodawców wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich, w tym np. praw do patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Spółka także nie wypłaca i nie będzie wypłacać wynagrodzenia za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Spółka zauważa ponadto, że również transakcja, której przedmiotem jest zapłata za przeniesienie na nabywcę pełni autorskich praw majątkowych, nie podlega opodatkowaniu jako należność licencyjna na gruncie wskazanych wyżej umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zapłata za przeniesienie pełni praw autorskich nie stanowi bowiem należności z tytułu „użytkowania lub prawa do użytkowania prawa autorskiego”.

W pkt 8.2 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (z dnia 15 lipca 2014 r. ABC a Wolters Kluwer SA, Warszawa 2016), dotyczącego należności licencyjnych wskazano, że:

„Jeżeli wypłata jest dokonywana w zamian za przeniesienie pełnego prawa własności mienia, o którym mowa w definicji, to taka wypłata nie jest uważana jako wynagrodzenie za użytkowanie lub za prawo użytkowania tego mienia i tym samym nie może być uznana jako należność licencyjna. [...]

Wynika to z faktu, że jeżeli własność praw została przeniesiona w całości lub części na inną osobę, to zapłata za to nie może dotyczyć korzystania z tych praw. Podstawowy charakter transakcji kwalifikowanej jako przeniesienie własności nie może być zmieniony formą wynagrodzenia, przez płacenie go ratami, lub według większości państw przez fakt, że wypłaty są podporządkowane spełnieniu jakiegoś warunku”.

Ponadto zgodnie z pkt 15 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD:

„Jeżeli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, płatność nie może stanowić należności licencyjnej i przepisy artykułu nie mają zastosowania (...]”.

W pkt 16 ww. Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD wskazano, że: „Każdy przypadek będzie uregulowany w zależności od konkretnych faktów, jednak, ogólnie rzecz biorąc, jeżeli płatności są dokonywane w zamian za przeniesienie praw stanowiących mienie odrębne i specjalne (co jest bardziej prawdopodobne w przypadku przyznania praw wyłącznych w ramach określonej strefy geograficznej niż w przypadku przyznania praw wyłącznych na określony czas) jest prawdopodobne, że takie wypłaty stanowić będą na ogół zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 lub zyski ze zbycia majątku w rozumieniu art. 13, niż należności licencyjne w rozumieniu art. 12. Wynika to z faktu, iż w przypadku przeniesienia całości lub części praw wynagrodzenie nie może być przekazywane z tytułu korzystania z praw. Istotna cecha transakcji jaką jest przeniesienie praw, nie może ulec zmianie w zależności od formy wynagrodzenia, płatności wynagrodzenia w ratach lub - jak jest w praktyce wielu krajów - od faktu, iż płatności związane są z przypadkową okolicznością”.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji gdy prawo własności zostaje przeniesione, nie może być mowy o użytkowaniu tego prawa lub udzieleniu prawa do jego użytkowania.

Spółka zauważa, że wyjątek od powyższej reguły ustanowiony został w art. 13 ust. 3 pkt b) UPO PL-USA, zgodnie z którym użyte w tym artykule określenie „należności licencyjne” oznacza także „zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami”.

Opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wypłaty realizowane przez Spółkę z tytułu usług opracowywania Gier nie stanowią należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania jakichkolwiek praw autorskich. Ponadto, ich wysokość nie jest w żaden sposób uzależniona od produktywności, używania lub dysponowania jakąkolwiek wartością majątkową lub prawem. Z tego względu, zdaniem Spółki, w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz Usługodawców jako należności licencyjnych, o których mowa w art. 12 UPO PL-KAN lub art. 13 UPO PL-USA.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, do należności wypłacanych na rzecz Usługodawców z tytułu usług opracowywania Gier, także w zakresie, w jakim podatnikami w stosunku do tych wypłat są osoby fizyczne będące wspólnikami D, nie znajdują zastosowania żadne inne postanowienia UPO PL-KAN lub odpowiednio UPO PL-USA, które w odmienny sposób regulują zasady opodatkowania poszczególnych kategorii dochodów.

Z uwagi na powyższe, należności wypłacane Usługodawcom z tytułu świadczenia usług opracowywania Gier powinny być uznane za zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 UPO PL-KAN lub odpowiednio art. 8 UPO PL-USA. W konsekwencji, w przypadku uznania przez organ, że należności te mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT, stanowią one dla B., C. oraz dla osób fizycznych będących wspólnikami D. przychód podlegający opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika. W związku z tym, Spółka nie ma i nie będzie miała obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Niezależnie jednak od powyższego. Spółka pragnie podkreślić, że aktualne pozostaje jej stanowisko w zakresie odpowiedzi na pytania nr 1 i 2 niniejszego wniosku, zatem zdaniem Spółki, usługi opracowywania Gier nie stanowią usług objętych podatkiem u źródła (tj. nie mieszczą się w katalogu świadczeń wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT.

Ad 5. i 6.

Biorąc pod uwagę stanowisko Spółki wyrażone w zakresie pytań z pkt 1 i 2 niniejszego wniosku, zdaniem Spółki opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B., C. lub osoby fizyczne będące wspólnikami D, nie są i nie będą objęte dyspozycją art. 26 ust. 2e ustawy o CIT lub odpowiednio art. 41 ust. 12 ustawy o PIT i w związku z tym w zakresie tych wypłat nie znajduje zastosowania art. 28b ustawy o CIT lub odpowiednio art. 44f ustawy o PIT dotyczący zwrotu podatku z tytułu wypłaconych należności, ani art. 26b ustawy o CIT lub odpowiednio art. 41d ustawy o PIT dotyczący wydania opinii o stosowaniu preferencji.

Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z normami wyrażonymi w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT oraz odpowiednio art. 41 ust. 12 ustawy o PIT dotyczy wyłącznie należności wypłacanych z tytułów tam wymienionych, w tym m.in. należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT oraz odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) ustawy o PIT.

Skoro należności z tytułu usług opracowywania Gier wypłacane przez Spółkę Usługodawcom nie mieszczą się, zdaniem Spółki, w katalogu tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT lub odpowiednio w art. 29 ust. 1 pkt 1) lub 5) ustawy o PIT, to należności te nie są objęte dyspozycją art. 26 ust. 2e ustawy o CIT lub odpowiednio art. 41 ust. 12 ustawy o PIT. W konsekwencji, w zakresie tych należności nie znajdują także zastosowania art. 28b ustawy o CIT lub art. 44f ustawy o PIT, ani art. 26b ustawy o CIT lub art. 41d ustawy o PIT. Dotyczą one bowiem zwrotu podatku oraz wydania opinii o stosowaniu preferencji wyłącznie w zakresie podatku pobranego zgodnie z dyspozycją art. 26 ust. 2e ustawy o CIT lub odpowiednio art. 41 ust. 12 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, że w ramach postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w kształcie jaki został mu nadany przepisami art. 14a-14s ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) organ powołany do dokonania tego rodzaju wykładni jest związany treścią opisu przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, w który nie może ingerować. Organ interpretacyjny nie ma zatem prawa do czynienia własnych ustaleń faktycznych. Związanie organu stanem faktycznym opisanym we wniosku o interpretację, oznacza, że organ nie może dokonywać jego modyfikacji, nie może pomijać żadnych elementów stanu faktycznego, dokonywać własnych ustaleń wykraczających poza treść wniosku o interpretację. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że w sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań w tym zakresie.

Powyższe stanowisko wynika z wyroku z dnia 3 września 2024 r. sygn. akt I SA/Bd 325/24. 

Zatem zgodnie z przedstawionym staniem faktycznym i zdarzeniem przyszłym organ przyjął, że w ramach opisanych we wniosku usług świadczonych przez Usługodawców mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych Ameryki oraz Kanadzie nie dochodzi do przeniesienia wszelkich praw, w tym praw własności intelektualnej do produktów prac na rzecz Państwa.

Ad. 1

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W art. 21 ustawy CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Świadczenia wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ale dodatkowo posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jego nazwa. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 26 oraz m.in. art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazać należy, że w art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zaś zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przywołanego wcześniej art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.

Państwa wątpliwość w zakresie pytania nr 1 budzi fakt, czy Spółka jako płatnik ma obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1) i 2a) ustawy o CIT z tytułu opracowywania gier.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że nabywacie Państwo i planujecie Państwo nabywać w przyszłości od B. z siedzibą w Kanadzie oraz C. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki usługi z zakresu opracowywania Gier. Ponadto nabywacie i planujecie nabywać w przyszłości od spółki D. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (D) usługi z zakresu opracowywania Gier. D. jest spółką transparentną podatkowo dla celów opodatkowania w Stanach Zjednoczonych Ameryki, tj. nie posiada statusu podatnika jako indywidualny podmiot, natomiast podatnikami podatku dochodowego w zakresie otrzymywanych przez D. przychodów są jej poszczególni wspólnicy. Nabywane przez Państwa usługi opracowywania gier polegają w szczególności na opracowywaniu treści gry (tj. składników gry takich jak m.in. programy, narzędzia programowania, skrypty oraz podprogramy, kod źródłowy, projekty, sztuka, animacje, grafika, dane, techniki, systemy lub procesy), a także innych materiałów lub dokumentów, które w dalszej kolejności są dostarczane do Państwa i wykorzystywane w procesie tworzenia gier komputerowych przez Państwa. Usługi opracowywania gier mogą ponadto obejmować także inne czynności związane z opracowywaniem gier, m.in. testowanie treści gry lub konsultacje. Za całokształt projektu oraz jego koordynację odpowiedzialni jesteście Państwo. Usługodawcy nie są odpowiedzialni za stworzenie „całego” produktu jakim jest ostateczna wersja gry. Usługodawcy odpowiadają za konkretny obszar projektu. Zgodnie z postanowieniami umów, stajecie się Państwo ad hoc wyłącznym właścicielem praw związanych z produktami prac B., C. oraz D. w tym wszelkich praw własności intelektualnej związanych z tymi pracami. Nie wypłacacie i nie będziecie Państwo wypłacać w przyszłości na rzecz ww. Usługodawców żadnego odrębnego wynagrodzenia z tytułu przeniesienia na Państwa praw własności intelektualnej do produktów prac (materiałów) powstałych wskutek usług opracowywania gier. W ramach opisanych we wniosku usług świadczonych przez Usługodawców mających siedzibę w Kanadzie oraz Stanach Zjednoczonych Ameryki nie dochodzi do przeniesienia wszelkich praw, w tym praw własności intelektualnej do produktów prac na rzecz Państwa. Prawa własności do produktów prac, w tym prawa własności intelektualnej, od początku powstają po stronie Spółki i na żadnym etapie nie przynależą do Usługodawców. Opracowywanie przez Usługodawców elementów gier jest w tym zakresie jedyną czynnością/świadczeniem wykonywanym w ramach ww. usług. Wykonanie tego świadczenia ma dwa skutki: jednocześnie 1. kontrahent wypełnia część zobowiązania polegającego na stworzeniu elementów gry oraz 2. po stronie Spółki powstają wszelkie prawa własności do wytworzonych w ten sposób produktów prac.

Wobec powyższego, usługi opracowywania gier nie są objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż jak Państwo wskazali, w związku z wypłatą należności na rzecz Usługodawców (osób prawnych) mających siedzibę w Kanadzie oraz Stanach Zjednoczonych Ameryki nie dochodzi do przeniesienia wszelkich praw, w tym praw własności intelektualnej do produktów prac na rzecz Państwa.

Należy więc przeanalizować postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objęte są: usługa doradcza, usługa księgowa, badanie rynku, usługa prawna, usługa reklamowa, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługa rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze. Pojęcia ww. usług nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie. Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy, zdaniem Organu podatkowego, posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Usługi doradcze

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13).

Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten kto udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze, uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

  • przejęcie zadań,
  • pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
  • pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
  • pomoc w rozwiązywaniu problemów,
  • pomoc w podejmowaniu decyzji,
  • przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
  • przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
  • przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
  • identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
  • przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
  • dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonane przez odpowiednio przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować rozwiązanie badanych problemów, oraz które - w przypadku wyrażenia takiego życzenia przez klienta - pomagają we wdrożeniu rozwiązania. Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Usługi księgowe

Pod pojęciem „księgowość” według Słownik języka polskiego PWN rozumie „prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”.

Usługi zarządzania i kontroli

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei kontrola, to:

1.porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,

2.nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Zarządzanie jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i działań prowadzących - dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów – do osiągnięcia złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny) lub celowe dysponowanie tymi zasobami.

Pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.

Usługi przetwarzania danych

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową». Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.

Usługi badania rynku

Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Usługi reklamowe

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:

  • działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,
  • plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09 kluczowe dla uznania, danego świadczenia za usługę reklamy jest powiązanie z przekazaniem komunikatu mającego na celu poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usług.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r., sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Usługi gwarancji i poręczeń

Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Poręczenie jest umową jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Odnośnie „gwarancji” jak wskazano w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej, gwarancja również jest umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 2439) (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy:

Gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku.”

Usługi o podobnym charakterze

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „charakter” to inaczej „zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/charakter.html). W związku z tym, aby uznać, że dane usługi mają charakter podobny do wskazanych powyżej, należy przyjąć, iż wspomniany „właściwy zespół cech odróżniających” powinien stanowić główny element danej usługi oraz przeważać nad odmiennymi cechami usług wymienionych w 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Wskazuje się również, iż świadczenie takie powinno spełniać takie same przesłanki albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane.

Innymi słowy, dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie.

Powyższe przychody - jako niezwiązane z przeniesieniem praw autorskich - nie mieszczą się w kategorii przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji nie będą Państwo mieli obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu ww. przychodów uzyskiwanych przez B. oraz C. na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie Nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 5

Odnosząc się natomiast do pytania Nr 5 wskazać należy, że zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.4.

Stosownie do art. 26b ust. 1 ww. ustawy:

Organ podatkowy na wniosek złożony przez podatnika, płatnika lub podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze wydaje opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, od wypłacanych na rzecz podatnika należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową (opinia o stosowaniu preferencji), jeżeli we wniosku zostało wykazane spełnienie warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub w art. 22 ust. 4-6 albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Według art. 28b ust. 1 ww. ustawy:

Organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 26 ust. 2e ww. ustawy dotyczy wyłącznie należności wypłacanych z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skoro należności z tytułu usług opracowywania gier nie mieszczą się w kategorii przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to nie są objęte zakresem art. 26 ust. 2e, a tym samym do tych wypłat nie znajduje zastosowanie art. 26b i art. 28b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 5 jest prawidłowe.

Ad. 3

Organ nie udzielił Państwu odpowiedzi na pytanie Nr 3, gdyż oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi w przypadku uznania, że opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym należności z tytułu usług opracowywania Gier, w zakresie których podatnikami są B lub C mieszczą się w katalogu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1) lub 2a) ustawy o CIT, tj. gdy Państwa stanowisko do pytania Nr 1 byłoby nieprawidłowe. 

W związku z tym, że Państwa stanowisko dotyczące pytań Nr 1 uznaliśmy za prawidłowe, odstąpiono od udzielenia odpowiedzi na pytanie Nr 3.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

  • stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
  • zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Fakt, że w ramach opisanych we wniosku usług świadczonych przez Usługodawców mających siedzibę Kanadzie oraz Stanach Zjednoczonych Ameryki nie dochodzi do przeniesienia wszelkich praw, w tym praw własności intelektualnej do produktów prac na rzecz Państwa, przyjęto jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Końcowo odnosząc się do powołanego przez Państwa wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  • Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
  • Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

  • Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
  • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).