Dotyczy czy można prowadzić wspólną ewidencję przychodów i kosztów dla Zezwolenia i Decyzji o Wsparciu i łączyć pomoc publiczną, oraz czy Spółka skorzystała z pomocy publicznej na podstawie Decyzji o Wsparciu

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek, z 20 czerwca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

-    czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie oraz działalności prowadzonej w oparciu o DoW, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję przychodów i kosztów dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych: Zezwolenia oraz DoW, tj. bez wyodrębnienia przychodów i kosztów przypadających odpowiednio na Zezwolenie oraz na DoW (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),

-    czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i na terenie objętym DoW, na podstawie tej decyzji, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywana jest pula pomocy publicznej dostępnej w ramach Zezwolenia, a po jej wykorzystaniu, gdy pula pomocy publicznej z niego wynikająca nie jest wystarczająca do objęcia całości dochodu „strefowego” zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna wykorzystywać dostępny limit wynikający z DoW - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),

-    w związku z faktem, że Spółka zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku obecnie wykorzystuje wyłącznie pulę pomocy opartą o wydatki kwalifikowane poniesione w ramach Zezwolenia, która dotychczas jeszcze nie została wyczerpana, a tym samym nie wykorzystuje puli pomocy publicznej dostępnej w oparciu o dotychczas poniesione wydatki kwalifikowane w ramach DoW, czy prawidłowe jest stwierdzenie, że Spółka nie skorzystała jeszcze z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW (stan faktyczny),

-    czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że gdyby w chwili obecnej Spółka z powodów biznesowych podjęła decyzję o niekontynuowaniu realizacji inwestycji w ramach DoW, co wiązać się będzie z brakiem możliwości spełnienia wymogu poniesienia minimalnej kwoty wydatków kwalifikowanych w określonym w DoW terminie, to Spółka będzie mogła składając wniosek o wygaszenie DoW złożyć oświadczenie w przedmiocie nieskorzystania z pomocy publicznej w ramach tej DoW i na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego, oświadczenie to będzie uznane za odpowiadające prawdzie (zdarzenie przyszłe).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu (…).

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka wykonuje swoją działalność gospodarczą na (…) (dalej: „Strefa”). Działalność Spółki odbywa się na terenie Strefy na podstawie zezwolenia nr (…) z (…) 2011 r. (dalej: „Zezwolenie”). Spółka zrealizowała na terenie Strefy przedsięwzięcie inwestycyjne polegające na wybudowaniu zakładu produkcyjnego, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza polegająca w szczególności na produkcji i dystrybucji (…). Etap inwestycyjny wynikający z Zezwolenia został już zakończony, a Spółka spełniła wszystkie warunki określone w Zezwoleniu.

Na podstawie Zezwolenia, Spółka prowadzi działalność gospodarczą na obszarze Strefy rozumianą jako działalność produkcyjna, dystrybucyjna handlowa, usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie Strefy i usług wykonywanych na terenie Strefy określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

•(…)

W pkt I Zezwolenia ustalono następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy:

•         poniesienie wydatków inwestycyjnych (kosztów inwestycji) o wartości przewyższającej kwotę 80.000.000,00 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r.

•         zatrudnienie (w przeliczeniu na pełne etaty) przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie Strefy w Podstrefie (…) po dniu wydania Zezwolenia, co najmniej 50 pracowników w okresie od 31 grudnia 2013 r. do 31 grudnia 2018 r.

•         zakończenie inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r.

Równocześnie maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji określona została w wysokości 120.000.000,00 zł.

Zezwolenie zostało w drodze decyzji trzykrotnie zmienione w zakresie warunków prowadzenia działalności na terenie Strefy poprzez:

•          Decyzję (…) z dnia (…) 2014 r.:

-   termin poniesienia wydatków inwestycyjnych został przedłużony do dnia 31 grudnia 2014 r.,

-   okres utrzymania zatrudnienia na ustalonym poziomie został określony od 31 grudnia 2014 r. do 31 grudnia 2019 r., o termin zakończenia inwestycji został przedłużony do 31 grudnia 2014 r.

•          Decyzję Nr (…) z dnia (…) 2015 r.:

-   okres utrzymania zatrudnienia na ustalonym poziomie został określony od 30 czerwca 2015 r. do dnia 30 czerwca 2020 r.

•          Decyzję Nr (…) z dnia (…) 2015 r.:

-   okres utrzymania zatrudnienia na ustalonym poziomie został określony od 30 czerwca 2016 r. do dnia 30 czerwca 2021 r.

W związku z uzyskaniem Zezwolenia oraz wypełnieniem jego warunków, na mocy przepisu art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 dalej: „ustawa o SSE”), Spółka została uprawniona do skorzystania z pomocy publicznej polegającej na zwolnieniu od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy w ramach Zezwolenia i w ramach limitów zwolnienia przysługujących na podstawie Zezwolenia.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „Ustawa o CIT”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d art. 17 tejże ustawy, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Spółka korzysta z pomocy publicznej wynikającej z Zezwolenia dokonując zwolnienia z podatku dochodowego dochodów generowanych z działalności określonej w Zezwoleniu na terenie Strefy (na terenie swojego Zakładu zrealizowanego w Strefie). Na moment złożenia wniosku Spółka nie wykorzystała jeszcze limitu zwolnienia przysługującego jej na podstawie Zezwolenia.

W związku z chęcią dalszego rozwoju działalności, Spółka uzyskała również decyzję o wsparciu nr (…) z dnia (…) 2018 r. (dalej: „DoW”) związaną z nową inwestycją polegającą na rozbudowie istniejącego zakładu w (…) oraz zwiększeniu jego zdolności produkcyjnych (dalej: „Nowa Inwestycja”). DoW obejmuje wszystkie obecnie posiadane przez Spółkę nieruchomości położone w (…), a więc de facto obejmuje teren objęty zakładem wzniesionym wcześniej w ramach działalności rozwijającej się w zwykłym toku prowadzenia biznesu w oparciu o Zezwolenie. DoW wydana została na czas określony - 15 lat, licząc od dnia jej wydania. W zakresie Nowej Inwestycji opisanej we wniosku o DoW Spółka wskazała zakup dodatkowej linii do produkcji (…) oraz rozbudowę głównego budynku, jak również zainstalowanie w rozbudowanej części dodatkowej linii produkcyjnej. Spółka zobowiązała się do poniesienia na terenie realizacji Nowej Inwestycji kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji o łącznej wartości co najmniej 80.000.000,00 zł w terminie do 31 grudnia 2027 r. oraz do zwiększenia netto liczby pracowników w zakładzie o 7 nowych pracowników, w stosunku do średniego zatrudnienia z okresu 12 miesięcy przed dniem uzyskania DoW i utrzymanie w zakładzie zatrudnienia będącego sumą 7 nowych pracowników i średniego zatrudnienia, o którym mowa powyżej od dnia 1 października 2020 r. do 31 grudnia 2021 r.

W ramach Nowej Inwestycji Spółka nabyła już i uruchomiła dodatkową linię do produkcji (…). Natomiast, kolejny etap polegający na rozbudowie głównego budynku dotychczas nie został rozpoczęty i trwa analiza pod kątem możliwości jego przeprowadzenia. Nowa, uruchomiona już w ramach bieżącej działalności Spółki linia produkcyjna, zainstalowana jest w budynku powstałym jeszcze w ramach Zezwolenia i korzysta z infrastruktury oraz niektórych środków trwałych instalowanych w ramach Zezwolenia (m.in. w pomieszczeniach (…), przygotowywaniu półproduktów z (…)), z których korzysta również pierwsza linia produkcyjna uruchomiona przed uzyskaniem przez Spółkę DoW, jeszcze w oparciu o Zezwolenie. Kody PKWiU działalności wskazane w otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniu oraz w DoW są identyczne. Teren realizacji Nowej inwestycji wynikający z DoW w pełni pokrywa się z terenem realizacji inwestycji wskazanej w treści Zezwolenia.

Zważywszy na fakt, że Nowa Inwestycja realizowana w ramach DoW, polegała na dodaniu kolejnej linii technologicznej korzystającej jednak z infrastruktury i części środków trwałych istniejącego już zakładu powstałego na bazie Zezwolenia, nie jest możliwe wyodrębnienie osobnego dochodu zwolnionego, który wynika z Zezwolenia oraz dochodu zwolnionego, który wynika z DoW. Aktywa te są bowiem ze sobą ściśle powiązane funkcjonalne, tak iż wyodrębnienie dwóch kategorii dochodów zwolnionych byłoby fizycznie niemożliwe. Spółka prowadzi zatem jednolite wyliczenie dochodu zwolnionego z CIT i zwalnia dochód wygenerowany ze sprzedaży wyrobów określonych kodami PKWiU wskazanymi w Zezwoleniu i DoW w oparciu o całokształt aktywów zakładu zlokalizowanego w (…). Spółka przyjmuje chronologiczną zasadę rozliczania puli pomocy publicznej, wynikającą z treści art. 13 ust. 6 w zw. z art. 13 ust. 7 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 459 dalej: „Ustawa o WNI”). W pierwszej kolejności jest zatem wykorzystywana pomoc publiczna wynikająca z Zezwolenia. W związku z tym całość dotychczas osiągniętego zwolnienia podatkowego Wnioskodawca wykorzystał w ramach puli pomocy z Zezwolenia. Pula ta nie została jeszcze wyczerpana, a Zezwolenie w dalszym ciągu obowiązuje.

Na chwilę obecną, Spółka nie osiągnęła jeszcze progu minimalnego wydatków kwalifikowanych określonego w DoW, tj. co najmniej 80.000.000,00 zł w terminie do 31 grudnia 2027 r. Dotychczasowa sumaryczna wartość poniesionych przez Spółkę kosztów kwalifikowanych wynosi około 50.000.000,00 zł.

Ze względów biznesowych Spółka rozważa wystąpienie z wnioskiem o wygaszenie posiadanej DoW, zgodnie z art. 17 ust. 5-7 ustawy o WNI. Wygaszenie DoW odbyłoby się przed momentem spełnienia warunków wynikających z DoW. Wskazany przepis określa sytuacje, w których Minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza na wniosek przedsiębiorcy wygaśnięcie decyzji o wsparciu, co ma miejsce m.in. w sytuacji, gdy przedsiębiorca dotychczas nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach (wygaszanej) decyzji. Organem administracyjnym właściwym do rozpatrzenia wniosku jest aktualnie Minister Rozwoju i Technologii, do którego przedsiębiorca składa wniosek wraz z obowiązkowym oświadczeniem złożonym pod odpowiedzialnością karną, iż odnośnie wygaszanej decyzji nie otrzymał żadnej pomocy publicznej.

Pytania

1.   Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie oraz działalności prowadzonej w oparciu o DoW, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję przychodów i kosztów dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych: Zezwolenia oraz DoW, tj. bez wyodrębnienia przychodów i kosztów przypadających odpowiednio na Zezwolenie oraz na DoW (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?

2.   Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i na terenie objętym DoW, na podstawie tej decyzji, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywana jest pula pomocy publicznej dostępnej w ramach Zezwolenia, a po jej wykorzystaniu, gdy pula pomocy publicznej z niego wynikająca nie jest wystarczająca do objęcia całości dochodu „strefowego” zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna wykorzystywać dostępny limit wynikający z DoW - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?

3.   W związku z faktem, że Spółka zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku obecnie wykorzystuje wyłącznie pulę pomocy opartą o wydatki kwalifikowane poniesione w ramach Zezwolenia, która dotychczas jeszcze nie została wyczerpana, a tym samym nie wykorzystuje puli pomocy publicznej dostępnej w oparciu o dotychczas poniesione wydatki kwalifikowane w ramach DoW, czy prawidłowe jest stwierdzenie, że Spółka nie skorzystała jeszcze z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW (stan faktyczny)?

4.   Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że gdyby w chwili obecnej Spółka z powodów biznesowych podjęła decyzję o niekontynuowaniu realizacji inwestycji w ramach DoW, co wiązać się będzie z brakiem możliwości spełnienia wymogu poniesienia minimalnej kwoty wydatków kwalifikowanych w określonym w DoW terminie, to Spółka będzie mogła składając wniosek o wygaszenie DoW złożyć oświadczenie w przedmiocie nieskorzystania z pomocy publicznej w ramach tej DoW i na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego, oświadczenie to będzie uznane za odpowiadające prawdzie (zdarzenie przyszłe)?

Państwa stanowisko w sprawie

1.   Dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie oraz działalności prowadzonej w oparciu o DoW, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dochodu podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie posiadanych w danym okresie Zezwolenia oraz DoW.

2.   Zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i na terenie objętym DoW, na podstawie tej decyzji, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu strefowego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna wykorzystywać dostępną pulę pomocy wynikającą z DoW - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania, tj. w sposób chronologiczny.

3.   Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, że Spółka prowadząc działalność, obecnie nie wykorzystuje puli pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW, prawidłowe jest stwierdzenie, że Spółka nie skorzystała dotąd z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW.

4.   Wnioskodawca jest zdania, iż w opisanej sytuacji, tj. w sytuacji podjęcia decyzji o niekontynuowaniu inwestycji w ramach DoW, na skutek czego nie zostałyby spełnione wymogi poniesienia minimalnej puli wydatków kwalifikowanych, Spółka będzie mogła złożyć wniosek o wygaszenie DoW wraz z oświadczeniem w przedmiocie nieskorzystania z pomocy publicznej w ramach tej inwestycji i na gruncie przedstawionego stanu faktycznego będzie to oświadczenie uznane za zgodne ze stanem faktycznym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Pytanie 1 - wspólna ewidencja przychodów i kosztów

Zgodnie z art. 12 ust. 1 zd. 1 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 17 Ustawy o CIT określono, które rodzaje dochodu (a w niektórych przypadkach przychodu) korzystają ze zwolnienia przedmiotowego. W ust. 1 pkt 34 tego artykułu wskazano, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Dalszego rozwinięcia dokonano w § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (dalej: „Rozporządzenie SSE”), zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Art. 9 ust. 1 ustawy o CIT nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Ponadto w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT mowa o tym, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia się przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku. Podobnie, przy ustalaniu straty podatkowej nie uwzględnia się przychodów i kosztów, o których mowa powyżej. Konsekwentnie, podatnik prowadzący działalność na terenie strefy jest zobowiązany wyłączyć z podstawy opodatkowania (lub ewentualnie z kalkulacji wysokości straty) przychody i koszty powstałe w związku z prowadzeniem działalności zwolnionej z opodatkowania.

Łączna wykładnia wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że podmiot prowadzący działalność strefową zobowiązany jest do prowadzenia odpowiedniej ewidencji przychodów i kosztów dla działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych oraz działalności zwolnionej z podatku dochodowego, w sposób pozwalający na ustalenie wyniku z działalności opodatkowanej zgodnie z ogólnymi zasadami przewidzianymi w przepisach ustawy o CIT oraz wyniku z działalności strefowej zwolnionej z opodatkowania.

Należy również wskazać na regulacje Ustawy o WNI. Art. 3 ww. ustawy stanowi, że wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego. Z kolei w myśl art. 4 Ustawy o WNI, zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

W art. 13 ust. 7 Ustawy o WNI wskazano, że w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio - w treści przedmiotowego przepisu wskazano, że w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, rozliczenie pomocy publicznej powinno nastąpić zgodnie z kolejnością przyznawanych odpowiednio: zezwolenia strefowego i decyzji o wsparciu, na co wprost wskazują przepisy. Implikuje to również, iż podatnik powinien prowadzić jedną łączną ewidencję przychodów i kosztów dla działalności podlegającej zwolnieniu na bazie Zezwolenia oraz DoW, a ustalony w ten sposób dochód zwolniony prowadzi do rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością wydawania tych aktów.

Powyższe rozumienie wynika, w ocenie Spółki m.in. wprost z treści wyżej powołanego art. 13 ust. 6 i 7 Ustawy o WNI. Konieczność odrębnego ustalania wyniku podatkowego dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu stawiałoby pod znakiem zapytania sens istnienia przepisów o chronologicznym rozliczeniu, ze względu na fakt, że rozliczanie pomocy publicznej następowałoby wtedy osobno dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu, a zatem brak byłoby sensu rozliczania tejże pomocy chronologicznie.

Przepis ten nabiera sensu tylko w sytuacji, gdy prawidłowym podejściem jest wspólne ustalanie dochodu zwolnionego wynikającego z kilku posiadanych podstaw (zezwolenie/ decyzja o wsparciu). Zatem, zgodnie z zasadą racjonalnego prawodawcy, wedle której prawodawca nie uchwala regulacji prawnych nienoszących za sobą żadnej treści normatywnej, należy uznać, że treść ww. przepisów również wskazuje na poprawność podejścia zakładającego wspólne ustalanie wyniku podatkowego Spółki oraz wartości zwolnienia z podatku.

Konkludując, po przeprowadzeniu wykładni powyższych przepisów (w tym systemowej, uwzględniającej również inne regulacje), należy uznać, że prawidłowym jest łączne ustalanie wyniku z całości działalności zwolnionej z opodatkowania i wykorzystywanie limitu pomocy publicznej (zwolnienia podatkowego) zgodnie z kolejnością wydanych odpowiednio: najpierw Zezwolenia, a potem DoW.

Należy podkreślić, że również w toku prac legislacyjnych nad projektem ustawy o WNI, wskazano następujące powody za nadaniem ww. przepisom powyższego brzmienia (Przedstawiony cytat pochodzi z wypowiedzi Pana Tadeusza Kościńskiego - podsekretarza stanu w Ministerstwie Przedsiębiorczości i Technologii, zaprezentowanej w ramach uzasadnienia poprawki wprowadzającej poniższy zapis do projektu ustawy na posiedzeniu Komisji Gospodarki i Rozwoju z dnia 8 maja 2018 r., https://orka.sejm.gov.pl/Zapisy8.nsf/wgskmr/GOR-109):

Wprowadzane zmiany w zakresie rozliczania przyznanej pomocy publicznej wychodzą naprzeciw oczekiwaniom przedsiębiorców i członków podkomisji. W ich wyniku zmiany do projektu ustawy o wspieraniu nowych inwestycji przewidują: a) uchylenie obowiązku rozdzielania dochodów na poszczególne zezwolenia/decyzje o wsparciu, w przypadku gdy podatnik posiada więcej niż jedno zezwolenie/decyzje o wsparciu (brak obowiązku prowadzeni (prowadzenia - przyp. Spółki) odrębnej ewidencji dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu) (...) Zaproponowana poprawka pozwoli na zachowanie przejrzystości i funkcjonalności systemu, który nie obciąża w nieuzasadniony sposób procesów rozliczeniowych przedsiębiorców. (...)

Rozliczanie pomocy będzie następowało zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu/zezwolenia.

Podobne stanowisko wyraził też Legislator Jarosław Lichocki:

Jeśli chodzi o poprawki do art. 13, to kolejna kwestia dotyczy ust. 7. Proponujemy, aby ust. 7, tj. „w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy w oparciu o decyzje o wsparciu”, mówił: „w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia”. Pragniemy wskazać, że sytuacja, w której przedsiębiorca będzie korzystał z pomocy na podstawie dwóch zezwoleń zostanie określona w tych poprawkach w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych i ten przepis w tym zakresie niejako duplikowania zezwoleń jest zbędny. Siódemka będzie dotyczyła tylko sytuacji, w której przedsiębiorca korzysta z zezwolenia/decyzji i z zezwolenia lub też przedsiębiorca korzysta z pomocy wnikającej z decyzji i zezwolenia, jednej bądź wielu i wówczas będziemy stosowali przepisy art. 6 oraz określony przepis ustawy o strefach ekonomicznych.

Poprawka co do art. 13 ust. 6-8 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji została przyjęta. Jak już wskazywano, podczas prac komisji legislacyjnej zwracano uwagę, że celem zmian w zakresie rozliczania przyznanej pomocy publicznej jest uproszczenie rozliczania pomocy publicznej oraz wyjście naprzeciw oczekiwaniom przedsiębiorców.

Ponadto, takie stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku I SA/OI 538/21 wydanym 13 października 2021 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w którym potwierdzono stanowisko podatnika dotyczące możliwości łącznego rozliczenia zwolnienia podatkowego wynikającego z decyzji o wsparciu oraz z zezwolenia: „Prowadzenie ewidencji podatkowej służy, m.in., prawidłowemu ustaleniu podstawy opodatkowania, w czym mieści się także wyodrębnienie przychodów (dochodów) zwolnionych od opodatkowania. Dla osiągnięcia tego celu wystarczające jest prowadzenie dwóch ewidencji - jednej, dotyczącej przychodów opodatkowanych (jeżeli podatnik przychody takie osiąga) i drugiej, dotyczącej wszystkich przychodów zwolnionych (na podstawie decyzji o wsparciu i na podstawie Zezwolenia). Nie ma zaś uzasadnienia ku temu, aby nakładać na podatnika dodatkowy obowiązek rozdzielania ewidencji w zależności od podstawy zwolnienia, tj. w zależności od tego, czy jest nią decyzja o wsparciu, czy Zezwolenie. W szczególności podstawą taką nie są powoływane przez organ objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 6 marca 2020 r., które nie mają charakteru norm prawnych, a więc stanowią jedynie opinię ich autora”.

Spółka wskazuje również na niedawno wydane, korzystne wyroki dotyczące przedmiotowego zagadnienia, w tym m.in. wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 marca 2023 r. (sygn. I SA/Łd 122/23) oraz w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2023 r. (sygn. III SA/Wa 2349/22).

Ponadto, pomocniczo należy zwrócić uwagę na korzystną w tym względzie praktykę interpretacyjną w odniesieniu do możliwości wspólnego rozliczania zarówno zezwoleń, jak i decyzji o wsparciu, m.in. w poniżej wskazanych interpretacjach indywidualnych:

•        Interpretacja indywidualna z 18 lutego 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.706.2021.1.AN), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy zakresie pytania nr 1, czyli ustalenia, czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanych DoW I i Dow II, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu, należało uznać za prawidłowe;

•        Interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.176.2021.2.JKU), gdzie przedstawiono takie samo uzasadnienie w związku z prowadzeniem działalności na podstawie więcej niż jednej DoW.

Podkreślić przy tym należy, że inwestycja realizowana w oparciu o DoW dotyczy tożsamego terenu, co w przypadku Zezwolenia, z kolei sposób powiązania dotychczas poniesionych wydatków na bazie DoW z aktywami powstałymi na skutek realizacji inwestycji w oparciu o Zezwolenie uniemożliwiałby dokonanie wydzielenia przychodów zwolnionych osiągniętych wyłącznie w ramach DoW.

Zdaniem Spółki, powyższe świadczy za prawidłowością prezentowanego przez nią stanowiska odnośnie do pytania nr 1, tj. możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dochodu podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie posiadanych w danym okresie Zezwolenia oraz DoW, dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie oraz działalności prowadzonej w oparciu o DoW.

Pytanie 2 – chronologia wykorzystania pomocy

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że argumentacja wskazana powyżej w uzasadnieniu stanowiska Spółki do Pytania 1, znajduje również zastosowanie do niniejszego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w ramach Pytania 2.

Co istotne, w treści przepisów ustawy o SSE oraz ustawy o WNI nie zawarto żadnych zastrzeżeń dotyczących wyjątków od zasady chronologicznego rozliczania pomocy publicznej na podstawie zezwoleń i decyzji o wsparciu. Stąd, skoro ustawodawca tych rozróżnień nie wprowadził, to nie powinny one być domniemywane.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie Zezwolenia i DoW chronologicznie, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a po jego wyczerpaniu dochód z działalności wskazanej w DoW. Takie stwierdzenie znajduje potwierdzenie bezpośrednio w przepisach zarówno Ustawy o SSE, jak i Ustawy o WNI.

Stanowisko prezentowane przez Spółkę potwierdza między innymi treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 października 2021 r. (sygn. I SA/OI 538/21), w którym Sąd wskazał, że: literalnie odczytując treść omawianych przepisów ustawy o SSE oraz ustawy o wspieraniu nowych inwestycji należy dojść do wniosku, że pomoc publiczna w formie zwolnień podatkowych wynikających z zezwoleń strefowych oraz z decyzji o wsparciu powinna być rozliczana chronologicznie.

Podobna argumentacja Sądów Administracyjnych została zawarta również w następujących wyrokach:

•Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 grudnia 2023 r. I SA/OI 416/23,

•Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2023 r. III SA/Wa 2349/22,

•Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 23 marca 2023 r. I SA/Łd 122/23,

•Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 marca 2023 r. III SA/Wa 2141/22.

Takie stanowisko zostało też zaprezentowane przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM) gdzie wskazano, że „rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania, tj. najpierw na podstawie wydanego zezwolenia, a następnie na podstawie decyzji o wsparciu”.

Możliwość chronologicznego rozliczania instrumentów pomocy publicznej znajduje także potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych w odniesieniu do sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada więcej niż jedno zezwolenie, jak też w przypadku posiadania większej ilości decyzji o wsparciu. Potwierdzają to poniższe interpretacje indywidualne:

•        Interpretacja indywidualna z dnia 18 lutego 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.706.2021.1.AN),

•        Interpretacja indywidualna z dnia 9 września 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.237.2020.1.JC), gdzie przedstawiono takie samo uzasadnienie w związku z prowadzeniem działalności na podstawie więcej niż jednej DoW.

•        Interpretacja indywidualna z dnia 2 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.295.2020.1.APD), gdzie DKIS potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w przypadku posiadania przez Spółkę więcej niż jednego zezwolenia strefowego, za prawidłowe należy uznać podejście, zgodnie z którym zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie SSE, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 1, a gdy limit wynikający z tego zezwolenia nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu strefowego zwolnieniem podatkowym (lub gdy zezwolenie utraci ważność) otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń (które nie utraciły ważności) - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania”.

Mając na uwadze wykładnię ww. przepisów oraz stanowiska organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, że prawidłowym jest podejście, zgodnie z którym w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niego wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu strefowego zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna wykorzystywać dostępną pulę pomocy wynikającą z DoW - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania, tj. w sposób chronologiczny.

Pytanie 3 - wykorzystanie pomocy w ramach DoW

Zgodnie z art. 3 Ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w DoW i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie natomiast z § 9 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (dalej: „Rozporządzenie WNI”), w brzmieniu obowiązującym Spółkę, wsparcie przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Na tym gruncie wątpliwości Wnioskodawcy budzi spełnienie warunku niekorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 5 Ustawy o WNI. W przepisie tym wskazano, że możliwe jest wygaszenie decyzji o wsparciu na wniosek przedsiębiorcy, w sytuacji, gdy przedsiębiorca dotychczas nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach tej decyzji.

Jak Spółka wskazała, część aktywów inwestycji realizowanej w oparciu o DoW została przyjęta do używania i jest wykorzystywana w produkcji wyrobów. Niemniej jednak Spółka nie ma możliwości rozgraniczenia przychodów i kosztów stricte przypadających na aktywa nabyte w ramach DoW od przychodów i kosztów stricte przypadających na aktywa nabyte w ramach Zezwolenia. Spółka prowadzi bowiem jednolitą ewidencję dochodów zwolnionych. Jednocześnie jednak, zgodnie z zasadą chronologicznego rozliczania pomocy publicznej, Spółka wykorzystuje obecnie wyłącznie pulę pomocy w ramach Zezwolenia oraz nie rozpoczęła wykorzystywania puli pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW. Tym samym, zdaniem Spółki nie doszło do skorzystania z pomocy publicznej w ramach przedmiotowej decyzji.

Wprawdzie Spółka otrzymała DoW oraz poniosła koszty kwalifikowane związane z inwestycją wskazaną we wniosku o DoW, jednakże dotychczas nie skorzystała ona z puli pomocy publicznej przysługującej w oparciu o przedmiotową decyzję. Z kolei literalne brzmienie przepisu nie odnosi się do faktu otrzymania DoW uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT, lecz do faktycznego skorzystania z pomocy publicznej przysługującej z tego tytułu, a więc kluczowe jest, czy doszło do rozpoczęcia wykorzystania puli pomocy dostępnej na bazie DoW. W tym przypadku do tego dotąd nie doszło.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na definicję terminu „korzystać” zawartą w Słowniku Języka Polskiego, zgodnie z którą „korzystać” oznacza „używać czegoś, posługiwać się czymś; wykorzystywać; osiągać z czegoś zysk, korzyść; zyskiwać, wyzyskiwać”.

Stosownie zaś do art. 17 ust. 5 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o WNI, Minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza wygaśnięcie decyzji o wsparciu na wniosek przedsiębiorcy, który nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach tej decyzji, albo przedsiębiorcy, który skorzystał z pomocy publicznej i spełnił wszystkie warunki określone w tej decyzji o wsparciu oraz warunki udzielania pomocy publicznej, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

W doktrynie i orzecznictwie powszechnym jest przyjmowanie pierwszeństwa wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Oznacza to, że wyłącznie w wyjątkowych sytuacjach możliwe jest odstąpienie od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm.

W wyroku NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12 wskazano, że prymat wykładni gramatycznej można zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod.

Tym samym warunek określony w art. 17 ust. 5 Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji należy interpretować literalnie, tj. warunek ten jest spełniony, o ile przedsiębiorca nie skorzystał z puli pomocy publicznej w postaci zwolnienia z opodatkowania dostępnej na bazie decyzji o wsparciu. Dopiero skorzystanie z pomocy publicznej w ramach DoW tj. wyłączenie dochodu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT w ramach puli pomocy dostępnej w ramach DoW sprawi, iż warunek określony w art. 17 ust. 5 Ustawy o WNI nie będzie spełniony. Póki Spółka korzysta z puli pomocy dostępnej na bazie Zezwolenia, Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia wniosku o wygaszenie DoW, nawet jeśli nie dojdzie do spełnienia warunków określonych w treści DoW.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3 jest prawidłowe, a Spółka nie skorzystała jeszcze z pomocy publicznej wynikającej z DoW w postaci zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT, w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 5 Ustawy o WNI, z uwagi na fakt wykorzystywania obecnie wyłącznie puli pomocy publicznej dostępnej w ramach Zezwolenia. Póki ta pula nie zostanie wyczerpana (lub póki Zezwolenie nie straci ważności po upływie okresu działania SSE), możliwe jest wystąpienie z wnioskiem o wygaszenie DoW, jeśli Spółka byłaby zmuszona do takiego kroku.

Pytanie 4

Spółka wskazuje, że argumentacja wskazana powyżej w uzasadnieniu stanowiska Spółki do Pytania 3, znajduje również zastosowanie do niniejszego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w ramach Pytania 4.

Skoro dotychczas Spółka nie skorzystała jeszcze z pomocy publicznej dostępnej na bazie DoW w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 5 Ustawy o WNI, gdyż generowany przez nią dochód zwolniony prowadzi do wykorzystywania wyłącznie puli pomocy publicznej dostępnej w ramach Zezwolenia, a pula pomocy dostępnej w ramach DoW pozostaje nienaruszona, zgodne z prawdą będzie oświadczenie, że Spółka nie skorzystała z pomocy publicznej w ramach inwestycji objętej opisem stanu faktycznego niniejszego wniosku.

Z uwagi na niewykorzystywanie w jakimkolwiek stopniu dostępnej puli pomocy publicznej w ramach DoW, Spółka w razie podjęcia decyzji o złożeniu wniosku o wygaszenie przedmiotowej decyzji spełni niezbędne warunki do złożenia oświadczenia w przedmiocie nieskorzystania z pomocy publicznej, o którym mowa w art. 17 ust. 6 Ustawy o WNI.

Zdaniem Spółki, powyższe świadczy za prawidłowością prezentowanego przez nią stanowiska odnośnie do pytania nr 4, tj. w sytuacji podjęcia decyzji o niekontynuowaniu inwestycji w ramach DoW, na skutek czego nie zostałyby spełnione wymogi poniesienia minimalnej puli wydatków kwalifikowanych, Spółka będzie mogła złożyć wniosek o wygaszenie DoW wraz z oświadczeniem w przedmiocie nieskorzystania z pomocy publicznej w ramach tej inwestycji i na gruncie przedstawionego stanu faktycznego będzie to oświadczenie uznane za zgodne ze stanem faktycznym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku CIT lub podatku PIT, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 dalej: „ustawa o SSE”).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT,

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem” (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SSE,

W przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń (art. 12 ust. 2 tej ustawy o SSE).

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o SSE,

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

-prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

-uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2024 r. poz. 459 dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 3 i 4 ustawy o WNI, podstawą do korzystania z regionalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym), udzielanej zgodnie z ustawą, jest wsparcie na realizację nowej inwestycji, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję w drodze decyzji, zwaną dalej „decyzją o wsparciu” (art. 13 ust. 1 ustawy o WNI).

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI,

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ustawy o WNI,

Stosownie do art. 13 ust. 8 ustawy o WNI,

Przedmiotem decyzji o wsparciu, w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI, jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

W tym miejscu należy wskazać, że konstrukcja zwolnienia dotyczącego specjalnych stref ekonomicznych nie jest analogiczna do wsparcia przewidzianego dla podejmowania nowych inwestycji.

Wyodrębnienie poszczególnych dochodów w ramach prowadzonej ewidencji ma na celu ustalenie wyniku podatkowego uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu i z działalności na terenie SSE na podstawie wydanych zezwoleń.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI w przedsiębiorstwach korzystających ze zwolnienia podatkowego z tytułu realizacji nowej inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu nie wystarczy standardowa ewidencja kosztów z rozróżnieniem kosztów w rozumieniu prawa bilansowego i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT (str. 47 objaśnień).

Niezbędna jest dodatkowa ewidencja/konta, czyli tzw. wydzielenie rachunkowe:

-kosztów bezpośrednio związanych z przychodami na terenie określonym w decyzji o wsparciu i poza nią,

-w zakresie realizacji nowej inwestycji - kosztów bezpośrednio związanych z przychodami z działalności objętej zwolnieniem oraz kosztów pozostałej działalności, jeżeli taka występuje,

-pozostałych (innych niż bezpośrednie) kosztów uzyskania przychodów, umożliwiająca ich przyporządkowanie do przychodów z działalności zwolnionej i do przychodów z działalności opodatkowanej.

Podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja, określona w decyzji o wsparciu, powinien poprzez odpowiednie zmiany w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących tej działalności. Dokonane zmiany powinny umożliwić uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu. Zapewnienie ww. wyodrębnionej ewidencji oznacza co najmniej wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych (str. 50 objaśnień).

Analogicznemu wyodrębnieniu powinna podlegać ewidencja przychodów i kosztów działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie wydanego zezwolenia.

Zatem, konieczne jest prowadzenie ewidencji rachunkowej w taki sposób, aby odrębnie można było ustalić przychody, koszty, dochód/stratę uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) w ramach wydanego zezwolenia i odrębnie w ramach decyzji o wsparciu. Dochody uzyskane z tych dwóch źródeł zwolnionych z opodatkowania nie podlegają łączeniu.

Należy zauważyć, że dla działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE jak i dla działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, ustawodawca przewidział odrębne zwolnienia, odpowiednio w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Jeśli dochody z obu powyższych źródeł zwolnionych miałyby być rozliczane łącznie, ustawodawca dałby temu podstawy w odpowiednich zapisach ustawy o CIT, co jednak nie ma miejsca.

Zatem, przychodów z działalności prowadzonej na terenie SSE nie łączy się z przychodami osiągniętymi z nowej inwestycji, realizowanej na podstawie decyzji o wsparciu (str. 34, akapit 45 objaśnień). Połączenie przychodów i kosztów w tym przypadku umożliwiałoby kompensowanie straty poniesionej na jednej działalności zwolnionej (gdyby taka wystąpiła) z dochodem z drugiej działalności objętej zwolnieniem. Ponadto, powodowałby nieuzasadnione „bieżące” zmniejszenie wykorzystania przysługującej pomocy publicznej, która pozostawałaby do wykorzystania na kolejne lata.

Do powyższej kwestii Ministerstwo Finansów odniosło się w akapicie nr 79 Objaśnień podatkowych, w którym czytamy: „W przypadku, gdy zwolnienie wynika jedynie z zezwoleń (podatnik nie posiada decyzji albo nie rozpoczęła się realizacja inwestycji w ramach decyzji), albo zwolnienie wynika jedynie z decyzji o wsparciu (podatnik nie posiada zezwoleń), dochód podlegający zwolnieniu ustalany jest na podstawie skumulowanych przychodów oraz kosztów wynikających z działalności określonych w tych zezwoleniach albo decyzjach o wsparciu. W przypadku, gdy zwolnienie podatkowe wynika zarówno z zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE oraz z decyzji o wsparciu podatnik wyodrębnia te dwa źródła dochodów zwolnione z opodatkowania. Wykazaniu w zeznaniu podatkowym podlegają wyłącznie dochody osiągnięte z tych dwóch źródeł. W przypadku, gdy z jednego z tych źródeł podatnik osiągnie stratę, nie podlega ona wykazaniu w zeznaniu podatkowym, w tym również poprzez przychody i koszty generujące tą stratę.”

Powyższe obrazuje również przykład nr 33 z Objaśnień.

Niezbędne jest zatem, by na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej, możliwe było ustalenie przychodów, kosztów, dochodu/straty odrębnie z obu zwolnionych źródeł dochodów, korzystających odpowiednio ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Państwo, uzasadniając swoje stanowisko w sprawie stwierdzili, że dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie oraz działalności prowadzonej w oparciu o DoW, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję przychodów i kosztów dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych: Zezwolenia oraz DoW, tj. bez wyodrębnienia przychodów i kosztów przypadających odpowiednio na Zezwolenie oraz na DoW, ponadto, wskazaliście Państwo, że zwolnieniu z podatku CIT powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i na terenie objętym DoW, na podstawie tej decyzji, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywana jest pula pomocy publicznej dostępnej w ramach Zezwolenia, a po jej wykorzystaniu, gdy pula pomocy publicznej z niego wynikająca nie jest wystarczająca do objęcia całości dochodu „strefowego” zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna wykorzystywać dostępny limit wynikający z DoW - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Z przedstawionym stanowiskiem nie można się zgodzić.

Rozpatrując przedmiotowe zagadnienie nie można pominąć okoliczności, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od powszechnego opodatkowania. W związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową i nie powinny być one przedmiotem wykładni rozszerzającej.

Stanowisko to zgodne jest z wypracowanym przez orzecznictwo i utrwalonym już poglądem, że przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych - jako odstępstwo od sformułowanej w art. 84 Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania - powinny być interpretowane ściśle. Wykładnia przepisów zawierających takie normy winna być precyzyjna, aby mogła doprowadzić do prawidłowego jej odczytania, wykluczone jest dokonywanie wykładni rozszerzającej, czy zawężającej mogącej spowodować skutki o charakterze prawotwórczym, przy czym organy podatkowe obowiązane są do stosowania przepisów prawa, zaś sądy do badania poprawności realizowania tego procesu (por. wyrok WSA w Gdańsku z 8 lipca 2014 r., I SA/Gd 538/14; wyrok NSA z 25 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 94/12).

Państwo nie mogą tym samym prowadzić łącznej ewidencji dla celów działalności zwolnionej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a także decyzji o wsparciu.

Zauważyć należy, że w sytuacji, gdy przedsiębiorca (podatnik) posiada zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz decyzję o wsparciu nowej inwestycji, dochody osiągnięte z tych dwóch źródeł zwolnionych z opodatkowania nie podlegają łączeniu. Dla właściwego zastosowania ww. art. 13 ust. 6 ustawy o WNI (odniesienia kwoty pomocy publicznej wykorzystanej w roku podatkowym do limitu określonego w danym zezwoleniu/decyzji) należy zsumować wykorzystaną w danym roku podatkowym pomoc publiczną z nowej inwestycji z pomocą publiczną z działalności w SSE - tak ustaloną sumę należy uwzględnić w dostępnym limicie pomocy publicznej (str. 21, akapit 33 objaśnień).

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Konsekwencją zajętego powyżej stanowiska jest uznanie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3 również za nieprawidłowe.

Z literalnego brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT wynika, które dochody są wolne od podatku oraz że spełnienie warunków wymienionych w ww. przepisach, oznacza, że dochody osiągnięte na terenie SSE lub PSI z działalności gospodarczej, mieszczącej się w ramach udzielonego zezwolenia lub realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu są zwolnione z opodatkowania.

Z wniosku wynika, że w ramach nowej inwestycji, w przypadku której Wnioskodawca uzyskał DoW, została już przez wnioskodawcę nabyta oraz uruchomiona dodatkowa linia produkcyjna. Wnioskodawca poniósł również część wydatków kwalifikowanych określonych w DoW. Jednocześnie, zgodnie ze stanowiskiem w zakresie pytań 1 i 2, nie można stwierdzić że korzystanie z pomocy publicznej wynikającej z DoW nastąpi dopiero po całkowitym wykorzystaniu pomocy publicznej wynikającej z zezwolenia. Możliwe jest zatem równoczesne korzystanie z pomocy publicznej wynikającej zarówno z zezwolenia (art. 17 ust. 1 pkt 34), jak i DoW (art. 17 ust. 1 pkt 34a). Skoro wnioskodawca otrzymał już DoW dotyczącą realizacji nowej inwestycji, w zakresie której nabył i uruchomił już linię produkcyjną (umożliwiającą generowanie dochodów z działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej), a także poniósł w tym zakresie wydatki kwalifikowane, to należy uznać, że wnioskodawca skorzystał już z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW. Uzyskanie DoW na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na realizacji nowej inwestycji łączy się z uzyskaniem pomocy publicznej. Jednocześnie, jak wynika z § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji z dnia 28 sierpnia 2018 r. (DoW została wydana 18 września 2018 r., a więc w dacie obowiązywania tego rozporządzenia), wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu.

Należy zauważyć, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 34a ustawy o CIT jest zwolnieniem wynikającym z mocy prawa i ma charakter obligatoryjny. Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość wyboru, tj. skorzystania lub nieskorzystania ze zwolnienia, dałby temu wyraźny wyraz w treści ustawy, poprzez posłużenie się stwierdzeniem: "wolne od podatku mogą być" w miejsce stwierdzenia: "wolne od podatku są". Zatem sformułowanie użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT „wolne od podatku dochodowego są: (…)”, jest wyrażone w sposób rozkazujący (imperatywny), czyli przyznający zwolnienie bezdyskusyjnie i obligatoryjnie. Podatnik nie ma wyboru, czy skorzysta, czy też nie skorzysta ze zwolnienia przedmiotowego, jeżeli posiada ważną decyzję o wsparciu i spełnia warunki wskazane w przepisach.

W świetle powyższego, skoro spełniają Państwo warunki uprawniające do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, to powinni Państwo wykorzystywać pulę pomocy publicznej udzieloną w ramach DoW.

Zatem, nie można uznać, że Spółka nie skorzystała jeszcze z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW.

Ad. 4

Wobec uznania, że spółka skorzystała już z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW, bezzasadne pozostają dalsze rozważania w zakresie pytania 4, dotyczące złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 17 ust. 6 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, w przedmiocie nieskorzystania z pomocy publicznej.

Tym samym odpowiedź na to pytanie jest bezzasadna.

Niezależnie od powyższego zauważamy, że wątpliwości w zakresie pytania 4 sprowadzają się w istocie do dokonania oceny dotyczącej stwierdzenia zgodności z prawdą oświadczenia o nieskorzystaniu z pomocy publicznej (art. 17 ust. 6 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji), które dołączane jest do wniosku, o którym mowa w art. 17 ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 17 ust. 5 ustawy, minister właściwy do spraw gospodarki stwierdza wygaśnięcie decyzji o wsparciu na wniosek przedsiębiorcy, który nie skorzystał z pomocy publicznej w ramach tej decyzji, albo przedsiębiorcy, który skorzystał z pomocy publicznej i spełnił wszystkie warunki określone w tej decyzji o wsparciu oraz warunki udzielania pomocy publicznej, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3. Procedura wygaszenia decyzji o wsparciu następuje po uprzednim zbadaniu przez ministra właściwego do spraw gospodarki kompletności przedłożonych przez podatnika dokumentów. Natomiast, to na podatniku spoczywa obowiązek zawarcia w dołączanym do wniosku oświadczeniu danych zgodnych z prawdą, pod rygorem odpowiedzialności karnej. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 7 ww. ustawy, oświadczenia, o których mowa w ust. 6 (tj. o niekorzystaniu z pomocy publicznej, na podstawie decyzji o wsparciu, której dotyczy wniosek, albo oświadczenie o zrealizowaniu warunków udzielania pomocy publicznej, o których mowa w ust. 5), składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Składający oświadczenie jest obowiązany do zawarcia w nim klauzuli następującej treści: „Świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia wynikającej z art. 233 § 6 Kodeksu karnego oświadczam, że dane zawarte we wniosku są zgodne z prawdą”. Klauzula ta zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

-    czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie oraz działalności prowadzonej w oparciu DoW, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję przychodów i kosztów dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych: Zezwolenia oraz DoW, tj. bez wyodrębnienia przychodów i kosztów przypadających odpowiednio na Zezwolenie oraz na DoW (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe) – jest nieprawidłowe,

-    czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i na terenie objętym DoW, na podstawie tej decyzji, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywana jest pula pomocy publicznej dostępnej w ramach Zezwolenia, a po jej wykorzystaniu, gdy pula pomocy publicznej z niego wynikająca nie jest wystarczająca do objęcia całości dochodu „strefowego” zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna wykorzystywać dostępny limit wynikający z DoW - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe) – jest nieprawidłowe,

-    w związku z faktem, że Spółka zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku obecnie wykorzystuje wyłącznie pulę pomocy opartą o wydatki kwalifikowane poniesione w ramach Zezwolenia, która dotychczas jeszcze nie została wyczerpana, a tym samym nie wykorzystuje puli pomocy publicznej dostępnej w oparciu dotychczas poniesione wydatki kwalifikowane w ramach DoW, czy prawidłowe jest stwierdzenie, że Spółka nie skorzystała jeszcze z pomocy publicznej udzielonej w ramach DoW (stan faktyczny) – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Nadmienić przy tym należy, że powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).